ECLI:NL:GHARL:2014:9459

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Afdeling belastingrecht Locatie Leeuwarden nummer 14/00378 uitspraakdatum: 9 december 2014 Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 11 maart 2014, nummer 13/1709, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende is voor het kalenderjaar 2013 bij een tweetal beschikkingen een Verklaring arbeidsrelatie (hierna: VAR) gegeven, waarin is vermeld dat de voordelen die belanghebbende uit de in het daaraan voorafgaande aanvraagformulier omschreven werkzaamheden geniet of zal genieten, worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. 1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard en de bestreden beschikkingen gehandhaafd. 1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 11 maart 2014, verzonden op 12 maart 2014, ongegrond verklaard. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5 Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 oktober 2014 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord [A], als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [C] en [D]. 1.7 De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. 1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 2De vaststaande feiten 2.1 Belanghebbende, geboren [in] 1974, heeft op 25 september 2002 met [E] B.V. te [L] (hierna: [E]) een distributieovereenkomst gesloten. De overeenkomst houdt in dat belanghebbende tegen een afgesproken vergoeding de distributie van een aantal landelijke dagbladen zal verzorgen. Hij kan zich hierbij laten bijstaan door krantenbezorgers, die niet door belanghebbende worden betaald. Belanghebbende krijgt voor de distributie van de dagbladen een maandelijkse vergoeding, bestaande uit een vaste vergoeding en een vergoeding per krant. 2.2 Op 30 september 2002 heeft belanghebbende met [F] B.V. te [M] (hierna: [F]) een overeenkomst van opdracht voor depothouders gesloten. Belanghebbende krijgt hiervoor eveneens een maandelijkse vergoeding, bestaande uit een vaste vergoeding en een vergoeding per krant. 2.3 De activiteiten die belanghebbende voor [E] en [F] in 2013 verrichtte, bestaan - kort weergegeven - uit het 's ochtends in ontvangst nemen van de kranten die bezorgd moeten worden, ervoor zorg dragen dat de bezorgers de juiste aantallen meekrijgen en het nabezorgen van kranten als een bezorger een adres heeft overgeslagen. Ook indien kranten te laat bezorgd worden of de bezorger zich helemaal niet meldt, moet belanghebbende de bezorger wekken, voor vervanging zorgen of zelf de kranten bezorgen. De kranten worden door [E] en [F] bezorgd bij een depot bij de plaatselijke voetbalvereniging; belanghebbende heeft geen depot aan huis. Belanghebbende houdt bij op welke vergoeding de bezorgers en eventuele vervangers recht hebben. Belanghebbende verwerkt mutaties met betrekking tot de bezorgers direct in het computersysteem van [E] en [F]. 2.4 Belanghebbende heeft in 2013 voor [G] B.V., [H] en [I] B.V. huis-aan-huis-bladen en/of folders bezorgd in [N]. Belanghebbende krijgt slechts betaald voor deze activiteiten, indien de bezorging correct is verlopen. Bovendien bezorgt belanghebbende wekelijks de [J] supermarktfolder en heeft hij incidentele bezorgopdrachten gehad. 2.5 In het jaar 2004 heeft belanghebbende zich ten aanzien van de onder de punten 2.1 tot en met 2.4 bedoelde activiteiten (hierna gezamenlijk: de activiteiten) in het handelsregister bij de Kamer van Koophandel als ondernemer laten inschrijven. Sinds 2004 zijn er geen fiscaal-juridisch relevante wijzigingen geweest met betrekking tot de activiteiten van belanghebbende. 2.6 Belanghebbende brengt de ter zake van de activiteiten te vorderen vergoeding op factuur aan zijn afnemers in rekening. Hij brengt daarbij omzetbelasting in rekening, welke hij op aangifte voldoet. 2.7 Met ingang van het jaar 2005 heeft belanghebbende voor de activiteiten een VAR aangevraagd. Hij heeft sindsdien jaarlijks een VAR winst uit onderneming (hierna: VAR WUO) ontvangen. In de jaarlijkse aanvragen voor 2005, 2006, 2007, 2008 en 2009 heeft belanghebbende de werkzaamheden beschreven als ‘Distributie en bezorging van bladen, drukwerk en producten (o.a. samples)’. De in het aanvraagformulier gestelde vraag of de Belastingdienst de inkomsten uit de VAR-werkzaamheden in de afgelopen vijf jaar al eerder heeft beoordeeld, heeft belanghebbende bij de aanvragen voor 2006 en volgende beantwoord met ‘Ja, als winst uit onderneming’. In de VAR-aanvraag voor 2005 heeft belanghebbende deze vraag negatief beantwoord. De VAR WUO voor de jaren 2010, 2011 en 2012 heeft belanghebbende automatisch op basis van de in eerdere jaren verstrekte gegevens ontvangen. 2.8 Op 5 oktober 2012 en op 15 januari 2013 heeft belanghebbende verzoeken ingediend om een VAR WUO voor het jaar 2013 voor zijn activiteiten. In deze aanvragen heeft belanghebbende de werkzaamheden beschreven als ‘Distributie en bezorging van bladen, drukwerk en producten’. De in het aanvraagformulier gestelde vraag of de Belastingdienst de inkomsten uit de VAR-werkzaamheden in de afgelopen vijf jaar al eerder heeft beoordeeld, heeft belanghebbende in deze aanvragen beantwoord met “Ja, als winst uit onderneming’. 2.9 Belanghebbende heeft in zijn aangiften in de IB/PVV voor de jaren 2003 tot en met 2008 de voor de activiteiten verkregen vergoedingen verantwoord als winst uit onderneming. De Inspecteur heeft in afwijking van de aangiften de vergoedingen tot het resultaat uit overige werkzaamheden gerekend. 3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen 3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of de Inspecteur een juiste VAR heeft afgegeven. 3.2 Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vernietiging van de bestreden beschikkingen en tot afgifte van een VAR-WUO. 3.3 De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 - vermelde vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank 3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting. 4Beoordeling van het geschil 4.1 Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat de opbrengst van de activiteiten, als geheel beschouwd, moeten worden gekwalificeerd als winst uit onderneming. Daartoe heeft hij onder meer naar voren gebracht dat hij is ingeschreven in het handelsregister bij de Kamer van Koophandel, dat hij ondernemersrisico’s loopt, dat hij met opdrachtgevers heeft onderhandeld over zijn vergoeding en dat hij als ondernemer voor de omzetbelasting ter zake van al zijn activiteiten omzetbelasting voldoet. 4.2 Artikel 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) luidt voor zover hier van belang: "Belastbare winst uit onderneming is het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit een of meer ondernemingen (...)". 4.3 Artikel 3.4 van de Wet luidt voor zover hier van belang: "In deze afdeling en de daarop rustende bepalingen wordt verstaan onder ondernemer: de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming.". 4.4 In de jurisprudentie is voor de uitleg van het begrip onderneming aansluiting gezocht bij de in de bedrijfseconomie gebruikelijke omschrijving. Volgens vaste jurisprudentie is van een bedrijfsmatige exploitatie alleen sprake wanneer met een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid aan het maatschappelijk productieproces wordt deelgenomen met het oogmerk om daarmede winst te behalen (vergelijk HR 4 maart 2011, 09/04554, LJN: BP6283). 4.5 Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een onderneming dient onder meer gelet te worden op de volgende factoren: a. de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden; b. de grootte van de bruto-baten; c. de winstverwachting; d. het lopen van (ondernemers)risico; e. de beschikbare tijd; f. de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheid wordt gegeven; g. het aantal opdrachtgevers; h. het spraakgebruik. 4.6 Belanghebbende dient de feiten te stellen en, bij de gemotiveerde betwisting daarvan, aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat van een onderneming sprake is. Hierin slaagt hij, naar het oordeel van het Hof, niet. Gelet op de hiervoor - onder 2.1 tot en met 2.5 - vermelde feiten wijzen de factoren opgenomen onder 4.5 onder de letters a, b, c en g weliswaar in de richting van een onderneming als bedoeld in artikel 3.4 van de Wet IB 2001 (zo heeft belanghebbende meer dan vier opdrachtgevers), doch niet in zodanige mate dat belanghebbende in het onderhavige geval ook is aan te merken als een belastingplichtige die winst uit een zodanige onderneming geniet, terwijl vooral de factoren vermeld onder d, f en h in een andere richting wijzen. Ten aanzien van de weging van de factoren, overweegt het Hof nog dat deze zich niet leent voor een louter kwantitatieve benadering, maar in onderling verband en samenhang dienen te worden beoordeeld. Dienaangaande overweegt het Hof voorts nog dat belanghebbende niet, althans onvoldoende, aannemelijk heeft gemaakt dat hij met het verrichten van de onderwerpelijke werkzaamheden ondernemersrisico (

1. d)loopt. De door belanghebbende naar voren gebrachte risico’s worden ook gelopen door een resultaatsgenieter en ten dele zelfs door een werknemer. Daarnaast is de door belanghebbende in een eerder stadium aangevoerde stelling dat hij in de Gouden Gids is vermeld, onvoldoende om als ondernemer te worden aangemerkt (f). 4.7 Aan dit oordeel doet niet af dat belanghebbende is ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel, omdat de bewaarder van het handelsregister lijdelijk is en derhalve met de inschrijving geen beoordeling wordt gegeven, laat staan dat deze relevant zou zijn voor de heffing van inkomstenbelasting. Datzelfde geldt voor belanghebbendes stelling dat hij ondernemer voor de omzetbelasting is, aangezien de Wet op de omzetbelasting 1968 van een ander ondernemersbegrip uitgaat dan de Wet IB 2001. Ook belanghebbendes stelling dat de activiteiten door belanghebbende niet in gezagsverhouding worden verricht, kunnen niet tot een ander oordeel leiden, reeds niet omdat tussen partijen niet in geschil is dat, indien de activiteiten geen onderneming vormen, er sprake is van een overige werkzaamheid en niet van een dienstbetrekking zodat het al dan niet aanwezig zijn van een gezagsverhouding niet relevant is. Dat belanghebbende met zijn opdrachtgevers heeft onderhandeld over de vergoeding, maakt het oordeel van het Hof ook niet anders, omdat ook een resultaatsgenieter en een werknemer over hun beloning plegen te onderhandelen, althans de mogelijkheid daartoe bestaat. 4.8 Ongeacht al hetgeen belanghebbende in dit verband (ook overigens nog) naar voren heeft gebracht, in onderlinge samenhang beschouwd, is het Hof aldus van oordeel dat, mede gelet op het spraakgebruik, in het onderhavige geval de (gezamenlijke) activiteiten van belanghebbende niet leiden tot ondernemerschap in de zin van artikel 3.2 van de Wet. Voor dat geval is tussen partijen niet in geschil dat het resultaat uit de door belanghebbende verrichte activiteiten als resultaat uit overige werkzaamheden moet worden aangemerkt. Het Hof is niet gebleken dat partijen hierbij uitgaan van een onjuiste rechtsopvatting, zodat het partijen daarin volgt. 4.9 Op grond van het vorenoverwogene oordeelt het Hof dat de met de activiteiten in 2013 behaalde voordelen niet zijn aan te merken als winst uit onderneming, maar als resultaat uit overige werkzaamheden (Vgl. Hof Leeuwarden 12 juli 2011, nr. 10/00166, ECLI:NL:GHLEE:2011:BR2894, Hof Leeuwarden 18 december 2013, nummers 12/00030, 12/00031, 12/00032 en 13/00073, ECLI:NL:GHARL:2013:9619 en HR 15 juni 2012, nr. 11/03865, ECLI:NL:HR:2012:BW8275). 4.10 Ingevolge artikel 3.156, eerste lid, van de Wet kan de belastingplichtige die zekerheid wenst omtrent de vraag of de voordelen die hij in een kalenderjaar geniet of zal gaan genieten uit een arbeidsrelatie of uit arbeidsrelaties waarin sprake is van hetzelfde soort van werkzaamheden die onder overeenkomstige condities worden verricht, worden aangemerkt als winst uit een onderneming, als loon of als resultaat uit overige werkzaamheden, een verzoek indienen bij de inspecteur. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking. Een zodanige beschikking heeft ten doel de belastingplichtige en zijn opdrachtgever(
2. s)zekerheid te verschaffen omtrent de juridische gevolgen die aan hun arbeidsrelatie zijn verbonden. Uit het arrest van de Hoge Raad van 23 november 2012, nr. 11/00660, ECLI:NL:HR:2012:BX7863, volgt dat de inspecteur die VAR moet afgeven die volgens hem bij de situatie van de aanvrager past. 4.11 Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat, gelet op de tekst en de strekking van artikel 3.156 van de Wet hij erop mocht vertrouwen dat de opbrengst van de activiteiten zouden worden aangemerkt als winst uit onderneming. Deze stelling faalt, ook indien veronderstellenderwijs zou worden aangenomen dat het aanvraagformulier VAR voor 2013 juist is ingevuld, reeds op de grond dat de bestreden VAR, voor het onderhavige tijdvak, de opbrengst van de activiteiten nu juist aanmerkt als resultaat uit overige werkzaamheid en derhalve voor die periode niet als winst uit onderneming. 4.12 Belanghebbende heeft zich voorts beroepen op het vertrouwensbeginsel, omdat, naar het Hof begrijpt, hij door eerdere standpuntbepalingen van de Inspecteur, vervat in VAR-beschikkingen over eerdere jaren, mocht menen dat sprake was van winst uit onderneming. Deze grief faalt, nu belanghebbende over de bedoelde jaren voorafgaand aan 2013 heeft geprocedeerd tot in hoogste instantie, en het hem, nu een relevante wijziging van de activiteiten in de onderhavige periode is gesteld, noch gebleken, reeds ten tijde van het invullen van het aanvraagformulier voor de VAR 2013, op 5 oktober 2012 respectievelijk 15 januari 2013, duidelijk moet zijn geweest dat de opbrengst van de activiteiten geen winst uit onderneming vormt, gelet op de omstandigheid dat reeds op 12 juli 2011 het Hof voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen een andersluidend oordeel is gegeven voor de situatie in het jaar 2004, hetgeen niet is gewijzigd na daartegen ingesteld cassatieberoep, vgl. HR 15 juni 2012, 11/03865, ECLI:NL:HR:2012:BW8275, terwijl de gemachtigde van belanghebbende desgevraagd ter zitting heeft verklaard dat er sedert 2004 geen fiscaal-juridisch relevante wijzigingen in de omstandigheden zijn geweest. 4.13 Ter zake van belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel, waarbij belanghebbende verwijst naar vervoerders die zowel kranten naar de distributiepunten als naar abonnees in de buitengebieden vervoeren, is het Hof van oordeel dat belanghebbende te dien aanzien onvoldoende heeft gesteld, laat staan aannemelijk heeft gemaakt. Het enkel stellen dat de activiteiten van professionele vervoerders en de activiteiten van belanghebbende gelijk zijn, is daartoe onvoldoende. Belanghebbende heeft immers niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt dat sprake is of was van begunstigend beleid van de Inspecteur, en ook niet dat sprake was van individuele begunstiging dan wel schending van de meerderheidsregel, en heeft dienaangaande onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur. Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. 6Beslissing Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. De beslissing is op 9 december 2014 in het openbaar uitgesproken. De griffier, De voorzitter, (H. de Jong) (P. van der Wal) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 10 december 2014 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.