Gerechtshof Arnhem derde meervoudige belastingkamer nummer 01/1154 (omzetbelasting) U i t s p r a a k op het beroep van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar voor de periode 1 januari 1994 tot en met 31 december 1994 opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting (nummer [01]).
(1994)nog niet [X] B.V. was. Voorts meent belanghebbende dat de feiten in deze zaak verschillen van de zaak die heeft geleid tot de uitspraak van Hof Amsterdam van 14 december 1992, nr. 1861/91 (V-N 1993/1903). 4.2. Het Hof deelt dit standpunt van belanghebbende niet. Zoals de Inspecteur terecht heeft aangevoerd komt de tenaamstelling van de naheffingsaanslag overeen met de naam die belanghebbende ten tijde van het opleggen van de naheffingsaanslag had ([X] B.V.) en is - zoals de Inspecteur voorts heeft gesteld - de naheffingsaanslag opgelegd onder het (juiste) fiscale nummer van belanghebbende en over het juiste tijdvak (1 januari 1994 tot en met 31 december 1994). Gelet hierop kan het feit dat de naheffingsaanslag werd opgelegd op naam van [X] B.V. - en derhalve niet op de naam die belanghebbende in het naheffingstijdvak had - naar het oordeel van het Hof bij haar redelijkerwijs geen misverstand hebben kunnen doen ontstaan over de vraag voor wie de naheffingsaanslag bestemd was. Bij ontvangst van de naheffingsaanslag door belanghebbende moet direct duidelijk zijn geweest dat de naheffingsaanslag voor haar bestemd was. 4.3. Nu het gelijk in zoverre aan de Inspecteur is, komt het Hof toe aan beantwoording van de in onderdeel 3.1. onder I. tot en met III. vermelde vragen. Keurlonen 4.4. Met betrekking tot de door belanghebbende doorberekende keurlonen spitst het geschil zich primair toe op de vraag of belanghebbende gedurende het onderhavige tijdvak de keurlonen aan haar afnemers in rekening heeft gebracht ter zake van door haar in naam en voor rekening van haar afnemers met de RVV overeengekomen diensten, bestaande uit het keuren van vee. 4.5. Belanghebbende heeft in dit verband ten aanzien van de onder 1. in onderdeel 2.1. genoemde situatie onder meer gesteld dat de gehanteerde leveringsconditie “franco slachterij” inhoudt dat de eigendom van het vee respectievelijk het slachtproduct pas overgaat ná de slachting en de keuring en dat de kosten die voorafgaand aan de eigendomsoverdracht moeten worden gemaakt, waaronder de keuringskosten, voor rekening van de leverancier zijn. 4.6. De Inspecteur heeft daartegenover gesteld dat de gehanteerde leveringsconditie “franco slachterij” inhoudt dat de eigendom van het vee reeds vóór de keuring door de RVV op belanghebbende overgaat. In verband daarmee heeft hij zich in zijn verweerschrift nader op het standpunt gesteld dat de doorberekening van het keurloon in feite een vermindering vormt van de overeengekomen vergoeding voor de levering van het dier aan belanghebbende. Dit standpunt brengt mee dat het doorberekenen van de keurlonen - anders dan waarvan bij het vaststellen van de naheffingsaanslag werd uitgegaan - niet een afzonderlijk te belasten dienst vormt, maar dat het ter zake van de levering van het dier op grond van artikel 27, vierde lid, van de Wet terugvorderbare forfaitaire voorbelastingbedrag berekend dient te worden over het netto uitbetaalde bedrag, zonder bijtelling van de doorberekende keurlonen. 4.7. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur, haar onder 4.5. weergegeven stelling niet aannemelijk gemaakt. Het Hof sluit zich daarom aan bij het onder 4.6. vermelde standpunt van de Inspecteur. 4.8. Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende, met al hetgeen zij heeft aangevoerd, voorts niet aannemelijk dat de keuringsdiensten van de RVV zijn verricht op naam en voor rekening van belanghebbendes afnemer, zodat de keurlonen niet kunnen worden aangemerkt als zogenaamde “doorlopende post”. Het Hof neemt bij dit oordeel in aanmerking dat
- i)de vergunning voor de slachting door belanghebbende wordt aangevraagd (zie bladzijde 3 van het beroepschrift onder het kopje “doorlopende posten”),
- ii)belanghebbende met de keuringsambtenaar een afspraak heeft gemaakt op welk tijdstip de keuring zou plaatsvinden, iii) de RVV de verschuldigde keurlonen in rekening heeft gebracht aan belanghebbende voor de in een bepaalde periode op het adres van belanghebbende gekeurde dieren,
- iv)op de ten name van belanghebbende gestelde factuur niet is vermeld van wie de gekeurde dieren zijn en
- v)belanghebbende niet de werkelijke, dat wil zeggen geïndividualiseerde, kosten van de keuring van het betreffende slachtdier heeft doorberekend. Deze feiten en omstandigheden wijzen er naar het oordeel van Hof op dat de keuringsdiensten niet zijn verricht op basis van een contractuele relatie tussen de afnemer van belanghebbende en de RVV. 4.9. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, in het bijzonder zijn standpunt met betrekking tot de uitleg van artikel 26a van de Vleeskeuringswet, doet aan het onder 4.8. gegeven oordeel niet af. Op grond van voornoemde bepaling zijn aan de heffing van het keurloon onderworpen “diegenen die een slachtdier laten keuren ingevolge artikel 4, eerste en tweede lid”. Anders dan belanghebbende meent, dient daaronder niet slechts de eigenaar van een slachtdier te worden verstaan doch kan tevens de houder als zodanig worden beschouwd (artikel 7 van de Vleeskeuringswet). Ook als belanghebbende op het moment waarop de keuring plaatsvond niet als eigenaar kon worden aangemerkt, kon hij derhalve in zijn hoedanigheid van houder van het slachtdier het dier laten keuren en werd hij als zodanig aan de heffing van keurloon onderworpen. 4.10. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de keurlonen moeten worden beschouwd als zogenaamde “uitschotten van belasting” in de zin van artikel 4, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968. Dit artikel bepaalt dat tot de vergoeding niet behoren “de voor degene, aan wie de dienst wordt bewezen, aan invoerrechten en andere belastingen en heffingen gedane uitschotten”. De Hoge Raad heeft het begrip uitschot van andere belastingen in zijn arrest van 20 februari 1985, nr. 22618, BNB 1985/128, in navolging van eerdere vaste jurisprudentie van de Tariefcommissie, ruim uitgelegd. Het gaat daarbij om alle doorberekende belastingen die door de ondernemer zelf verschuldigd zijn naar evenredigheid van zijn dienst en als zodanig afzonderlijk en naar evenredigheid worden doorberekend aan wie de dienst wordt bewezen. Aldus dient te zijn voldaan aan twee voorwaarden. In de eerste plaats moet degene die de dienst verricht de belasting naar evenredigheid van zijn verrichte dienst verschuldigd zijn. In de tweede plaats moet de belasting afzonderlijk en naar evenredigheid van de dienst worden doorberekend. 4.11. De overeenkomstig de Vleeskeuringswet verrichte keuringen, terzake waarvan de zogenaamde keurlonen op grond van deze wet worden geheven, zijn een noodzakelijke voorwaarde voor de slacht en maken, indien een slachtdienst in opdracht van een ander wordt gedaan, daarvan een onlosmakelijk onderdeel uit. Aangezien de keurloongelden worden geheven naar vastgestelde tarieven welke naar evenredigheid van de verrichte keuring worden berekend, is voldaan aan de voorwaarde dat de belasting verschuldigd is naar evenredigheid van de verrichte dienst, waarvan de keuring onderdeel uitmaakt. Hoewel belanghebbende de keurloongelden afzonderlijk doorberekent aan haar opdrachtgevers, betreffen deze niet de werkelijke keurloonkosten, maar een aandeel in de totale kosten van de keuringen, zodat niet wordt voldaan aan de voorwaarde dat de heffingen naar evenredigheid van de dienst worden doorberekend. Derhalve kunnen de berekende keurloongelden reeds hierom niet worden beschouwd als voor degene aan wie de dienst wordt bewezen gedane “andere belastingen en heffingen gedane uitschotten” in de zin van artikel 4, eerste lid, onderdeel c, Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968. 4.12. Meer subsidiair betoogt belanghebbende dat de doorberekende keurlonen met zogenaamde doorlopende posten gelijk te stellen bedragen als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, onderdeel a, van de Wet zijn en op grond daarvan niet tot de vergoeding behoren. Dit betoog faalt, reeds omdat de onderhavige keurlonen niet in artikel 5, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 worden genoemd. 4.13. Op grond van het hiervóór overwogene zijn de keurlonen kosten welke opkomen in de normale bedrijfsuitoefening van belanghebbende. Het Hof beslist overeenkomstig het onder 2.9. weergegeven standpunt van de Inspecteur dat de in het onderhavige tijdvak verschuldigde omzetbelasting ter zake van de keurlonen op ƒ 4.001 moet worden berekend. Huiden als tegenprestatie voor keurlonen 4.14. Vaststaat dat bij een noodslachting tijdens de “reguliere uren” de door de leverancier aan belanghebbende verschuldigde vergoeding voor het keurloon bestaat uit de (opbrengst van
- de)huid van het betreffende dier. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende deze zogenaamde “vergoeding in natura” ontvangen voor een door haar verrichte dienst (keuring) en heeft zij daarover ten onrechte geen omzetbelasting voldaan. Het Hof acht aannemelijk - hetgeen de Inspecteur onbestreden heeft gesteld - dat de over de huiden verschuldigde omzetbelasting in het onderhavige tijdvak een bedrag van ƒ 39 overschrijdt, zodat de onderwerpelijke naheffingsaanslag niet op een te hoog bedrag is vastgesteld. Gelijkheidsbeginsel 4.15. In beroep stelt belanghebbende zich - kort gezegd - op het standpunt dat, nu de Inspecteur de doorberekening van keurlonen in de zaak [B] niet in de heffing van omzetbelasting heeft betrokken, de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. 4.16. De Inspecteur heeft gesteld dat de heffing van omzetbelasting over keurlonen in de zaak [B] achterwege is gebleven vanwege een gehonoreerd beroep op door de Inspecteur jegens die betreffende belastingplichtige gewekt - in rechte te beschermen - vertrouwen. Voorts heeft de Inspecteur gesteld dat de begunstigende behandeling in die zaak niet berust op een begunstigend beleid van de Inspecteur en dat daarbij evenmin sprake is van een “oogmerk van begunstiging”. Het Hof acht deze stellingen aannemelijk. 4.17. Naast een situatie waarin sprake is van “begunstigend beleid” of een “oogmerk van begunstiging” kan van schending van het gelijkheidsbeginsel sprake zijn, indien de zogenaamde “meerderheidsregel” wordt geschonden. Nu belanghebbende slechts één concreet geval heeft genoemd, komt toepassing van de meerderheidsregel niet aan de orde. 4.18. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel dient te worden verworpen. Conclusie 4.19. Uit het vorenoverwogene volgt dat het beroep ongegrond is. 5. Proceskostenveroordeling Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 6. Beslissing Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond. Aldus gedaan op 21 juli 2004 door mr. Lamens, voorzitter, en mr. Ettema en mr. drs. Nieuwenhuizen, raadsheren. De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. Van der Waerden als griffier. (A.W.M. van der Waerden) (J. Lamens) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 21 juli 2004 Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief). 2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: – de naam en het adres van de indiener; – de dagtekening; – de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; – de gronden van het beroep in cassatie. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.