GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-15/00646 Uitspraak van 29 maart 2016 in het geding tussen: [X] te [Z] (Zwitserland), belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur, op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank) van 21 april 2015, nummer SGR 14/8279, betreffende de hierna vermelde aanslag en beschikkingen. Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2009 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. Gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur bij afzonderlijk gegeven beschikkingen het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 166.503 (hierna: de verliesvaststellingsbeschikking), een verzuimboete opgelegd van € 226 en een bedrag van € 836 aan heffingsrente vergoed. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag en de beschikking gehandhaafd. 1.3. Tegen de uitspraak van de Inspecteur heeft belanghebbende beroep bij de Rechtbank ingesteld. Een griffierecht van € 45 is geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Loop van het geding in hoger beroep 2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 123. 2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 5 januari 2016 te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Vaststaande feiten In hoger beroep is, op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan: 3.1. Belanghebbende heeft in september 2006 tezamen met [Y] (hierna: [Y] ) de besloten vennootschap [A] B.V. opgericht (hierna: de vennootschap). De vennootschap exploiteert een winkel in dameskleding en -accessoires. Belanghebbende bezit vanaf de oprichting 95 percent en [Y] vijf percent van de aandelen in de vennootschap. 3.2. In 2006 verstrekken [B] Bankiers N.V. (hierna: [B] ) en de [C] (hierna: [C] ) een krediet in rekening courant van € 150.000 respectievelijk € 200.000. Beide banken hebben de leningen verstrekt nadat belanghebbende zich in privé borg had gesteld. 3.3. Belanghebbende verstrekt de vennootschap in 2006 een kredietfaciliteit van € 600.000, hetgeen schriftelijk is vastgelegd op 15 december 2008. Daarbij wordt onder meer overeengekomen dat de vennootschap belanghebbende een jaarlijkse rente van tien percent vergoedt over het nog niet afgeloste deel van de geldverstrekking. Deze rente wordt aan het einde van het jaar uitbetaald dan wel toegevoegd aan de schuld, zulks naar keuze van belanghebbende. De vennootschap dient jaarlijks ten minste tien percent van het bedrag gelijk aan de hoofdsom vermeerderd met de in het voorgaande jaar gerijpte rente af te lossen. Het staat de vennootschap evenwel vrij het gehele bedrag van de schuld ineens af te lossen. De eerste aflossing zal plaatsvinden op 1 november 2009. De vennootschap dient uiterlijk dertien jaar na ondertekening van de overeenkomst de gehele schuld alsmede de aangegroeide rente te hebben afgelost. De leningovereenkomst bevat geen zekerheidsstellingen. 3.4. Uit de aangiften voor de vennootschapsbelasting blijkt dat de vennootschap in 2007 en in 2008 verliezen heeft geleden van respectievelijk € 376.235 en € 226.957. 3.5. In 2008 treedt de [C] deels terug door de kredietfaciliteit te verminderen tot € 100.000, welk bedrag overeenkomt met de door belanghebbende verleende borgstelling. 3.6. In het kader van de kredietfaciliteit van € 600.000 heeft belanghebbende de vennootschap op verschillende tijdstippen gelden ter beschikking gesteld. De vordering van belanghebbende op de vennootschap bedraagt op 1 januari 2009 € 580.913 en op 31 december 2009 € 804.819. 3.7. Per 1 januari 2009 beëindigt [B] de kredietfaciliteit. Belanghebbende wordt door [B] verzocht de openstaande schulden van de vennootschap uit eigen middelen te herfinancieren. Belanghebbende wordt hierbij niet als borg aangesproken. Deze herfinanciering heeft plaats door verkoop van een tweetal beleggingspanden die belanghebbende in privébezit heeft, te weten de onroerende zaken [D] te [E] en [F] te [G] . De kredietlimiet van de vennootschap bij [B] wordt verhangen naar belanghebbende in privé. De vennootschap wordt op 3 maart 2009 en op 25 mei 2009 door [B] aangesproken op aanzuivering van een overstand van € 133.738 respectievelijk € 133.404. 3.8. In het onderhavige jaar lost belanghebbende € 153.129 af op de schuld van de vennootschap aan [B] . Hiermee loopt de schuld van de vennootschap aan belanghebbende op tot € 688.726. Ter zake van deze geldverstrekking van € 153.129 is een schriftelijke overeenkomst van geldlening opgesteld. Deze leningovereenkomst is inhoudelijk gelijkluidend aan de in 2006 afgesloten leningovereenkomst. 3.9. In 2010 is het aandelenbezit in de vennootschap van [Y] tweemaal verhoogd tot respectievelijk 12,5 percent en 15 percent. 3.10. Op 21 september 2010 is het faillissement van de vennootschap uitgesproken. Op 20 april 2012 is het faillissement opgeheven wegens gebrek aan baten. 3.11. Belanghebbende doet voor het jaar 2009 aangifte IB/PVV naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (resultaat uit overige werkzaamheden) van € 336.496 negatief. In dit resultaat is een volledige afwaardering van de vordering op de vennootschap van € 153.129 begrepen. Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur het bedrag van de afwaardering gecorrigeerd en stelt het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt vast: aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning: -/- € 336.496 bij: correctie afwaardering vordering op BV: € 153.129 bij: correctie looninkomsten: € 16.864 vastgesteld belastbaar inkomen uit werk en woning: -/- € 166.503 Geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 4.1. In hoger beroep is in geschil of de vordering van € 153.129 op de vennootschap terecht tot nihil is afgewaardeerd ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden. Meer in het bijzonder is in geschil of sprake is van een onzakelijke lening waardoor het afwaarderingsverlies van € 153.129 niet ten laste kan komen van belanghebbendes resultaat uit overige werkzaamheden, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. Voor het geval sprake is van een zakelijke lening is in geschil of op basis van het belastingverdrag tussen Nederland en Zwitserland het heffingsrecht over de afwaardering van de vordering toekomt aan Nederland. 4.2. Voor de verdere standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de stukken van het geding. Conclusies van partijen 5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag conform zijn aangifte IB/PVV 2009. 5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Oordeel van de Rechtbank 6. De Rechtbank heeft in haar uitspraak, voor zover in hoger beroep van belang, het navolgende overwogen: "Toepassing belastingverdrag Nederland-Zwitserland 13. Naar het oordeel van de rechtbank dient allereerst te worden beoordeeld of aan Nederland op grond van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Zwitserse Bondstaat ter voorkoming van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen, gesloten te ’s-Gravenhage op 12 november 1951 (hierna: het verdrag) het heffingsrecht over de afwaardering van de vordering moet worden toegewezen. 14. Ter zitting is komen vast te staan dat [belanghebbende] met ingang van […] 2008 in Zwitserland woont. De gemachtigde van [belanghebbende] heeft ter zitting gesteld dat op grond van het verdrag het heffingsrecht aan Nederland toekomt, omdat er sprake was van een vaste inrichting in Nederland. [De Inspecteur] heeft hierover geen standpunt ingenomen. 15. Door [belanghebbende] zijn geen feiten en/of omstandigheden gesteld waaruit zou kunnen volgen dat [belanghebbende] in het jaar 2009 een vaste inrichting in Nederland had als bedoeld in de artikelen 4 dan wel 5 van het verdrag en waaraan de vordering kan worden toegerekend. Naar het oordeel van de rechtbank kwalificeert de vordering daarom als vermogen in de zin van artikel 2, eerste lid, van het verdrag. Gelet hierop komt het heffingsrecht over de vordering aan Zwitserland toe en is de afwaardering van de vordering reeds om die reden terecht gecorrigeerd. In het geval ervan moet worden uitgegaan dat het heffingsrecht over de vordering wel aan Nederland dient te worden toegewezen, is er nog een andere reden die aan de afwaardering in de weg staat. De rechtbank overweegt als volgt. Afwaardering vordering 16. De rechtbank stelt voorop dat de vordering van [belanghebbende] op de vennootschap ad € 153.129 niet kan worden aangemerkt als een regresvordering, omdat [belanghebbende] dit bedrag uit eigen beweging aan de [B] Bank heeft betaald. De regresvordering ontstaat eerst op het moment dat [belanghebbende] de schuld van de vennootschap op grond van de overeenkomst van borgtocht heeft moeten voldoen. Zoals [de Inspecteur] terecht heeft gesteld, is [belanghebbende] echter niet als borg aangesproken. 17. De rechtbank komt voorts tot het oordeel dat, zo er in fiscaalrechtelijke zin al sprake is van een geldlening hetgeen [de Inspecteur] in beroep heeft betwist, deze geldlening onder zodanige voorwaarden en omstandigheden is verstrekt dat de afwaardering terecht is gecorrigeerd. De rechtbank overweegt hiertoe als volgt. 18. Indien en voor zover een geldverstrekking door een aanmerkelijk belanghouder (hierna: ab-houder) aan of ten behoeve van de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft (hierna: de geldlening) plaatsvindt onder zodanige voorwaarden en omstandigheden dat daarbij door die ab-houder een debiteurenrisico wordt gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen, moet, behoudens bijzondere omstandigheden, ervan worden uitgegaan dat hij dat debiteurenrisico in zoverre heeft aanvaard met de bedoeling het belang van zijn vennootschap in de hoedanigheid van ab-houder te dienen. Dit brengt mee dat een verlies op de geldlening in zoverre niet in mindering op de winst van die vennootschap kan worden gebracht. Of sprake is van een onzakelijke lening moet worden beoordeeld naar het moment van aangaan ervan (zie HR 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8952, ro. 3.3). 19. Voor de beantwoording van de vraag of de in geschil zijnde vordering moet worden aangemerkt als een onzakelijke lening, is van belang of een rente kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Indien de rente zodanig moet worden aangepast dat de geldleningen in wezen winstdelend zouden worden, moet worden verondersteld dat een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen (zie HR 15 maart 2013, ECLI:NL:HR:2013:BW6552). 20. Of in het onderhavige geval sprake is van het op zakelijke gronden verstrekken van een geldlening dient te worden beoordeeld aan de hand van de voorwaarden waaronder [belanghebbende] op 15 december 2008 met de vennootschap de overeenkomst van geldlening heeft gesloten en mede de omstandigheden waaronder het in geschil zijnde bedrag van € 153.129 in 2009 is verstrekt. 21. Naar het oordeel van de rechtbank is de geldlening van [belanghebbende] aan de vennootschap onder zodanige voorwaarden en omstandigheden verstrekt dat daarbij door [belanghebbende] een debiteurenrisico is gelopen dat een onafhankelijke derde die niet tevens aandeelhouder is, niet zou hebben aanvaard. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat (
AI-uitleg op basis van de officiële wettekst. Indicatief, vervangt geen juridisch advies.