ECLI:NL:GHDHA:2016:3317

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-16/00014 uitspraak d.d. 19 oktober 2016 in het geding tussen: N.V. [X] te [Z] , belanghebbende, en de heffingsambtenaar van de provincie Zuid-Holland, de heffingsambtenaar, inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 30 november 2015, nummer SGR 15/1398, betreffende na te melden aanslag. Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende voor het jaar 2014 een aanslag nazorgheffing opgelegd. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de heffingsambtenaar de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Loop van het geding in hoger beroep 2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 503. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 juli 2016 te Den Haag. Beide partijen zijn verschenen. De onderhavige zaak is gezamenlijk behandeld met de zaak BK-16/00015 betreffende [Y] BV. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Vaststaande feiten Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep komen vast te staan: 3.1. Belanghebbende is in het bezit van een omgevingsvergunning voor het exploiteren van de stortplaats voor afval, " [A] ", te [B] , provincie Zuid-Holland. 3.2. In 2007 heeft belanghebbende een plan voor vervroegde sluiting van de stortplaats [A] ingediend, omdat een deel van het terrein een andere bestemming had gekregen en niet meer werd benut voor stortactiviteiten. Bij besluit van Gedeputeerde Staten van Zuid-Holland van 22 april 2008 is het door belanghebbende ingediende nazorgplan vastgesteld en het doelvermogen is daarin bepaald op € 3.589.000. Het deel dat feitelijk als stortterrein in gebruik is geweest, is in 2011 afgedicht. Het nazorgplan is nog niet in werking getreden omdat de overdracht van de stortplaats aan de Provincie nog niet heeft plaatsgevonden. De Provincie heeft nog geen sluitingsverklaring afgegeven. 3.3. In 2012 heeft de heffingsambtenaar vanwege de negatieve ontwikkelingen op de financiële markten besloten door middel van een ALM-studie na te gaan of de verwachte rendementen waar ten aanzien van het Fonds vanuit werd gegaan, nog reëel waren. Uit deze studie bleek dat dat niet het geval was. Naar aanleiding hiervan is op 18 april 2013 besloten tot herziening van de rekenrente voor de doelvermogens van 5,1% naar 3,99%. De exploitanten van de stortplaatsen in de provincie zijn er vervolgens van op de hoogte gebracht dat de doelvermogens zijn herrekend en dat de herrekening in de begroting en tarieventabel voor het jaar 2014 zou worden verwerkt. 3.4. Bij besluit van 6 november 2013 hebben provinciale staten van Zuid-Holland de begroting en het meerjarenplan van het provinciaal fonds nazorg gesloten stortplaatsen Zuid-Holland en de tarieventabel voor het jaar 2014 vastgesteld. Dit besluit is op 8 november 2013 gepubliceerd. De tarieventabel luidt als volgt. Locatie Aanvang Te bereiken doelvermogen (in € 1.000) Heffingen in 2014 (in € 1.000) 1. [C] 2015 6.017 2.744 2. [A] 2019 6.792 1.542 3/ (…) (…) (…) (…) 3.5. Met dagtekening 15 april 2014 heeft de heffingsambtenaar aan belanghebbende een aanslag nazorgheffing voor het jaar 2014 opgelegd van € 1.542.000. Belanghebbende heeft hiertegen bij brief van 27 mei 2014 bezwaar gemaakt. 3.6. De heffingsambtenaar heeft bij besluit van 24 oktober 2014 de op 15 april 2014 opgelegde aanslag nazorgheffing 2014 ingetrokken, omdat die aanslag was gebaseerd op een verordening die op dat moment niet (meer) gold. 3.7. Bij afzonderlijke beschikking van 24 oktober 2014 heeft de heffingsambtenaar aan belanghebbende de thans in geding zijnde aanslag nazorgheffing opgelegd van € 1.542.000. Verordening 4.1. Bij besluit van 17 september 2014 hebben Provinciale Staten van Zuid-Holland de Verordening nazorgheffing gesloten stortplaatsen provincie Zuid-Holland 2014 (Verordening 2014) vastgesteld. Deze verordening is met ingang van 1 oktober 2014 in werking getreden en werkt terug tot en met 1 januari 2014. De Verordening 2014 is bij besluit van 28 november 2014 gewijzigd. In de bijlage bij de Verordening 2014 is een tarieventabel opgenomen, die identiek is aan de tarieventabel vermeld onder 3.4. Geschil, standpunten en conclusies 5.1. In geschil is of aan belanghebbende voor het jaar 2014 terecht een aanslag nazorgheffing is opgelegd. 5.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Verordening 2014 onverbindend is omdat aan deze Verordening terugwerkende kracht is verleend, de materiële belastingschuld hier niet uit volgt en er sprake is van onredelijke en willekeurige belastingheffing. Voorts stelt belanghebbende dat zij ten onrechte als belastingplichtige is aangemerkt, dat de aanslag in strijd met de artikelen 14 en 16 van de Algemene wet inzake rijksbelasting (Awr) is opgelegd en dat het bestreden besluit in strijd is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. 5.2. De heffingsambtenaar heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd weersproken. 5.3. Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken. 5.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, alsmede de aanslag. 5.5. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Oordeel van de rechtbank 6. De rechtbank heeft het volgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de heffingsambtenaar als verweerder: “Terugwerkende kracht 14. Eiseres stelt dat de Verordening 2014 onverbindend is omdat deze terugwerkende kracht heeft en daarmee in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel, nu er geen bijzondere omstandigheden aanwezig zijn die deze inbreuk rechtvaardigen, in het bijzonder niet omdat de terugwerkende kracht betrekking heeft op 10 maanden van het belastingtijdvak 2014. 15. Artikel 139 van het Provinciewet bepaalt dat bekendgemaakte besluiten in werking treden met ingang van de achtste dag na die van de bekendmaking, tenzij in deze besluiten daarvoor een ander tijdstip is aangewezen. 16. Vaststaat dat de Verordening 2014 is vastgesteld op 17 september 2014 en dat de bekendmaking heeft plaatsgevonden op 17 september 2014. De Verordening 2014 is derhalve op 25 september 2014 in werking getreden. Op grond van de Verordening 2014 wordt de heffing met terugwerkende kracht vanaf 1 januari 2014 geheven. 17. De rechtbank is van oordeel dat de onderhavige heffing voor eiseres in zodanige mate voorzienbaar was, dat er sprake is van bijzondere omstandigheden die rechtvaardigen af te wijken van het op de eisen van rechtszekerheid berustende rechtsbeginsel dat wetgevende maatregelen alleen voor de toekomst behoren te gelden (Hoge Raad 24 oktober 1984, nr. 22 456, BNB 1985/59, ECLI:NL:HR: 1984:AC8569). Hierbij is het volgende in aanmerking genomen. Vast staat dat in 2008 voor eiseres een nazorgplan met een doelvermogen is vastgesteld. In april 2013 is aan de exploitanten van de stortplaatsen bericht dat het doelvermogen vanwege een rentewijziging is herrekend en de herrekening in de begroting en tarieventabel 2014 zullen worden verwerkt. In november 2013 is de tarieventabel 2014 vastgesteld en gepubliceerd (zie onder 5.). De te betalen belasting krachtens de Verordening 2014 is ten opzichte deze kenbare tarieventabel ongewijzigd gebleven. 18. Verder acht de rechtbank het volgende van belang. Verweerder heeft in beroep gesteld dat al eerder, te weten in november 2013, een verordening voor 2014 was vastgesteld, maar dat deze anders dan de bijbehorende tarieventabel (zie onder 5.) destijds niet is bekend gemaakt Daarom is in september 2014 deze verordening opnieuw vastgesteld en bekend gemaakt. Eiseres heeft deze verklaringen van verweerder niet weersproken. Hoewel verweerder hierover geen gegevens heeft overgelegd, ziet de rechtbank mede gezien de eerdere bekendmaking van de tarieventabel geen aanleiding om te twijfelen aan de verklaring van verweerder. 19. Nu de eerder vastgestelde verordening is vervangen door de Verordening 2014 kan niet kan niet worden geoordeeld dat er geen sprake is van terugwerkende kracht maar kan naar het oordeel van de rechtbank daarin wel een bevestiging gezien worden dat sprake is van bijzondere omstandigheden die deze terugwerkende kracht rechtvaardigen. De materiële belastingschuld 20. Eiseres stelt dat de Verordening 2014 onverbindend is omdat zij onvoldoende gegevens bevat om een materiële belastingschuld te doen ontstaan, nu daaruit niet volgt hoe het tarief tot stand is gekomen. 21. De rechtbank is van oordeel dat het tarief (de te betalen belasting) is opgenomen in de bijlage behorende bij (artikel 6 van) de Verordening 2014. De stelling van eiseres dat de Verordening 2014 onvoldoende gegevens bevat om een materiële belastingschuld te doen ontstaan, vindt geen steun in het recht. Verweerder is niet gehouden de totstandkoming van het tarief in de Verordening op te nemen. Willekeurige en onredelijke belastingheffing 22. De aanslag nazorgheffing is overeenkomstig de bij de Verordening 2014 behorende tarieventabel vastgesteld. Bij de vaststelling van het voor eiseres geldende tarief is rekening gehouden met het te bereiken doelvermogen van € 3.589.000, zoals dit voor het door eiseres ingediende nazorgplan is vastgesteld. Tegen dit besluit zijn geen rechtsmiddelen ingesteld en het staat dan ook onherroepelijk vast. 23. Tussen partijen is niet in geschil dat bij dit doelvermogen de kosten van de nazorg zullen worden gedekt. Evenmin is in geschil dat de heffing met een aanpassing van de rekenrente en met de gehanteerde beleggingsmix rekeningkundig juist is vastgesteld. Eiseres stelt dat deze aanpassingen leiden tot een onredelijke en willekeurige belastingheffing. 24. Deze beroepsgrond treft geen doel. Volgens vaste jurisprudentie is de belastingrechter niet bevoegd te oordelen over de in de verordening bepaalde tarieven, tenzij sprake is van een zodanige onredelijke en/of willekeurige heffing, dat moet worden geoordeeld dat de wetgever deze niet op het oog kan hebben gehad. Niet gebleken is dat provinciale staten in deze hebben gehandeld in strijd met het verbod van willekeurige en onredelijke belastingheffing-dan wel enig ander algemeen rechtsbeginsel. Wat eiseres hiervoor heeft aangevoerd, overtuigt de rechtbank niet. 25. Het bedrag van de heffing dient, op grond van artikel 15.45, tweede lid, van de Wet milieubeheer (Wmb) zodanig te worden vastgesteld dat met de opbrengst van de heffing en de daarover verkregen rentebaten en beleggingsopbrengsten de kosten van de nazorg kunnen worden gedekt. Het gaat hier om een flexibel heffingssysteem. Zoals verweerder terecht heeft gesteld, kunnen de rentebaten en beleggingsopbrengsten fluctueren. De provinciale wetgever mag bij het vaststellen van de heffing hier rekening mee houden. 26. De stelling van eiseres dat het doorvoeren van de renteverlaging en het doorberekenen daarvan in de heffing in strijd is met de Wbm, vindt geen steun in het recht. De stelling dat dit in strijd zou zijn met het principe 'de vervuiler betaalt', leidt niet tot het oordeel dat sprake is van een onredelijke en willekeurige belastingheffing. De stelling dat de beleggingsopbrengst onredelijk en willekeurig is vastgesteld omdat de "stille reserves" - te weten: de huidige marktwaarde van de aandelenportefeuille - niet zijn meegenomen, doet de rechtbank niet anders oordelen: Bij de beleggingsopbrengsten is rekening gehouden met de verwachtingen over langlopend rendement en het staat de provinciale wetgever vrij om dit te doen. Belastingplicht 27. Eiseres stelt dat zij ten onrechte als belastingplichtige is aangemerkt aangezien de stortplaats niet meer wordt geëxploiteerd. De stortplaats Crayestein-West is reeds 2011 gesloten en de afdichting is in dat jaar afgerond. De stortplaats wordt dan ook niet meer gebruikt. Weliswaar is ondanks de al aangebrachte bovenafdichting de omgevingsvergunning nog van kracht, het feit dat eiseres de stortplaats niet meer gebruikt moet tot het oordeel leiden dat zij ten onrechte is aangemerkt als drijver van de stortplaats. 28. De rechtbank is van oordeel dat eiseres terecht is aangemerkt als degene die de stortplaats Crayestein-West drijft. Uit de artikelsgewijze toelichting van de Verordening 2014 volgt dat onder degene die de stortplaats drijft, wordt verstaan de vergunninghouder van de stortplaats. Niet in geschil is dat eiseres houder is van de vergunning op basis waarvan de stortplaats is geëxploiteerd. Dat de stortplaats in 2011 is afgedicht en dat sindsdien feitelijk geen afval is gestort, doet hieraan niet af. De hoogte van de aanslag 29. De rechtbank is van oordeel dat de hoogte van de aanslag rechtstreeks uit de tarieventabel voortvloeit en dat de aanslag naar een juist bedrag is vastgesteld. Aanslag in strijd met artikel 14 en 16 van de AWR 30. De beroepsgrond van eiseres dat de aanslag in strijd met de artikelen 14 en 16 van de AWR is opgelegd, kan haar niet baten. Verweerder heeft op grond van het bepaalde in artikel 14 AWR dan \vel artikel 11 van de Verordening 2014 de mogelijkheid om een voorlopige aanslag op te leggen. Het staat verweerder vrij een voorlopige aanslag of een aanslag op te leggen. De onderhavige aanslag is geen navorderingsaanslag. maar een aanslag zodat het bepaalde in artikel 16 AWR niet van toepassing is. Wat eiseres hierover verder heeft aangevoerd kan niet tot een ander oordeel leiden. Algemene beginselen van behoorlijk bestuur 31. Eiseres stelt dat gedeputeerde staten van Zuid-Holland bij brief van 6 juli 2009 hebben toegezegd dat de rekenrente vanwege fluctuatie in de rentestanden verlaagd is naar 5, 1 % voor een periode van tien jaar. Naar het oordeel van de rechtbank kan eiseres hieraan niet een rechtens te beschermen vertrouwen ontlenen. Niet gebleken is dat verweerder (de heffingsambtenaar van de provincie Zuid-Holland) hierover een uitdrukkelijk standpunt heeft ingenomen. Het beroep op het vertrouwensbeginsel, treft geen doel. 32. Naar het oordeel van de rechtbank is de uitspraak op bezwaar naar behoren gemotiveerd. De rechtbank volgt eiseres niet in haar opvatting dat verweerder bij het doen van de uitspraak op bezwaar het motiveringsbeginsel en artikel 7:12 Awb heeft geschonden. Ook overigens kan niet worden staande gehouden dat verweerder, door de aanslag op te leggen en in stand te houden, in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel, het fair play beginsel, het evenredigheidsbeginsel, dan wel met andere door eiseres genoemde algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld. 33. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard. Proceskosten 34. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.” Juridisch kader 7. De Wet Milieubeheer houdt – voor zover van belang – het volgende in: “Artikel 15.44 1. Provinciale staten stellen een heffing in ter bestrijding van de kosten die gemoeid zullen zijn met: a. de in artikel 8.49 bedoelde zorg voor de in de betrokken provincie gelegen stortplaatsen; b. een voor de betrokken provincie geldende verplichting tot afdracht aan een fonds als bedoeld in artikel 15.48; c. de door de provincie uitgevoerde inventarisatie van plaatsen waar afvalstoffen zijn gestort en waar dat storten vóór 1 september 1996 is beëindigd, en het onderzoek naar en systematische controle van aanwezigheid, aard en omvang van eventuele verontreiniging aldaar. 2 De in het eerste lid bedoelde heffing kan mede betrekking hebben op de kosten die gemoeid zullen zijn met de dekking van de aansprakelijkheid, bedoeld in artikel 176 van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek. 3 Met betrekking tot de heffing en invordering zijn de artikelen 227 tot en met 232h van de Provinciewet van overeenkomstige toepassing. Artikel 15.45 1. De heffing wordt geheven van degene die een stortplaats drijft. 2 Het bedrag van de heffing wordt zodanig vastgesteld dat uit de opbrengst van de heffing en de daarover verkregen rentebaten en beleggingsopbrengsten de kosten kunnen worden bestreden, die naar verwachting gemoeid zullen zijn met de uitvoering van het in artikel 8.49, derde en vierde lid, bedoelde nazorgplan waarmee gedeputeerde staten hebben ingestemd, of, indien geen nazorgplan geldt, de in artikel 8.49, eerste lid, bedoelde zorg voor die stortplaats. Indien na de vaststelling blijkt dat de opbrengst van de heffing hoger dan wel lager is dan het bedrag dat nodig is om de kosten te bestrijden die naar verwachting met die zorg van die stortplaats gemoeid zullen zijn, kan het bedrag van de heffing opnieuw worden vastgesteld. Het reeds betaalde bedrag van de heffing wordt hierop in mindering gebracht. 3 In afwijking van het tweede lid kan de heffing terzake van de niet-bedrijfsgebonden stortplaatsen in de betrokken provincie worden vastgesteld aan de hand van de hoeveelheid en de aard van de afvalstoffen die op de stortplaats zijn afgegeven. Het bedrag wordt zodanig vastgesteld dat uit het totaal van de opbrengsten van de heffing en de daarover verkregen rentebaten en beleggingsopbrengsten voor de niet-bedrijfsgebonden stortplaatsen in die provincie de kosten kunnen worden bestreden die naar verwachting gemoeid zullen zijn met de zorg voor die stortplaatsen. De kosten, bedoeld in de tweede volzin, worden berekend met inachtneming van de voor die stortplaatsen geldende nazorgplannen waarmee gedeputeerde staten hebben ingestemd. 4 Het derde lid is niet van toepassing op stortplaatsen waar baggerspecie is gestort.” De Verordening 2014, na het besluit van 28 november 2014 en voor zover hier van belang, luidt: "Artikel 1 Begripsomschrijvingen In deze verordening wordt verstaan onder: a. de wet: de Wet milieubeheer; b. storten van afvalstoffen: op of in de bodem brengen van afvalstoffen, al dan niet in verpakking, om deze stoffen daar te laten; c. stortplaats: inrichting waar na 1 september 1996 afvalstoffen zijn of worden gestort, dan wel het gedeelte van een inrichting waar afvalstoffen worden gestort, indien in de inrichting niet uitsluitend afvalstoffen worden gestort; d. gesloten stortplaats: stortplaats ten aanzien waarvan de in artikel 8.47, derde lid, van de wet, bedoelde verklaring is afgegeven; e. bedrijfsgebonden stortplaats: stortplaats waar uitsluitend afvalstoffen worden gestort, die afkom-stig zijn van binnen de inrichting waartoe de stortplaats behoort; f. doelvermogen: het voor de eeuwigdurende nazorg benodigde vermogen, dat op het moment van aanvang van de nazorg moet zijn opgebracht; g. sluitingsverklaring: verklaring als bedoeld in artikel 8.47, derde lid, van de wet. Artikel 2 Aard van de heffing Onder de naam 'nazorgheffing’ wordt bij wijze van een directe provinciale belasting een hcffing geheven ter bestrijding van de kosten gemoeid met: a. de in artikel 8.49, eerste lid, van de wet bedoelde zorg voor de in de provincie Zuid-Holland gelegen stortplaatsen; b. de dekking van de aansprakelijkheid, bedoeld in artikel 6:176, vierde lid, van het Burgerlijk Wet-boek. Artikel 3 Belastingplicht De nazorgheffing wordt geheven van degene die een stortplaats drijft. Artikel 4 Vrijstellingen De nazorgheffing wordt niet geheven ter zake van baggerspeciestortplaatsen, die worden gedreven of mede worden gedreven door de minister van Verkeer en Waterstaat. Artikel 5 Maatstaf van de heffing De nazorgheffing wordt geheven per stortplaats, Artikel 6 Tarieven 1. De nazorgheffing wordt zodanig vastgesteld dat uit de opbrengst van de heffing en de daarover verkregen rentebaten en beleggingsopbrengsten de kosten kunnen worden bestreden, die naar verwachting gemoeid zullen zijn met de uitvoering van het in artikel 8.49, derde en vierde lid van de wet bedoelde nazorgplan waarmee Gedeputeerde Staten hebben ingestemd, of indien geen nazorgplan geldt, de in artikel 8.49 van de wet bedoelde zorg voor die stortplaats. 2. De nazorgheffing wordt geheven naar de tarieven opgenomen in de bij deze verordening behorende tarieventabel. 3. In het jaar dat de sluitingsverklaring wordt afgegeven is het tarief van de heffing gelijk aan het verschil tussen (

1. i)het doelvermogen zoals dat op het moment van afgifte van de sluitingsverklaring kan worden bepaald en (
2. ii)de stand van de reserve ten behoeve van de nazorg van de stortplaats zoals die blijkt uit de jaarrekening van dat fonds zoals dat is vastgesteld voorafgaand aan het jaar van afgifte van de sluitingsverklaring. Artikel 7 Belastingtijdvak Het belastingtijdvak is een kalenderjaar. Artikel 8 Wijze van heffing De nazorgheffing wordt geheven bij wege van aanslag, Artikel 9 Tijdstip van betaling De verschuldigde nazorgheffing moet worden betaald binnen 30 dagen na de dagtekening van het aanslagbiljet. Artikel 10 Kwijtschelding Bij de invordering van de nazorgheffing wordt geen kwijtschelding verleend. Artikel 11 Voorlopige aanslag 1. Na aanvang van het belastingtijdvak kan de in artikel 227 tweede lid, sub b van de Provinciewet bedoelde provincieambtenaar aan de belastingplichtige. een voorlopige aanslag opleggen tot ten hoogste het bedrag, waarop de aanslag over dat jaar vermoedelijk zal worden vastgesteld. 2. Een voorlopige aanslag kan met inachtneming van het in de vorige volzin bepaalde, door een of meer voorlopige aanslagen worden aangevuld. 3. De voorlopige aanslagen worden met de aanslag verrekend. Artikel 12 Inwerkingtreding en citeertitel I. Deze verordening treedt in werking met ingang van I oktober 2014 en werkt terug tot en met 1 januari 2014. 2. Deze verordening wordt aangehaald als Verordening nazorgheffing gesloten stortplaatsen provincie Zuid-Holland 2014. ( ... )" In de toelichting bij de Verordening 2014 is --voor zover van belang- opgenomen: “De exploitant van een stortplaats is verplicht om bij de overdracht van de gesloten stortplaats aan de provincie voldoende gelden voor de eeuwigdurende nazorg aan de provincie ter beschikking te stellen (het doelvermogen). De jaarlijkse heffingen dienen ertoe om te waarborgen dat er bij de overdracht daadwerkelijk voldoende gelden zijn om de kosten van de eeuwigdurende nazorg van gesloten stortplaatsen te kunnen betalen (zie Titel 15.11 van de Wet milieubeheer). Dit is zowel voor de provincie van belang als voor de exploitanten: de kosten worden gespreid over de hele exploitatiefase en zij profiteren van het feit dat grotere sommen geld nu eenmaal meer opbrengen. Aldus beschouwd zijn de heffingen niet zozeer belasting als wel vermogensopbouw; door de terugwerkende kracht wordt voorkomen dat een gat ontstaat ten aanzien van de bijdragen aan het Fonds;” In de toelichting bij artikel 6 Tarieven van de Verordening 2014 is voor zover van belang opgenomen: “Het bedrag van de jaarlijkse aanslag wordt in principe zodanig vastgesteld dat uit de opbrengst van de jaarlijkse aanslagen gedurende de periode van de huidige vergunningtermijn en de daarover verkregen rentebaten en beleggingsopbrengsten over die periode de "basis voor het doelvermogen" wordt gegenereerd.” En: “Bij de berekening van het doelvermogen per locatie de volgende stappen onderscheiden: vaststellen van de uit te voeren werkzaamheden en te treffen maatregelen (inclusief risico's), de periodiciteit waarin deze werkzaamheden/maatregelen moeten worden uitgevoerd alsmede de daaraan verbonden kosten; de geprognosticeerde uitgave voor werkzaamheid/maatregel in een bepaald jaar in de nazorgfase kapitaliseren naar het jaar van aanvang van de nazorg rekening houdend met een Inflatiecorrectie en een correctie voor verwacht rendement; tot slot wordt het totaal doelvermogen bij aanvang nazorg berekend door de som van alle benodigde reserveringen op te tellen. De hoogte van het doelvermogen bij aanvang van de nazorg wordt dus bepaald door alle kosten in verband met de uitvoering van de nazorg - inclusief risico's - om te rekenen naar het jaar van aanvang nazorg. Bij die omrekening wordt rekening gehouden met zowel Inflatie als renteontwikkelingen. De uit te voeren werkzaamheden/te treffen maatregelen worden ontleend aan de door de exploitanten op te stellen en door GS goed te keuren nazorgplannen. Indien na vaststelling van een doelvermogen tijdens de exploitatiefase blijkt dat ofwel het doelvermogen moet worden bijgesteld dan wel de opbrengst van de nazorgheffing - inclusief rendementen - hoger dan wel lager is dan het bedrag dat nodig is om de kosten te bestrijden die naar verwachting met de nazorg van die stortplaats gemoeid zullen zijn, kan het bedrag van de nazorgheffing voor aanvang van elk heffingsjaar opnieuw worden vastgesteld. Gewijzigde inzichten voor wat betreft de nazorgtechniek zal tot uitdrukking moeten komen in een aanpassing van het nazorgplan. De wenselijkheid van herijking van het nazorgplan zal periodiek bezien worden. Zowel de exploitant als het bevoegd gezag kunnen daar aanleiding toe zien. In onderling overleg zal bezien worden of het nazorgplan aangepast dient te worden. Jaarlijks zal bezien worden of ontwikkelingen in de financiële parameters aanleiding geven tot bijstelling van het doelvermogen. Daarbij worden niet op voorhand vaste ijkpunten voor aanpassing van de berekeningen geformuleerd. 3. Ten aanzien van het tijdstip van sluiting gaat het om het tijdstip waarop de sluiting in werking treedt. In de sluitingsverklaring kan geregeld zijn dat de inwerkingtreding van de sluiting een ander moment is dan dat datum waarop de sluitingverklaring wordt afgegeven. De datum van aanvang van nazorg wordt gebruikt als datum waarop wordt bezien of er voldoende rendement is gerealiseerd op de geïnde nazorgheffing zodanig dat het vereiste niveau van het definitieve doelvermogen is gerealiseerd. Mede op basis van deze realisatie wordt de definitieve heffing bepaald. Bij de afgifte van de sluitingsverklaring wordt op basis van de gegevens van de laatstleden door Provinciale Staten vastgestelde jaarrekening van het fonds de voorlopige eindstand van het opgebouwde doelvermogen van de betreffende stortplaats bepaald. Hieruit volgt een indicatie van de definitieve heffing. De definitieve afrekening vindt plaats op basis van de gegevens van de door Provinciale Staten vastgestelde jaarrekening van het fonds van het jaar voorafgaand aan het jaar waarin de sluitingsprocedure volledig wordt afgewikkeld. De definitieve heffing wordt gebaseerd op het verschil tussen het definitieve doelvermogen per sluitingsdatum en de stand van de reserve per jaarultimo van de laatst vastgestelde jaarrekening. Het definitieve doelvermogen wordt bepaald aan de hand van de beschikking van GS ten aanzien van het definitieve nazorgplan. Deze zal vaak pas in het jaar van afgifte van de sluitingsverklaring worden opgesteld. Over de stand van de reserve per 1 januari van het jaar waarin de stortplaats wordt gesloten, vindt een rentevergoeding plaats over de periode van 1 januari tot de sluitingsdatum. Deze rentevergoeding wordt berekend op basis van het gemiddelde van het driemaands Euribor tarief voor de bedoelde periode. Over een eventueel te restitueren bedrag wordt een rentevergoeding verleend, berekend over de periode dat de betaling door de provincie later plaatsvindt dan zes weken na sluitingsdatum op basis van het gemiddelde van het driemaands Euribor tarief voor de bedoelde periode.” Alsmede: “Een overschot in de feitelijk aanwezige reserve geopende stortplaats wordt gerestitueerd indien en voor zover dat groter is dan 5% van het in de laatste tarieventabel vastgestelde doelvermogen. De niet uit te keren 5% fungeert als een financiële buffer voor een eventuele aanpassing van het doelvermogen in de afwerkfase (eindinspectie). Gedurende de twee laatste jaren van de exploitatie van de stortplaats vindt geen restitutie van een eventueel overschot van het doelvermogen plaats.” Beoordeling van het hoger beroep 8.1. De rechtbank heeft geoordeeld dat de aanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd en dat van strijd met enig beginsel van algemeen bestuur geen sprake is. Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt dit oordeel en de gronden waarop het berust tot de zijne. Hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Ter aanvulling overweegt het Hof het volgende. Terugwerkende kracht Verordening 2014 8.2.1. Belanghebbende heeft gesteld dat de aanslag voor het jaar 2014 niet meer in november van dat jaar kon worden opgelegd, omdat op deze wijze aan de Verordening 2014 een verboden terugwerkende kracht wordt verleend. Het Hof verwerpt deze stelling op grond van de volgende overwegingen. 8.2.2. De terugwerkende kracht van de Verordening 2014 en de heffing eind november 2014 is slechts van relatieve betekenis, in die zin dat de continuïteit in de heffing wordt gewaarborgd. Uit de toelichting bij de Verordening 2014 volgt immers dat aan het einde van de exploitatiefase bij aanvang van de nazorgperiode volgens de Verordening een eindafrekening plaats vindt. In het geval over een van de jaren niet zou worden geheven zou een lacune ontstaan die later zou moeten worden aangevuld door de exploitant. 8.2.3. Het betreft voorts geen nieuwe wetgeving, aangezien de Verordening 2014 gelijkluidend is aan de Verordening nazorgheffing gesloten stortplaatsen provincie Zuid-Holland 1998. Het staat Provinciale Staten vrij te bepalen in welke gedeelten de heffing moet worden betaald. De heffing was al eind 2013, derhalve voor het begin van het belastingjaar 2014, voorzienbaar nu de begroting voor het nazorgfonds en de tarieventabel waren vastgesteld door Provinciale Staten en bekendgemaakt in het Provinciaal blad 2013, 193. 8.3. Het Hof verwerpt voorts de stelling dat uit de Verordening 2014 en de tabel de materiële belastingschuld voor belanghebbende niet voldoende kenbaar zou zijn. Het bedrag van het doelvermogen (nazorgheffing en oprenting) en de heffing van belanghebbende is immers vermeld in de tarieventabel. De totstandkoming en berekening van het tarief is te kennen uit voormelde begroting alsmede uit de toelichting op de Verordening. Het Hof is van oordeel dat er geen strijd met het rechtszekerheidsbeginsel is. Belastingplicht 8.4. Met de stelling dat zij niet als belastingplichtige kan worden aangemerkt gaat belanghebbende eraan voorbij dat - naar de bedoeling van de Wet aanvulling van de Wet milieubeheer met een regeling ter waarborging dat gesloten stortplaatsen geen of zo min mogelijk nadelige gevolgen voor het milieu hebben, alsmede wijziging van de Wet bodemsanering in de memorie van toelichting (Kamerstukken II 1994-1995, 24321, nr. 3, blz. 2-3) -, exploitanten van stortplaatsen bijdragen in de financiering van de nazorg tot het moment dat de nazorg in werking treedt. Het is voor de nazorgheffing dan ook niet van belang of er nog daadwerkelijk wordt gestort of niet. Ook is daarbij niet van belang of de nazorgheffing kan worden doorberekend. Navordering en strijd met artikel 14 en 16 Awr 8.5. Naar het oordeel van het Hof is van navordering feitelijk geen sprake. Er vindt immers geen aanpassing van de heffing over eerdere jaren plaats, maar een hogere heffing in 2014 als gevolg van het aangepaste doelvermogen. Volgens artikel 15.45 van de Wet Milieubeheer en de toelichting bij artikel 6 Tarieven van de Verordening 2014 wordt de aanslag zodanig vastgesteld dat uit de opbrengst van de aanslagen en de daarover verkregen rentebaten en beleggingsopbrengsten het doelvermogen wordt gegenereerd. De omstandigheid dat een rentecorrectie wordt doorberekend is in overeenstemming met het uitgangspunt van de wetgever dat het doelvermogen bij elkaar dient te worden gebracht door de exploitant. Anders dan belanghebbende bepleit, acht het Hof de vaststelling van het tarief niet in strijd met artikel 15.45, tweede lid, van de Wet Milieubeheer. Hoogte doelvermogen 8.6. Aangaande de stelling van belanghebbende dat door de wijziging van de rekenrente het doelvermogen te hoog is geworden, overweegt het Hof - in aanvulling op hetgeen de rechtbank heeft overwogen - dat Provinciale Staten het doelvermogen heeft aangepast na ingewonnen advies (ALM-studie). Het Hof acht het niet onredelijk dat wordt uitgegaan van een risicomijdend profiel. Dat bij de berekening van de heffing geen rekening wordt gehouden met stille reserves leidt evenmin tot het oordeel dat de heffing onredelijk is. Volgens de toelichting bij de tarieventabel bestaat de mogelijkheid dat overschotten worden gerestitueerd en de heffingsambtenaar heeft ook ter zitting verklaard dat bij afronding de stille reserves zullen worden verrekend. Algemene beginselen behoorlijk bestuur 8.7. Gelet op het voorgaande is de aanslag terecht en naar het juiste bedrag opgelegd. Dat sprake is van strijd met enig beginsel van behoorlijk bestuur heeft belanghebbende ook in hoger beroep niet aannemelijk gemaakt. Het Hof verwijst naar hetgeen de rechtbank hieromtrent in de overwegingen 31 en 32 heeft overwogen. 8.8. Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond en dient te worden beslist als hierna is vermeld. Proceskosten en griffierecht 9.1. Het Hof acht geen termen aanwezig de heffingsambtenaar te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. 9.2. Evenmin is er aanleiding tot vergoeding van het griffierecht. Beslissing Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.J.J. Engel, S.E. Postema en D.M. Drok in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 19 oktober 2016 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - de naam en het adres van de indiener; - de dagtekening; - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.