ECLI:NL:GHDHA:2025:2584

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-25/368 t/m BK-25/371 Uitspraak van 23 oktober 2025 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 6 maart 2025, nummers SGR 24/3400, SGR 24/1633, SGR 24/5317 en SGR 24/6673.

Procesverloop BK-25/369 1.1.

De Inspecteur heeft op 2 augustus 2023 een rekening aan belanghebbende gestuurd voor het voldoen van fijnstoftoeslag, onderdeel van de motorrijtuigenbelasting, ten bedrage van € 36. De rekening ziet op het tijdvak 5 augustus 2023 tot en met 4 november 2023 (rekening 1).

1.2.

Belanghebbende heeft op 13 september 2023 bezwaar gemaakt tegen rekening 1.

1.3.

De Inspecteur heeft op 1 december 2023 het bezwaar tegen rekening 1 bij uitspraak op bezwaar kennelijk niet-ontvankelijk verklaard.

BK-25/368 1.4.

Vanwege het uitblijven van betaling van rekening 1, heeft de Inspecteur op 25 september 2023 een naheffingsaanslag fijnstoftoeslag motorrijtuigenbelasting opgelegd naar een te betalen bedrag van € 36 (naheffingsaanslag 1).

1.5.

Belanghebbende heeft op 18 oktober 2023 bezwaar gemaakt tegen naheffingsaanslag 1.

1.6.

De Inspecteur heeft op 2 februari 2024 het bezwaar tegen naheffingsaanslag 1 bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

BK-25/370 1.7.

De Inspecteur heeft op 2 november 2023 een rekening aan belanghebbende gestuurd voor het voldoen van fijnstoftoeslag ten bedrage van € 36. De rekening ziet op het tijdvak 5 november 2023 tot en met 4 februari 2024 (rekening 2).

1.8.

Vanwege het uitblijven van betaling van rekening 2, heeft de Inspecteur op 25 december 2023 een naheffingsaanslag fijnstoftoeslag motorrijtuigenbelasting opgelegd naar een te betalen bedrag van € 36 (naheffingsaanslag 2).

1.9.

Belanghebbende heeft op 5 februari 2024 bezwaar gemaakt tegen naheffingsaanslag 2.

1.10.

De Inspecteur heeft op 29 april 2024 het bezwaar tegen naheffingsaanslag 2 bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

BK-25/371 1.11.

De Inspecteur heeft op 2 februari 2024 een rekening aan belanghebbende gestuurd voor het voldoen van fijnstoftoeslag ten bedrage van € 39. De rekening ziet op het tijdvak 5 februari 2024 tot en met 4 mei 2024 (rekening 3).

1.12.

Vanwege het uitblijven van betaling van rekening 3, heeft de Inspecteur op 26 maart 2024 een naheffingsaanslag fijnstoftoeslag motorrijtuigenbelasting opgelegd naar een te betalen bedrag van € 39 (naheffingsaanslag 3).

1.13.

Belanghebbende heeft op 29 april 2024 bezwaar gemaakt tegen naheffingsaanslag 3.

1.14.

De Inspecteur heeft op 24 juni 2024 het bezwaar tegen naheffingsaanslag 3 bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

Alle zaken 1.15.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar tegen rekening 1 en naheffingsaanslagen 1, 2 en 3 beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van de beroepen is een griffierecht geheven van in totaal € 204 (viermaal € 51). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

1.16 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake van het hoger beroep is een griffierecht geheven van eenmaal € 143. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend, ingekomen op 2 juli 2025.

1.17.

Een onderzoek ter zitting van de zaak heeft niet plaatsgehad. De griffier heeft partijen op 27 augustus 2025 bericht dat het Hof voornemens is een zitting achterwege te laten, tenzij partijen uiterlijk binnen twee weken na de dagtekening van het bericht laten weten dat zij ter zitting willen worden gehoord. Partijen hebben niet verzocht om een mondelinge behandeling. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

Feiten 2.1.

Belanghebbende is vanaf 24 november 2004 houder van een motorrijtuig, een Volkswagen Golf met het kenteken [kenteken] (de auto). De datum eerste toelating van de auto is 5 februari 1990.

2.2.

Voor de auto is in het kentekenregister geen waarde fijnstofuitstoot geregistreerd.

2.3.

De RDW heeft belanghebbende bij brief van 23 november 2019 onder meer het volgende meegedeeld: “Vanaf 1 januari 2020 betalen houders van vervuilende dieselauto's een extra bedrag aan motorrijtuigenbelasting (mrb): de fijnstoftoeslag mrb. Hiermee wil de rijksoverheid het bezit van vervuilende dieselauto's (personenauto's en bestelauto's) ontmoedigen en de onevenredige aantasting van de luchtkwaliteit door deze auto's aanpakken. De Belastingdienst voert deze maatregel uit en baseert zich daarbij op de gegevens in het kentekenregister van de RDW.

Wat betekent dit voor u?

Uit het kentekenregister van de RDW blijkt dat de uitstoot van uw motorrijtuig zo hoog is dat u de fijnstoftoeslag mrb moet gaan betalen.

Kenteken De fijnstoftoeslag mrb is een onderdeel van de totaal verschuldigde mrb. Vanaf het 1e tijdvak vanaf 1 januari 2020 bent u de fijnstoftoeslag mrb verschuldigd.

Wij sturen u hierover nog een bericht. U hoeft nu niets te doen. (…) Fijnstofuitstoot De waarde van de fijnstofuitstoot van uw motorrijtuig bepaalt of u fijnstoftoeslag mrb moet gaan betalen.

Geldt een van onderstaande punten dan moet u de fijnstoftoeslag mrb betalen:

U kunt de waarde van de fijnstofuitstoot zelf bekijken op rdw.nl. Voer uw kenteken in bij de RDW kentekencheck en klik op 'vraag gegevens op'. De gegevens verschijnen. Klik dan op het tabblad 'Motor & Milieu', klik daarna op 'Uitstoot' en kijk bij V.5 'Uitstoot deeltjes'. U vindt deze gegevens ook in de RDW Voertuig-app.

Waarde fijnstofuitstoot niet juist?

Is de informatie uit het kentekenregister van de RDW naar uw mening niet juist?

Dan kan de RDW dat aanpassen. Dat kan alleen als u zelf kunt aantonen wat de juiste waarde is en bewijs daarvan naar de RDW stuurt. Kijk op rdw.nl/fijnstof.”

2.4.

Belanghebbende heeft op 21 november 2023 en 13 maart 2024 bezwaar gemaakt tegen respectievelijk rekening 2 en rekening 3.

Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: “13. Eiseres stelt, voor zover de rechtbank begrijpt, dat zij voor de auto geen fijnstoftoeslag mrb verschuldigd is, omdat zij met keuringsrapporten en roetwaardemetingen heeft aangetoond dat de auto niet milieuvervuilend is. Daarnaast stelt eiseres, voor zover de rechtbank begrijpt, dat de naheffingsaanslag 1 ten onrechte is opgelegd omdat zij bezwaar heeft gemaakt tegen de daaraan voorafgaande rekening 1, hetgeen verweerder had moeten opvatten als verzoek om uitstel van betaling.

Rekening fijnstoftoeslag 15. De rechtbank stelt voorop dat de rekening fijnstofstoeslag geen belastingaanslag of beschikking is waartegen bezwaar en beroep open staat. Gelet hierop heeft verweerder terecht het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard[1] en verklaart het beroep in zoverre ongegrond.

Naheffingsaanslagen 16. Niet in geschil is dat de auto een datum eerste toelating heeft van vóór 1 september 2009 en dat in het kentekenregister van de RDW (het kentekenregister) geen fijnstofuitstoot staat geregistreerd. Dit betekent dat de auto van eiseres op grond van artikel 23, vijfde lid, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet mrb) geacht moet worden een fijnstofuitstoot te hebben die tot verschuldigdheid van fijnstoftoeslag leidt, tenzij eiseres bewijs levert dat de auto minder vervuilend is dan de in artikel 23, vijfde lid, van de Wet mrb gestelde norm van maximaal 5 milligram fijnstof per kilometer. De bewijslast voor het leveren van tegenbewijs ligt dus volledig bij eiseres. Zoals het gerechtshof Den Haag in zijn uitspraken van 17 maart 2022 [2]en 2 maart 2023[3] heeft overwogen, volgt uit de tekst van artikel 23, vijfde lid, van de Wet mrb dat de wetgever de hiervoor genoemde norm heeft bedoeld en niet de uitkomst van de roettest die in het kader van de APK-keuring wordt uitgevoerd.

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 4.1.

In geschil is of het bezwaar tegen rekening 1 terecht kennelijk niet-ontvankelijk is verklaard en of de naheffingsaanslagen 1, 2 en 3 terecht zijn opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend, de Inspecteur bevestigend.

4.2.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van rekening 1 en van de naheffingsaanslagen 1, 2 en 3. Voorts verzoekt belanghebbende om vergoeding van de proceskosten en de door haar betaalde griffierechten.

4.3.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Voorts verzoekt de Inspecteur om belanghebbende te veroordelen in de door hem gemaakte proceskosten ter zake van het bezwaar, beroep en hoger beroep tegen rekening 1.

Beoordeling van het hoger beroep 5.1.1.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het hoger beroep niet ontvankelijk is wegens overschrijding van de termijn van artikel 6:7, in verbinding met artikel 6:24 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), tenzij het hoger beroep op of voor 24 april 2025 ter post is bezorgd.

5.1.2.

De uitspraak van de Rechtbank is op 13 maart 2025 verzonden. De termijn van artikel 6:7 Awb in verbinding met artikel 6:24 Awb begon te lopen op 14 maart 2025 en eindigde op 24 april 2025 om 24:00 uur. Blijkens een tot het dossier behorende envelop is het hoger beroep op 24 april 2025 per aangetekende post verzonden naar het Hof en op 25 april 2025 bij het Hof binnengekomen. Het hoger beroep is daarmee tijdig ingediend conform artikel 6:9 Awb in verbinding met artikel 6:24 Awb. Nu ook aan de overige ontvankelijkheidsvereisten is voldaan, is het hoger beroep ontvankelijk.

Het bezwaar tegen rekening 1 5.2.1.

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur rekening 1 in strijd met artikel 23, lid 5, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet mrb) heeft opgelegd, omdat de waarde van de uitstootdeeltjes van haar personendieselauto aantoonbaar bekend is en dat rekening 1 daarom een voor bezwaar vatbare beschikking is. Zij verwijst daarbij naar artikel 1:3 Awb, artikelen 3:2 tot en met 3:4 Awb en artikelen 6:1 tot en met 6:3 Awb alsmede diverse internationale verdragen.

5.2.2.

De rekening die de Inspecteur voorafgaand aan een heffingstijdvak aan kentekenhouders verstuurt en die is bedoeld ter vergemakkelijking van de heffing en betaling van motorrijtuigenbelasting (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 7-8), heeft geen wettelijke grondslag en heeft geen betekenis als het gaat om de wijze van heffen van motorrijtuigenbelasting en het aanwenden van rechtsmiddelen (HR 9 september 2022, ECLI:NL:HR:2022:1172, BNB 2022/143). De Inspecteur heeft het bezwaar tegen rekening 1 dus terecht kennelijk niet-ontvankelijk verklaard. Dat de waarde van de uitstootdeeltjes van de personendieselauto aantoonbaar bekend is, wat daarvan ook zij, maakt niet dat rekening 1 een voor bezwaar vatbare beschikking is.

Naheffingsaanslagen 1, 2 en 3 5.3.1.

Belanghebbende stelt dat naheffingsaanslagen 1, 2 en 3 (de naheffingsaanslagen) niet hadden mogen worden opgelegd, omdat ten tijde van het opleggen van die naheffingsaanslagen nog bezwaar liep tegen rekeningen 1, 2 en 3. Belanghebbende verwijst hierbij naar artikel 25.2.2 van de Leidraad Invordering 2008 en artikel 4:94 Awb.

5.3.2.

Artikel 25.2.2 van de Leidraad Invordering 2008 luidt, voor zover in hoger beroep van belang: “Als de belastingschuldige een gemotiveerd bezwaarschrift tegen een belastingaanslag indient, merkt de ontvanger het bezwaarschrift aan als een verzoek om uitstel van betaling.”

5.3.3.

Artikel 25.2.2 van de Leidraad Invordering 2008 bepaalt slechts dat een bezwaar tegen een belastingaanslag wordt aangemerkt als een verzoek om uitstel van betaling. Die bepaling staat er niet aan in de weg dat de Inspecteur een naheffingsaanslag oplegt. Wat belanghebbende erin leest, staat er niet en is zeker niet bedoeld. Artikel 4:94 Awb staat evenmin in de weg aan het opleggen van de naheffingsaanslagen.

5.4.1.

Belanghebbende bestrijdt dat naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd, omdat artikel 23, lid 5, Wet mrb niet op personendieselauto’s van toepassing is.

5.4.2.

Artikel 23 Wet mrb voorziet in het tarief van de motorrijtuigenbelasting van personenauto’s. Het vierde en vijfde lid van deze bepaling zien op personenauto’s met aandrijving door een kracht die wordt ontleend aan, onder andere, dieselolie. Zowel uit de tekst van de wet als uit de geschiedenis van de totstandkoming van de wet blijkt zonder enige twijfel dat artikel 23, lid 5, Wet mrb ziet op personendieselauto’s, zoals de auto (Kamerstukken II 2019/2020, 35 303, nr. 3, p. 35). Het andersluidende standpunt van belanghebbende vindt geen steun in het recht.

5.5.1.

Belanghebbende stelt dat zij heeft voldaan aan de tegenbewijsregeling van artikel 23, lid 5, Wet mrb, omdat de waarde van de fijnstofuitstoot – 1.7 volgens belanghebbende – gemeten is en bekend is.

5.5.2.

Artikel 23, lid 5, Wet mrb luidt als volgt: “Wanneer de fijnstofuitstoot, bedoeld in het vierde lid, niet is geregistreerd in het kentekenregister en de datum eerste toelating, genoemd in het kentekenregister, is gelegen voor 1 september 2009, dan wel indien in het kentekenregister is geregistreerd dat het roetfilter is verwijderd, wordt de betreffende personenauto, behoudens tegenbewijs, voor de toepassing van dat lid geacht een fijnstofuitstoot te hebben van meer dan 5 milligram per kilometer, onderscheidenlijk 10 milligram per kilowattuur.”

5.5.3.

Ingevolge artikel 25, lid 6, Wet mrb is in artikel 4bis, lid 1, van de Uitvoeringsregeling motorrijtuigenbelasting 1994 (Uitvoeringsregeling mrb) het volgende bepaald: “Tegenbewijs als bedoeld in de artikelen 23, vijfde lid, en 24, derde lid, van de wet houdt in dat belastingplichtige als bedoeld in artikel 7, eerste lid, onderdeel a, van de wet de Dienst Wegverkeer, bedoeld in artikel 4a van de Wegenverkeerswet 1994, verzoekt tot wijziging of opneming van gegevens inzake de fijnstofuitstoot in het kentekenregister. Artikel 43e van de Wegenverkeerswet 1994 is van toepassing.”

5.5.4.

Niet in geschil is dat de datum van eerste toelating van de auto is gelegen vóór 1 september 2009 en dat de fijnstofuitstoot van de auto niet is geregistreerd in het kentekenregister. Dit betekent dat de auto geacht wordt een fijnstofuitstoot te hebben van meer dan 5 milligram per kilometer, tenzij belanghebbende tegenbewijs levert. Dit tegenbewijs kan slechts geleverd worden doordat belanghebbende de Dienst Wegverkeer verzoekt tot wijziging of opneming van gegevens inzake de fijnstofuitstoot van de auto in het kentekenregister. Dat heeft belanghebbende niet gedaan. Daarom heeft zij niet het vereiste tegenbewijs geleverd. Artikel 23, lid 5, Wet mrb staat dan ook niet in de weg aan het opleggen van de naheffingsaanslagen.

5.6.1.

Belanghebbende stelt dat artikel 23, lid 5, Wet mrb niet op de auto van toepassing is, omdat de auto geen “af fabriek roetfilter” heeft. Zij verwijst in dit verband naar een afschrift van een RDW Kentekencheck met betrekking tot de auto.

5.6.2.

De afwezigheid van een “af fabriek roetfilter” is niet bepalend voor de toepassing van artikel 23, lid 5, Wet mrb. Bepalend is of de fijnstofuitstoot niet in het kentekenregister is geregistreerd en of de datum van eerste toelating voor 1 september 2009 is gelegen. De auto voldoet aan beide vereisten, zodat artikel 23, lid 5, Wet mrb van toepassing is. Dat deze bepaling van toepassing is op auto’s waarvan het roetfilter is verwijderd, ongeacht de datum van eerste toelating van dergelijke auto’s, maakt niet dat de bepaling niet van toepassing is als een auto geen “af fabriek roetfilter” heeft als die aan de hiervoor genoemde twee vereisten voldoet.

5.7.1.

Belanghebbende stelt dat de jurisprudentie die de Rechtbank in haar uitspraak heeft aangehaald niet op personendieselauto’s ziet en dat die jurisprudentie tot stand is gekomen onder de omstandigheid dat de Inspecteur heeft verzuimd alle voor die zaken relevante stukken, waaronder de bezwaren tegen de rekeningen fijnstoftoeslag en de uitspraken op die bezwaren in te brengen, zodat die uitspraken gebaseerd zijn op onvolledige schriftelijke informatie en wetsoorten. Naar het Hof aanneemt bedoelt belanghebbende hiermee te zeggen dat deze uitspraken en arresten niet kunnen dienen ter onderbouwing van de uitspraak van de Rechtbank en dat in zoverre sprake is van een motiveringsgebrek in de uitspraak van de Rechtbank.

5.7.2.

Het Hof stelt voorop dat alle uitspraken en arresten waarnaar de Rechtbank in haar uitspraak verwijst betrekking hebben op de personenauto van belanghebbende. Belanghebbendes stelling dat die uitspraken en arresten zien op vracht- en besteldieselauto’s mist derhalve feitelijke grondslag. Het Hof ziet in die uitspraken en arresten geen aanwijzing dat zij tot stand zijn gekomen op basis van onvolledige stukken en daarom niet kunnen dienen ter onderbouwing van de uitspraak van de Rechtbank. Voor de volledigheid merkt het Hof op dat het ook zonder verwijzing naar deze uitspraken en jurisprudentie tot de onderhavige beslissing ten aanzien van het bezwaar tegen rekening 1 en de naheffingsaanslagen zou zijn gekomen.

5.8.

Hetgeen belanghebbende overigens aanvoert, onder meer over schending van het ne bis in idem-beginsel, schending van het recht op een fair trial, discriminatie en schending van diverse internationale verdragsbepalingen, kan niet leiden tot de conclusie dat het bezwaar tegen rekening 1 ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard en dat de naheffingsaanslagen ten onrechte zijn opgelegd. Belanghebbende heeft deze stellingen niet onderbouwd.

Slotsom 5.9.

Het hoger beroep is ongegrond.

Proceskosten en griffierecht 6.1.

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende.

6.2.

De Inspecteur heeft verzocht belanghebbende te veroordelen in de proceskosten van de zijde van de Inspecteur, omdat naar zijn mening sprake is van kennelijk onredelijk gebruik van het procesrecht van belanghebbende met betrekking tot het bezwaar tegen rekening 1 en het beroep en hoger beroep tegen de niet-ontvankelijkverklaring van dat bezwaar. Het Hof wijst het verzoek af, reeds omdat de Inspecteur heeft verzuimd de kosten waarvoor hij vergoeding verzoekt te concretiseren. De vraag of belanghebbende onredelijk gebruik gemaakt heeft van het procesrecht kan in het midden blijven. Het Hof hecht er wel aan op te merken dat, indien belanghebbende volhardt in het telkens op dezelfde gronden bezwaar maken tegen rekeningen en naheffingsaanslagen fijnstofheffing, een veroordeling van belanghebbende in de kosten van de Inspecteur kan volgen. Belanghebbende procedeert al enige jaren zonder succes en inmiddels tegen beter weten in. Dit is zonde van de tijd die alle betrokkenen – belanghebbende, haar gemachtigde, de Inspecteur en de rechters – aan deze procedures besteden, en van het griffierecht dat belanghebbende telkens betaalt.

Beslissing Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door M.J.M. van der Weijden, A. van Dongen en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van de griffier T.S.K.L. Tjon.

De griffier, de voorzitter, T.S.K.L. Tjon M.J.M. van der Weijden De beslissing is op 23 oktober 2025 in het openbaar uitgesproken.

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.