GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE Sector belasting Nummers BK-09/00567 tot en met BK-09/00583 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer d.d. 9 mei 2012 in het geding tussen: de erven van [X], te [Z], hierna: belanghebbenden, en de directeur van de Belastingdienst Rijnmond, kantoor [P], hierna: de Inspecteur, inzake het hoger beroep van belanghebbenden tegen de uitspraken van de rechtbank ’s-Gravenhage van 24 juni 2009, nummers AWB 07/1450 IB/PVV, AWB 07/5678 IB/PVV tot en met AWB 07/5685 IB/PVV, AWB 07/1451 VB, AWB 07/5686 VB tot en met AWB 07/5692 VB, betreffende na te melden navorderingsaanslagen. Navorderingsaanslagen, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.
(2002). Verweerder heeft hiermee aannemelijk gemaakt dat erflater in die jaren over (een) andere inkomens- en vermogensbron(nen) moet hebben beschikt dan hij in zijn aangiften heeft aangegeven. Eisers hebben, met hetgeen zij desgevraagd ter zitting hebben aangevoerd, de herkomst van die onbekende inkomens- en vermogensbron(nen) niet aannemelijk gemaakt, terwijl dat, gelet op hetgeen verweerder op dit punt heeft aangevoerd, wel op hun weg had gelegen. De enkele stelling van eisers dat erflater mogelijk in de periode tussen de jaarwisselingen winst op aandelen dan wel andere speculatieve winsten heeft behaald, acht de rechtbank zonder enige nadere onderbouwing onvoldoende. Nu het er voorts voor moet worden gehouden dat erflater over een in een land met een bankgeheim gehouden bankrekening heeft beschikt, acht de rechtbank het vermoeden gerechtvaardigd dat erflater de tegoeden van die rekening als ook de inkomsten daaruit niet heeft aangegeven. 4.7. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder, gelet op het vorenoverwogene onder 4.5 en 4.6, een en ander in onderlinge samenhang bezien, aannemelijk gemaakt dat erflater de inkomens- en vermogensbestanddelen van zijn KB Lux rekening niet in zijn aangiften vanaf het jaar 1997 heeft aangegeven. Daar het, voormeld oordeel in ogenschouw nemend, voorts niet voor de hand ligt dat erflater evengenoemde inkomens- en vermogensbestanddelen in eerdere jaren wél zou hebben aangegeven, gaat de rechtbank er van uit dat erflater dit ook niet in zijn aangiften over de jaren vóór 1997 heeft aangegeven. Eisers hebben niet aannemelijk gemaakt dat zulks wel het geval is geweest. De enkele blote stelling van eisers dat erflater de inkomens- en vermogensbestanddelen van zijn KB Lux rekening in zijn aangiften heeft aangegeven, is daarvoor onvoldoende. Omkering bewijslast 4.8. Nu het er voor moet worden gehouden dat erflater houder is geweest van de in het renseignement vermelde rekening [xxxxxx], en hij de tegoeden van die rekening en de inkomsten daaruit niet in zijn aangiften over de onderliggende jaren heeft aangegeven, komt de rechtbank toe aan de vraag of, naar verweerder heeft gesteld, de bewijslast dient te worden omgekeerd omdat eisers niet aan hun inlichtingenverplichting als bedoeld in artikel 47 van de Awr hebben voldaan. Dienaangaande heeft het volgende te gelden. 4.9. Gelet op de door de Belgische overheid verstrekte gegevens en de door verweerder uitgevoerde identificatie die naar erflater leidde, was er naar het oordeel van de rechtbank, anders dan eisers kennelijk van mening zijn, voldoende aanleiding om aan eisers, als rechtsverkrijgenden onder algemene titel, nadere inlichtingen omtrent die rekening te vragen zoals door verweerder is gedaan. Eisers waren dan ook verplicht om de door verweerder gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. Eisers hebben deze gegevens, ondanks herhaalde verzoeken van verweerder daartoe, niet verstrekt. Eisers hebben dan ook niet aan hun inlichtingenverplichting voldaan. De rechtbank is dan ook, met verweerder, van oordeel dat in dit geval ingevolge het bepaalde in artikel 27e, aanhef, onderdeel b, en slot, van de Awr, de bewijslast dient te worden omgekeerd. Dit brengt mee dat de beroepen van eisers ongegrond moeten worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Het ligt dan op de weg van eisers om overtuigend aan te tonen dat de uitspraken op bezwaar niet in stand kunnen blijven. 4.10. Met hetgeen eisers hebben aangevoerd, hebben zij naar het oordeel van de rechtbank niet overtuigend aangetoond dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. De stelling van eisers dat zij de nalatenschap van erflater zorgvuldig hebben geïnventariseerd en dat zij na doorzoeking van het huis van erflater slechts één – Nederlandse – bankrekening van erflater hebben aangetroffen, is daarvoor onvoldoende. De rechtbank acht daarbij van belang dat de KB Lux, naar verweerder onweersproken heeft gesteld, geen bankpasjes aan zijn rekeninghouders verstrekt en dat de KB Lux een zogenoemd “Postverbot” hanteert. Dit Postverbot houdt in dat bankafschriften uitsluitend ter plekke bij de KB Lux kunnen worden ingezien en afgehaald. Verweerder heeft er daarbij op gewezen dat die bankafschriften in de meeste gevallen ter plekke bij de KB Lux worden vernietigd, met als doel de bij de KB Lux gehouden bankrekeningen uit het zicht van de fiscus te houden. Daarnaast mocht van eisers redelijkerwijs worden verwacht dat zij met enige inspanning, bijvoorbeeld aan de hand van de door verweerder verstrekte modelbrief, bij de KB Lux navraag zouden doen of erflater houder van een rekening bij de KB Lux is geweest. Eisers hebben dit echter nagelaten. Zij hebben de modelbrief van verweerder, naar zij ter zitting hebben verklaard, niet naar de KB Lux verzonden. Ook de poging van eisers om telefonisch inlichtingen van de KB Lux te verkrijgen, acht de rechtbank op dit punt onvoldoende. Redelijke schatting 4.11. Op verweerder rust ondanks de omkering van de bewijslast wel de verplichting om een redelijke schatting te maken van de verzwegen inkomsten- en vermogensbestanddelen. Verweerder heeft de door hem gecorrigeerde inkomsten- en vermogensbestanddelen nader toegelicht in zijn brieven van 1 december 2004 en 23 september 2005 (zie bijlagen C6 en C18 van het verweerschrift). Op basis hiervan, en mede in acht nemend dat eisers tegen de berekening van verweerder als zodanig geen gronden hebben aangevoerd, moet de schatting van verweerder als redelijk worden aangemerkt. Algemene beginselen van behoorlijk bestuur 4.12. Eisers hebben ten slotte nog aangevoerd dat de navorderingsaanslagen in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, met name het vertrouwens- en het zorgvuldigheidsbeginsel, zijn opgelegd. 4.13. Eisers hebben, tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat verweerder tijdens het gesprek van 22 december 2004 enige gedraging of uitlating heeft gedaan, waaraan eisers het in rechte te beschermen vertrouwen zouden hebben kunnen ontlenen dat in hun geval navordering achterwege zou blijven. Uit de inhoud van de brief van eisers van 27 december 2004 (zie 2.8) valt immers op te maken dat eisers, naar aanleiding van het gesprek van 22 december 2004, er toen alleen van uitgingen dat boetes en heffingsrente achterwege zouden worden gelaten. Dit strookt overigens ook, behalve voor wat betreft de heffingsrente, met de inhoud van het door verweerder opgemaakte gespreksverslag. Eisers hebben evenmin aannemelijk gemaakt dat tijdens het gesprek van 22 december 2004 de afspraak was gemaakt dat verweerder de aangiften van erflater op het punt van de – al dan niet aangegeven – KB Lux rekening zou onderzoeken, laat staan dat het uitblijven van een reactie van verweerder op dit punt bij eisers de indruk kan hebben gewekt dat verweerder niet meer zou (mogen) navorderen. Ook de stelling van eisers dat de weergave van het door verweerder opgemaakte gespreksverslag niet juist zou zijn, omdat aan hen niet de keuze is voorgelegd tussen een aanslag op grond van een vaststellingsovereenkomst conform door eisers verstrekte gegevens dan wel navorderingsaanslagen op basis van een schatting vermeerderd met boete en heffingsrente, brengt, wat daar overigens ook van zij, niet mee dat in strijd zou zijn gehandeld met het vertrouwensbeginsel. 4.14. Ook anderszins is niet gebleken van enige gedraging of uitlating van verweerder waaraan eisers een in rechte te beschermen vertrouwen zouden hebben kunnen ontlenen dat in hun geval navordering achterwege zou blijven. De omstandigheid dat in de bijlage bij de brief van 1 december 2004 de gecorrigeerde inkomens over de jaren ná 1992 en de gecorrigeerde vermogens over de jaren ná 1993 op nihil zijn gesteld, maakt dit niet anders, nu uit de inhoud van die brief blijkt dat de daarin aangekondigde correcties uitsluitend betrekking hebben op het inkomen over het jaar 1992 en het vermogen over het jaar 1993. 4.15. Gelet op het vorenstaande faalt het beroep op het vertrouwensbeginsel. 4.16. Het beroep van eisers op het zorgvuldigheidsbeginsel faalt eveneens. Nog afgezien van het feit dat eisers op dit punt geen argumenten hebben aangevoerd, is, naar het oordeel van de rechtbank, voor een afzonderlijke toetsing van de navorderingsaanslagen aan het zorgvuldigheidsbeginsel geen plaats, nu de bevoegdheid van verweerder om via een navorderingsaanslag bij de aanslagregeling gemaakte fouten te herstellen uitputtend is geregeld in artikel 16 van de Awr (vgl. Hoge Raad 19 februari 1992, nr. 27 662, BNB 1992/150). 4.17. Gelet op het vorenoverwogene zijn de navorderingsaanslagen terecht en naar de juiste bedragen opgelegd.” Beoordeling van het hoger beroep Beroep op strijd met Richtlijn 77/799 EG 7.1.1. Het Hof verwerpt het beroep van belanghebbenden op strijd met de Richtlijn. Belanghebbenden gaan er bij hun beroep op de Richtlijn aan voorbij dat België de aan Nederland doorgegeven inlichtingen niet op basis van de Richtlijn van Luxemburg heeft verkregen maar op andere wijze heeft ontvangen. De Richtlijn is voorts niet van toepassing op door een lidstaat (België) aan een derde lidstaat (Nederland) doorgegeven inlichtingen die weliswaar afkomstig zijn uit een andere lidstaat (Luxemburg), maar niet aan de doorgevende staat zijn verstrekt door de bevoegde autoriteit van die andere lidstaat (vgl. Hoge Raad 4 juni 2010, nr. 09/00212, LJN: BM0137, BNB 2010/322). België heeft de inlichtingen aan Nederland spontaan verstrekt, waartoe de mogelijkheid is neergelegd in artikel 4 van de Richtlijn. Daarvoor is niet nodig dat in een overlegprocedure afspraken worden gemaakt. Niets staat aan het spontaan verstrekken van deze inlichtingen in de weg. Er is geen sprake van dat België door Nederland is verzocht om inlichtingen te verstrekken zodat artikel 8 van de Richtlijn geen toepassing vindt. 7.1.2. De Inspecteur mag naar het oordeel van het Hof de door de Belgische autoriteiten verstrekte gegevens als bewijsmiddel gebruiken. De Nederlandse belastingdienst is in het bezit van de inlichtingen gekomen doordat de Belgische autoriteiten deze gegevens spontaan op basis van de Richtlijn aan de Nederlandse autoriteiten hebben verstrekt. Indien al kan worden aangenomen dat de inlichtingen (microfiches) op strafrechtelijk onrechtmatige wijze door de Belgische autoriteiten zijn verkregen zijn de gegevens daarop door de Nederlandse belastingdienst niet verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat het gebruik van die gegevens ontoelaatbaar moet worden geacht. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat er geen enkele aanwijzing is dat de Belgische overheid de hand heeft gehad in de ontvreemding van de microfiches door een medewerker van de bank in Luxemburg en dat ook anderszins voor de Nederlandse belastingautoriteiten geen redenen bestonden om aan te nemen dat bij de verkrijging van de gegevens een zo fundamenteel recht van de in die gegevens vermelde personen was geschonden dat het instellen van een nader onderzoek naar de fiscale relevantie van die gegevens ontoelaatbaar moest worden geoordeeld (vgl. Hoge Raad 21 maart 2008, nr. 43 050, LJN: BA8179, BNB 2008/159). (Verlengde) navorderingstermijn 7.2.1. De navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor de jaren 1992 tot en met 1999 en de navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting voor de jaren 1993 tot en met 2000 zijn, naar tussen partijen kennelijk niet in geschil is, opgelegd met gebruikmaking van de termijn van 12 jaar voor navordering als bedoeld in artikel 16, vierde lid, van de Awr (hierna: de verlengde navorderingstermijn). 7.2.2. De navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 is opgelegd op 31 december 2005. Voor dat jaar is door de Inspecteur derhalve geen gebruik gemaakt van verlenging van de termijn voor navordering van vijf jaar. Voorzover belanghebbenden stellen dat ook de navorderingsaanslag die is opgelegd met toepassing van de navorderingstermijn van vijf jaar niet met de nodige voortvarendheid is opgelegd en dat deze aanslag om die reden niet in stand kan blijven, verwerpt het Hof die stelling, omdat het beginsel van evenredigheid niet meebrengt dat het vereiste van voortvarendheid ook geldt met betrekking tot navorderingsaanslagen die zijn opgelegd binnen de termijn van vijf jaar als bedoeld artikel 16, derde lid, van de Awr. 7.2.3. Naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, BNB 2009/222, heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, nrs. 43 050bis en 43 670bis, LJN: BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en 200, regels geformuleerd die in verband met het door het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn op een tijdstip waarop de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar is verstreken. Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met: (
- i)het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (
- ii)het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan. Niet van belang is of de aanwijzingen zijn verkregen voor of na afloop van de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar en of sprake is van een bankgeheim in het land waar de tegoeden zich bevinden. 7.2.4. Voor elk van de navorderingsaanslagen die zijn opgelegd met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn moet worden beoordeeld of het tijdsverloop tussen het moment waarop de Inspecteur aanwijzingen van het bestaan van de KB Lux-rekening heeft verkregen en het tijdstip waarop hij de navorderingsaanslagen heeft opgelegd, aanvaardbaar is. 7.2.5. De tijd die de Inspecteur heeft besteed aan het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting en die welke noodzakelijkerwijs is gemoeid met het voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag, zoals de identificatie van erflater en het overige fiscale onderzoek, is naar het oordeel van het Hof voor elk van de navorderingsaanslagen aanvaardbaar. Daarbij heeft het Hof mede in aanmerking genomen de massaliteit van het aantal vermeende rekeninghouders en de ten aanzien van ieder van hen te betrachten zorgvuldigheid. 7.2.6. Belanghebbenden hebben gesteld dat de Inspecteur in de periode die is verstreken tot het opleggen van de navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting 1992 tot en met 1999 en de navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting 1993 tot en met 2000 niet voortvarend heeft gehandeld. Van enig stilzitten door de Inspecteur is echter niet gebleken. Dat voortvarend is gehandeld blijkt naar het oordeel van het Hof voldoende uit de hierna vermelde gang van zaken. De eerste vragenbrief dateert van 22 juni 2004, de reactie van belanghebbenden van 29 juni 2004, de daaropvolgende brief van de Inspecteur van 8 november 2004, het antwoord van belanghebbenden van 11 november 2004, gevolgd door een brief van de Inspecteur van 19 november 2004, een brief van de Inspecteur van 1 december 2004, houdende kennisgeving van de navordering voor het jaar 1992 in de inkomstenbelasting en voor het jaar 1993 in de vermogensbelasting, en het antwoord daarop van belanghebbenden van 7 december 2004. Bij brief van 9 december 2004 bevestigt de Inspecteur de afspraak voor een informele bespreking die op 22 december 2004 is gehouden. Met dagtekening 21 december 2004 heeft de Inspecteur belanghebbenden medegedeeld het eerder geuite voornemen tot navordering tot uitvoering te brengen, waarop belanghebbenden hebben gereageerd bij brief van 27 december 2004. Het bezwaarschrift van belanghebbenden dat is ontvangen op 13 januari 2005 heeft betrekking op het jaar 1992 voor de inkomstenbelasting en het jaar 1993 voor de vermogensbelasting. In zijn brief van 1 februari 2005 heeft de Inspecteur de ontvangst van het bezwaarschrift bevestigd en een nader verzoek om informatie aangekondigd. Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbenden op 7 februari 2005 een vragenbrief verzonden, gevolgd door een rappel op 18 april 2005 toen een antwoord achterwege bleef. Vervolgens is op 23 september 2005 kennis gegeven dat navorderingsaanslagen voor de andere jaren zullen worden opgelegd. De zaken zijn daarna steeds gezamenlijk behandeld. Hierop is een reactie van de gemachtigde van belanghebbenden gevolgd op 7 oktober 2005 en heeft de Inspecteur geantwoord op 25 oktober 2005. De definitieve mededeling van de Inspecteur dat voor de andere jaren navorderingsaanslagen zullen worden opgelegd is gedagtekend 14 november 2005 waarna met dagtekening 31 december 2005 de navorderingsaanslagen zijn opgelegd. Op 2 december 2005 heeft de gemachtigde zijn bezwaarschriften verzonden. De omstandigheid dat op 31 december 2005 de aanslagen voor de andere jaren zijn gevolgd dient niet als op zichzelf staand te worden beschouwd. In aanmerking dient te worden genomen dat in de procedure met betrekking tot de inkomstenbelasting 1992 en de vermogensbelasting 1993 door de Inspecteur getracht is om van belanghebbenden informatie te krijgen over de KB Lux-rekening van erflater zodat hij ook voor andere jaren tot een juiste belastingheffing zou kunnen komen. De Inspecteur heeft belanghebbenden in die periode meermaals verzocht informatie over de in het buitenland aangehouden bankrekening van erflater te verstrekken, aan welk verzoek belanghebbenden geen gehoor hebben gegeven. In het kader van de te betrachten zorgvuldigheid is het redelijk dat de Inspecteur in het onderhavige geval ervoor heeft gekozen om de bezwaarfase met betrekking tot de navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting 1992 en in de vermogensbelasting 1993 te voeren, alvorens de navorderingsaanslagen voor de latere jaren op te leggen, daar de Inspecteur zoveel mogelijk heeft willen aansluiten bij een juiste omvang van de verschuldigde belasting over de verschillende jaren. Gelet op de hiervoor vermelde feiten en omstandigheden, is het Hof van oordeel dat met het vaststellen van de in 7.2.1 bedoelde navorderingsaanslagen, geen langere termijn is gemoeid dan op grond van het evenredigheidsbeginsel kan worden aanvaard. Identificatie 7.3.1. Het Hof volgt het oordeel van de rechtbank in overweging 3.4 van zijn uitspraak ten aanzien van de identificatie van de erflater als rekeninghouder van KB Lux-rekening [xxxxxx] en maakt deze tot de zijne. Uit het proces-verbaal van ambtshandeling blijkt dat de identificatie zorgvuldig tot stand is gekomen. Eerst is aan de hand van het BVR-bestand vastgesteld dat vijfmaal de familienaam [Achternaam] voorkomt waarbij de eerste voorletter de letter [Voorletter voornaam X] welke toebehoort aan een persoon van het mannelijke geslacht. Van deze vijf personen kon in alle gevallen de voornaam achterhaald worden aan de hand van de gegevens uit de bestanden van de RDW, de Kamer van Koophandel en het Kadaster. Drie personen dragen de voornaam [Voornaam X]. Daarna is aan de hand van het BVR-bestand vastgesteld dat hiervan slechts één persoon een kind heeft waarbij de eerste voorletter een [Voorletter voornaam B] is. Uit het bestand van de RDW blijkt vervolgens dat de eerste voornaam [Voornaam B] is. Gelet op deze unieke identificatie is vastgesteld dat - slechts – erflater als rekeninghouder van de rekening met nummer [xxxxxx] in aanmerking komt. 7.3.2. Anders dan belanghebbenden stellen was de Inspecteur bevoegd om op basis van artikel 47 van de Awr aan belanghebbenden inlichtingen te vragen over de buitenlandse bankrekening. Van een fishing-expedition is geen sprake. Aan het vorenstaande doet niet af dat de Inspecteur in een latere fase aan belanghebbenden kenbaar heeft gemaakt over welke gegevens hij beschikt. Geen wettelijke bepaling, noch enig beginsel van behoorlijk bestuur, verplichtte de Inspecteur inzage te verstrekken in de stukken waaruit hem was gebleken dat erflater houder was geweest van een buitenlandse bankrekening alvorens nakoming te vorderen van de uit de Awr voortvloeiende verplichting tot informatieverstrekking. Vertrouwensbeginsel 7.4.1. Het Hof volgt de rechtbank in de oordelen 4.13 tot en met 4.15 met betrekking tot het beroep van belanghebbenden op het vertrouwensbeginsel en maakt deze tot de zijne. 7.4.2. Belanghebbenden hebben in hoger beroep aangevoerd dat het mogelijk is dat erflater in de aangiften voor de onderhavige jaren zijn rente-inkomsten uit de KB Lux-rekening wel heeft aangegeven. De gemachtigde heeft gesteld dat in het geval die mogelijkheid aannemelijk wordt geacht alsdan niet de verlengde navorderingstermijn geldt. Voor de gegrondbevinding van hun stelling hebben belanghebbenden evenwel te weinig omstandigheden aangevoerd die deze stelling aannemelijk doet zijn. Erflater heeft weliswaar rente-inkomsten verantwoord maar in geen van de aangiften een bedrag aan buitenlandse rente-inkomsten ingevuld op de plaats waar deze afzonderlijk dienden te worden vermeld. Nu uit het dossier niet naar voren komt dat er in een of meerdere jaren een specificatie zou zijn meegezonden acht het Hof niet aannemelijk dat in enig jaar die rente-inkomsten zouden zijn begrepen in het totaalbedrag van rente-inkomsten. Ook van op enig moment door de Inspecteur bij belanghebbenden opgewekt vertrouwen dat geen navorderingsaanslagen zouden worden opgelegd is het Hof niet gebleken. Het Hof verwerpt deze stelling van belanghebbenden. Bewijslastverdeling 7.5.1. De Inspecteur heeft belanghebbenden gevraagd gegevens en inlichtingen te verschaffen over door erflater in het buitenland aangehouden bankrekeningen. Daarbij is belanghebbenden erop gewezen dat zij als rechtverkrijgenden onder algemene titel op grond van artikel 44 van de Awr wettelijk verplicht zijn die gegevens en inlichtingen te verstrekken en dat het niet voldoen aan deze verplichting leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast. 7.5.2. Vaststaat dat in het kader van de vaststelling van de navorderingsaanslagen geen door de Inspecteur verlangde gegevens of inlichtingen over enige op naam van erflater staande in het buitenland aangehouden bankrekening zijn verstrekt, terwijl erflater reeds buiten eigen toedoen als houder van die buitenlandse rekening was geïdentificeerd, de Inspecteur van die gegevens en inlichtingen derhalve het bestaan mocht aannemen en voldoende aannemelijk is geworden dat erflater over die gegevens en inlichtingen beschikte of kon beschikken en tevens dat belanghebbenden hierover konden beschikken maar daarvoor niet de reis naar Luxemburg wilden ondernemen teneinde inlichtingen van de KB Lux te krijgen en ook niet het door de Belastingdienst toegezonden formulier ter verkrijging van inlichtingen van de KB Lux wilden invullen en verzenden aan de KB Lux. Aldus hebben belanghebbenden niet voldaan aan hun verplichting ingevolge artikel 47, eerste lid, van de Awr. Hieruit moet volgen dat het Hof de beroepen met betrekking tot de nagevorderde belasting over de navorderingsjaren op grond van het bepaalde in artikel 27e, onderdeel b, van de Awr ongegrond dient te verklaren, tenzij blijkt dat en in hoeverre de uitspraken op het bezwaar onjuist zijn. Belanghebbenden zijn met hetgeen zij daarover hebben aangevoerd daarin niet geslaagd. Redelijke schatting 7.6.1. De vader van belanghebbenden is - naar het Hof bewezen acht - houder van de rekening bij de KB Lux. Belanghebbenden hebben geen opening van zaken hierover gegeven. Dit betekent dat de Inspecteur ter vaststelling van de over de betrokken jaren verschuldigde belasting is aangewezen op een schatting. 7.6.2. Bij het maken van die schatting mag de Inspecteur de navorderingsaanslag niet naar willekeur vaststellen. De navorderingsaanslag moet berusten op een redelijke schatting van de te weinig betaalde belasting. Wat betreft de gemaakte schatting leidt het Hof uit de gedingstukken af dat de Inspecteur gebruik heeft gemaakt van een combinatie van de gegevens op de microfiches, de overigens verkregen gegevens van de KB Lux-rekeninghouders die hebben toegegeven een rekening bij de KB Lux te hebben of te hebben gehad en de vergelijking die hij heeft gemaakt van de vermogens van erflater aan het begin en einde van de betreffende jaren. Aan deze vergelijking heeft de Inspecteur, naar het oordeel van het Hof terecht, de gevolgtrekking verbonden dat gezien het negatieve bruto privé in 1996 en 1999 en het hoge besteedbare privé in het jaar 2000 blijkbaar andere vermogensbronnen of inkomstenbronnen aanwezig moeten zijn geweest. 7.6.3. Gelet op de uitkomsten van deze vermogensvergelijking en de spreiding van de vermogens daarin gecombineerd met de ervaringen met de rekeninghouders die wel hebben toegegeven een rekening bij KB Lux te hebben, kon de Inspecteur er redelijkerwijs van uitgaan, daarbij in aanmerking genomen het achterwege blijven van een opening van zaken door belanghebbenden, dat erflater in alle jaren waarop de navorderingsaanslagen zien houder is geweest van KB Lux-rekening [xxxxxx]. Het tegendeel is niet gebleken. 7.6.4. De Inspecteur heeft de hoogte van de correctie voor elk jaar gebaseerd op een modelmatige berekening. Als uitgangspunt heeft te gelden dat deze berekening jegens de betreffende rekeninghouder (weigeraar en geïdentificeerde ontkenner) redelijk en dus niet willekeurig moet zijn en mag deze, gelet op de mate waarin gegevens slechts summier beschikbaar zijn, wel enige ruwheid vertonen (vgl. HR 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN: BN6324). 7.6.5. Het model voldoet, zoals de Hoge Raad heeft overwogen in voormeld arrest nr. 09/03075, nog aan de hiervoor aangelegde maatstaf wanneer – gegeven het feit dat de inspecteur door de houding van de rekeninghouder over slechts minimale gegevens beschikt – op redelijke wijze wordt vermeden dat inkomsten uit banksaldi ten onrechte niet in de heffing worden betrokken. Dit brengt onder meer mee dat het model gegevens van de vergelijkingsgroep (waartoe meewerkers behoren) als maatstaf mag nemen zonder uit te gaan van de gemiddelden binnen die groep, en dusdoende, mits onderbouwd, rekening mag houden met de reële kans dat een weigeraar in een bepaald jaar een buitenlands tegoed aanhield, als ook met de reële kans dat een weigeraar in een bepaald jaar een banktegoed aanhield dat hoger is dan een – uit bekende gegevens afgeleid – gemiddelde van de vergelijkingsgroep. Het model is dus niet willekeurig of anderszins onredelijk waar het (
- a)ervan uitgaat dat de weigeraar in de gehele periode 1990 - 2000 (inkomsten uit) buitenlandse banksaldi had en deze niet heeft aangegeven (ook in bijvoorbeeld 1990, aangezien circa 39 percent van de meewerkers in dat jaar een rekening bij de KB Lux aanhield, en geen reden is aangevoerd op grond waarvan zou kunnen worden verondersteld dat dit percentage voor de weigeraars als groep in 1990 beduidend lager lag), en (
- b)een individuele weigeraar wat betreft de inkomens- en vermogenscorrecties behandelt als een meewerker met de hoogste inkomens- en vermogenscorrecties, na eliminatie van de zogenoemde uitschieters op basis van de zogenoemde 95%-norm waarbij meewerkers met de 5% hoogste correcties werden geëlimineerd. 7.6.6. Het model houdt tevens in dat de correcties bij de weigeraars als groep hoger dienen te zijn dan die bij de meewerkers als groep. Daartoe zijn de saldi en rentebaten waarvan op basis van de hiervoor vermelde uitgangspunten is uitgegaan vermenigvuldigd met een factor 1,5. Hiervoor is het argument gebruikt dat het gemiddelde saldo op microfiches bij ontkenners en weigeraars circa 1,5 maal hoger is dan bij meewerkers. Dit argument is evenwel in laatstbedoeld arrest als ontoereikend beoordeeld aangezien, naar is komen vast te staan bij de meewerkers, geen relevant verband bestaat tussen de hoogte van het renseignementsbedrag en de hoogte van de fiscale correctie waaruit volgt dat dan ook voor de correctie van de niet-meewerkers het verschil in hoogte van de renseignementsbedragen geen rol kan spelen bij het berekenen van de correctie. 7.6.7. Naar uit het arrest nr. 09/03075 voortvloeit dient in het geval de Inspecteur bij zijn berekening van de correcties zich op de hiervoor onder 7.6.6 vermelde factor van 1,5 baseert en voorts ook de modelmatige berekening heeft gehanteerd, deze factor 1,5 uit de berekening bij weigeraars/ontkenners te worden geëlimineerd omdat deze leidt tot willekeurige uitkomsten. 7.6.8. Vaststaat dat in het onderhavige geval de Inspecteur bij het vaststellen van de onderhavige navorderingsaanslagen uitgegaan is van het hiervoor beschreven model inclusief de vermenigvuldiging met de factor 1,5. In zoverre is op voorhand geen sprake van een redelijke schatting. Voor het overige leidt de berekening van de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet tot onredelijke uitkomsten over de onderhavige jaren. Belanghebbenden hebben daartegenover niet doen blijken dat de correcties van de Inspecteur te hoog zijn vastgesteld. Belanghebbenden hebben nog gesteld dat in de door de Inspecteur gehanteerde vermogensvergelijking tevens rekening dient te worden gehouden met pensioen van de partner waarover erflater kon beschikken. Daartegenover heeft de Inspecteur gesteld dat, hetgeen ook is komen vast te staan, mevrouw [D] in een verpleeghuis woonde vanaf 1994 en dat tegenover haar inkomsten zij ook nog uitgaven had. Deze laatste omstandigheid kan naar het oordeel van het Hof in het algemeen als juist worden aangenomen. Belanghebbenden hebben geen concrete verifieerbare gegevens, bijvoorbeeld overzichten van een eventueel vermogen van mevrouw [D] en overzichten van uitkeringen en bestedingen van erflater en partner gezamenlijk verstrekt, waaruit blijkt dat in enig jaar sprake is van een hoger besteedbaar privé van erflater. Slotsom: vermindering van de navorderingsaanslagen 7.7.1. Op grond van al het vorenoverwogene komen de navorderingsaanslagen voor vermindering in aanmerking. Het Hof zal uitgaande van de feitelijke gegevens die de Inspecteur bij brief van 23 april 2012, ingekomen 26 april 2012, over de berekening van de aanslagen heeft verstrekt, de correcties en de navorderingsaanslagen inkomstenbelasting 1992 tot en met 2000 en de navorderingsaanslagen vermogensbelasting 1993 tot en met 2000 als volgt verminderen. Inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen IB/PVV Totaal 1992 inkomen verhoogd met ƒ 23.333/1,5 ƒ15.555 20,3% ƒ 3.158 1993 inkomen verhoogd met ƒ 20.633/1,5 ƒ13.755 20,5% ƒ 2.820 1994 inkomen verhoogd met ƒ 17.235/1,5 ƒ11.490 17,45% ƒ 2.005 1995 inkomen verhoogd met ƒ 17.100/1,5 ƒ11.400 16,8% ƒ 1.915 1996 inkomen verhoogd met ƒ 17.190/1,5 ƒ11.460 15,4% ƒ 1.765 1997 inkomen verhoogd met ƒ 18.360/1,5 ƒ12.240 15,55% ƒ 1.903 1998 inkomen verhoogd met ƒ 19.013/1,5 ƒ12.675 18,1% ƒ 2.294 1999 inkomen verhoogd met ƒ 20.025/1,5 ƒ13.350 17,85% over de 1e 15.000 ƒ 2.382 19,15% over het meerdere ƒ 2000 inkomen verhoogd met ƒ 22.2081,5 ƒ14.805 16% over de1e 15.000 ƒ 2.369 20,05% over het meerdere ƒ . Vermogensbelasting VB Totaal 1993 vermogen verhoogd met ƒ 502.000/1,5 ƒ334.667 8 0/000 ƒ 2.173 1994 ƒ 523.000/1,5 ƒ348.667 ƒ 2.789 1995 ƒ 520.000/1,5 ƒ346.667 ƒ 2.773 1996 ƒ 592.000/1,5 ƒ394.667 ƒ 3.157 1997 ƒ 592.000/1,5 ƒ394.667 ƒ 3.157 1998 ƒ 681.000/1,5 ƒ454.000 7 0/000 ƒ 3.178 1999 ƒ 680.000/1,5 ƒ453.333 ƒ 3.173 2000 ƒ 758.000/1,5. ƒ505.333. ƒ 3.537. 7.7.2. De beschikkingen heffingsrente zullen dienovereenkomstig worden verminderd. Immateriële schadevergoeding 8.1. Belanghebbenden maken aanspraak op vergoeding van de immateriële schade, die zij hebben geleden vanwege de duur van de behandeling van het geschil. In zijn arresten van 10 en 21 juni 2011 heeft de Hoge Raad beslist dat het rechtszekerheidsbeginsel ertoe noopt dat ook zuivere belastinggeschillen (zonder boete) binnen een redelijke termijn worden beslecht en dat in voorkomend geval overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, dient te leiden tot vergoeding van immateriële schade (nrs. 09/02639, 09/05112 en 09/05113, LJN BO5046, LJN BO5080 en LJN BO5087). Voor de beantwoording van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, wordt aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in HR 22 april 2005, nr. 37.984, LJN AO9006, BNB 2005/ 337. Dit betekent dat als uitgangspunt geldt dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de berechting van een zaak door de rechtbank niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet. Die termijn vangt op grond van de arresten van de Hoge Raad van 10 juni 2011 in beginsel aan op het moment dat de Inspecteur het bezwaarschrift ontvangt. Voor de berechting van een zaak door het Hof geldt, behoudens bijzondere omstandigheden, als uitgangspunt dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien het niet binnen twee jaar nadat het rechtsmiddel is ingesteld uitspraak doet. Als uitgangspunt voor de hoogte van de schadevergoeding hanteert de Hoge Raad een tarief van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. 8.2.1. De bezwaarfase heeft een aanvang genomen met de ontvangst van het bezwaarschrift op 13 januari 2005 in de zaak BK-09/00567 met betrekking tot het jaar 1992 voor de inkomstenbelasting en het jaar 1993 voor de vermogensbelasting. Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbenden op 7 februari 2005 een vragenbrief verzonden en gevolgd door een rappel op 18 april 2005 toen een antwoord achterwege bleef. Vervolgens zijn op 23 september 2005 de navorderingsaanslagen voor de andere jaren kennisgegeven. De zaken zijn daarna steeds gezamenlijk behandeld. Hierop is een reactie van de gemachtigde gevolgd op 7 oktober 2005 en heeft de Inspecteur geantwoord op 25 oktober 2005. Waarna de definitieve mededeling is gevolgd van 25 oktober 2005 en de oplegging met dagtekening 31 december 2005. Op 2 december 2005 heeft de gemachtigde zijn bezwaarschriften verzonden. Het Hof zal gelet op de gezamenlijke behandeling, voor de bepaling van de redelijke termijn uitgaan van de ontvangst van het eerste bezwaarschrift. 8.2.2. In de bezwaarschriften is vermeld dat belanghebbenden aanhouding wensen totdat de zogenoemde [C] procedure is afgerond. De nadere motivering van de bezwaarschriften heeft plaatsgevonden op 31 maart 2006, waarna een brief van de Inspecteur is gevolgd op 19 april 2006. De bezwaarfase is geëindigd op 9 februari 2007 met de uitspraak op bezwaar. Het beroepschrift is op 22 februari 2007 ingediend en op 8 maart 2007 is wederom verzocht om te wachten op uitkomst van de [C] procedure nu de cassatieprocedure daarvan nog liep. Het verweerschrift is ingediend op 19 juni 2007. De zitting bij de rechtbank vond plaats op 2 april 2009. De rechtbank heeft uitspraak gedaan op 24 juni 2009. 8.2.3. Sedert de ontvangst door de Inspecteur van het eerste bezwaarschrift en de uitspraak van de rechtbank is vier jaar en zes maanden verlopen. Het hoger beroep is ingesteld op 24 juli 2009 en de Inspecteur heeft op 21 januari 2010 een verweerschrift ingediend. In hoger beroep heeft belanghebbende om uitstel verzocht om het arrest van de Hoge Raad af te wachten of de verlengde navorderingstermijn verenigbaar is met Europees Recht. Als het Hof uitspraak doet (9 mei 2012) is in hoger beroep een termijn van twee jaar en afgerond tien maanden verlopen. In dit geval is sprake van omstandigheden die verlenging van de duur van de berechting in de bezwaarfase en in eerste en tweede aanleg rechtvaardigen, nu aannemelijk is dat in afwachting van de uitkomsten van diverse gerechtelijke procedures (Nauta Dutilh en Passenheim-Van Schoot, HR 26 februari 2010, nrs. 43.050bis, LJN: BJ9092 en 43.670 bis, LJN: BJ912043.670 bis, LJN: BJ9120) de zaken in elke fase, bezwaar en beroep en hoger beroep, op verzoek van belanghebbenden zijn aangehouden. Het Hof zal daarvoor in de bezwaarfase een vermindering toepassen van vier maanden, gelet op de tijdspanne die is verlopen tussen het indienen van de bezwaarschriften van 2 december 2005 en de motivering op 31 maart 2006, en in beroep en hoger beroep een vermindering van telkens een jaar, gelet op het verloop van de genoemde gerechtelijke procedures. 8.2.4. Geconcludeerd moet worden dat de redelijke termijn is overschreden met in totaal afgerond een periode van zes maanden in de bezwaarfase. Aangezien gesteld noch gebleken is dat sprake is van bijzondere omstandigheden die toekenning in het onderhavige geval van een vergoeding voor immateriële schade verhinderen, zal het Hof op de voet van artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) de Inspecteur veroordelen tot betaling aan belanghebbende van een schadevergoeding van € 500. Gelet op de omstandigheid dat alle navorderingsjaren in samenhang met elkaar gezamenlijk zijn behandeld in bezwaar, beroep en hoger beroep, zal het Hof het bedrag van € 500, onder aansluiting bij de factor samenhang die is neergelegd in het Besluit proceskosten bestuursrecht, welk besluit eveneens op artikel 8:73 van de Awb is gegrond, vermenigvuldigen met factor 1,5 tot € 750. Proceskosten en griffierecht 9.1.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de zaken BK-09/00567 tot en met BK-09/00583 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 3.933 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank (2 punten à € 437 x 1,5 (gewicht van de zaken voor de rechtbank)) en voor het Hof (2 punten à € 437 x 1,5 (gewicht van de zaken voor het Hof)), vermenigvuldigd met factor 1,5 wegens vier of meer samenhangende zaken 9.1.2. Het Hof ziet geen termen aanwezig voor een proceskostenvergoeding voor de bezwaarfase reeds omdat in die fase niet om een dergelijke vergoeding is verzocht en ingevolge artikel 8:75 jo. 7:15, tweede lid, van de Awb slechts een vergoeding voor die fase mogelijk is in het geval het verzoek in die fase is gedaan. 9.1.3. Belanghebbenden hebben geen bijzondere omstandigheden gesteld of aannemelijk gemaakt op grond waarvan een hogere proceskostenvergoeding zou moeten worden toegekend. 9.2. Voorts dient aan belanghebbenden het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van tweemaal € 39, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 110 te worden vergoed, in totaal € 188. Beslissing Het Gerechtshof: - vernietigt de uitspraak van de rechtbank, - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1992 tot ƒ 3.158 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1993 tot ƒ 2.820 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1994 tot ƒ 2.005met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1995 tot ƒ 1.915 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1996 tot ƒ 1.765 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1997 tot ƒ 1.903 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1998 tot ƒ 2.294 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1999 tot ƒ 2.382met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2000 tot ƒ 2.369 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1993 tot ƒ 2.173 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1994 tot ƒ 2.789 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1995 tot ƒ 2.773 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1996 tot ƒ 3.157 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1997 tot ƒ 3.157 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1998 tot ƒ 3.178 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 1999 tot ƒ 3.173 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - vermindert de navorderingsaanslag vermogensbelasting 2000 tot ƒ 3.537 met dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente; - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 3.933; - gelast de Staat aan belanghebbende een bedrag van € 188 aan griffierecht te vergoeden; - veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade, vastgesteld op € 750. Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. B. van Walderveen, J.J.J. Engel en H.J. van den Steenhoven, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 9 mei 2012 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - de naam en het adres van de indiener; - de dagtekening; - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.