ECLI:NL:PHR:2014:2350

(4)AWR niet de Staat, maar de inspecteur als eiser optreedt. Het Hof heeft die stelling verworpen, evenals haar grieven dat (

1. i)de Staat geen spoedeisend belang heeft, (
2. ii)het bevel zich niet verdraagt met de wettelijke bewaartermijn voor administratieplichtigen en (iii) uit HR BNB 1988/160 volgt dat de inspecteur niet bevoegd is om haar tijdens reeds lopende rechtsgedingen buiten de rechter om te dwingen tot verlichting van de op de inspecteur rustende bewijslast en dat de vorderingsbevoegdheid ex art. 47 AWR niet zonder nieuw ‘nieuw feit’ gebruikt kan worden in jaren waarover al navorderingsaanslagen zijn opgelegd. 1.7 Het Hof achtte ook overigens [verweersters] appel ongegrond. Het nam in verband met art. 6 EVRM wel een “in enige mate aangescherpt[e], althans verduidelijkt[e]” restrictie op in zijn dictum. Het Hof heeft (dus) de wils(on)afhankelijkheid van het opgeëiste bewijs-materiaal beoordeeld, en heeft alle gevorderde informatie aangemerkt als wilsafhankelijk, nu het gaat om verklaringen en bescheiden die de Staat zonder haar medewerking niet kan verkrijgen en die de Staat onder dreiging van een hoge dwangsom tracht af te dwingen. 1.8 De Staat eiste in hoger beroep incidenteel een hogere dwangsom per dag en een hoger maximum. Het Hof heeft een hoger maximum toegewezen en [verweerster] veroordeeld om binnen 30 dagen aan de vorderingen te voldoen op straffe van een dwangsom ad € 2.500 per dag tot een maximum ad € 500.000. Het Hof heeft bepaald dat de Staat, in het bijzonder doch niet uitsluitend de Belastingdienst, de onder dwangsomdreiging door [verweerster] gegeven informatie alleen mag gebruiken voor de belastingheffing. 1.9 De Staat bestrijdt ’s Hofs oordeel in cassatie op vier punten: (
3. i)het Hof had moeten volstaan met een voorwaardelijke gebruiksrestrictie en niet zelf een oordeel moeten geven over de wils(on)afhankelijkheid van het gevorderde, maar dat moeten overlaten aan een eventueel later oordelende boete- of strafrechter; (
4. ii)bescheiden zijn wilsonafhankelijk materiaal, ook als zij onder druk van een dwangsom worden verkregen. Het gaat erom of het bestaan van de bescheiden van de wil van de verdachte/belastingplichtige afhangt. De mate van uitgeoefende druk is niet relevant, althans die druk is niet zodanig dat het gevorderde daardoor wilsafhankelijk zou worden; (iii) Ook als de druk substantieel is, is punitief gebruik van de bescheiden daarmee nog niet in strijd met art. 6 EVRM. Het verbod op gedwongen zelfincriminatie hangt samen met het zwijgrecht, dat niet aangetast wordt door druk om reeds bestaande bescheiden over te leggen, zodat die bescheiden ook voor punitieve doeleinden gebruikt kunnen worden. Het Hof heeft onvoldoende gemotiveerd dat de druk zo groot zou zijn dat het verbod op zelfincriminatie zou zijn geschonden; (
5. iv)de gebruiksrestrictie is daarom ondeugdelijk. 1.10 Ook [verweerster] heeft cassatieberoep ingesteld. Zij stelt zes middelen voor:

(1)De Staat is niet ontvankelijk; art. 52a

(4)AWR bepaalt dat de inspecteur bij de burgerlijke rechter nakoming onder dwangsom kan eisen van de verplichtingen uit de AWR.

(2)Een dwangsom kan het beoogde doel niet meer bereiken omdat [verweerster] de bescheiden niet onder zich heeft en opvragen bij KB-Lux geen zin heeft, gezien de bewaartermijn van 10 jaar. Een schuldenaar kan niet worden veroordeeld tot nakoming die onmogelijk is geworden, ook al heeft hij zichzelf in de positie gebracht waarin hij niet meer kan nakomen.

(3)Niet begrijpelijk is het oordeel dat de bewijskracht van informatie uit 1994 opeens zozeer verminderd zou zijn dat de Staat om die reden spoedeisend belang zou hebben.

(4)Het Hof heeft ten onrechte niet onderzocht of particulieren vanaf 1994 verplicht kunnen worden bescheiden te verstrekken, nu zelfs administratieplichtigen dat niet hoeven.

(5)Uit HR BNB 1988/160 volgt dat de Inspecteur geen gebruik meer mocht maken van zijn bevoegdheden ex art. 47 AWR omdat fiscale rechtsgedingen al onder de rechter waren.

(6)Het Hof heeft ten onrechte niet zelf geoordeeld over de vraag of het gevorderde materiaal gebruikt mag worden in lopende belastingprocedures. 1.11 Ad middelonderdeel (

1. i)van de Staat meen ik dat de dwang(som)rechter juist verplicht is om een oordeel te geven over de wils(on)afhankelijkheid van het af te dwingen materiaal. Nu de wetgever niet in de ex art. 6 EVRM vereiste waarborg tegen zelfincriminatie heeft voorzien, moet de dwangrechter er in voorzien, en wel, aldus het EHRM, zodanig dat hij practical and effective is; niet theoretical and illusory. Een verdachte/belastingplichtige heeft weinig aan een waarborg tegen zelfincriminatie die niet in de wet staat, waarvan op het moment van dwanguitoefening vaag blijft op welke opgeëiste informatie hij ziet, en waarvan reikwijdte en effect (dus) pas kan blijken (ver) nádat de betrokkene zichzelf al – als gevolg van de uitgeoefende dwang – beschuldigd heeft. Juist op het moment waarop hij gedwongen wordt te kiezen tussen zelfbeschuldiging en dwangsomverbeuring, moet hij zijn positie kunnen overzien. Uit HR NJ 2014/70 (faillissementsgijzeling) blijkt dan ook dat u u geroepen acht om tegelijk met het oordeel over de toelaatbaarheid van de dwang ook te beslissen over de punitieve (on)bruikbaarheid van de onder dwang te produceren informatie. Dat strookt met de EHRM-arresten Shannon,Saunders,Marttinen en Chambaz waaruit volgt dat het EHRM een wettelijke waarborg wenst en dat hoezeer ook ‘it would have been open to the trial judge to exclude the information obtained at interview’, het recht op vrijwaring van zelfbeschuldiging reeds bestaat ‘at interview’. De borging van nemo tenetur kan niet doorgeschoven worden naar de (wellicht nooit optredende) strafrechter omdat áls de strafrechter later oordeelt, op dat moment die waarborg, met name de verklaringsvrijheid ‘at trial’, al in de kern kan zijn aangetast. Ik meen daarom dat klacht (
2. i)van de Staat faalt. 1.12 Ad (
3. ii)en (iii): deze klachten berusten mijns inziens op een onjuist uitgangspunt. Dat bewijsmateriaal fysiek reeds bestond los van de wil van de verdachte (pre-existing documents), is geenszins beslissend voor de vraag of het van de (potentieel) verdachte afgedwongen mag worden. Als de gedwongene niet kan uitsluiten dat het ook punitief tegen hem gebruikt zal worden, mogen de autoriteiten de verdachte/belastingplichtige niet tot zelf-beschuldiging nopen door methods of coercion or oppression in defiance of the will of the (potentieel) accused. Kunnen of willen de autoriteiten niet zonder dergelijke dwang kennis nemen van bewijsmateriaal zoals met name bankafschriften (zie de EHRM-arresten J.B. en Chambaz: “documents” betreffende “ses comptes auprès de la banque S.”), dan is dat bewijsmateriaal wilsafhankelijk in de zin van de EHRM-rechtspraak. De beperking die de Staat wil tot slechts verklaringen onder verhoor, is onverenigbaar met de EHRM-arresten Funke,J.B., Chambaz, Marttinen en Choudhary. Gezien de beperkte omvang (CHF 2.000 plus CHF 3.000) van de volgens Chambaz al ontoelaatbare beboeting gericht op afgifte van bankafschriften, en gezien de beperking van nog wél toelaatbare ‘moderate’ beboeting van niet-medewerking tot £ 300 resp. £ 1.000 in de zaken Allen en O’Halloran and Francis, kan mijns inziens niet betwijfeld worden dat een dwangsom ad € 2.500 per dag oplopend tot € 500.000 een zodanige dwang tot zelfbeschuldiging inhoudt dat hij ontoelaatbaar is zonder vrijwaring van punitief gebruik tegen de gedwongene van de van hem afgedwongen informatie. Een boete ad € 33.638 voor een failliet/verdachte wegens niet-medewerking aan verkrijging door de curator van gegevens waarvan hij niet kon uitsluiten dat zij ook voor zijn vervolging gebruikt zouden worden, “destroyed the very essence of his privilege against self-incrimination”, aldus het EHRM in Marttinen. 1.13 Als klachten (
4. i)t/m (iii) ongegrond zijn, is ook voortbouwende klacht (
5. iv)ongegrond. 1.14 Ad middel

(1)van [verweerster] meen ik dat art. 52a

(4)AWR geen uitzondering is op de hoofdregel dat de bevoegdheid om als partij in een burgerlijk geding op te treden alleen toekomt aan natuurlijke personen en rechtspersonen; niet aan bestuursorganen, tenzij bepaaldelijk aangewezen als zelfstandig procesbevoegd. 1.15 Ad

(2): [verweerster] leest in ’s Hofs oordeel dat niet aannemelijk is dat [verweerster] in het geheel geen bescheiden zou kunnen overleggen dat het Hof zou hebben geoordeeld over de vraag in hoeverre zij in staat is om “alle door de Staat verlangde gegevens zoals bankbescheiden over de periode 1994 tot heden” te verstrekken. Het Hof heeft echter slechts aannemelijk geoordeeld dat [verweerster] tenminste nog iets relevants heeft of kan bemachtigen en dat zij dus niet in de absolute onmogelijkheid was om enig(

1. e)bescheid(
2. en)te verstrekken. Uit HR NJ 2013/435 blijkt overigens dat de vraag in hoeverre [verweerster] (niet) in staat is aan het bevel onder dwangsom te voldoen, aan de orde is in een eventueel executiegeschil. ’s Hofs oordeel komt er dus op neer dat [verweerster] moet verklaren en stukken overleggen voor zover zij daartoe in staat is. Met dat oordeel is niets mis. 1.16 Ad

(3): Het oordeel over de vraag of de eiser voldoende spoedeisend belang heeft, berust op aan de feitenrechter voorbehouden waardering van feiten en omstandigheden. ’s Hofs oordeel impliceert niet dat in 2014 opeens een spoedeisend belang zou zijn ontstaan bij de gevraagde voorziening dat in 2012 nog niet bestond. Het houdt slechts in dat in 2014 (nog steeds) spoedeisend belang bestaat bij de gevraagde voorzieningen. In omkering van de bewijslast zou [verweerster] kunnen berusten, nu de schatting van de fiscus aan redelijkheids-grenzen gebonden is en te laag kan zijn. Omkering van de bewijslast laat ook de mogelijkheid open dat de belastingplichtige de onjuistheid van de schatting aantoont met ander bewijsmateriaal dan de fiscus vordert. Niet onaannemelijk is voorts dat naarmate de tijd verstrijkt, de kans groter wordt dat de schatting en de feiten (verder) uiteenlopen. De fiscus heeft een redelijke behoefte aan bewijsvernieuwing en aan inzicht in het verloop van het saldo op de rekening. ’s Hofs oordeel dat de bewijskracht van het (enige) gegeven uit 1994 afneemt, is niet onbegrijpelijk en geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. 1.17 Ad

(4): dat geen bewaarplicht geldt is irrelevant als het materiaal wél bewaard is. Het gaat er in deze procedure voorts om of op basis van art. 47 AWR afgifte van materiaal kan worden verlangd; niet om de vraag in hoeverre [verweerster] in staat is daar (volledig) aan te voldoen. Die vraag komt aan de orde in een eventueel executiegeschil waarbij de bewijslast dat [verweerster] kan nakomen op de Staat rust (HR NJ 2013/435). Zie overigens ad

(2). 1.18 Ad

(5): in HR BNB 1988/160 maakte uw derde kamer een principieel onderscheid tussen de precontentieuze fase (controle, aanslagregeling, bezwaar) en de contentieuze fase voor de rechter. De informatievorderingsbevoegdheden van de fiscus en de daaraan gekoppelde bewijslastverdelingsregels vervallen zodra beroep is ingesteld, en worden vervangen door de bevoegdheden van de rechter; eenmaal voor de rechter zijn de partijen gelijk. Des fiscus’ bevoegdheden vervallen dus voor zover daarmee bewijs zou worden vergaard tot substantiëring van reeds opgelegde belastingaanslagen (en boetes) die reeds onder de rechter zijn. Maar overigens blijven zij vigeren: op grond van art. 47

(1)(a) AWR is ieder gehouden desgevraagd de inspecteur de gegevens en inlichtingen te verstrekken die voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. [verweerster] bestrijdt niet ’s Hofs oordeel dat het gevorderde materiaal fiscaal relevant kan zijn voor andere aanslagen over dezelfde jaren (nadere navorderingsaanslagen) en voor andere jaren dan reeds onder de belastingrechter. Daarmee faalt middel 5 mijns inziens reeds. Het reeds lopen van belastingprocedures over bepaalde jaren neemt de vorderingsbevoegdheid en daarmee de meewerkplicht niet weg, tenzij de fiscus (vrijwel) uitsluitend zijn bevoegdheden zou gebruiken met het oog op die reeds lopende procedures. Hoogstens kan een gebruiksrestrictie gegeven worden. Daarover gaat middel 6. 1.19 Ad

(6): bij materiaal dat (ook) gebruikt kan worden in reeds lopende belastinggedingen doet de wilsafhankelijkheid of aard of kwaliteit van het materiaal niet ter zake, maar alleen het gebruiksdoel: de bevoegdheden ex art. 47 AWR jegens de belastingplichtige vervallen ter zake van materiaal – van welke aard ook – dat dient tot bewijs voor aanslagen en boeten die al onder de rechter zijn. De dwangsomrechter hoeft zich dus niet te verdiepen in de aard van het materiaal. Voor zover bestemd tot bewijs van reeds onder de rechter berustende aanslagen en boetebeschikkingen is materiaal dat op basis van art. 47 AWR jegens de belastingplichtige wordt verkregen, onbevoegdelijk verkregen (r.o. 4.7 HR BNB 1988/160). Nu er geen afweging van belangen of beoordeling van de aard van het materiaal nodig is, ligt het voor de hand dat de rechter die de dwang toestaat, meteen het gebruik van het gevorderde uitsluit voor doelen waarvoor de informatievorderings-bevoegdheid niet bestaat. Het is niet goed denkbaar dat bevoegdheden, voor zover zij principieel niet bestaan, desondanks rechtmatig worden uitgeoefend. 1.20 Omdat de Staat in casu niet de bestuursrechtelijke weg (een informatiebeschikking ex art. 52a AWR) heeft gevolgd en in plaats daarvan een bevel onder dwangsom bij de civiele voorzieningenrechter is gaan halen, heeft hij ook het bestuursrechtelijk rechtsmiddel tegen de deels onbevoegdelijke informatievordering gepasseerd, zodat de civiele rechter mijns inziens ook de met art. 52a AWR beoogde rechtsbescherming moet bieden die de belastingrechter niet kan bieden door de keuze van de Staat voor de burgerlijke rechter. 1.21 Ik meen daarom dat middel 6 deels doel treft. Nu HR BNB 1988/160 in beginsel élke sub iudice vordering van de Inspecteur jegens de belastingplichtige als ‘onbevoegdelijk’ aanmerkt, zou ook de belastingrechter in een informatiebeschikkingprocedure gebruik voor sub iudice zaken uitsluiten. Dan moet de hem vervangende civiele dwangsomrechter mijns inziens desgevraagd niet slechts voor afgedwongen wilsafhankelijk materiaal aan zijn bevel een gebruiksrestrictie verbinden (geen punitief gebruik), maar voor al het gevorderde materiaal nóg een gebruiksrestrictie (niet voor substantiëring van reeds onder de rechter berustende aanslagen en boetebeschikkingen). In de praktijk zal deze restrictie overigens weinig uitmaken, nu de vereiste aangiften niet gedaan zijn, zodat de bewijslast in de lopende fiscale gedingen al is omgekeerd en verzwaard. De bevoegdheden van de rechter treden bovendien in de plaats van die van de Inspecteur en hij kan aan niet-meewerking aan vaststelling van de belastingschuld de gevolgen verbinden die hem geraden voorkomen. 1.22 De vraag wat rechtens is als de Inspecteur afgedwongen materiaal in strijd met een gebruiksrestrictie tóch inbrengt in lopende belastinggeschillen, is aan de belastingrechter die over die geschillen gaat, net zoals het aan de boete/strafrechter is om de gevolgen te bepalen van punitief gebruik in strijd met art. 6 EVRM (HR NJ 2013/435). Veel keus lijkt mij er niet te zijn. Willen art. 6 EVRM, HR BNB 1988/160 en de door de dwangsomrechter op grond daarvan bepaalde gebruiksrestricties geen wassen neuzen zijn, dan moet het in strijd daarmee tóch voor punitieve doeleinden resp. tóch voor sub iudice zaken gebruikte materiaal mijns inziens van het bewijs uitgesloten worden. 1.23 Het komt mij overigens gewenst voor dat de fiscus, voordat hij de civiele dwangsomrechter adieert, eerst een informatiebeschikking neemt en zo mogelijk het resultaat van de eventueel daartegen ingestelde bestuursrechtelijke rechtsmiddelen afwacht. 1.24 Ik geef u in overweging beide cassatieberoepen te verwerpen, maar de door het Hof geformuleerde gebruiksrestrictie aan te scherpen zodanig dat ook gebruik door de Inspecteur tot bewijs in reeds lopende rechtsgedingen uitgesloten wordt. 2De feiten 2.1 Op 27 oktober 2000 hebben de Belgische fiscale autoriteiten het Nederlandse Ministerie van Financiën ex art. 4 van Bijstandsrichtlijn 77/799/EEG fotokopieën verstrekt van afdrukken van microfiches afkomstig uit de interne administratie van KB-Lux. De fiches vermelden bankrekeningsaldi van Nederlands ingezetenen bij KB-Lux op 31 januari 1994. 2.2 Op basis van onderzoek door de Belastingdienst naar de op de fiches vermelde namen en saldi (het ‘rekeningenproject’) is [verweerster] geïdentificeerd als rekeninghoudster van een of meer rekeningen bij KB-Lux. 2.3 De Inspecteur van rijksbelastingen heeft [verweerster] meer malen – voor het eerst in 2002 – verzocht c.q. gesommeerd opgave te doen van (het verloop van) na 31 januari 1994 door haar aangehouden buitenlandse bankrekeningen(en). [verweerster] heeft – voor zover bekend tot op heden – ontkend over buitenlandse banktegoeden te beschikken. 2.4 Aan [verweerster] zijn voor 1990 tot en met 2000 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) en voor 1991 tot en met 2000 navorderingsaanslagen vermogensbelasting (VB) opgelegd. Ook zijn haar diverse fiscale boeten opgelegd. Zij heeft de aanslagen en boeten bestreden in een procedure die heeft geleid tot een uitspraak van de belastingkamer van het Hof Amsterdam van 18 november 2010. Dat Hof heeft geoordeeld dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat [verweerster] houdster is (geweest) van een rekening bij de KB-Lux. 2.5 [verweerster] heeft tegen die uitspraak cassatieberoep ingesteld. Uw derde kamer heeft dat op 12 februari 2012 gegrond verklaard, maar heeft ‘s Hofs uitspraak uitsluitend ter zake van de boetebeschikkingen vernietigd en de zaak verwezen naar het Hof Den Haag dat volgens de burgerlijke kamer van het Hof Amsterdam nog niet had beslist toen laatstgenoemd Hof zijn thans in cassatie te beoordelen arrest. 2.6 Ter zake van 2009 en 2010 heeft de Inspecteur aan [verweerster] informatiebeschikkingen ex art. 52a

(1)AWR opgelegd, vaststellende dat [verweerster] niet heeft voldaan aan haar verplichtingen ex art. 47 AWR tot informatieverstrekking voor de belastingheffing te haren aanzien. Over die beschikkingen liepen nog bezwaar- c.q. beroepsprocedures toen de burgerlijke kamer van het Hof Amsterdam het arrest wees dat u thans moet beoordelen. 3 Het geding voor de voorzieningenrechter 3.1 Bij dagvaarding van 11 april 2013 voor de (civiele) voorzieningenrechter Amsterdam heeft de Staat een bevel onder dwangsom jegens [verweerster] gevorderd om (kort gezegd) te verklaren welke buitenlandse bankrekeningen zij na 31 januari 1994 bij KB-Lux en eventuele andere buitenlandse banken aanhoudt of heeft aangehouden, opgaaf te doen van die rekeningen, bescheiden te verstrekken en daarop een mondelinge toelichting te geven. 3.2 De Staat voerde als grond voor zijn vordering aan dat [verweerster] in strijd met art. 47 AWR inlichtingen weigert die voor haar belastingheffing van belang kunnen zijn, dat uit onderzoek is gebleken dat [verweerster] op 31 januari 1994 een saldo had bij KB-Lux en dat [verweerster] reeds meermalen is aangeschreven c.q. gesommeerd, maar weigerachtig blijft. 3.3 [verweerster] heeft die eis – samengevat – als volgt weersproken: (

1. i)De vordering van de Staat is niet-ontvankelijk, omdat een met voldoende waarborgen omklede bestuursrechtelijke rechtsgang bestaat: alvorens een civiel kort geding kan worden gestart moet de informatiebeschikking onherroepelijk zijn geworden. (
2. ii)Uit HR BNB 1988/160 blijkt dat des inspecteurs informatievorderingsbevoegdheden ex art. 47 AWR vervallen zodra ter zake een procedure loopt bij de rechter. (iii) De Inspecteur heeft geen belang bij zijn informatievordering omdat [verweerster] al heeft geantwoord dat zij na 31 januari 1994 geen buitenlandse bankrekening heeft aangehouden. (
3. iv)De Staat heeft geen spoedeisend belang bij de gevraagde voorziening omdat geen medewerking is geweigerd en de Staat bovendien (veel) eerder een kort geding aanhangig had kunnen maken. (
4. v)De Staat heeft geen (heffings)belang meer bij gegevens over jaren waarover reeds navorderingsaanslagen zijn opgelegd. (
5. vi)[verweerster] was geen rekeninghoudster bij KB-Lux. (vii) De microfiches zijn door de Belgische autoriteiten op onrechtmatige wijze verkregen. (viii) De gevraagde voorzieningen zijn in strijd met een eerlijk proces (art. 6 EVRM). 3.4 In reconventie heeft [verweerster], voor het geval de vordering van de Staat zou worden toegewezen, gevorderd dat aan die toewijzing de voorwaarde wordt verbonden dat de Staat pas overgaat tot executie van het bevel onder dwangsom nadat hij [verweerster] schriftelijk heeft bevestigd dat de afgedwongen informatie niet zal worden gebruikt als bewijs ten behoeve van boete-oplegging. 3.5 De voorzieningenrechter heeft over de eis van de Staat als volgt geoordeeld: Ad (
6. i)Ex art. 52a

(4)AWR kan bij de burgerlijke rechter nakoming onder dwangsom worden gevorderd van art. 47 AWR. Uit art. 52a

(4)AWR blijkt dat de mogelijkheid van een informatiebeschikking niet in de weg staat aan het voeren van een kort geding tot nakoming. Ad (

1. ii)HR BNB 1988/160 ging over een geval waarin de inspecteur ten processe bewijs moest leveren dat hij met dwangmiddelen trachtte te verkrijgen van de belastingplichtige. Die situatie doet zich in casu niet voor. [verweersters] standpunt heeft het onwenselijke gevolg dat een belastingplichtige aan zijn informatieverplichting zou kunnen ontkomen zo lang er maar enige zaak van hem onder de rechter is. Ad (iii) Met een blote ontkenning wordt niet voldaan aan de informatieplicht ex art. 47 AWR. Ad (
2. iv)Spoedeisend belang vloeit voldoende voort uit de toelichting van de Staat dat ieder jaar termijnen verstrijken en dat hij ook belang heeft bij informatie over de periode waarover hij niet meer kan heffen, alsmede uit ‘de aard van de vordering’. Ad (
3. v)Het meest waarschijnlijke motief voor [verweersters] ontkenning is dat zij een aanzienlijk saldo had en voordeliger uit is met schattingen dan met openheid. Dit rechtvaardigt gebruik van de bevoegdheid ex art. 47 AWR voor de jaren waarover reeds aanslagen zijn opgelegd. Ad (
4. vi)De belastingkamer van het Hof heeft geoordeeld dat [verweerster] rekeninghoudster is (geweest) bij KB-Lux. Uit het arrest op het daartegen ingestelde cassatieberoep blijkt niet dat dat oordeel onjuist zou zijn. Omdat in casu de identificatie dezelfde is als in die procedure en [verweerster] haar identificatie slechts in algemene termen betwist, gaat de voorzieningenrechter voorbij aan [verweersters] verweer dat zij geen rekeninghoudster is geweest. Ad (vii) Uit HR BNB 2008/159 volgt dat de Nederlandse rechter aan de wijze van verkrijging van de microfiches niet de gevolgen hoeft te verbinden die [verweerster] wenst. Ad (viii) Gezien met name het EHRM-arrest J.B. v Switzerland staat voldoening aan het verzoek ex art. 47 AWR niet alleen voor de gevraagde inlichtingen maar ook voor de gevraagde documenten niet los van de wil van de belastingplichtige. Die documenten zijn voor de Inspecteur niet beschikbaar en behoudens via huiszoeking ook niet tegen de wil van de belastingplichtige verkrijgbaar. De gevraagde voorziening wordt daarom toegewezen, maar met de beperking dat de gegevens en inlichtingen niet aan de oplegging van fiscale of strafrechtelijke sancties ten grondslag worden gelegd, tenzij de Hoge Raad in een op 7 juni 2013 te verwachten arrest zou oordelen dat art. 6 EVRM hieraan niet in de weg staat. 3.6 In verband met de aan de toewijzing van de gevraagde voorziening reeds verbonden beperking, heeft de voorzieningenrechter [verweersters] vordering in reconventie afgewezen. 3.7 De voorzieningenrechter heeft [verweerster] veroordeeld om binnen 30 dagen aan de informatievorderingen van de fiscus te voldoen op straffe van een dwangsom ad € 2.500 per dag(deel) met een maximum ad € 100.000. Het dictum verstaat dat de gegevens en inlichtingen alleen mogen worden gebruikt voor belastingheffing en niet aan de oplegging van fiscale of strafrechtelijke sancties ten grondslag zullen worden gelegd, tenzij de Hoge Raad in een op 7 juni 2013 te verwachten arrest anders zou oordelen. Het meer of anders gevorderde is afwezen. [verweerster] is veroordeeld in de proceskosten en het vonnis is uitvoerbaar bij voorraad verklaard. In reconventie zijn de gevraagde voorzieningen geweigerd en is [verweerster] eveneens veroordeeld in de proceskosten. 4 Het geding voor de appelrechter 4.1 Bij appeldagvaarding van 29 mei 2013 voerde [verweerster] voor het Hof Amsterdam zeven grieven aan, concluderende tot vernietiging van het vonnis van de voorzieningenrechter, afwijzing alsnog van de vorderingen van de Staat en veroordeling van de Staat in de proceskosten in beide instanties, uitvoerbaar bij voorraad. Bij pleidooi voerde [verweerster] voorts aan dat de vorderingen van de Staat niet-ontvankelijk waren. 4.2 Bij memorie van antwoord in principaal appel, tevens memorie van grieven in incidenteel appel, heeft de Staat principaal de grieven bestreden en incidenteel een grief aangevoerd, concluderende tot vernietiging van het bestreden vonnis, toewijzing van de vermeerderde vordering van de Staat, afwijzing van [verweersters] vordering en veroordeling van [verweerster] in de proceskosten in beide instanties, uitvoerbaar bij voorraad. 4.3 In het incidentele appel heeft [verweerster] geconcludeerd tot verwerping. 4.4 Het Hof heeft al [verweersters] grieven afgewezen. Ik citeer zijn overwegingen ter zake van de grieven die in cassatie nog van belang zijn. De grief (bij pleidooi aangevoerd) dat de Staat niet-ontvankelijk zou zijn omdat uit art. 52a

(4)AWR volgt dat de procedure door de Inspecteur aanhangig gemaakt had moeten worden, heeft het Hof als volgt verworpen: “3.4 (…) De inspecteur is aan te merken als een bestuursorgaan. In het burgerlijke proces kunnen echter in beginsel alleen natuurlijke personen of rechtspersonen optreden. Dit betekent dat de inspecteur in beginsel geen procesbevoegdheid heeft in een proces als het onderhavige en dat het de Staat is, van wie de inspecteur een orgaan is, die in deze procedure als procespartij moet optreden. Beoordeeld moet worden of er in dit specifieke geval aanleiding is om een uitzondering aan te nemen op dit uitgangspunt. Naar 's hofs oordeel is dat niet het geval. Het hof overweegt daartoe dat in art. 52a lid 4 AWR weliswaar gesproken wordt over de mogelijkheid voor de inspecteur om een procedure aanhangig te maken bij de burgerlijke rechter, maar uit de parlementaire geschiedenis blijkt niet dat hiermee beoogd is een specifieke (bevoegdheids)regeling te scheppen. Met het artikellid is slechts bedoeld de bestaande mogelijkheden van de Belastingdienst te bevestigen en niet om een wijziging in die mogelijkheden aan te brengen (HR 25 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:1042) (…).” 4.5 Ter zake van spoedeisend belang (grief 3) heeft het Hof overwogen: “3.11 Naar 's hofs oordeel zijn er geen concrete aanwijzingen dat [verweerster] bereid zou zijn geweest een mondelinge toelichting te geven op de door hen aangehouden rekening(

1. en)bij de KB-Luxbank. Zij heeft tot nu toe immers steeds ontkend zo'n rekening te hebben aangehouden; zoals hiervoor is overwogen, moet er in dit geding voorshands vanuit worden gegaan dat zij die rekening(
2. en)wel heeft gehad of nog steeds heeft. Onder deze omstandigheden had het geen zin haar uit te nodigen om een mondelinge toelichting te geven, zodat het niet uitnodigen niet afdoet aan het spoedeisend belang van de Staat. Ook overigens heeft de Staat het spoedeisend belang bij de onderhavige vorderingen voldoende toegelicht, waar hij heeft gesteld dat vanaf 2002 pogingen zijn ondernomen om de benodigde gegevens te verkrijgen van de enkele duizenden geïdentificeerde rekeninghouders; dat in de jaren daarna het overgrote deel daaraan heeft meegewerkt; dat uiteindelijk ongeveer vijftig 'weigeraars' zijn overgebleven, waaronder [verweerster]; dat deze thans in kort gedagvaard zijn; dat met het verloop van de tijd steeds weer aanslagtermijnen verstrijken en de bewijskracht van de 'startinformatie' uit 1994 afneemt, zodat er een belang is thans op korte termijn ook van hen de gevraagde informatie te verkrijgen. (…)” 4.6 [verweersters] vijfde grief hield in dat de Rechtbank had moeten onderzoeken of en in hoeverre het gevorderde bevel zich verdraagt met de wettelijke bewaartermijn, die nooit langer is dan tien jaar en voor fiscaal relevante documenten niet langer dan zeven jaar. Het Hof heeft deze grief als volgt verworpen: “3.15 Het hof overweegt dat de in art. 47 AWR neergelegde informatieplicht niet gebonden is aan termijnen. Dit betekent dat deze informatieplicht in beginsel ook geldt voor de ver in het verleden liggende jaren vanaf 1994. Dat daarmee termijnen worden overschreden die gelden voor de bewaarplicht van administratieplichtigen, maakt dit niet anders, ook omdat een administratieve bewaarplicht niet op één lijn te stellen is met de informatieplicht die in deze procedure aan de orde is. Denkbaar is dat het opvragen van informatie over jaren die zo ver in het verleden liggen onder omstandigheden in strijd is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. In het onderhavige geval is dat echter niet het geval, nu er in dit geding vanuit moet worden gegaan dat [verweerster] opzettelijk informatie over haar tegoeden bij de KB-Luxbank heeft achtergehouden en zij bovendien reeds vanaf 2002 geconfronteerd is met expliciete vragen naar de tegoeden bij de KB-Luxbank. 3.16 Voor zover [verweerster] zou willen betogen dat het voor haar niet meer mogelijk is om over zo ver in het verleden gelegen jaren informatie te verschaffen, overweegt het hof dat onvoldoende aannemelijk is gemaakt dat dit het geval is, mede gelet op de door de Staat in het geding gebrachte gegevens waaruit blijkt dat het onjuist is dat de KB-Luxbank nimmer informatie verstrekt over rekeningen met betrekking tot ver in het verleden gelegen jaren. Uit de door [verweerster] in het geding gebrachte correspondentie tussen de KB-Luxbank en derden komt in onvoldoende mate naar voren dat [verweerster] desgevraagd niet in staat zou zijn de gevorderde informatie te verstrekken, zeker nu niet gebleken is dát zij om informatie heeft gevraagd bij de KB-Luxbank. Uit hetgeen [verweerster] ten pleidooie heeft betoogd, volgt overigens dat ook zij er niet vanuit gaat dat de KB-Luxbank geen enkel relevant gegeven kan verstrekken. Zo voert zij onder meer aan dat de bank 'hooguit bewijzen inzake de opening en sluiting van de rekening kan verstrekken' en 'alleen het rekeningnummer als zodanig, de datum waarop de rekening is gesloten en de datum waarop documenten zijn vernietigd blijven bewaard'. (…)” 4.7 Bij grief 6 wees [verweerster] op HR BNB 1988/160 ten betoge dat het de Inspecteur niet is toegestaan om haar gedurende de loop van een fiscaal rechtsgeding buiten de rechter om via art. 47 AWR te dwingen de op de Inspecteur rustende bewijslast te verlichten. Het Hof heeft deze grief als volgt verworpen: “3.18 (…). Ook los van de lopende fiscale procedures heeft de Staat belang bij het verkrijgen van informatie over het verloop van de buitenlandse rekening(
3. en)van [verweerster]. Deze informatie zal immers kunnen worden gebruikt voor het opleggen van juiste belastingaanslagen in de jaren waarin nog geen aanslagen zijn opgelegd of nog kan worden nagevorderd, alsmede voor alle toekomstige jaren. Dit is een gerechtvaardigd belang van de Staat, nu de Belastingdienst tot nu toe belastingaanslagen heeft moeten opleggen op basis van geschatte gegevens, gelet op de weigerachtige opstelling van [verweerster]. Voor zover de Belastingdienst de te verkrijgen informatie zou willen gebruiken in lopende procedures, is het aan de belastingrechter bij wie die procedures aanhangig zijn om te beoordelen of het verkregen materiaal, mede in het licht van BNB 1988/160, kan worden meegenomen. De civiele rechter hoeft daarop thans niet vooruit te lopen, (…).” 4.8 Bij grief 7 betoogde [verweerster] dat de bevoegdheid ex art. 47 AWR niet mag worden gebruikt voor jaren waarover al (navorderings)aanslagen zijn opgelegd, nu over die jaren slechts een (opvolgende) navorderingsaanslag kan worden opgelegd als zich een nieuw feit voordoet, waarvan echter niet gebleken is. Het Hof heeft deze grief als volgt verworpen: “3.25 Zoals (…) overwogen, heeft de Staat ook belang bij het verkrijgen van informatie over het verloop van de buitenlandse rekening(
4. en)van [verweerster] voor jaren waarin nog geen belastingaanslagen zijn opgelegd alsmede voor alle toekomstige jaren. Reeds hiermee heeft de Staat voldoende belang bij zijn vorderingen. Of de Belastingdienst de te verkrijgen informatie ook kan gebruiken voor het opleggen van (nadere) navorderingsaanslagen over jaren waarvoor reeds een (navorderings)aanslag is opgelegd, dient op dat moment beoordeeld te worden door de belastingrechter bij wie een procedure aanhangig is over een dergelijke (nadere) navorderingsaanslag. De civiele rechter hoeft daarop thans niet vooruit te lopen. (…)” 4.9 Naar aanleiding van grief 6 (beroep op nemo tenetur) heeft het Hof (r.o. 3.28) in verband met art. 6 EVRM en met uw inmiddels gewezen arrest HR NJ 2013/435 een “in enige mate aangescherpt[e], althans verduidelijkt[e]” restrictie aan zijn bevel verbonden: “3.19 In verband met art. 6 EVRM overweegt het hof als volgt. (…). Inmiddels is het bedoelde arrest gewezen (HR 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:BZ3640), (…). In dit arrest heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen: “In zijn uitspraak van 17 december 1996, no. 43/1994/490/572, ECLI:NL:XX:1996:ZB6862, NJ 1997/699 (Saunders tegen Verenigd Koninkrijk), heeft het EHRM overwogen dat het verbod op gedwongen zelfincriminatie samenhangt met het zwijgrecht, hetgeen meebrengt dat dit verbod zich niet uitstrekt tot het gebruik in strafzaken van bewijsmateriaal dat weliswaar onder dwang is verkregen, maar bestaat onafhankelijk van de wil van de verdachte (hierna: wilsonafhankelijk materiaal). Uit latere rechtspraak van het EHRM blijkt niet dat het van dit uitgangspunt is teruggekomen. Dit brengt mee dat de verkrijging van wilsonafhankelijk materiaal langs de weg van een in kort geding gegeven bevel geen schending van art. 6 EVRM oplevert, ook niet als aan dat bevel een dwangsom wordt verbonden”, en: "Voor zover sprake is van bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige (hierna: wilsafhankelijk materiaal), geldt het volgende. Voorop staat dat de verkrijging van zodanig materiaal mag worden afgedwongen voor heffingsdoeleinden. Indien niet kan worden uitgesloten dat het materiaal tevens in verband met een "criminal charge " tegen de belastingplichtige zal worden gebruikt (vgl. EHRM3 mei 2001, no. 31827/96, ECLI:NL:XX:2001:AN6999, NJ 2003/354 (J.B. tegen Zwitserland)), zullen de nationale autoriteiten moeten waarborgen dat de belastingplichtige zijn recht om niet mee te werken aan zelfincriminatie effectief kan uitoefenen. Aangezien hierop gerichte regelgeving in Nederland ontbreekt, dient de rechter in de vereiste waarborgen te voorzien”. 3.20 In het onder 3.19 aangehaalde arrest is 'wilsafhankelijk materiaal' omschreven als bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige. In concrete situaties zal moeten worden bepaald of sprake is van dergelijk materiaal. 3.21 In het licht van het arrest van de derde kamer van de Hoge Raad van 27 juni 2001, nr. 35889, ECLI:NL:HR:2001:AB2314 (BNB 2002/27) - waarin onder meer werd overwogen 'dat een verklaring die de betrokkene heeft afgelegd ter voldoening aan die verplichting [hof: de verplichting ingevolge artikel 47 AWR], niet mag worden gebruikt ten behoeve van de boeteoplegging' - moet echter worden aangenomen dat hieronder in ieder geval dienen te worden begrepen de van [verweerster] gevorderde verklaringen en mondelinge toelichting. 3.22 Naar 's hofs oordeel moet voorts worden aangenomen dat de door de Staat gevorderde bescheiden, waaronder kopieën van alle afschriften van de door [verweerster] aangehouden buitenlandse bankrekeningen over de periode vanaf 1994 tot heden alsmede, indien van toepassing, bewijs van de opheffing van de bankrekening(
5. en)alsmede schriftelijk bewijs van de bestemming van het saldo dan wel de saldi na opheffing, in de gegeven omstandigheden zijn aan te merken als wilsafhankelijk materiaal. Het hof neemt hiertoe het volgende in aanmerking. Het gaat hier om bescheiden die de Staat zonder medewerking van betrokkenen niet kan verkrijgen en die de Staat onder druk van een op te leggen dwangsom van hen . beoogt te verkrijgen. De omstandigheid dat ter verkrijging van het materiaal enige actieve participatie van de betrokkenen is vereist brengt op zichzelf niet mee dat het gebruik van dat materiaal in een 'criminal charge' strijd oplevert met artikel 6 EVRM (vergelijk Hoge Raad, 21 maart 2008, nr. 43050, ECLI:NL:HR:2008:BA8179, BNB 2008/159, overweging 3.3.2). Voorts is niet elke dwangmaatregel verboden. Dit volgt onder meer uit EHRM 4 oktober 2005, nr. 6563/03 (Shannon), waarin werd overwogen: 'the Court recalls that not all coercive measures give rise to the conclusion of an unjustified interference with the right not to incriminate oneself.’ Het gebruik van onder dwang verkregen bescheiden levert echter wel strijd op met artikel 6 EVRM indien de mate van druk, de uitgeoefende dwang, dermate groot is dat het wezen van het in artikel 6 EVRM begrepen 'privilege against self-incrimination' op onaanvaardbare wijze geweld wordt aangedaan. Mede in het licht van de arresten van het EHRM van 25 februari 1993, nr. 10828/84 (Funke), 3 mei 2001, nr. 31827/96 (J.B.) en 5 april 2012, nr. 11663/04 (Chambaz), is het hof van oordeel dat gelet op de mate van druk die uitgaat van de op te leggen dwangsom, die in het onderhavige geval als substantieel is te kwalificeren, zich in dezen een situatie voordoet waarbij het gebruik van de bescheiden als bewijs tegen [[verweerster]; PJW] ten behoeve van bestuurlijke boeteoplegging of strafvervolging in strijd zou komen met artikel 6 EVRM. 3.23 Het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat alle informatie die in dit geding door [verweerster] moet worden verstrekt, als wilsafhankelijk materiaal moet worden beschouwd, in de zin van HR 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ3640. Dit betekent dat het hof aan het gebruik van deze gegevens een restrictie zal verbinden als nader in het dictum te bepalen.” 4.10 De Staat eiste incidenteel in hoger beroep een hogere dwangsom per dag en een hoger maximum. Het Hof heeft die vordering ter zake van de maximering toegewezen. Hij heeft het dwangsomplafond verhoogd van € 100.000 naar € 500.000. 4.11 Het Hof heeft daarom het principale appel verworpen en het incidentele appel toegewezen, het vonnis van de voorzieningenrechter vernietigd voor zover betreft de eis van de Staat; hij heeft [verweerster] veroordeeld binnen 30 dagen (
6. i)te verklaren welke buitenlandse rekeningen zij na 31 januari 1994 bij KB-Lux en bij eventuele andere buitenlandse banken heeft aangehouden dan wel aanhoudt, (
7. ii)opgaaf te doen van die buitenlandse bankrekeningen, (iii) bescheiden te verstrekken over haar buitenlandse bankrekeningen en binnen een door de Inspecteur te bepalen termijn (
8. iv)een mondelinge toelichting op die gegevens te geven, op straffe van een dwangsom ad € 2.500 per dag tot een maximum ad € 500.000. Het Hof heeft voorts bepaald dat de Staat, in het bijzonder maar niet uitsluitend de Belastingdienst, de gegevens en inlichtingen alleen mag gebruiken voor de belastingheffing. Het Hof heeft [verweerster] veroordeeld in de kosten van het geding. Het meer of anders gevorderde is afgewezen. Het arrest is uitvoerbaar bij voorraad. 5Het geding in cassatie 5.1 Beide partijen hebben cassatieberoep ingesteld. Zij hebben elkaars cassatieberoepen bij respectievelijke conclusies van antwoord tegengesproken. De Staat heeft zijn beroep schriftelijk doen toelichten en daarbij verweer gevoerd tegen [verweersters] beroep; [verweerster] heeft zich bij schriftelijke toelichting verweerd tegen de cassatiedagvaarding van de Staat en heeft voorts in de zaak met nr. 14/02693 gerepliceerd en in hetzelfde geschrift gedupliceerd in de zaak met nr. 14/02421. 5.2 De Staat stelt één middel voor: het Hof heeft het recht geschonden en/of zijn motiveringsplicht verzaakt door te overwegen zoals vermeld in r.o. 3.21, 3.22 en 3.23 (zie 4.9 hierboven) en op grond daarvan te beslissen. Blijkens de toelichting in zijn dagvaarding en in zijn schriftelijke toelichting ziet de Staat vier gebreken, die ik als volgt samenvat: (
9. i)het Hof had moeten volstaan met een voorwaardelijke gebruiksrestrictie: voor zover het bevel leidt tot verstrekking van materiaal dat afhangt van de wil van de gevorderde, zal het slechts kunnen worden gebruikt ten behoeve van de belastingheffing (HR NJ 2013/559). Hij had niet zelf een oordeel moeten geven over de wils(on)afhankelijkheid van het gevorderde; daarover gaat de rechter die over de beboeting of bestraffing gaat; (
10. ii)bescheiden zijn wilsonafhankelijk materiaal, ook als zij onder druk van een dwangsom worden verkregen. Niet van belang, althans niet doorslaggevend is dat de Staat die bescheiden niet zonder medewerking van de belastingplichtige kan verkrijgen. Het gaat erom of het bestaan van de bescheiden van diens wil afhankelijk is. In geen geval had het Hof de restrictie mogen betrekken op de veroordeling van [verweerster] tot het verstrekken van bankafschriften. In de zaak Choudhary stelt het EHRM een verklaring in een (wél voor punitieve doeleinden bruikbaar) onrechtmatig afgetapt telefoongesprek immers gelijk met “a pre-existing document or a bodily sample, to which the right not to incriminatie oneself does not extend.” Evenmin van belang, althans niet doorslaggevend is dat de Staat de bescheiden beoogt te verkrijgen onder druk van een dwangsom, die immers niet uitsluit dat zij onafhankelijk van die wil bestaan. De mate van uitgeoefende druk is niet relevant, althans die druk is niet zodanig dat het gevorderde daarmee wilsafhankelijk zou worden. Het gaat niet om bestraffing of beboeting van het niet-verstrekken van informatie. De dwangsom levert evenmin als gijzeling (zie HR NJ 2014/70) met art. 6 EVRM strijdige druk op; (iii) Ook als de dwangsomdruk substantieel is, is punitief gebruik van de gevorderde bescheiden daarmee nog niet in strijd met art. 6 EVRM. Het verbod op gedwongen zelf-incriminatie hangt samen met het zwijgrecht, dat niet aangetast wordt door druk om reeds bestaande bescheiden over te leggen, zodat die bescheiden ook voor punitieve doeleinden gebruikt kunnen worden. Deze in HR NJ 2013/435 gegeven regel kan niet omzeild worden door bestaande bescheiden als wilsafhankelijk aan te merken. [verweersters] zaak onderscheidt zich van Funke, J.B. en Chambaz omdat er in die zaken sprake was van een ‘determination of a criminal charge’ (zie HR BNB 2004/225). Het Hof heeft onvoldoende gemotiveerd dat de dwangsomdruk zo groot zou zijn dat het verbod op zelfincriminatie zou zijn geschonden; (
11. iv)de door het hof aan de toewijzing verbonden clausulering bouwt voor op de oordelen die hierboven zijn bestreden zodat ook die clausulering ondeugdelijk is. 5.3 [verweerster] weerspreekt dit bij schriftelijke toelichting en dupliek als volgt: (ad
12. i)dat de voorzieningenrechter niet over de wilsafhankelijkheid van het materiaal zou gaan, berust op onjuiste lezing van HR NJ 2013/435 en HR NJ 2013/559. Die arresten houden slechts in dat de bepaling van de gevolgen van schending van de gebruiksrestrictie aan de straf/boeterechter toekomt. Zij houden niet in dat uitsluitend de straf/boeterechter gaat over de wils(on)afhankelijkheid van het gevorderde. Bovendien handelt de fiscus onrechtmatig als hij in strijd met de gebruiksrestrictie wilsafhankelijk materiaal toch voor punitieve doeleinden gebruikt, zodat de belastingplichtige alsdan civielrechtelijk schade-vergoeding kan eisen; mede daarom is het aan de civiele voorzieningenrechter om over de wils(on)afhankelijkheid te oordelen. Doet hij dat, dan wordt de straf/boeterechter geenszins belemmert te oordelen over de gevolgen van gebruik in strijd met de gebruiksrestrictie. (ad
13. ii)De Staat stelt terecht dat voor de vraag of materiaal wilsafhankelijk is, op zichzelf niet van belang is of de Staat het zonder medewerking van de belastingplichtige kan verkrijgen. Dat het materiaal onder dwangsomdruk wordt verkregen, is op zichzelf evenmin doorslaggevend. Maar de Staat heeft geen belang bij het onderdeel omdat voor de vraag of inbreuk wordt gemaakt op ‘the right not to incriminate oneself’ wél van belang is de aard en mate van de dwang, óók als het gaat om wilsonafhankelijk materiaal (HR BNB 2008/159). In Choudhary stond vast dat géén dwang was uitgeoefend; dáárom was de telefoontap bruikbaar en vergelijkbaar met ‘pre-existing’ materiaal dat de autoriteiten kunnen verkrijgen zónder de verdachte te dwingen. Het Hof heeft terecht geoordeeld dat gebruik van het bewijs voor bestuurlijke beboeting of strafvervolging in strijd met art. 6 EVRM zou komen, gezien de aard en de mate van dwang die uitgaat van een dwangsom ad maximaal € 500.000. (ad iii) De verkrijging van wilsonafhankelijk materiaal via een in een kort geding gegeven bevel kan schending van art. 6 EVRM opleveren. Een dwangsom is weliswaar van financiële aard, maar kan door diens hoogte ook het levenspatroon van de veroordeelde bepalen. Gelet op die hoogte kon het Hof tot het oordeel komen dat art. 6 EVRM was geschonden. Het effect van een dwangsom is vergelijkbaar met dat van een geldboete. Dat nog geen sprake is van een ‘determination of a criminal charge’ is niet van belang; het gaat erom dat het materiaal niet mag worden gebruikt in een toekomstige strafvervolging. HR BNB 2004/225 was zuiver bestuursrechtelijk en ging niet over een dwangsom. (ad
14. iv)(ook) de voortbouwklacht is gelet op het voorgaande ongegrond. 5.4 [verweerster] stelt zes middelen voor, elk met toelichting, die ik als volgt samenvat: 5.5 Middel 1 richt zich tegen ’s Hofs r.o. 3.2–3.4. De Staat had niet-ontvankelijk verklaard moeten worden omdat de procedure aanhangig gemaakt had moeten worden door de Inspecteur. Art. 52a

(4)AWR bepaalt dat de inspecteur een procedure bij de burgerlijke rechter aanhangig kan maken tot nakoming van AWR-verplichtingen op straffe van een dwangsom. Ook de wetsgeschiedenis spreekt van de inspecteur. Hier geldt dus een uitzondering op de regel in het burgerlijk procesrecht dat alleen (rechts)personen procesbevoegdheid hebben. 5.6 Middel 2 richt zich tegen r.o. 3.

1. Het Hof gaat er ten onrechte aan voorbij dat een dwangsom slechts dan voldoende prikkel tot informatieverstrekking kan zijn als [verweerster] nog in staat zou zijn om haar te verstrekken. Een dwangsom kan dat doel echter niet bereiken omdat [verweerster] de bescheiden niet onder zich heeft en opvragen bij KB-Lux geen zin heeft gezien de bewaartermijn van 10 jaar. Een schuldenaar kan niet worden veroordeeld tot het onmogelijke, ook niet als hij zichzelf in die onmogelijkheid heeft gebracht. 5.7 Middel 3 bestrijdt r.o. 3.
2. Het Hof heeft ten onrechte een spoedeisend belang van de Staat aangenomen. Niet begrijpelijk is de motivering dat de bewijskracht van informatie uit 1994 opeens zozeer verminderd zou zijn dat de Staat om die reden een spoedeisend belang zou hebben. Bovendien is dat oordeel in strijd met ECLI:NL:HR:2013:63, waaruit blijkt dat de bewijskracht niet afneemt maar gelijk blijft. 5.8 Middel 4 bestrijdt ’s Hofs r.o. 3.14–3.16 inhoudende dat grief 5 zou falen. De voor administratieplichtigen geldende bewaartermijn van 7 jaar voor documenten is verstreken en voor niet-administratieplichten geldt geen administratie- of bewaarplicht. Het Hof heeft ten onrechte niet onderzocht of particulieren verplicht kunnen worden om bescheiden te produceren vanaf 1994, terwijl dat van administratieplichtigen niet gevraagd kan worden. 5.9 Middel 5 bestrijdt r.o. 3.18: het Hof heeft ten onrechte bij implicatie geoordeeld dat de Inspecteur, ondanks het reeds onder de rechter zijn van rechtsgedingen tussen [verweerster] en de Inspecteur, zijn controlebevoegdheden ex art. 47 AWR nog steeds jegens [verweerster] kan uitoefenen. Uit HR BNB 1988/160 blijkt het tegendeel. Zou de fiscus tijdens lopende procedures zijn zeer ingrijpende dwangmiddelen kunnen blijven gebruiken voor jaren of aanslagen die nog niet onder de rechter zijn, dan zou dat tot het ongewenste resultaat leiden dat de grondslag van aanslagen die reeds voorwerp zijn van een procedure anders is dan voor aanslagen die nog niet opgelegd zijn of nog niet in rechte bestreden worden. 5.10 Ook middel 6 bestrijdt ’s Hofs r.o. 3.18 inhoudende dat voor zover de Inspecteur de verkregen informatie in lopende procedures zou willen gebruiken, het aan de belastingrechter is bij wie de procedures aanhangig zijn om te beoordelen of het verkregen materiaal mede in het licht van HR BNB 1988/160 kan worden gebruikt, zodat de civiele rechter daarop niet vooruit hoeft te lopen anders dan door de gebruiksrestrictie te formuleren die voortvloeit uit art. 6 EVRM. Het Hof heeft dus aangenomen dat het wel degelijk bevoegd was te beoordelen of het verkregen materiaal gebruikt mag worden in een lopende procedure; hij wilde immers niet op die beslissing vooruit lopen. Hij heeft ten onrechte geweigerd een inhoudelijke beslissing te geven. 5.11 De Staat weerspreekt het beroep van [verweerster] bij schriftelijke toelichting als volgt: (i) De inspecteur heeft geen eigen procesbevoegdheid in civiele zaken; dat heeft alleen de Staat als rechtspersoon, tenzij de wet expliciet bepaalt dat een functionaris of orgaan van de Staat eigen procesbevoegdheid heeft (zoals de Ontvanger). Art. 52a AWR bepaalt dat niet. Als de inspecteur de civielrechtelijke weg wil bewandelen, treedt de Staat op als eiser. Nu de wetgever de mogelijkheden die de civiele procedure “de Belastingdienst” op dit punt biedt, niet wilde wijzigen, is het nog steeds de Staat die procedeert. (ii) In cassatie staat niet vast dat [verweerster] niet aan het bevel kan voldoen. De hoofdveroordeling hoeft niet af te stuiten op de enkele mogelijkheid dat de veroordeelde niet in staat zal blijken na te komen. Het verbinden van een dwangsom aan de hoofdveroordeling, berust op een discretionaire bevoegdheid van de rechter. In een eventueel executiegeschil zal de Staat in geval van betwisting aannemelijk moeten maken dat de belastingplichtige daadwerkelijk het van hem verlangde materiaal kon verschaffen. (iii) Bewijskrachtvermindering is maar één van de omstandigheden die het Hof heeft meegewogen bij zijn feitelijke oordeel dat de Staat spoedeisend belang heeft. Dat oordeel is niet onbegrijpelijk. Aan de spoedeisendheid doet niet af dat pas in 2013 de weg naar de civiele rechter is ingeslagen, nu het KB-Lux-project enkele duizenden belastingplichtigen omvatte en het bij de aanvang ervan niet haalbaar was om alle onwillige belastingplichtigen met een civiel kort geding tot meewerken te verplichten. Het Hof heeft ook niet geoordeeld dat in 2002 geen spoedeisend belang bestond, maar alleen dat het er in 2013 (nog) was. In ECLI:NL:HR:2013:63 ging het over afnemende bewijskracht voor een boete, hier gaat het om informatie ten behoeve van de heffing. Het is niet wenselijk dat de heffing op slechts schattingen blijft berusten. De Staat wil het KB-Lux-project kunnen afsluiten. (iv) De informeringsplicht ex art. 47 AWR is niet gebonden aan termijnen. Het Hof heeft wel degelijk onderzocht of van [verweerster] informatie kon worden gevraagd. Voor zover het middel is gericht tegen r.o. 3.16, voldoet het niet aan de in art. 407

(2)Rv gestelde eisen, omdat het niet duidelijk maakt waarom deze overweging onjuist, onvoldoende gemotiveerd dan wel onbegrijpelijk zou zijn. (

1. v)Het Hof heeft terecht geoordeeld dat de Staat ook los van de lopende procedures belang heeft bij de informatie. Dat de grondslag van opgelegde aanslagen die onder de rechter zijn af kan gaan wijken van die van nog op te leggen aanslagen staat daaraan niet in de weg. [verweersters] standpunt zou leiden tot het onwenselijke gevolg dat een belastingplichtige onder zijn verplichtingen uit zou kunnen komen door beroep in te stellen. (
2. vi)Of en in hoeverre de via dit kort geding verkregen informatie gebruikt kan worden als bewijs in lopende fiscale procedures, is aan de belastingrechter die over de goede procesorde in die procedures gaat, niet aan de voorzieningenrechter. 5.12 Bij repliek reageert [verweerster] als volgt op de schriftelijke toelichting van de Staat: (
3. i)Art. 52a

(4)AWR is wel degelijk een afwijking van de algemene regel dat in civiele zaken de Staat procesbevoegd is. (

1. ii)Dat de dwangsomopleggingsbevoegdheid discretionair is, betekent niet dat in cassatie niet wordt getoetst of de voorzieningenrechter bij de uitoefening ervan is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Als de gedaagde stelt dat hij niet (geheel) aan de hoofdveroordeling kan voldoen, dient dat meteen te worden onderzocht en niet pas in een executiegeschil. Het Hof heeft niet vastgesteld dat [verweerster] in staat was alle bankafschriften vanaf 1994 tot heden te verstrekken. Ook als de schuldenaar zelf de onmogelijkheid van nakoming heeft veroorzaakt, kan een dwangsom geen prikkel tot nakoming meer opleveren. (iii) Uit de uitspraak van het Hof blijkt niet welke andere omstandigheden dan afnemende bewijskracht zijn meegewogen bij het oordeel dat spoedeisend belang bestaat. (
2. iv)Het Hof legt niet uit waarom van niet-administratieplichtigen zoals [verweerster] zonder temporele restrictie gegevensverstrekking kan worden verlangd, terwijl van administratie-plichtigen geen gegevens buiten de wettelijke bewaartermijnen kunnen worden gevorderd. (
3. v)Het Hof heeft niet gemotiveerd dat het bezwaar dat [verweerster] zich door beroeps-procedures zou kunnen onttrekken aan informatieverplichtingen zwaarder zou wegen dan het bezwaar dat de grondslagen van vergelijkbare belastingaanslagen uiteen gaan lopen. (
4. vi)[verweerster] persisteert bij haar klacht dat het Hof zich kennelijk bevoegd acht een oordeel te geven over het gebruik van het gevorderde materiaal in lopende procedures, maar dat ongemotiveerd heeft nagelaten. 6Welk bewijsmateriaal is wils(on)afhankelijk? (middel van de Staat) 6.1 Het middel van de Staat noopt tot beantwoording van twee vragen: (
5. i)welke informatie – die door de fiscus van een verdachte/belastingplichtige wordt gevorderd en die deze niet wil geven omdat hij niet kan uitsluiten dat zij (ook) punitief tegen hem gebruikt zal worden – valt onder de nemo tenetur-waarborg (is wilsafhankelijk) en kan dus alleen van hem afgedwongen worden voor heffingsdoeleinden als er garanties zijn dat zij niet ook gebruikt wordt voor punitieve doeleinden? Deze vraag is eveneens aan de orde in de bij u aanhangige zaak met nr. 13/05136 waarin heden geconcludeerd wordt door mijn ambtgenoot Langemeijer, en ook in de bij uw derde kamer aanhangige zaak met nr. 14/00584 waarin heden mijn ambtgenoot Niessen concludeert. (
6. ii)op welk moment (door welke rechter) wordt die ex art. 6 EVRM vereiste garantie gegeven nu de wetgever heeft nagelaten er in te voorzien? Oordeelt de dwang(som)rechter over de wils(on)afhankelijkheid en daarmee over de (on)bruikbaarheid voor punitieve doeleinden en geeft hij dus meteen de vereiste garantie, of wordt de vraag welke opgeëiste informatie onder de nemo tenetur waarborg valt in het midden gelaten tot de (veel) latere (eventuele) zitting van de boete/strafrechter (of gaat de laatste alleen over de gevolgen van punitief gebruik in strijd met de door de dwangsomrechter al bepaalde gebruiksrestrictie)? 6.2 De vraag wat wilsafhankelijk materiaal is, heb ik besproken in de conclusie voor HR NJ 2013/435. Mijns inziens laten de EHRM-arresten in de zaken J.B. v Switzerland, Chambaz c. Suisse, Marttinen en Choudhary v UK geen andere conclusie toe dan dat de nemo tenetur-waarborg niet beperkt is tot een verklaringsvrijheid onder verhoor, maar een waarborg inhoudt tegen het gebruik van methods of coercion or oppression in defiance of the will of the accused óók waar het gaat om afdwingen van mogelijk belastende documenten of ander pre-existing bewijsmateriaal. Die conclusie heb ik samengevat in mijn conclusie voor HR NJ 2013/559. Ik volsta hieronder met die samenvatting en enige aanvullingen daarop. Ik verwijs voor uitvoeriger uiteenzettingen, met name voor een geannoteerd chronologisch overzicht van de relevante EHRM-jurisprudentie, naar de eerstgenoemde conclusie. “10.23 Ik leid uit de Straatsburgse rechtspraak het volgende af: er bestaat geen grondrechtelijk bezwaar tegen bestraffing van het niet-nakomen van normale fiscale verplichtingen, inclusief plichten tot medewerking aan verkrijging van bewijsmateriaal ten behoeve van de belastingheffing. Als echter sprake is van een criminal charge, en ook als dat (nog) niet het geval is maar de betrokkene niet kan uitsluiten dat de van hem in de toezichtsfeer onder dwang gevorderde informatie ook strafvorderlijk tegen hem gebruikt zal worden, dan kan hij niet zonder schending van art. 6 EVRM bestraft of met straf of boete bedreigd worden voor niet-verklaren of niet-overhandigen van testimonial or communicative evidence, waaronder begrepen bestaande documenten waarop de autoriteiten zonder zijn actieve medewerking echter niet de hand kunnen leggen, tenzij (
7. i)het gaat om boeten of druk waarvan in de gegeven omstandigheden niemand wakker hoeft te liggen of (
8. ii)er procedurele waarborgen bestaan dat de in de toezichtsfeer afgedwongen verklaringen of documenten niet strafvorderlijk gebruikt zullen worden. Gaat het om passieve medewerking aan (dulden van; ondergaan van) dwangmiddeluitoefening tot verkrijging van non-testimonial physical evidence - zoals een doorzoeking of inbeslagneming - dan is geen sprake van coercion or oppression in defiance of the will of the accused en rijst dus geen nemo tenetur-kwestie, tenzij dat passief doen ondergaan van dwangmiddelen ontaardt in inhuman and degrading treatment. 10.24 Van de eisers tot cassatie wordt door de Inspecteur onder antwoordplicht met strafbedreiging (boeten) en dwangsomdreiging testimonial evidence geëist. Uit de arresten J.B. v. Switzerland en Chambaz c. Suisse lijkt duidelijk te volgen dat het EHRM met het buiten het nemo tenetur-beginsel plaatsen van bewijsmateriaal 'that has an existence independent of the will of the accused' (Saunders-materiaal) niet bedoelde dat aan een belastingplichtige/potentieel verdachte een substantiële dwangsom of boete opgelegd mag worden wegens niet-overlegging van reeds bestaande en waarschijnlijk belastende documenten waarvan de vervolgende instanties echter zonder zijn medewerking geen kennis kunnen nemen. Eisers' geval lijkt onvoldoende te verschillen van die van J.B. en Chambaz, in wier gevallen het EHRM oordeelde dat de gevorderde (bank)documenten géén 'Saunders-materiaal' waren. De eisers kunnen voorts geenszins uitsluiten dat tegen hen een criminal charge zal worden ingesteld, nu de Inspecteur hen immers al substantiële vergrijpboeten had opgelegd toen van hen de litigieuze medewerking werd gevorderd. Een dwangsom van € 2.000 per dag(deel) met een plafond van € 300.000 ten slotte is niet moderate in de zin van de rechtspraak van het EHRM; een gevangenisstraf van maximaal vier (of zes) jaar en een geldboete (art. 69 AWR) zijn dat overigens evenmin. 10.25 Het beweerdelijke karakter van de dwangsom (reparatoir, retributief, punitief, aanmoediging, of nog anders) acht ik niet relevant, nu het duidelijk is, gezien alleen al de benaming ervan, dat de dwangsom tot doel en effect heeft dat 'in defiance of the will of the accused'/'au mépris de la volonté de l'accusé' van hem medewerking wordt afgedwongen die hij niet wil geven en dat de litigieuze zeer substantiële dwangsom dus een 'method of coercion or oppression' is. 10.26 De Nederlandse wetgeving voorziet niet in de procedurele waarborgen tegen punitief gebruik van afgedwongen bewijsmateriaal waartoe de Straatsburgse rechtspraak wél noopt als men wil voorkomen dat een verdachte belastingplichtige ongestraft medewerking aan de belastingheffing kan weigeren waar een onverdachte belastingplichtige dat niet kan. Zolang de wet geen dergelijke waarborgen biedt, zullen zij van de rechter moeten komen. 10.27 Ik heb u daarom in de aanhangige zaak 12/01880 in overweging gegeven het beroep in cassatie van de belastingplichtige weliswaar te verwerpen, maar - rechtstreeks op basis van art. 6 EVRM - te verstaan dat de onder druk van de dwangsom door hem aan de Inspecteur te verstrekken informatie niet gebruikt kan worden voor punitieve doeleinden. Ik meen dat de boeterechter en de strafrechter - eveneens op grond van art. 6 EVRM, alsmede de rechtszekerheids- en vertrouwensbeginselen - aan die beslissing gebonden zijn. Tot dezelfde conclusie kom ik ook in de thans te beoordelen zaak. 10.28 Ik vul die conclusie aan met nog een Straatsburgse vindplaats. Eén van de vragen waarover de Nederlandse rechtspraak wisselend is, maar waarover mijns inziens de Straatsburgse jurisprudentie duidelijk is, is de vraag of bestaande documenten waarop de fiscus echter niet de hand kan leggen zonder afgedwongen medewerking van de verdachte/belastingplichtige/beboete, Saunders-materiaal zijn dat niet onder de nemo tenetur-bescherming valt. Ik vul het in conclusie 12/01880 op dat punt gegeven EHRM-jurisprudentie-overzicht aan met de zaak Choudhary v. UK, waaruit mijns inziens opnieuw blijkt, net als uit de in dat overzicht opgenomen arresten, met name die in de zaken J.B. v. Switzerland, Marttinen v. Finland en Chambaz c. Suisse, dat een 'pre-existing document' géén Saunders-materiaal is als de vervolgende instanties er zonder de (afgedwongen) medewerking van de verdachte geen kennis van kunnen nemen. De zaak Choudhary betrof onder meer een klacht over de toelating tot het bewijs (van drugshandel) van een verslag van een telefoongesprek dat onrechtmatig getapt zou zijn. De (niet-ontvankelijkheids)beslissing en de overwegingen daarvoor zijn hier niet relevant, maar het EHRM verwees in het voorbijgaan wel als voorbeeld naar 'a pre-existing document or a bodily sample to which the right not to incriminate oneself does not extend': "The Court considers it significant that, at the time of his telephone conversation with GB, the applicant was unaware that the call was being intercepted by the police. The allegedly incriminating statements made by him in the course of this conversation, were, therefore, made freely, and not as a result of any coercion or compulsion applied to the applicant by the State authorities. For this reason, the record of the conversation is akin to a pre-existing document or a bodily sample, to which the right not to incriminate oneself does not extend. While the applicant claims that he was tricked by GB into making the statements in question, this allegation is not sufficient in itself to necessitate the exclusion of the record, since it would have been open to the applicant to put this argument to the jury, who were required to assess the reliability and probative value of the recorded conversation together with all the other evidence presented in the case." Ik meen dat ook uit deze overweging blijkt dat het EHRM 'pre-existing documents' (en tapverslagen en 'bodily samples', etc.) alleen dan uitsluit van de bescherming van de nemo tenetur regel als zij worden verkregen (curs. PJW) 'not as a result of any coercion or compulsion applied to the applicant by the State authorities,' dus als de autoriteiten er zonder afgedwongen actieve medewerking de hand op kunnen leggen, bijvoorbeeld door een doorzoeking, inbeslagneming bij derden, hacken of fouilleren.” 6.3 In Choudhary stond dus vast dat diens telefonische verklaringen ‘were made freely’, zonder welke dwang van overheidswege ook. De autoriteiten oefenden slechts een bevoegdheid uit (tappen) die volstrekt los van de wil van de verdachte kon worden toegepast (er was zelfs geen duldplicht aan de orde, zoals bij afname van ‘bodily samples’ of fouillering). Het stond Choudhary geheel vrij om niet te telefoneren of om het niet over strafbare feiten te hebben; een volstrekt andere positie dus dan die van Funke, J.B., Chambaz en Marttinen (en [verweerster]), op wie de autoriteiten juist (zware) druk uitoefenden, door middel van bestuurlijke boeten, (dreiging van) strafvervolging (ik merk op dat het ook in Nederland strafbaar is om niet mee te werken: zie de artt. 68 en 69 AWR: vier jaar gevangenis), omkering en verzwaring van de bewijslast en/of een hoge dwangsom, om informatie af te dwingen die zij niet wilden geven. Het beroep van de Staat op Choudhary berust dus mijns inziens op verkeerde lezing van dat arrest. 6.4 Ik herhaal dat het in casu, net als in de vergelijkbare fiscale zaken J.B. v Switzerland en Chambaz c. Suisse, gaat om bankafschriften en opgave van (het verloop van) rekeningsaldi en (herkomst van) vermogen: in J.B. ging het om fiscaal relevante ‘documents’, en in Chambaz ging het “particulièrement” om “documents” betreffende “ses comptes auprès de la Banque S.” In beide zaken oordeelde het EHRM dat die bescheiden/gegevens niet onder de uitzondering voor wilsonafhankelijk materiaal vielen, maar onder de nemo tenetur-waarborg tegen coercion or oppression ter zake van wilsafhankelijk materiaal (zie expliciet J.B., r.o. 68: “the present case does not involve material (…) which (…) had an existence independent of the person concerned” (curs. PJW)). Anders dan de Staat stelt, was de procedure waarbinnen de informatie onder dreiging van administratieve boete werd gevorderd in beide zaken niet gericht op bestraffing, maar op belastingheffing. J.B. en Chambaz konden echter niet uitsluiten (could not exclude, ne pouvait exclure) dat door hen onder druk van (meer) administratieve boeten geproduceerde bankbescheiden ook gebruikt zouden worden in een boete- of strafprocedure tegen hen wegens onjuiste aangiften. 6.5 Dat de door de fiscus onder dwang gevorderde documenten al bestonden (‘pre-existing documents’; zie het citaat uit Choudhary in 6.2 hierboven), is dus niet bepalend voor de vraag naar wils(on)afhankelijkheid. Als niet uitgesloten kan worden dat de onder dwang gevorderde documenten mede voor een criminal charge gebruikt zullen worden, is het de autoriteiten niet toegestaan door methods of coercion or oppression in defiance of the will of the accused te dwingen tot meewerken, tenzij garanties bestaan dat de afgedwongen documenten alleen voor heffingsdoeleinden gebruikt zullen worden. Kan of wil de Staat de documenten niet achterhalen zónder coercion or oppression in defiance of the will van de belastingplichtige die niet kan uitsluiten dat zij ook punitief tegen hem gebruikt zullen worden, dan gaat het om wilsafhankelijk materiaal, pre-existing of niet, en moet – volgens het EHRM liefst wettelijk – gewaarborgd zijn dat zij niet voor punitieve doelen worden gebruikt. 6.6 Zouden reeds bestaande documenten, zoals bankafschriften, per definitie niet wilsafhankelijk zijn, zoals de Staat in casu stelt, dan zou art. 6 EVRM zich niet verzetten tegen strafvervolging op basis van documenten, afgedwongen door middel van welke dwang ook, zoals het aanschroeven van de wurgpaal; de waarborg tegen zelfincriminatie zou dan mijns inziens niets voorstellen. Ik merk op dat documenten bewijsrechtelijk dodelijker kunnen zijn dan verklaringen. Verklaringen, waarvoor nemo tenetur zeker geldt, kunnen later nog genuanceerd, tegengesproken of ingetrokken worden. Het tegen de wil van de betrokkene afdwingen van diens actieve productie van bestaande bewijskrachtige documenten of gegevensdragers waar de vervolgingsgezinde autoriteiten niet op andere wijze aan kunnen of willen komen, kan dus een grotere inbreuk op nemo tenetur zijn dan het afdwingen van verklaringen. Eén microfiche-regel kan al veroordelend bewijs zijn, zoals genoegzaam blijkt uit de door de belastingrechter aangenomen bewijskracht van het litigieuze microfiche. 6.7 Ook u lijkt die opvatting toegedaan. Uw recente arrest HR NJ 2014/70 (zie 7.10 hieronder) betrof een verdachte failliet die door (dreiging met) gijzeling verplicht werd ‘inlichtingen’ (Rechtbank: ‘mondelinge en schriftelijke informatie’) aan de curator te geven die ook konden bijdragen aan bewijs van bankbreuk waarvan de curator aangifte wilde doen bij het OM. U achtte zonder beperking al het door de curator gevorderde wilsafhankelijk en verbond aan uw afwijzing van het verzoek tot ontslag uit verzekerde bewaring de restrictie dat (alle) door de betrokkene te verstrekken inlichtingen uitsluitend zouden worden gebruikt voor de boedelafwikkeling. Hoewel uit het arrest niet duidelijk wordt wat de curator precies van de verdachte/failliet vorderde, lijkt dit oordeel in te houden dat ook documentaire zelfbeschuldiging als gevolg van gijzeling(sdreiging) alleen gebruikt kan worden voor de boedelafwikkeling. In elk geval blijkt uit dit arrest dat de dwang(som)rechter de rechter is die beslist over de wils(on)afhankelijkheid en daarmee over de (on)bruikbaarheid voor andere – punitieve – doeleinden dan boedelafwikkeling of belastingheffing. 6.8 Ook de literatuur meent vrij eenstemmig dat ook documenten wilsafhankelijk materiaal kunnen zijn, nl. als de fiscus er niet de hand op kan leggen zonder afgedwongen medewerking van de verdachte/belastingplichtige. Zie 7.5 t/m 7.8 en 7.14 hieronder. Uw strafkamer heeft die opvatting overigens (nog) niet aanvaard. Wortel merkt op dat hoewel “naar de maatstaven van het EHRM (…) het gevorderde materiaal als zodanig [als wilsafhankelijk; PJW] (moet) worden beschouwd indien vast staat dat de vorderende autoriteit het niet op andere wijze in handen zou kunnen krijgen” uw strafkamer de waarborg tegen gedwongen zelfbeschuldiging tot nu toe heeft beperkt tot al dan niet in een document vervatte verklaringen van de verdachte: “(…) uiteindelijk zal bepaald moeten worden of door gebruik van het overgedragen bewijsmateriaal tekort wordt gedaan aan het recht op een eerlijk proces. Dat oordeel kan pas worden geveld, na afweging van alle omstandigheden van het geval, indien de gegrondheid van een ‘criminal charge’ aan de orde is. Dat zal ook het moment zijn waarop in concreto kan worden vastgesteld in hoeverre het om ‘wilsafhankelijk’ materiaal gaat. Naar de maatstaven van het EHRM moet het gevorderde materiaal als zodanig worden beschouwd indien vast staat dat de vorderende autoriteit het niet op andere wijze in handen zou kunnen krijgen. Die situatie zal zich, gelet op de politieke impopulariteit van het bankgeheim en de uitbreiding van internationale rechtshulp steeds minder vaak voordoen, maar in de annotatie bij BNB 2014/101 is de vraag opgeworpen of er na een vordering van de belastingdienst nog sprake kan zijn van ‘wilsonafhankelijk’ materiaal omdat ook het toegeven aan de met die vordering gepaard gaande dwangmiddelen als een wilsbesluit van de betrokkene kan worden beschouwd. Het staat te bezien hoe de strafrechter en de belastingrechter hierover zullen oordelen. Tot dusverre gaf de jurisprudentie van de strafkamer van de Hoge Raad geen aanleiding te veronderstellen dat het overgelegde materiaal reeds door de (mate van) uitgeoefende dwang als ‘wilsafhankelijk’ moet worden beschouwd. Zich richtend op het Straatsburgse uitgangspunt dat het recht van een verdachte zichzelf niet te belasten is “primarily concerned with respecting the will of an accused person to remain silent”, heeft de strafkamer van de Hoge Raad de bescherming tegen zelfincriminatie tot nu toe steeds beperkt tot “al dan niet in een document vervatte” verklaringen van de verdachte. 6.9 Ik merk op dat deze door uw derde kamer aangehaalde formulering (“primarily concerned with respecting the will of an accused person to remain silent”) stamt uit het Saunders-arrest waarop het EHRM volgens uw derde kamer niet teruggekomen is. Dat arrest ging over strafvorderlijk (jury-)gebruik van verklaringen verkregen onder administratieve antwoordplicht met strafsanctie; niet over afgedwongen productie van bankafschriften, en het stamt van vóór J.B., Chambaz en Marttinen. Het EHRM formuleert zijn uitgangspunt in Marttinen inmiddels als volgt (curs. PJW): “60. The Court reiterates its case-law on the use of coercion to obtain information: although not specifically mentioned in Article 6 of the Convention, the rights relied on by the applicant, the right to silence and the right not to incriminate oneself, are generally recognised international standards which lie at the heart of the notion of a fair procedure under Article 6. Their rationale lies, inter alia, in the protection of the accused against improper compulsion by the authorities, thereby contributing to the avoidance of miscarriages of justice and to the fulfilment of the aims of Article 6. The right not to incriminate oneself, in particular, presupposes that the prosecution in a criminal case seek to prove their case against the accused without resorting to evidence obtained through methods of coercion or oppression in defiance of the will of the accused.” (…) 75. The Court, accordingly, finds that the concerns for the effective functioning of the debt recovery procedure relied on by the Finnish Government cannot justify a provision which extinguishes the very essence of the applicant's rights [meervoud; PJW] to silence and against self-incrimination guaranteed by the Convention. 6.10 Ik merk ten slotte opnieuw op dat als – zoals in Chambaz c. Suisse – twee opeenvolgende bestuurlijke boeten ad CHF 2.000 (€ 1.440) en CHF 3.000 (€ 2.159) gericht op het bewegen van een weigerachtige verdachte/belastingplichtige tot afgifte van bankgegevens reeds “ont eu pour résultat d’obliger le requérant à contribuer à sa propre incrimination”, de gevolgtrekking onontkoombaar lijkt dat een dwangsom met hetzelfde doel als die bestuurlijke boeten (medewerking afdwingen) ad € 2.500 per dag(deel) tot maximaal € 500.000 te meer als resultaat heeft “d’obliger le requérant à contribuer à sa propre incrimination”. Moderate in de zin van Allen (£ 300) en O’Halloran and Francis (maximaal £ 1.000) is een dergelijke dwangsom niet (zie onderdeel 11.1 van mijn conclusie voor HR NJ 2013/435). In Marttinen oordeelde het EHRM dat een boete ad € 33.638, opgelegd aan een failliet/bankbreukverdachte wegens niet-medewerken aan boedelafwikkeling door de curator, “destroyed the very essence of his privilege against self-incrimination”. 6.11 De Staat beroept zich op uw arrest HR NJ 2014/70 (zie 7.10 hieronder) ten betoge dat gijzeling geen dermate grote druk oplevert dat daardoor afgedwongen informatie als wilsafhankelijk zou moeten worden aangemerkt en dat een dwangsom op één lijn gesteld moet worden met gijzeling. Ik begrijp dit betoog niet goed, nu de Staat daarmee mijns inziens zijn standpunt ondergraaft. U oordeelde in dat arrest immers dat zware druk (gijzeling) om informatie ten behoeve van faillissementsafwikkeling af te dwingen niet met art. 6 EVRM strijdt (dat wisten we al uit HR BNB 2013/435 voor de belastingheffing) mits garanties bestaan dat die afgedwongen informatie niet gebruikt zal worden in verband met enige “criminal charge” en u gaf meteen zelf die garantie. Daaruit blijkt mijns inziens onmiskenbaar dat het in NJ 2014/70 wel degelijk ging om – zonder die garantie ontoelaatbare – coercion or oppression in defiance of the will of the accused. Als de dwangsom op één lijn gesteld moet worden met de gijzeling in HR NJ 2014/70, zoals de Staat mijns inziens terecht stelt, impliceert dit dat in casu de uitkomst dezelfde moet zijn als in HR NJ 2014/70: aan het bevel tot medewerken moet een punitief-gebruiksverbod gekoppeld worden. 6.12 Slechts in enkele bijzondere gevallen heeft de wetgever in een waarborg tegen punitief gebruik van al dan niet pre-existing afgedwongen bewijsmateriaal voorzien. Dit betreft met name art. 29 van de Wet op de parlementaire enquête 2008 en art. 69 van de Rijkswet Onderzoeksraad voor de veiligheid. In beide gevallen worden expliciet pre-existing gegevensdragers onder de nemo tenetur waarborg gebracht en dus kennelijk als wilsafhankelijk in de zin van die waarborg beschouwd. 6.13 Medewerking aan een parlementaire enquête kan worden afgedwongen door dwangsom of gijzeling, en niet-medewerking is strafbaar ex art. 192 Wetboek van Strafrecht. Art. 192a WvSr stelt specifiek strafbaar degene die opzettelijk niet voldoet aan de vordering van een parlementaire enquêtecommissie tot inzage in of afschrift van bescheiden. Art. 29 Wet op de parlementaire enquête 2008 bevat een niet mis te verstaan gebruiksverbod ter zake van aldus geproduceerde verklaringen én documenten: “In een civielrechtelijke, strafrechtelijke, bestuursrechtelijke of tuchtrechtelijke procedure kunnen verklaringen en documenten die op vordering van de commissie zijn afgelegd onderscheidenlijk verstrekt, niet als bewijs worden gebruikt. Evenmin kan op zulke verklaringen en documenten een disciplinaire maatregel, een bestuurlijke sanctie of een bestuurlijke maatregel worden gebaseerd.” 6.14 De MvT licht onder meer toe dat aldus voldaan wordt aan het Saunders-arrest van het EHRM en expliciet dat ook documenten onder de waarborg moeten vallen: “(…). Hiermee wordt duidelijk dat de belangen die gemoeid zijn met een parlementaire enquête van een andere aard zijn dan die van strafrechtelijke of andere handhaving, dan wel bestuurlijke besluitvorming. Voorkomen wordt dat derden die voor hen belastende informatie verstrekken aan de enquêtecommissie, meewerken aan hun eigen veroordeling dan wel zichzelf op andere wijze schade berokkenen. Essentieel is dat het voorgestelde artikel 29 geen strafrechtelijke immuniteit impliceert. Het artikel beperkt alleen de bewijsmogelijkheden. Indien het openbaar ministerie door middel van andere (afschriften van) documenten of verklaringen dezelfde informatie heeft als de enquêtecommissie, dan mogen die (afschriften van) documenten of verklaringen vanzelfsprekend wel als wettig bewijsmiddel worden gehanteerd. Met het artikel wordt ook voldaan aan het zogenoemde Saunders-arrest van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens. In dit arrest oordeelde het Hof dat uit het EVRM-verdrag voortvloeit dat een verklaring die onder dwang van bijvoorbeeld strafbedreiging is verkregen, niet in een strafproces mag worden gebruikt tegen degene die de verklaring heeft afgelegd. (…). De voorgestelde regeling is een verbreding van het huidige artikel 24 van de Wet op de Parlementaire Enquête, op basis waarvan verklaringen, afgelegd voor een commissie, uitsluitend niet als bewijs in rechte kunnen gelden. De nieuwe regeling heeft immers eveneens betrekking op tuchtrechtelijke, bestuurlijke en disciplinaire procedures. Terzijde wordt opgemerkt dat het huidige artikel 24 uitsluitend spreekt over voor de enquêtecommissie afgelegde verklaringen. Een letterlijke uitleg zou meebrengen dat hieronder alleen valt verklaringen die tijdens een verhoor zijn afgelegd, en niet op de schriftelijke documenten die aan de enquêtecommissie zijn verstrekt. De initiatiefnemers zijn evenwel van oordeel dat de ratio van artikel 24 Wet op de Parlementaire Enquête meebrengt dat dit artikel ook ziet op documenten. In het nieuwe artikel 29 wordt buiten twijfel gesteld dat geen enkele verklaring of document, op welke wijze ook tot de enquêtecommissie gekomen, als bewijs in rechte kan dienen. (…) Wel geldt de beperking dat uitsluitend verklaringen of documenten die op vordering van de enquêtecommissie zijn afgelegd onderscheidenlijk verstrekt, niet in andere procedures kunnen worden gebruikt. Het artikel is dus niet van toepassing op informatie die een persoon vrijwillig aan een enquêtecommissie geeft. Voorkomen wordt hiermee dat iemand er voor kiest om informatie aan een enquêtecommissie toe te spelen, met als doel te bereiken dat het bijvoorbeeld voor het openbaar ministerie lastiger c.q. onmogelijk wordt om aan te tonen dat het dezelfde informatie uit andere bron heeft verkregen.” 6.15 Art. 40

(1)Rijkswet Onderzoeksraad voor veiligheid verplicht een ieder om de Raad alle medewerking te verlenen die deze redelijkerwijs kan vorderen bij de uitoefening van zijn bevoegdheden. Weigering is een misdrijf tegen het openbaar gezag (tweede boek, titel VIII, WvSr). Voor diverse pre-existing bewijsmiddelen en gegevensdragers in het kader van het onderzoek verkregen, gelden vergaande gebruiksrestricities ex art. 69 van die Rijkswet:

1. Niet kunnen in een strafrechtelijke, tuchtrechtelijke of civielrechtelijke procedure als bewijs worden gebruikt, noch kan een disciplinaire maatregel, een bestuurlijke sanctie of een bestuurlijke maatregel worden gebaseerd op: a. verklaringen van personen, afgelegd in het kader van het onderzoek van de raad, tenzij degene die de verklaring heeft afgelegd daarvoor uitdrukkelijk toestemming heeft gegeven; b. met een technisch hulpmiddel vastgelegde communicatie tussen personen die betrokken zijn geweest bij het laten functioneren van een vervoermiddel; c. in het kader van het onderzoek van de raad vastgelegde medische of privé-informatie betreffende personen die betrokken zijn geweest bij een door de raad onderzocht voorval, tenzij de betrokken persoon daarvoor uitdrukkelijk toestemming heeft gegeven; d. gegevens die zijn ontleend aan een vluchtrecorder, een cockpit voice recorder of een reisgegevensrecorder, gebruikt in de scheepvaart, en transcripten daarvan; e. meningen, geuit in het kader van het analyseren van het onderzoeksmateriaal; f. door de raad opgestelde documenten.
2. Ten behoeve van een strafrechtelijk of tuchtrechtelijk onderzoek of een procedure tot oplegging van een disciplinaire maatregel, een bestuurlijke sanctie of een bestuurlijke maatregel kunnen gegevensdragers als bedoeld in het eerste lid, onderdelen a, b, c, d en f, met uitzondering van het in artikel 55, eerste lid, bedoelde rapport, niet ter inzage worden gevorderd of in beslag worden genomen. Op verzoek kunnen verklaringen als bedoeld in het eerste lid onderdeel a echter ter inzage worden gegeven, indien degene die de verklaring heeft afgelegd, daarvoor uitdrukkelijk toestemming heeft gegeven en kan informatie als bedoeld in onderdeel c ter beschikking worden gesteld, indien degene wie de informatie betreft, daarvoor uitdrukkelijk toestemming heeft gegeven.
3. In afwijking van het eerste en tweede lid kunnen gegevensdragers als bedoeld in het eerste lid, onderdelen b en d, als bewijs worden gebruikt en ter inzage worden gevorderd of in beslag worden genomen, indien het een strafrechtelijk onderzoek betreft naar een gijzeling, moord, doodslag of een strafbaar feit met het oogmerk om de bevolking of een deel der bevolking van een land vrees aan te jagen, dan wel een overheid of internationale organisatie te dwingen iets te doen, niet te doen of te dulden, dan wel de fundamentele politieke, constitutionele, economische of sociale structuren van een land of een internationale organisatie ernstig te destabiliseren of te vernietigen.
4. Een onderzoeker wordt ter zake van een onderzoek waarbij hij betrokken is of is geweest, niet als getuige of deskundige opgeroepen.
5. Het eerste lid, aanhef en onderdeel a, en het tweede lid voor zover het betrekking heeft op een gegevensdrager als bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, is niet van toepassing bij de vervolging van een getuige of deskundige ter zake van meineed in verband met een door hem voor de raad afgelegde verklaring. 7 Welke rechter zorgt voor de waarborg tegen afgedwongen zelfbeschuldiging nu de wetgever er niet in voorzien heeft? (middel van de Staat) 7.1 De tweede in 6.1 geformuleerde vraag die het middel van de Staat aan de orde stelt, is of de (voorzieningen)rechter die de toelaatbaarheid van dwang tot medewerking jegens een verdachte/belastingplichtige beoordeelt, zich op daartoe strekkend verweer van de betrokkene ook uitspreekt over de (on)bruikbaarheid van het van hem afgedwongen materiaal voor andere doelen dan die waarvoor de wet de dwang toestaat, met name over gebruik voor punitieve doelen waarvoor dergelijke dwang op grond van art. 6 EVRM niet toelaatbaar is. Die vraag is door u reeds beantwoord in HR NJ 2014/70 (zie 7.10 hieronder). 7.2 De punitieve (on)bruikbaarheid wordt bepaald door de wils(on)afhankelijkheid van het materiaal. Als het opgeëiste materiaal wilsafhankelijk is (en de dwang niet moderate), eist art. 6 EVRM dat waarborgen bestaan tegen gebruik voor punitieve doelen. 7.3 Uit HR NJ 2013/435 (zie 7.4 hieronder) volgt dat als de partijen er niet over strijden, de dwangsomrechter niet van ambtswege hoeft in te gaan op de wils(on)afhankelijkheid van het gevorderde materiaal, maar kan volstaan met het geven van de algemene garantie dat voor zover het om wilsafhankelijk materiaal, het niet gebruikt mag worden voor een criminal charge. Over de vraag welk gevorderd materiaal wilsafhankelijk was, liet u zich niet uit, maar die vraag was in die zaak ook niet opgeworpen, evenmin als de vraag in hoeverre het gevorderde punitief zou mogen worden gebruikt als het verstrekt zou worden: de beboete belastingplichtige in die zaak betoogde dat afdwingen van de informatie op zichzelf al onverenigbaar was met nemo tenetur (dat hij überhaupt niet hoefde mee te werken omdat hij reeds criminally charged was door boete-oplegging). Dát betoog verwierp u: hij moest wel degelijk meewerken, zij het met waarborg tegen punitief gebruik voor zover het gaat om wilsafhankelijk materiaal zou gaan. Wordt door de partijen (wél) gestreden over de (on)bruikbaarheid voor punitieve doeleinden als aan het bevel zou worden voldaan, dan volgt zowel uit uw zeer recente arrest HR NJ 2014/70 over faillissementsgijzeling (zie 7.10 hieronder) als uit de EHRM-jurisprudentie (de zaken Shannon, Saunders, Marttinen en Chambaz; zie 7.11-7.13 hieronder) dat de dwang(som)rechter ook bepaalt – zolang de wetgever de vereiste waarborg nog niet heeft ingevoerd – welke af te dwingen informatie door die dwang onbruikbaar wordt voor punitieve doeleinden. 7.4 U overwoog in HR NJ 2013/435: “3.5 Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat een belastingplichtige op grond van art. 47 AWR verplicht is om aan de inspecteur alle gegevens en inlichtingen te verstrekken die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing te zijnen aanzien. Nu de onderhavige vordering op die wettelijke verplichting is gegrond, is uitgangspunt dat de gevraagde voorlopige voorziening dient te worden getroffen. Daaraan staat art. 6 EVRM niet in de weg (vgl. EHRM 10 september 2002, no. 76574/01, ECLI:NL:XX:2002:BI9566 (Allen tegen het Verenigd Koninkrijk) en EHRM 21 april 2009, no. 19235/03, ECLI:NL:XX:2009:BJ3599, NJ 2009/557 (Marttinen tegen Finland, rov. 68)). Het middel stelt de vraag aan de orde of, en zo ja in hoeverre, van dit uitgangspunt moet worden afgeweken in verband met de mogelijkheid dat [eiser] bij toewijzing van de vordering op een met art. 6 EVRM strijdige wijze zou worden gedwongen om mee te werken aan bewijsvergaring ten behoeve van bestuurlijke boete-oplegging of strafvervolging, en hij bij weigering om aan het in dit kort geding gegeven bevel te voldoen, een (aanzienlijke) dwangsom zou verbeuren. 3.6 In zijn uitspraak van 17 december 1996, no. 43/1994/490/572, ECLI:NL:XX:1996:ZB6862, NJ 1997/699 (Saunders tegen Verenigd Koninkrijk), heeft het EHRM overwogen dat het verbod op gedwongen zelfincriminatie samenhangt met het zwijgrecht, hetgeen meebrengt dat dit verbod zich niet uitstrekt tot het gebruik in strafzaken van bewijsmateriaal dat weliswaar onder dwang is verkregen, maar bestaat onafhankelijk van de wil van de verdachte (hierna: wilsonafhankelijk materiaal). Uit latere rechtspraak van het EHRM blijkt niet dat het van dit uitgangspunt is teruggekomen. Dit brengt mee dat de verkrijging van wilsonafhankelijk materiaal langs de weg van een in kort geding gegeven bevel geen schending van art. 6 EVRM oplevert, ook niet als aan dat bevel een dwangsom wordt verbonden. 3.7 Voor zover sprake is van bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige (hierna: wilsafhankelijk materiaal), geldt het volgende. Voorop staat dat de verkrijging van zodanig materiaal mag worden afgedwongen voor heffingsdoeleinden. Indien niet kan worden uitgesloten dat het materiaal tevens in verband met een “criminal charge” tegen de belastingplichtige zal worden gebruikt (vgl. EHRM 3 mei 2001, no. 31827/96, ECLI:NL:XX:2001:AN6999, NJ 2003/354 (J.B. tegen Zwitserland)), zullen de nationale autoriteiten moeten waarborgen dat de belastingplichtige zijn recht om niet mee te werken aan zelfincriminatie effectief kan uitoefenen. Aangezien hierop gerichte regelgeving in Nederland ontbreekt, dient de rechter in de vereiste waarborgen te voorzien. 3.8 Om deze reden dient de (voorzieningen)rechter een op het vorenstaande gerichte clausulering te verbinden aan het door hem uit te spreken bevel. De vordering is door de Staat met een beroep op art. 47 AWR ingesteld met het oog op belastingheffing, terwijl mogelijk gebruik van de gevorderde informatie ten behoeve van bestuurlijke beboeting of bestraffing niet is uitgesloten. Ter voldoening aan de eisen die uit art. 6 EVRM voortvloeien, zoals hiervoor in 3.7 bedoeld, dient de te treffen voorziening, voor zover die wilsafhankelijk materiaal betreft, in die zin te worden beperkt dat een zodanig bevel alleen mag worden gegeven met de restrictie dat het verstrekte materiaal uitsluitend wordt gebruikt ten behoeve van de belastingheffing. Zou het aldus in handen van de Inspecteur, en daarmee van de Staat, geraakte materiaal desondanks mede worden gebruikt voor doeleinden van fiscale beboeting of strafvervolging, dan komt het oordeel welk gevolg moet worden verbonden aan schending van de door de voorzieningenrechter gestelde restrictie, toe aan de rechter die over de beboeting of bestraffing beslist. 3.9 Het bovenstaande betekent dat in gevallen waarin van een belastingplichtige op grond van art. 47 AWR afgifte van materiaal wordt verlangd met het oog op een juiste belastingheffing, en deze belastingplichtige een beroep doet op het nemo-teneturbeginsel, het volgende onderscheid moet worden gemaakt. a.) In een civielrechtelijk kort geding kan de belastingplichtige onder last van een dwangsom worden veroordeeld al het materiaal te verschaffen dat van belang kan zijn voor een juiste belastingheffing, ongeacht of het gaat om wilsonafhankelijk of wilsafhankelijk materiaal, zulks echter onder de restrictie dat materiaal van deze laatste soort uitsluitend mag worden gebruikt ten behoeve van de belastingheffing. b.) Voldoet de belastingplichtige niet aan dit bevel, dan verbeurt hij de daaraan verbonden dwangsom. Indien partijen van mening verschillen of de belastingplichtige aan het bevel heeft voldaan, rusten in een eventueel executiegeschil op de Staat de stelplicht en bewijslast terzake. Dit brengt mee dat de Staat in geval van betwisting zal moeten bewijzen – in de zin van aannemelijk maken – dat de belastingplichtige daadwerkelijk het van hem verlangde, maar niet door hem afgestane, materiaal kon verschaffen. c.) Wilsafhankelijk materiaal dat door de belastingplichtige ingevolge het bevel van de voorzieningenrechter is verstrekt, mag niet worden gebruikt voor fiscale beboeting of strafvervolging van de belastingplichtige. Zou dit laatste toch gebeuren, dan dient de belastingrechter of de strafrechter te bepalen welk gevolg aan dit gebruik moet worden verbonden.” 7.5 De Redactie van Fiscaal up to date uitte tweeledige kritiek (FutD 2013/1762): “Zoals de Hoge Raad ook constateert, bevat de Nederlandse wet- en regelgeving geen waarborgen om te voorkomen dat een belastingplichtige zijn rechten die voortvloeien uit het arrest J.B.-Zwitserland niet kan uitoefenen. De oplossing die de Hoge Raad kiest, is dat de rechter in deze waarborgen moet voorzien. Daar zijn wij het niet mee eens. In de eerste plaats niet omdat de waarborgen van het EVRM en de invulling daarvan door het EHRM naar onze mening niet door de rechter moeten worden geboden maar op grond van het legaliteitsbeginsel wettelijk moeten worden verankerd. In de tweede plaats niet omdat het onderscheid dat de Hoge Raad maakt geen antwoord geeft op de kernvraag welke gegevens die de Belastingdienst van belastingplichtigen vordert, nu wilsonafhankelijk en welke wilsafhankelijk zijn? Deze vraag kan door de weg die de Hoge Raad heeft gekozen namelijk pas bij de belastingrechter of strafrechter aan de orde komen nádat de informatie via de fiscale óf via de civiele weg (al dan niet met dwangsomdreiging) is gevorderd.” Zoals boven (7.3) bleek, zou het tweede kritiekpunt feitelijke grondslag kunnen missen, nu de partijen niet streden over de wils(on)afhankelijkheid van het gevorderde: de belastingplichtige stelde überhaupt niet te hoeven meewerken. 7.6 Ook Hendriks constateert (aantekening in NTFR 2013/1586) dat u niet inging op de vraag of het om wilsafhankelijk materiaal ging: “Waar de Hoge Raad ook geen duidelijkheid over verschaft is wat nu onder wilsafhankelijk materiaal moeten worden verstaan en wanneer er sprake is van materiaal dat bestaat onafhankelijk van de wil van de beschuldigde; een essentiële vraag in dit soort zaken. (…) Ik ben geneigd te zeggen dat het enkele feit dat een kort geding met dwangsom door de Staat wordt geëntameerd om de bankgegevens te verkrijgen, al bewijst dat die informatie zijn bestaan dankt aan de wil van de belastingplichtige. Waarom immers zo’n ingrijpende procedure, als je als Staat zelf de beschikking kunt krijgen over het gevraagde? De Hoge Raad zegt daar helaas ook niets over.” Ook deze kritiek lijkt deels feitelijke grondslag te missen: uit de laatste volzin van r.o. 3.6 van HR NJ 2013/435 (“Dit brengt mee dat de verkrijging van wilsonafhankelijk materiaal langs de weg van een in kort geding gegeven bevel geen schending van art. 6 EVRM oplevert, ook niet als aan dat bevel een dwangsom wordt verbonden”) volgt mijns inziens dat u het mogelijk achtte dat met methods of coercion or oppression afgedwongen bewijsmateriaal dat de verdachte/belastingplichtige niet wil verstrekken, niettemin wilsonafhankelijk kan zijn in de zin van J.B. en Chambaz. Ik acht die opvatting overigens onjuist (zie onderdeel 6 hierboven): als de belastingplichtige die reeds charged is of niet kan uitsluiten dat zijn medewerking punitief tegen hem gebruikt zal worden, (daarom) niet wil meewerken, en de autoriteiten vervolgens seek to prove their case through methods of coercion or oppression jegens de betrokkene (in plaats van via andere onderzoeksbevoegdheden die van de betrokkene slechts een dulden eisen, zoals inbeslagneming al dan niet bij derden, doorzoeking, bloedproef, wangslijm, telefoontap, monsterneming, fouillering, visitatie, etc), dan is de consequentie dat (al) het aldus in defiance of his will afgedwongen materiaal onbruikbaar is voor substantiëring van een criminal charge tegen de gedwongene. Ik merk ter vermijding van misverstand op dat mijns inziens (dus) géén coercion or oppression oplevert een rechter-commissaris op de stoep die aankondigt: “wij komen uw huis omkeren op zoek naar uw bankafschriften, maar dat kunt u voorkomen door ze vrijwillig af te geven”: bij een doorzoeking gaat het immers slechts om een duldplicht: de betrokkene is ‘vrij’ om niet mee te werken en het over zich heen te laten komen; de doorzoeking is gericht op het zonder medewerking van de verdachte vinden van het bewijsmateriaal, niet op het dreigen jegens en dwingen van de betrokkene tot actieve handelingen die hij juist niet wil verrichten omdat hij zichzelf niet wil beschuldigen. Bij een telefoontap, zoals in Choudhary, is zelfs van een (moeten) dulden geen sprake als de beller zich van de tap niet bewust is. 7.7 Volgens Stijnen (noot in AB 2013/343) lijkt u een onjuiste maatstaf aan te leggen voor de vraag of sprake is van wilsonafhankelijk materiaal. Als uw maatstaf (nog steeds) zou zijn of het bestaan van het materiaal onafhankelijk is van de wil van de verdachte/ belastingplichtige, dan loopt die het risico dat hij onder dwang testimonial or communicative evidence verstrekt dat vervolgens tóch, ondanks de vereiste andersluidende garantie, gebruikt kan worden voor beboeting of strafvervolging: “
6. Wat is nu precies wilsafhankelijk en wilsonafhankelijk materiaal? Uit de (…) synthese van A-G Wattel blijkt al dat het te simpel is om dit onderscheid gelijk te stellen aan mondelinge verklaringen aan de ene kant en al het overige bewijs aan de andere kant. De A-G wijst er in zijn conclusie bij het hier opgenomen arrest op dat de Hoge Raad vanouds een meer beperkte uitleg geeft aan het door het door art. 6 lid 2 EVRM beschermde wilsafhankelijk materiaal dan het Europees Hof doet in J.B. (EHRM 3 mei 2001, AB 2002/343 ), althans voor zover afgifte van dat materiaal wordt afgedwongen met bestuurlijke boetes. (…) Ook in het onderhavige arrest van 12 juli 2013 doelt de Hoge Raad — onder verwijzing naar Saunders (EHRM 17 december 1996, BNB 1997/254 ) — bij wilsonafhankelijk materiaal enkel op bewijsmateriaal dat (weliswaar onder dwang is verkregen, maar) bestaat onafhankelijk van de wil van de verdachte. De conclusie van de A-G die ertoe strekt dat al het materiaal dat in deze zaak onder druk wordt verkregen wordt uitgesloten voor bestraffing, wordt dan ook niet door de Hoge Raad gevolgd. Wel komt hij op twee manieren tegemoet aan de conclusie van de A-G. Enerzijds wordt — deels in overeenstemming met de conclusie — bepaald dat wilsonafhankelijk materiaal niet mag worden gebruikt voor de boeteoplegging of strafvervolging en anderzijds wordt — hoewel de conclusie van de A-G daartoe niet strekt — een bewijslastregel geformuleerd. (…) De hier door de Hoge Raad uitgezette lijn laat dus onverlet dat de belastingplichtige op deze wijze kan worden gedwongen om testimonial or communicative evidence af te staan dat volgens de Hoge Raad niet valt onder de meer beperkte categorie wilsonafhankelijk materiaal en dus wel kan worden gebruikt voor boeteoplegging of een strafzaak. Dat speelt ook nadrukkelijk in deze zaak, omdat de fiscus hier rekeningafschriften vordert ter zake van (nog) niet bekende buitenlandse bankrekeningen, indien de belastingplichtige zou verklaren dat die rekeningen bestaan. Hier ligt dus mogelijk nog wel een frictie met recente rechtspraak van het EHRM. (…).
7. We zien ook in de sociale zekerheid dat onder druk verkregen mondelinge verklaringen wel mogen worden gebruikt voor het intrekken en terugvorderen van de uitkering, maar niet voor de boeteoplegging (CRvB 21 november 2012, AB 2013/27 en CRvB 3 april 2013, JB 2013/118). Ik ga ervan uit dat de strafrechter evenzeer zal oordelen dat dergelijk bewijs dat is verkregen via een door de burgerlijke rechter opgelegde dwangsom of anderszins door dwang, ook daadwerkelijk zal worden uitgesloten als bewijs in de strafzaak. In de woorden van HR 19 februari 2013, NJ 2013/308 (onbevoegde hulpofficier) zal het dan gaan om een situatie waarin art. 6 EVRM zonder meer tot bewijsuitsluiting noopt. Mocht dit niet zo zijn en zou de strafkamer van de Hoge Raad aan de hand van het in dat arrest uiteengezette fijnmazige stelsel ter zake van de toepassing van art. 359a Sv toestaan dat door de feitenrechter niet tot bewijsuitsluiting van onder dwang verkregen wilsafhankelijk bewijsmateriaal wordt overgegaan, maar slechts tot strafverlaging of zelfs tot de blote constatering dat sprake is van een onherstelbaar vormverzuim dat zonder gevolgen kan blijven, dan is de beoogde rechtsbescherming die de civiele kamer van de Hoge Raad in zijn arrest van 12 juli 2013 biedt van nullerlei waarde.” 7.8 ( (Ook) Van Eijsden (noot in BNB 2014/101) meent dat u ten onrechte twijfel laat bestaan over de vraag of u de rechtspraak van het EHRM op het punt van wils(on)afhankelijkheid van bewijsmateriaal volgt: “
8. (…) Het door A-G Wattel aangegeven onderscheid tussen wilsafhankelijk materiaal en wilsonafhankelijk materiaal is niet terug te vinden in het arrest van de Hoge Raad. Dat is jammer. De indruk bestaat nu immers dat de Hoge Raad er een ander onderscheid op na houdt, dat mij in strijd lijkt met de jurisprudentie van het EHRM. Die andere visie van de Hoge Raad leidt er ook toe dat materiaal dat in kort geding onder dreiging van een dwangsom is afgedwongen zowel wilsafhankelijk als wilsonafhankelijk materiaal kan zijn (zie r.o. 3.6, 3.8 en 3.9 en het dictum van het arrest). Volgens A-G Wattel is echter al het materiaal dat onder dwangsomdreiging is verkregen wilsafhankelijk (zie onderdeel 11.1 en 11.3 van zijn conclusie). Ik ben dat met hem eens. De aard en mate van dwang bij een dwangsom zijn dusdanig dat niet gezegd kan worden dat de desbetreffende documenten onafhankelijk van de wil van de belastingplichtige kunnen worden verkregen.” Ik beschouw inderdaad als wilsafhankelijk (zie 6 en 7.6 hierboven) al het materiaal dat in defiance of his will van de belastingplichtige afgedwongen wordt en waarvan hij niet kan uitsluiten dat het punitief tegen hem gebruikt zal worden, óók materiaal dat de autoriteiten wel zouden kunnen veilig stellen zonder coercion or oppression (bijvoorbeeld door telefoontap of doorzoeking), maar ter zake waarvan zij ervoor kiezen – om redenen van efficiëntie of gemak – tóch coercion or oppression te gebruiken (zie met name de zaak Funke). Het lijkt mij, behalve door de EHRM-rechtspraak vereist, ook praktisch om al het materiaal dat wordt verkregen door coercion or oppression in defiance of the will van de verdachte/belastingplichtige als wilsafhankelijk te beschouwen: dan hoeft niet beoordeeld te worden of het materiaal (theoretisch) wellicht ook anders dan door dwang verkregen zou hebben kunnen worden en wordt voorkomen dat de waarborg tegen zelfincriminatie afhangt van de vraag of de autoriteiten het materiaal niet willen of niet kunnen verkrijgen zonder coercion or oppression jegens de verdachte/belastingplichtige. 7.9 Het is vaste rechtspraak van het EHRM – ook in Marttinen en Chambaz – dat: “the Convention must be interpreted in such a way as to guarantee rights which are practical and effective as opposed to theoretical and illusory.” Een effectieve fair hearing ex art. 6 EVRM eist mijns inziens dat een belastingplichtige die punitief gebruik niet kan uitsluiten, vóórdat hij gedwongen wordt bewijsmateriaal tegen zichzelf te verstrekken, duidelijkheid moet kunnen krijgen dat het van hem in defiance of his will afgedwongen materiaal niet tegen hem gebruikt zal worden voor strafvervolging. Als hij daar om vraagt, zoals in casu, zal de dwangrechter hem daarover duidelijkheid moeten geven. Op basis van een vage toekomstige garantie waarvan onduidelijk is op welk materiaal die (niet) zal blijken te zien (‘voor zover wilsafhankelijk’), kan een verdachte/ belastingplichtige zijn procespositie niet zinnig beoordelen. Om de garantie geen wassen neus te laten zijn, moet mijns inziens de rechter die over de toelaatbaarheid van de coercion or oppression oordeelt, ook de garantie tegen punitief gebruik geven. 7.10 Dat is blijkens HR NJ 2014/70 ook uw opvatting. Die zaak betrof een vergelijkbare nemo tenetur-kwestie, nl. een failliet wiens curator ex art. 105 Faillissementswet (Fw) informatie van hem vorderde over tot de boedel behorende goederen (de rechtbank maakt gewag van ‘mondelinge en schriftelijke informatie’). De rechtbank had zijn gijzeling bevolen (art. 87 Fw) wegens voortdurende weigering om de curator inlichtingen te verschaffen. De failliet verzocht ex art. 88 Fw ontslag uit de gijzeling omdat de curator aangifte van faillissementsfraude tegen hem wilde doen en nakoming van zijn informatieverstrekkings-plicht hem zou kunnen incrimineren. Rechtbank en Hof wezen zijn verzoek af. Volgens het Hof was faillissementsgijzeling niet in strijd met art. 6 EVRM omdat zij niet bestraffend maar rechtsherstellend bedoeld is. De mogelijkheid dat de failliet onder dwang gegevens verstrekt die aanleiding kunnen zijn om hem te vervolgen, deed volgens het Hof niet af aan zijn verplichtingen uit de Faillissementswet; het was aan de strafrechter om te oordelen over de (on)bruikbaarheid van de afgedwongen informatie. Eén van de middelonderdelen van het cassatieberoep van de failliet bestreed ‘s Hofs oordeel dat in de gijzelingsprocedure niet aan de orde zou zijn de vraag of de afgedwongen informatie in een strafzaak tegen de failliet gebruikt mag worden. Anders dan in HR NJ 2013/435 (zie 7.4) was in deze zaak dus wél expliciet aan de orde de vraag in hoeverre eenmaal afgedwongen materiaal zou mogen worden gebruikt voor punitieve doeleinden. Mijn ambtgenoot Langemeijer concludeerde: “2.12 (…) het hof [heeft] uit de in rov. 3.8 aangehaalde rechtspraak van het EHRM in rov. 3.9 de gevolgtrekking (…) gemaakt dat deze inbewaringstelling niet in strijd is met art. 6 EVRM. Het hof baseert dit op zijn oordeel dat “de vraag of, en zo ja in hoeverre, van de door de gefailleerde aan de curator te verstrekken gegevens gebruik mag worden gemaakt in een eventuele strafzaak” in de onderhavige gijzelingsprocedure niet aan de orde is en pas aan de orde kan komen bij het bepalen van de gegrondheid van een tegen de gefailleerde ingestelde strafvervolging (d.w.z.: in een toekomstige strafzaak). Het laatste oordeel is slechts in zoverre juist, dat het oordeel welk gevolg aan de schending van een restrictie wordt verbonden, toekomt aan de strafrechter. Dit volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 12 juli
9. Dit wil echter niet zeggen dat in de onderhavige gijzelingsprocedure geen voorziening in verband met het nemo tenetur-beginsel behoeft te worden getroffen. Indien het arrest van 12 juli 2013 [HR NJ 2013/435; PJW] mutatis mutandis wordt toegepast op de situatie van een faillissementsgijzeling, moet bij de beoordeling van de rechtmatigheid van (het voortduren van) de in verzekerde bewaringstelling, als het ware worden vooruitgelopen op een mogelijke vervolging in de toekomst. In zoverre slaagt de rechtsklacht van onderdeel II.” In navolging van deze conclusie oordeelde u, anders dan in HR BNB 2013/435, (wél) over de wils(on)afhankelijk en daarmee over de strafvorderlijke (on)bruikbaarheid van de opgeëiste informatie. U gaf de failliet meteen de duidelijkheid dat de (kennelijk alle) van hem af te dwingen of afgedwongen informatie alleen mocht worden gebruikt voor de afwikkeling van het faillissement, althans niet punitief tegen hem: “3.5 Uit de vaststaande feiten volgt dat de gijzeling – die inmiddels is beëindigd – ertoe diende om van [verzoeker] inlichtingen te verkrijgen omtrent tot de faillissementsboedel behorende goederen. Het uitoefenen van dwang door gijzeling die erop is gericht [verzoeker] ertoe te bewegen te voldoen aan zijn in art. 105 Fw neergelegde verplichting om de curator alle inlichtingen te verschaffen ten behoeve van de afwikkeling van het faillissement, levert geen strijd met art. 6 EVRM op. Dergelijke inlichtingen dienen echter te worden aangemerkt als bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van [verzoeker] in de zin van HR 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ3640, NJ 2013/
10. Indien niet kan worden uitgesloten dat de inlichtingen tevens in verband met een “criminal charge” tegen de gegijzelde zullen worden gebruikt, zullen de nationale autoriteiten moeten waarborgen dat deze zijn recht om niet mee te werken aan zelfincriminatie effectief kan uitoefenen. 3.6 Uit het vonnis van de rechtbank blijkt dat de curator te kennen heeft gegeven dat de gedragingen van [verzoeker] zouden kunnen leiden tot een strafrechtelijke aangifte tegen hem. Dit laat geen andere conclusie toe dan dat niet kan worden uitgesloten dat de door [verzoeker] te verschaffen inlichtingen mede zullen worden gebruikt voor doeleinden van strafvervolging. Aan [verzoeker] zijn geen waarborgen verschaft als hiervoor in 3.5 (slot) bedoeld. Anders dan het hof heeft overwogen, wordt dit laatste niet gerechtvaardigd doordat bij de gijzeling zelf nog niet daadwerkelijk sprake is van “determination of a criminal charge” in de zin van art. 6 EVRM. De daarop gerichte klachten van het middel slagen derhalve. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling. 3.7 In het hiervoor in 3.5 vermelde arrest van de Hoge Raad van 12 juli 2013 is geconstateerd dat in Nederland regelgeving ontbreekt die erop is gericht dat de (in dat geval:) belastingplichtige zijn recht om niet mee te werken aan zelfincriminatie effectief kan uitoefenen, en dat derhalve de rechter in de vereiste waarborgen dient te voorzien. In dat arrest is geoordeeld dat de rechter een hierop gerichte clausulering aan zijn uitspraak dient te verbinden. Die clausulering bestaat voor het onderhavige geval hierin dat aan de afwijzing van het verzoek tot ontslag uit verzekerde bewaring de restrictie wordt verbonden dat door [verzoeker] te verstrekken inlichtingen uitsluitend worden gebruikt ten behoeve van de afwikkeling van het faillissement. Indien die inlichtingen desondanks zouden worden gebruikt voor doeleinden van strafvervolging, dan komt het oordeel welk gevolg moet worden verbonden aan schending van de door de rechter gestelde restrictie, toe aan de rechter die over de bestraffing beslist.” 7.11 De ex art. 6 EVRM vereiste waarborg tegen gedwongen zelfbeschuldiging noopte mijns inziens tot deze beslissing. Die waarborg had immers eigenlijk in de wet moeten staan. Het EHRM verwijst in Marttinen (§ 75 jo. 34) en Chambaz (§ 56) met kennelijke instemming naar de Finse en Zwitserse wetgeving, die bewerkstelligen dat de door schuldverhaal resp. belastingheffing van de betrokkene afgedwongen informatie niet voor punitieve doeleinden tegen hem gebruikt wordt (zie, met name over de Zwitserse regeling, de onderdelen 10.4 en 10.5 van de conclusie voor HR NJ 2013/435). Dat de Staat heeft nagelaten wettelijk in de vereiste waarborg te voorzien, waardoor noodgedwongen de rechter er in voorziet, kan bezwaarlijk meebrengen dat die vereiste waarborg wordt verzwakt door zijn inhoud vaag te laten totdat de gedwongene – wellicht veel later – voor de punitieve trial judge of voor een jury staat en hij zijn positie in dat strafproces reeds geheel ondergraven heeft door de afgedwongen medewerking (zoals in Saunders). 7.12 Uit de zaak Shannon volgt dan ook dat de rechter die oordeelt over de vraag of de verdachte/belastingplichtige moet meewerken ondanks mogelijke strafvervolging op basis van zijn afgedwongen medewerking (de dwangrechter), ook de rechter is die beslist of het onder dwang opgeëiste materiaal al dan niet tevens gebruikt kan worden voor punitieve doeleinden. Shannon was voorzitter van de Irish Republican Felons Club. Hij werd opgeroepen om opheldering te geven over de clubfinanciën. Tegen hem werd daarnaast strafvorderlijk onderzoek ingesteld wegens ‘false accounting’ en organisatie van fraude. Shannon vroeg een schriftelijke garantie dat als hij zou verschijnen en verklaren, zijn verklaring niet in een strafzaak tegen hem zelf zou worden gebruikt. Die garantie kreeg hij niet, waarop Shannon niet verscheen. Voor dat niet-verschijnen werd hij vervolgens vervolgd en veroordeeld. Voor de ‘false accounting’ en organisatie van fraude daarentegen volgde geen strafvervolging. Met verwijzing naar Funke achtte het Hof deze gang van zaken unaniem in strijd met art. 6 EVRM: “
11. The underlying proceedings in the present case - the prosecution for false accounting and conspiracy to defraud - were never pursued. The Government conclude from this that the right not to incriminate oneself cannot be at issue in the present case because in the event, there were no substantive proceedings in which the evidence could have been used in an incriminating way.
12. The Court recalls that in previous cases it has expressly found that there is no requirement that allegedly incriminating evidence obtained by coercion actually be used in criminal proceedings before the right not to incriminate oneself applies. In particular, in Heaney and McGuinness (cited above; §§ 43-46), it found that the applicants could rely on Article 6 §§ 1 and 2 in respect of their conviction and imprisonment for failing to reply to questions, even though they were subsequently acquitted of the underlying offence. Indeed, in Funke, the Court found a violation of the right not to incriminate oneself even though no underlying proceedings were brought, and by the time of the Strasbourg proceedings none could be (cited above, §§ 39, 40).
13. It is thus open to the applicant to complain of an interference with his right not to incriminate himself, even though no self-incriminating evidence (or reliance on a failure to provide information) was used in other, substantive criminal proceedings. (…)
14. Secondly, the Court notes that information obtained from the applicant at interview could have been used at a subsequent criminal trial if he had relied on evidence inconsistent with it. Such use would have deprived the applicant of the right to determine what evidence he wished to put before the trial court, and could have amounted to ‘resort to evidence obtained through methods of coercion or oppression in defiance of the will of the accused’. (…). It is true, as the Government note, that the applicant might not have been tried, and that even if he had, it would have been open to the trial judge to exclude the information obtained at interview. Both of those points, however, depend on the evidence actually being used in subsequent proceedings, whereas it is clear from the case-law referred to above that there is no need for proceedings even to be brought for the right not to incriminate oneself to be at issue.” Uit de laatst geciteerde zinsnede volgt dat schending van art. 6 EVRM tijdens onderzoek dat ook tot strafvervolging kan leiden, niet weggenomen wordt door de bevoegdheid van de trial judge in een latere strafprocedure om zijns inziens unfair afgedwongen bewijs alsnog te elimineren. Niet ter zake doet immers of daadwerkelijk strafvervolging volgt. Hoezeer ook ‘it would have been open to the trial judge to exclude the information obtained at interview’, het recht om jezelf niet te hoeven beschuldigen vigeerde reeds ‘at interview’. Ik meen dat hieruit volgt dat u in HR NJ 2014/70 terecht de verdachte/failliet op het moment waarop u bepaalde dat hij gegijzeld mocht worden om informatie ten behoeve van de boedelafwikkeling af te dwingen, hem tegelijk de garantie gaf dat zij niet gebruikt zou worden om hem te vervolgen. 7.13 Hetzelfde volgt mijns inziens uit de zaak Saunders. Zoals ik in onderdeel 10.3 van mijn conclusie voor HR NJ 2013/435 schreef: “Dat de strafrechter of de boeterechter bevoegd is om in een eventuele (latere) punitieve procedure het in de toezichtsfeer onder dwang verstrekte testimonial or communicative materiaal ontoelaatbaar te verklaren, neemt de strijd met art. 6 EVRM niet weg (Shannon, met name § 40). Er moeten procedurele waarborgen bestaan dat afgedwongen materiaal niet strafvorderlijk gebruikt wordt (Marttinen, Chambaz), onder meer omdat op het moment waarop de strafrechter oordeelt, de verklaringsvrijheid al in de kern kan zijn aangetast (Saunders).” 7.14 Ook Haas en Jansen menen dat de dwangrechter ook over de (on)bruikbaarheid voor punitieve doelen gaat. Zij betwijfelen de juistheid van de rechtspraak van uw derde kamer, die zowel de vraag naar wilsafhankelijkheid als die naar bruikbaarheid lijkt door te schuiven naar de boeterechter c.q. de strafrechter (zie daarover ook onderdeel 8 hieronder): “In het licht van de jurisprudentie van het EHRM is de vraag gerechtvaardigd of de Nederlandse [belasting-; PJW] rechter kan volhouden om in procedures die niet (mede) betrekking hebben op een criminal charge niet te toetsen of het afdwingen van informatie in strijd is met art. 6 EVRM; of hij kan blijven vols