Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden mr. R.L.H. IJzerman Advocaat-Generaal Conclusie van 22 april 2014 inzake: Nr. Hoge Raad: 13/03336 [X] Nrs. Gerechtshof: 13/00038,13/00039,13/00040 en 13/00041 Nrs. Rechtbank: 12/2676, 12/2677,12/2678 en 12/2679 Derde Kamer A Tegen Motorrijtuigenbelasting 11 juli 2010 – 10 juli 2011 15 juli 2010 – 14 juli 2011 16 juli 2010 – 15 juli 2011 26 juli 2010 – 25 juli 2011 Staatssecretaris van Financiën 1Inleiding 1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 13/03336 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] tegen de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof) van 11 juni 2013, nrs. 13/00038, 13/00039, 13/00040 en 13/00041, ECLI:NL:GHARL:2013:CA3909, V-N 2013/1512 en NTFR 2013/1601 met noot Rolleman. 1.2 Belanghebbende exploiteert een autobedrijf en beschikt over een zogenoemd handelaarskenteken. Ter zake van een tot zijn bedrijfsvoorraad behorend motorrijtuig is op 10 juli 2011, 14 juli 2011, 15 juli 2011 en 25 juli 2011 geconstateerd dat met het motorrijtuig van de weg gebruik is gemaakt terwijl dat niet voorzien was van handelaarskentekenplaten. Omdat aldus niet werd voldaan aan de voor de toepassing van de handelaarsregeling geldende voorwaarde dat indien met een motorrijtuig uit de handelsvoorraad gebruik wordt gemaakt van de openbare weg dat motorrijtuig moet zijn voorzien van handelaarskentekenplaten, zijn op grond van artikel 69 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: Wet MRB) aan belanghebbende voor deze vier constateringen vier naheffingsaanslagen in de motorrijtuigenbelasting opgelegd. Voorts is aan hem ingevolge het bepaalde van artikel 70 MRB in verbinding met artikel 37 MRB en 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) vier keer een verzuimboete opgelegd. 1.3 In geschil is of deze vier naheffingsaanslagen en boeten terecht zijn opgelegd. Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur een naheffingsaanslag kan opleggen per kalenderdag waarop wordt geconstateerd dat niet aan de voorwaarden van de handelaarsregeling is voldaan en dat een naheffingsaanslag in dat geval steeds wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop is geconstateerd dat niet is voldaan aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. Volgens het Hof is dan ook terecht vier keer een naheffingsaanslag opgelegd. Dat belanghebbende de motorrijtuigenbelasting voor het handelaarskenteken heeft voldaan, staat volgens het Hof niet aan de onderhavige naheffingen in de weg nu deze zijn ter zake van het niet voldoen aan de voorwaarden van de handelaarsregeling, en dus niet ter zake van het gebruik van een handelaarskenteken. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat oplegging van de naheffingsaanslagen niet is aan te merken als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM, omdat deze naheffing ingevolge artikel 69 MRB niet bestraffend van aard is maar een reparatoir doel dient. In verband daarmee komt het Hof tot het oordeel dat geen sprake is van een dubbele bestraffing nu ook boeten zijn opgelegd. Het Hof acht die boeten overigens passend en geboden. 1.4 Deze procedure vertoont gelijkenis met die onder nummer 13/01874 waarin ik heden eveneens conclusie neem. Daarin gaat het eveneens om een autohandelaar die gebruik maakt van de handelaarsregeling, maar het gaat daar om één naheffingsaanslag met boete ter zake van het gebruik maken van de openbare weg zonder dat is voldaan aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. In die zaak besliste het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch dat het opleggen van de naheffingsaanslag wel moet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM en vernietigde daarom, als dubbele bestraffing, de opgelegde boete. 1.5 De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante regelgeving, jurisprudentie en literatuur. Onderdeel 5 behelst een beschouwing en de beoordeling van het cassatiemiddel, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6. 2De feiten en het geding in feitelijke instanties 2.1 Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld: 2.1 Belanghebbende exploiteert een autobedrijf en beschikt over een kenteken als bedoeld in artikel 37, derde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 (hierna: het handelaarskenteken). 2.2 Tot de bedrijfsvoorraad van het autobedrijf van belanghebbende heeft van 17 januari 2011 tot en met 7 januari 2012 een personenauto behoord van het merk Jeep, met het kenteken [AA-00-BB] (hierna: de auto). 2.3 De Inspecteur heeft op 10 juli 2011, 14 juli 2011, 15 juli 2011 en 25 juli 2011 controles uitgevoerd, waarbij hij heeft geconstateerd dat met de auto gebruik werd gemaakt van de weg. De auto was bij die constateringen niet voorzien van het handelaarskenteken. 2.4 De Inspecteur heeft naar aanleiding van het geconstateerde gebruik van de weg voor elke van de vier constateringen motorrijtuigenbelasting nageheven over een periode van twaalf maanden gerekend tot en met de dag van de controle en een verzuimboete opgelegd van 100 percent. 2.5 Al eerder, op 18 januari 2011 en 26 juni 2011, heeft de Inspecteur geconstateerd dat belanghebbende met de auto gebruik heeft gemaakt van de weg zonder dat op de auto het handelaarskenteken was bevestigd. Ook hiervoor heeft de Inspecteur twee naheffingsaanslagen in de motorrijtuigenbelasting met boeten opgelegd. Belanghebbende heeft tegen deze naheffingsaanslagen en boeten geen bezwaar gemaakt. 2.6 Belanghebbende heeft ook met een ander motorrijtuig uit de bedrijfsvoorraad zonder handelaarskenteken van de weg gebruik gemaakt. De Inspecteur heeft hiervoor aan belanghebbende een naheffingsaanslag met een verzuimboete van 100 percent opgelegd Deze aanslag heeft belanghebbende ontvangen voordat hij op de onder 2.3 genoemde data van de auto gebruik heeft gemaakt. 2.2 Aan belanghebbende zijn over de tijdvakken 11 juli 2010 tot en met 10 juli 2011, 15 juli 2010 tot en met 14 juli 2011, 16 juli 2010 tot en met 15 juli 2011 en 26 juli 2010 tot en met 25 juli 2011 vier naheffingsaanslagen in de motorrijtuigenbelasting opgelegd, telkens ten bedrage van € 412, alsmede bij beschikkingen vier boeten van eveneens € 412. 2.3 Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en de boeten. Alle naheffingsaanslagen en boeten zijn bij uitspraken op bezwaar van de Inspecteur gehandhaafd. Rechtbank 2.4 Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar. De Rechtbank Arnhem heeft de beroepen ongegrond verklaard. Hof 2.5 Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld. Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven: 3.1 In geschil is of de Inspecteur terecht de naheffingsaanslagen en boeten heeft opgelegd. 2.6 Het Hof heeft ten aanzien van het geschil overwogen: 4.1 In artikel 1, tweede lid, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: de Wet MRB) is de volgende regeling vervat, die hierna wordt aangeduid als de handelaarsregeling: "2 Voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad en voor motorrijtuigen die voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf zijn, kan de belasting, onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden met betrekking tot het gebruik, in afwijking van het eerste lid worden geheven ter zake van de ten behoeve van die motorrijtuigen opgegeven kentekens als bedoeld in artikel 37, derde lid, van de Wegenverkeerswet 1994." 4.2 Artikel 3 van het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 luidt als volgt: "Met betrekking tot het gebruik van motorrijtuigen als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de wet zijn de krachtens artikel 37, derde en vierde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 gestelde voorwaarden voor het gebruik van die motorrijtuigen en de aldaar bedoelde kentekens van toepassing." 4.3 Artikel 37, derde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 luidt als volgt: "3 Voor motorrijtuigen en aanhangwagens, die behoren tot de bedrijfsvoorraad van een natuurlijke persoon of rechtspersoon aan wie een erkenning als bedoeld in artikel 62 is verleend of die voor herstel of bewerking ter beschikking zijn gesteld van een natuurlijke persoon of rechtspersoon, geldt het vereiste dat een kenteken voor een bepaald voertuig dient te zijn opgegeven niet, mits overeenkomstig bij algemene maatregel van bestuur vastgestelde regels gebruik wordt gemaakt van een bij algemene maatregel van bestuur aangewezen, door de Dienst Wegverkeer aan die natuurlijke persoon of rechtspersoon dan wel aan een natuurlijke persoon of rechtspersoon aan wie een erkenning als bedoeld in artikel 62 is verleend en die het voertuig ten behoeve van eerstbedoelde natuurlijke persoon of rechtspersoon ten verkoop voorhanden heeft, opgegeven kenteken. De Dienst Wegverkeer kan aan deze opgaven voorschriften verbinden. Bij ministeriële regeling kunnen met betrekking tot die voorschriften regels worden vastgesteld. Bij algemene maatregel van bestuur kan worden bepaald in welke gevallen het gebruik van een zodanig kenteken verplicht is." 4.4 Artikel 44 van het Kentekenreglement luidt als volgt: "Gebruik . 1. Een handelaarskenteken mag slechts worden gebruikt door degene aan wie het is opgegeven dan wel een door deze aangewezen persoon. Het gebruik is slechts toegestaan voor de categorie waarvoor het is opgegeven. 2. Een handelaarskenteken mag worden gebruikt voor voertuigen die ter bewerking ot herstel aan degene aan wie het kenteken is opgegeven ter beschikking zijn gesteld. 3. Een handelaarskenteken moet worden gebruikt voor voertuigen die behoren tot de bedrijfsvoorraad van degene aan wie het kenteken is opgegeven. 4 Een handelaarskenteken mag uitsluitend worden gebruikt indien met het voertuig als bedoeld in het tweede en derde lid gebruik van de weg wordt gemaakt in het kader van bedrijfsactiviteiten van het erkende bedrijf of de natuurlijke persoon of rechtspersoon aan wie het handelaarskenteken is opgegeven. 5. Voor overtreding van het eerste tot en met vierde lid is degene aan wie het handelaarskenteken is opgegeven aansprakelijk." 4.5 Artikel 69 van de Wet MRB luidt voor zover relevant als volgt: 1 Indien met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad of een motorrijtuig dat voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf is, niet is voldaan aan de krachtens artikel 1, tweede lid, gestelde voorwaarden, kan de belasting worden nageheven. 2 De na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden waarbij als laatste dag geldt de dag waarvan wordt geconstateerd dat op die dag niet wordt voldaan aan de krachtens artikel l, tweede lid, gestelde voorwaarden. 3.(...) 4.6 De Hoge Raad heeft in het arrest van 17 februari 2006, nr. 41 660, LJN AV1717, BNB 2006/169 onder 3.3 overwogen: "Volgens artikel 69, lid 2, van de Wet wordt de na te heffen belasting berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop het gebruik van de weg wordt geconstateerd. Op deze tijdsduur maakt de Wet geen uitzondering (vergelijk HR 14 december 2001, nr. 36 575, BNB 2002/69). (...) Mede gelet op het bepaalde in artikel 69, lid 2, van de Wet moet worden geoordeeld dat het belastbare feit "gebruik van de weg" moet worden opgevat als gebruik per kalenderdag. Nu in het onderhavige geval sprake was van twee constateringen op verschillende kalenderdagen van gebruik van de weg, stond het de Inspecteur wij twee naheffingsaanslagen op te leggen, beide berekend over een tijdsduur van twaalf maanden." 4.7 Belanghebbende is van mening dat de Inspecteur ten onrechte de naheffingsaanslagen, en boeten heeft opgelegd. Hij wijst er daarbij op dat hij ook al naheffingsaanslagen met boete heeft ontvangen voor het rijden met de auto op 18 januari 2011 en 26 juni 2011 en dat hij deze aanslagen heeft voldaan. Daarmee heeft belanghebbende, zo stelt hij, de motorrijtuigenbelasting voor twaalf maanden voldaan, naast de motorrijtuigenbelasting die hij al voor het handelaarskenteken heeft moeten voldoen. Er is dan geen reden meer hem meerdere malen naheffingsaanslagen op te leggen. 4.8 De Inspecteur stelt onder verwijzing naar het arrest BNB 2006/169 dat de naheffingsaanslagen en de boeten in stand dienen te blijven. 4.9 Naar het oordeel van het Hof volgt uit het arrest BNB 2006/169 dat de Inspecteur een naheffingsaanslag kan opleggen per kalenderdag waarop hij heeft geconstateerd dat niet aan de voorwaarden van de handelaarsregeling is voldaan. Uit artikel 69, tweede lid, van de Wet MRB volgt dat deze belasting wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden waarbij als laatste dag geldt de dag waarvan wordt geconstateerd dat op die dag niet wordt voldaan aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. Belanghebbende heeft op verschillende kalenderdagen gebruik gemaakt van de weg met een motorrijtuig uit de bedrijfsvoorraad zonder daarop het handelaarskenteken bevestigd te hebben. Daarmee heeft hij op verschillende kalenderdagen niet voldaan aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. De Inspecteur heeft dan ook terecht voor elke kalenderdag waarop de schending van de voorwaarden is geconstateerd, een naheffingsaanslag opgelegd. 4.10 Anders dan belanghebbende betoogt ziet de naheffing ingevolge artikel 69 van de Wet MRB niet op het houden van een motorrijtuig. De heffing is het gevolg van het met voldoen aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. 4.11 Voorts stelt belanghebbende dat hij de motorrijtuigenbelasting voor het handelaarskenteken heeft voldaan, zodat naheffing niet mogelijk is. Met zijn stelling miskent belanghebbende dat de naheffing van artikel 69 van de Wet MRB geen naheffing van belasting ter zake van het gebruik van een handelaarskenteken vormt, maar een heffing ter zake van het niet voldoen aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. 4.12 Subsidiair verdedigt belanghebbende het standpunt, dat de naheffingsaanslagen zijn aan te merken als een “criminal charge” in de zin van artikel 6 van het EVRM, zodat - naar het Hof belanghebbende stelling begrijpt - de naheffingsaanslagen derhalve als boeten zijn te beschouwen en dat deze boeten ten onrechte of tot een te hoog bedrag zijn opgelegd. Voor de onderbouwing van dit standpunt verwijst hij naar de uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 1 maart 2013, nr. 12/00196, LJN BZ2784. De Inspecteur bestrijdt dit standpunt onder verwijzing naar het cassatieberoep van de staatssecretaris van Financiën tegen deze uitspraak. Volgens de Inspecteur ziet de naheffingsaanslag op niet voldane motorrijtuigenbelasting voor de tot de bedrijfsvoorraad behorende motorrijtuigen. 4.13 Volgens het nationale rechtssysteem behoort de heffing van motorrijtuigenbelasting niet tot het strafrecht. Het Hof zal bij de toets of deze heffing onder het bereik van artikel 6 EVRM valt, de aard van de overtreding en de aard en zwaarte van de sanctie beoordelen. 4.14 ln het onderhavige geval bestaat de overtreding uit de schending van de voorwaarden van de handelaarsregeling doordat met een motorrijtuig uit de bedrijfsvoorraad zonder handelaarskenteken gebruik is gemaakt van de weg. De daartegen gerichte maatregel bestaat uit de heffing van motorrijtuigenbelasting naar een forfaitair tarief over twaalf maanden berekend tot en met de kalenderdag waarop de overtreding is geconstateerd. 4.15 In de Memorie van Antwoord is over artikel 69, tweede lid, van de Wet MRB het volgende opgemerkt (TK, vergaderjaar 1991-1992, 22238, nr. 5, blz. 46): “Onderscheiden dient te worden tussen de naheffing van de - zuivere - belasting en de verhoging die daarboven op wordt gelegd. Het eerste dient om datgene dat in de naheffingstermijn reeds had moeten zijn voldaan alsnog te heffen, het tweede is ter bestraffing van de gepleegde overtreding.” 4.16 Uit de tekst van de wet en de wetsgeschiedenis volgt, dat op grond van artikel 69 de betaalde motorrijtuigenbelasting wordt nageheven in verband met het niet voldoen aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. Ofschoon aan de overtreding van de norm ook een strafsanctie is verbonden, namelijk een geldboete (artikel 70 van de Wet MRB in verbinding met artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen) is de toepassing van artikel 69 van de Wet MRB naar het oordeel van het Hof niet bestraffend van aard maar heeft deze een reparatoir doel. De handelaarsregeling van artikel 1, tweede lid van de Wet MRB vormt een uitzondering op de hoofdregel dat motorrijtuigenbelasting verschuldigd is ter zake van het houden van eer, motorrijtuig. Zonder de handelaarsregeling zou belanghebbende belasting verschuldigd zijn over alle motorrijtuigen die tot zijn bedrijfsvoorraad behoren. De handelaarsregeling is enkel van toepassing indien aan de daaraan gestelde voorwaarden wordt voldaan. Indien niet aan de voorwaarden wordt voldaan, beoogt artikel 69 van de Wet MRB de belasting na te heffen die belanghebbende door gebruikmaking van de handelaarsregeling niet heeft voldaan over het houden van de motorrijtuigen die tot zijn bedrijfsvoorraad behoren. Daarbij wordt niet voor alle tot de bedrijfsvoorraad behorende motorrijtuigen belasting nageheven, maar slechts voor één motorrijtuig naar een forfaitair tarief. Naast het reparatoire doel van de naheffing dient het daarbij toegepaste tarief ook een preventief doel. In de Memorie van Toelichting is daarover opgemerkt, dat de na te heffen belasting altijd berekend wordt over een tijdsduur van twaalf maanden ten einde misbruik van de regeling te voorkomen (TK, vergaderjaar 1990-1991, 22 238, nr. 3, blz. 17-18). Naar het oordeel van het Hof overheerst evenwel het reparatoire karakter van de sanctie. 4.17 De aard en zwaarte van de sanctie brengt evenmin mee dat de naheffing als strafrechtelijke vervolging moet worden aangemerkt. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat artikel 69 van de Wet MRB een forfaitaire berekening inhoudt, waarbij de motorrijtuigenbelasting wordt vastgesteld onafhankelijk van het aantal motorrijtuigen dat op het moment van de overtreding in de bedrijfsvoorraad zijn opgenomen. De uit deze forfaitaire berekening voortvloeiende belasting van € 412 per overtreding is een relatief laag bedrag. Gelet op het belang van een belastingplichtige bij voortzetting van de handelaarsregeling is de gekozen maatregel - het in stand laten van de regeling en heffing voor één motorrijtuig over twaalf maanden - niet disproportioneel. 4.18 Het Hof merkt de naheffing op grond van artikel 69 van de Wet MRB niet aan als een maatregel met een bestraffend of afschrikwekkend karakter, zodat artikel 6 van het EVRM hierop niet van toepassing is. Belanghebbendes beroep op laatstgenoemd artikel faalt. Het Hof zal de naheffingsaanslagen in stand laten. 4.19 Het betoog van belanghebbende dat de verzuimboeten dienen te vervallen, omdat sprake is van een dubbele bestraffing faalt, omdat het Hof de naheffingsaanslagen niet als strafsanctie aanmerkt. Ook de stelling van belanghebbende dat artikel 67c van de AWR niet van toepassing is omdat hij de verschuldigde belasting niet te laat heeft betaald, wijst het Hof af. De verzuimboete ziet, anders dan belanghebbende stelt, niet op de te late betaling van de motorrijtuigenbelasting, maar op het niet voldoen aan de voorwaarden van de handelaarsregeling. In dat geval kan de inspecteur ingevolge artikel 70 van de Wet MRB een verzuimboete opleggen met overeenkomstige toepassing van artikel 67c van de AWR. 4.20 Het Hof heeft tot taak te onderzoeken, of, gelet op alle in aanmerking komende omstandigheden van het gegeven geval, de Inspecteur terecht een verzuimboete heeft opgelegd (HR 10 juni 2005, nr. 40.601, LJN AT7216, BNB 2005/293). Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet MRB volgt dat de wetgever bewust heeft gekozen voor het opleggen van een verzuimboete van 100% percent gelet op het relatief lage bedrag aan verschuldigde belasting. Belanghebbende wist dat hij de auto van een handelaarskenteken moest voorzien, maar heeft daarvan bewust afgezien gelet op het risico van diefstal en het ongemak van het telkens door de politie te worden aangehouden. Belanghebbende wist voordat hij in juli 2011 met de auto zonder handelaarskenteken gebruikmaakte van de weg ook, dat bij een constatering van dit gebruik door de Inspecteur een naheffingsaanslag kon volgen die berekend zou worden over een tijdsduur van twaalf maanden, gerekend tot en met de dag van constatering Gelet op de omstandigheden van het geval heeft de Inspecteur terecht verzuimboeten opgelegd ter zake van het niet voldoen aan de in artikel 1 tweede lid, van de Wet MRB gestelde voorwaarden. Het Hof acht de opgelegde verzuimboeten passend en geboden. Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 3Het geding in cassatie 3.1 Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. 3.2 Belanghebbende heeft het volgende aangevoerd: Er is door de belastingdienst geconstateerd dat er met mijn auto met kenteken [AA-00-BB] diverse keren van de weg gebruikt is in de maand juli 2011 (10,14,16 en 25 juli) terwijl deze in de bedrijfsvoorraad staat. Ik had de groene handelaarskentekenplaten die ik wel heb voor en achter moeten voeren. Dit heb ik niet gedaan. Met een motorvoertuig dat in de bedrijfsvoorraad staat mag zonder deze platen geen gebruik van de weg gemaakt worden. Indien dit wordt geconstateerd dan wordt er op grond van artikel 69 wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 belasting geheven over een tijdsduur van 12 maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop het gebruik van de weg is geconstateerd. De boete is dan nog eens 100 % over de 12 maanden belasting die moet worden betaald. Deze belasting en boete wordt per overtreding opgelegd. Ik heb de rechter gewezen op een uitspraak van het gerechtshof 's-Hertogenbosch van 1 maart 2013 nr 12/00196, LJN BZ2784, NTFR 2013/652 waarin de uitspraak aangemerkt wordt als een criminal charge. Hier wordt door de belasting rechter aan voorbij gegaan. De rechter heeft vastgesteld dat ik de platen had moeten voeren en er dus niet is voldaan aan de gestelde voorwaarden mede omdat ik op de hoogte moet zijn van deze voorwaarden. Volgens de rechter is het risico van het rijden zonder de groene platen dan ook voor het risico van de eiser (ik dus). De rechter ziet het daarom als 4 los staande boetes en geeft de verweerder (de belastingdienst) gelijk. De rechter gaat echter voorbij aan een aantal zeer relevante zaken: Ik heb in 2011, 6 keer deze belasting naheffing en boete gehad waarvan ik er 2 heb betaald van € 824,- per stuk en dus niet 4 keer een naheffing heb gehad zoals in de uitspraak van de rechter staat. Ook heb ik steeds in mijn beroep gesteld dat ik door een keer de laatst opgelegde boete te betalen ik de houderschapsbelasting (wegenbelasting) voor 12 maanden met terugwerkende kracht heb betaald voor het voertuig en je naar mijn weten wettelijk gezien niet 6 keer houderschapsbelasting (wegenbelasting) over de zelfde periode hoeft te betalen in Nederland. De rechter is hier totaal aan voor bij gegaan. Je betaald geen enkele belasting voor hetzelfde 6 keer in Nederland met ook nog is 6 keer 100% boete!! Dit gaat mijn inziens alle redelijkheid te boven en het is onrechtmatig om 6 keer te moeten betalen over dezelfde periode. Ik betaal overigens ook nog de houderschapsbelasting voor de handelaarsplaten die ik niet gevoerd heb. Als ik ze gemonteerd had dan was er dus niks aan de hand geweest. Ik ben nog steeds van mening dat ik geen 6 boetes over dezelfde periode kan krijgen als de laatste hebt betaald voor dezelfde auto. Daarmee heb je n.m.l. voor een heel jaar houderschapsbelasting betaald met terugwerkende kracht voor de betreffende auto. Ik denk dan ook dat één boete rechtvaardig is. Deze overtreding zou dan ook via het Europese recht behandelt moeten worden. Wij behoren tot de EU en dit recht gaat boven het Nederlandse recht. Ik beroep mij daarom weer op de uitspraak van het gerechtshof 's-Hertogenbosch van 1 maart 2013 nr 12/00196, LJN BZ2784, NTFR 2013/652 waarin de uitspraak aangemerkt wordt als een criminal charge en wil een uitspraak op grond van deze uitspraak middels het Europese recht. 4Regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur Wet- en regelgeving 4.1 Artikel 1, lid 2 van de Wet MRB luidt: 2. Voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad en voor motorrijtuigen die voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf zijn, kan de belasting, onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden met betrekking tot het gebruik, in afwijking van het eerste lid worden geheven ter zake van de ten behoeve van die motorijtuigen opgegeven kentekens als bedoeld in artikel 37, derde lid, van de Wegenverkeerswet 1994. Artikel 3 van het Uitvoeringsbesluit motorrijtuigenbelasting 1994 luidt: Met betrekking tot het gebruik van motorrijtuigen als bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de wet zijn de krachtens artikel 37, derde en vierde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 gestelde voorwaarden voor het gebruik van die motorrijtuigen en de aldaar bedoelde kentekens van toepassing. 4.2 Het derde en vierde lid van artikel 37 van de Wegenverkeerswet luiden: 3. Voor motorrijtuigen en aanhangwagens, die behoren tot de bedrijfsvoorraad van een natuurlijke persoon of rechtspersoon aan wie een erkenning als bedoeld in artikel 62 is verleend of die voor herstel of bewerking ter beschikking zijn gesteld van een natuurlijke persoon of rechtspersoon, geldt het vereiste dat een kenteken voor een bepaald voertuig dient te zijn opgegeven niet, mits overeenkomstig bij algemene maatregel van bestuur vastgestelde regels gebruik wordt gemaakt van een bij algemene maatregel van bestuur aangewezen, door de Dienst Wegverkeer aan die natuurlijke persoon of rechtspersoon dan wel een natuurlijke persoon of rechtspersoon aan wie een erkenning als bedoeld in artikel 62 is verleend en die het voertuig ten behoeve van eerstbedoelde natuurlijke persoon of rechtspersoon ten verkoop voorhanden heeft, opgegeven kenteken. De Dienst Wegverkeer kan aan deze opgaven voorschriften verbinden. Bij ministeriële regeling kunnen met betrekking tot die voorschriften regels worden vastgesteld. Bij algemene maatregel van bestuur kan worden bepaald in welke gevallen het gebruik van een zodanig kenteken verplicht is. 4. Met het toezicht op de naleving van de uit het derde lid voortvloeiende verplichtingen zijn belast de bij besluit van de Dienst Wegverkeer aangewezen ambtenaren. Van een zodanig besluit wordt mededeling gedaan door plaatsing in de Staatscourant. Het toezicht heeft in ieder geval betrekking op het gebruik van het in het derde lid bedoelde kenteken. De aldaar bedoelde natuurlijke persoon of rechtspersoon is gehouden tot betaling, op de door de Dienst Wegverkeer vastgestelde wijze, van het door deze dienst ter zake van de kosten van het toezicht vastgestelde tarief. Bij ministeriële regeling worden nadere regels omtrent het toezicht vastgesteld. Hoofdstuk 5 van het Kentekenreglement (‘Handelaarskentekenbewijzen’) geeft nadere voorschriften omtrent het gebruik van het handelaarskenteken. Artikel 44 van dat reglement luidt: Artikel 44. Gebruik 1. Een handelaarskenteken mag slechts worden gebruikt door degene aan wie het is opgegeven dan wel een door deze aangewezen persoon. Het gebruik is slechts toegestaan voor de categorie waarvoor het is opgegeven. 2. Een handelaarskenteken mag worden gebruikt voor voertuigen die ter bewerking of herstel aan degene aan wie het kenteken is opgegeven ter beschikking zijn gesteld. 3. Een handelaarskenteken moet worden gebruikt voor voertuigen die behoren tot de bedrijfsvoorraad van degene aan wie het kenteken is opgegeven. 4. Een handelaarskenteken mag uitsluitend worden gebruikt indien met het voertuig als bedoeld in het tweede en derde lid gebruik van de weg wordt gemaakt in het kader van bedrijfsactiviteiten van het erkende bedrijf of de natuurlijke persoon of rechtspersoon aan wie het handelaarskenteken is opgegeven. 5. Voor overtreding van het eerste tot en met vierde lid is degene aan wie het handelaarskenteken is opgegeven aansprakelijk. 4.3 Artikel 62 van de Wet MRB luidt: De belasting voor een kenteken als bedoeld in artikel 37, derde lid, van de Wegenverkeerswet 1994 wordt geheven van degene op wiens naam het kenteken is gesteld. Artikel 63 van de Wet MRB luidt: 1. Het tijdvak waarover de belasting moet worden betaald is drie maanden. 2. Het tijdvak vangt aan met ingang van de dag van dagtekening van de tenaamstelling van het kentekenbewijs behorende bij een kenteken als bedoeld in artikel 62 en telkenmale drie maanden later. Artikel 67 van de Wet MRB luidt: Voor een kenteken als bedoeld in artikel 62 bedraagt de belasting over een tijdvak van drie maanden het bedrag, opgenomen in artikel 23, eerste lid, voor een personenauto met een eigen massa van 1000kg. 4.4 Artikel 69 van de Wet MRB luidt: 1. Indien met betrekking tot een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad of een motorrijtuig dat voor het verrichten van werkzaamheden daaraan bij een herstelbedrijf is, niet is voldaan aan de krachtens 1, tweede lid, gestelde voorwaarden, kan de belasting worden nageheven. 2. De na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarvan wordt geconstateerd dat op die dag niet wordt voldaan aan de krachtens artikel 1, tweede lid, gestelde voorwaarden. 3. (…) 4.5 Artikel 70 van de Wet MRB luidt: In het geval, bedoeld in artikel 69, is artikel 37 van overeenkomstige toepassing. Artikel 37 van de Wet MRB luidt: In de gevallen, bedoeld in de artikelen 24a, 24b, 33, 34, 35, 35a, onderdeel b, en 36, is artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing. Artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 2010) luidt: 1. Indien de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn heeft betaald, vormt dit een verzuim ter zake waarvan de inspecteur hem een bestuurlijke boete van ten hoogste € 4 920 kan opleggen. 2. Bij niet of gedeeltelijk niet betalen legt de inspecteur de boete op, gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag. 3. De bevoegdheid tot het opleggen van de boete wegens niet tijdig betalen vervalt door verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan. 4. Artikel 20, eerste lid, tweede volzin, en tweede lid, tweede volzin, is van overeenkomstige toepassing. Wetsgeschiedenis 4.6 De handelaarsregeling bestaat reeds sinds aan ons belastingstelsel een heffing ter zake van het rijden met motorrijtuigen op de openbare weg is toegevoegd. Artikel 6, lid 1, onderdeel b, van de Wegenbelastingwet van 30 december 1926 bevatte een uitzondering op de verschuldigdheid van wegenbelasting voor ‘motorrijtuigen in het bedrijf van fabrikanten van of handelaren in die voorwerpen en deel uitmakende van hun handelsvoorraad, die op den openbaren weg uitsluitend worden gebezigd tot het doen van proefritten of worden vervoerd rechtstreeks van of naar de fabriek of het magazijn, naar of van de plaats van aflevering binnenslands of naar of van de grens’. Een specifieke toelichting op deze uitzondering ontbreekt in de parlementaire geschiedenis van die wet, maar laat zich gemakkelijk raden in de context van een wet die is ontstaan vanuit de behoefte aan een bijdrage in de kosten voor het wegennet. Een bijdrage van ‘hen, die hoofdzakelijk de behoefte aan aanleg en verbetering in het leven geroepen, de vermeerderde uitgaven voor onderhoud veroorzaakt hebben, voor wie tevens de nieuwe, verbeterde en beter onderhouden wegen zoo goed als onmisbaar zijn, en die bovendien hun exploitatiekosten belangrijk zullen zien dalen tengevolge van de wegsverbeteringen, te weten de houders van motorrijtuigen.’ 4.7 Aan de huidige wettelijke bepalingen ligt nog steeds dezelfde strekking ten grondslag; alleen de wijze van redigeren is veranderd in verband met de systeemovergang van een gebruikersbelasting naar een houderschapsbelasting in de huidige Wet MRB. Voorzagen haar voorlopers - steeds gebruikersbelastingen – in een vrijstelling voor het gebruik van de weg met een motorrijtuig dat tot de handelsvoorraad behoorde; het huidige systeem van een houderschapsbelasting, waarbij wordt geheven ter zake van het houden van een motorrijtuig, voorziet, onder voorwaarden met betrekking tot het gebruik, in een heffing ter zake van een bijzonder kenteken. Ten aanzien van de te stellen voorwaarden is in de wetsgeschiedenis het volgende vermeld: Door de bepaling van het tweede lid is voor het gebruik maken van de weg – bijvoorbeeld van een losplaats naar een opslagterrein of voor het maken van een proefrit – de belasting niet verschuldigd voor elke auto afzonderlijk. Aan het gebruik van bijzondere kentekens worden voor de belastingheffing bij algemene maatregel van bestuur voorwaarden gesteld. Deze zijn van controle-technische aard, zoals het vóór het gebruik vastleggen in de administratie onder welke bijzondere kentekens op de weg wordt gereden en het als bestuurder bij zich hebben van het bijzondere kentekendocument. 4.8 De huidige naheffingsbepaling ter zake van de handelaarsregeling heeft pas zijn intrede gedaan met de Wet MRB en houdt verband met de invoering van de houderschapsbelasting. In de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966 werd voor het belastbaar feit nog aangesloten bij het gebruik van de weg; die wet kende dan ook niet, zoals thans het geval is, een speciaal op de handelaarsregeling toegespitste naheffingsbepaling maar een meer algemene naheffingsbepaling. Dat lag, vanwege het karakter van een gebruikersbelasting in die wet, ook voor de hand. Was met een motorrijtuig van de weg gebruik gemaakt zonder dat vooraf de belasting was betaald, dan kon worden nageheven. Dat gold ook voor motorrijtuigen die deel uitmaakten van eenzelfde fabrieks- of handelsvoorraad en waarvoor vanwege het gebruik van de weg uitsluitend in verband daarmee, werd toegestaan dat de belasting niet voor elk motorrijtuig afzonderlijk werd geheven. De na te heffen belasting werd berekend over de twaalf maanden voorafgaand aan het einde van de maand waarin het gebruik van de weg zonder voorafgaande belastingbetaling werd geconstateerd. Daarbij kwam overigens (in alle gevallen) in aftrek de belasting die voor het motorrijtuig over die tijd reeds was betaald. De Memorie van Toelichting vermeldt over het naheffingstijdvak: Indien bij controle blijkt, dat met een motorrijtuig op de openbare weg wordt gereden zonder dat de verschuldigde motorrijtuigenbelasting is betaald, kan niet worden vastgesteld of en, zo ja, wanneer de overtreder reeds eerder op dat punt in gebreke is geweest. Mitsdien kan de naheffing niet exact worden berekend. Overeenkomstig de bestaande wet wordt alsdan nageheven over een jaar. Voorts is, in overeenstemming met de geldende praktijk, uitdrukkelijk bepaald, dat de in genoemde periode reeds betaalde belasting in mindering komt op het na te heffen bedrag. De wijziging in het belastbare feit brengt mee dat aan degene die de belasting niet vóór de aanvang van een tijdvak betaalt, een naheffingsaanslag wordt opgelegd ingevolge de AWR. In de systematiek van de oude wet volstond één (algemeen) hoofdstuk voor de wijze van heffing. 4.9 De Memorie van Toelichting vermeldt over de huidige naheffingsmogelijkheid: Voor motorrijtuigen die behoren tot een bedrijfsvoorraad of die voor onderhoud of reparatie zijn bij een herstelbedrijf wordt voorgesteld om evenals onder het regime van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966 de belasting te heffen per bijzonder kenteken (FH-kenteken), derhalve niet voor elk motorrijtuig afzonderlijk. Ingevolge de nieuwe wegenverkeerswet behoeven bedoelde voertuigen ter zake van het gebruik van de weg niet een eigen kentekenbewijs te voeren, mits zij bij dat gebruik een bijzonder kenteken voeren. Daardoor is het mogelijk met een motorrijtuig gebruik van de weg te maken, ook al voldoet dat nog niet aan alle daarvoor te stellen eisen. Door voor te schrijven dat het motorrijtuig bij het gebruik maken van de weg moet zijn voorzien van het bijzondere kenteken, wordt de belasting voor deze categorie motorrijtuigen in feite geheven ter zake van het gebruik van de weg. Om te bewerkstelligen dat voor het gebruik maken van de weg met nieuwe motorrijtuigen voor bij voorbeeld het rijden van een losplaats of van de fabriek naar een opslagterrein, of met gebruikte motorrijtuigen voor het maken van een proefrit na daaraan verrichte onderhoudswerkzaamheden niet per motorrijtuig de belasting behoeft te worden voldaan, kan door de desbetreffende bedrijven een of meer bijzondere kentekens worden aangevraagd. Daarbij wordt de aanvraag om de afgifte van het bijzondere kentekenbewijs aangemerkt als aangifte voor de motorrijtuigenbelasting. Ter vereenvoudiging van de uitvoering geldt de aangifte voor de gehele periode waarin het bijzondere kenteken geldig is. Behoudens bij ongeldigverklaring na misbruik verliest het bijzondere kentekenbewijs zijn geldigheid alleen door inlevering daarvan. De bijzondere kentekens kunnen worden gebruikt ten behoeve van alle categorieën motorrijtuigen. De hoogte van de belasting voor een bijzonder kenteken is forfaitair bepaald. Bij gebruikmaking van de weg met een motorrijtuig uit een bedrijfsvoorraad zonder dat het voertuig is voorzien van een bijzonder kenteken dan wel zonder dat de bestuurder daarvan in het bezit is van het daarbij behorende kentekenbewijs en tevens is voldaan aan de daarvoor gestelde voorwaarden zal een naheffingsaanslag worden opgelegd. Ten einde misbruik van de regeling te voorkomen wordt de na te heffen belasting op basis van het FH-tarief in dat geval altijd berekend over een tijdsduur van twaalf maanden. En voorts: Het tarief voor bijzondere kentekens is een uniform tarief voor alle categorieën motorrijtuigen. Bij de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966 was er een verschillend tarief per categorie motorrijtuig. Teneinde de bijzondere kentekens beter te kunnen gebruiken voor motorrijtuigen van verschillende categorieën, is op verzoek van het bedrijfsleven in deze wet gekozen voor een uniform tarief voor bijzondere kentekens. Dit tarief is op budgettair-neutrale wijze herleid uit de desbetreffende tarieven van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966. (…) Ingeval met een motorrijtuig als bedoeld in hoofdstuk V gebruik van de weg wordt gemaakt zonder zowel het daartoe vereiste bijzondere kenteken als het bij dat kenteken behorende kentekenbewijs, wordt de belasting nageheven. Ook wordt nageheven indien niet wordt voldaan aan de voorwaarden, die aan het gebruik van bijzondere kentekens ingevolge artikel 1, tweede lid, zijn gesteld. Het bedrag van de na te heffen belasting is gesteld op het viervoud van het tarief voor het bijzondere kentekenbewijs. 4.10 Met betrekking tot de naheffingstermijn is in de Memorie van Antwoord het volgende vermeld: De leden van de fractie van het GPV vragen of de naheffingstermijn van twaalf maanden niet disproportioneel is, gezien de omstandigheid dat het tijdvak drie maanden is. Zij menen dat een naheffing over zes maanden derhalve meer voor de hand zou liggen. De naheffingsregels in de Algemene wet inzake rijksbelastingen gaan uit van een naheffingstermijn van vijf jaren. Gelet hierop meen ik dat bedoelde naheffingstermijn van twaalf maanden niet onevenredig is. Bovendien wordt die termijn bekort indien blijkt dat over een deel van die periode wel motorrijtuigenbelasting is betaald of het motorrijtuig in andere handen was. Ik herinner er bovendien aan dat het huidige regime ook een - algemeen geldende - naheffingstermijn kent van twaalf maanden. Het nageheven bedrag wordt krachtens het voorgestelde artikel 68 verhoogd met honderd percent. Onderscheiden dient te worden tussen de naheffing van de - zuivere - belasting en de verhoging die daarboven op wordt gelegd. Het eerste dient om datgene dat in de naheffingstermijn reeds had moeten zijn voldaan alsnog te heffen, het tweede is ter bestraffing van de gepleegde overtreding. 4.11 Bij wet van 1 oktober 2008 is de naheffingsbepaling aangepast en heeft de bepaling zijn huidige vorm gekregen. Toegelicht werd: Ingevolge deze wijziging vervalt in artikel 69 Wet MRB de eis van geconstateerd weggebruik als voorwaarde voor naheffing. De zogenoemde handelaarsregeling voorziet in een lager tarief voor auto’s die onderdeel zijn van een bedrijfsvoorraad. Artikel 69 Wet MRB ziet op de naheffing bij misbruik van deze regeling. Dat misbruik kan bestaan uit het gebruiken van de weg met het voertuig, terwijl niet aan de voorwaarden wordt voldaan. Wanneer dat weggebruik wordt geconstateerd, kan worden nageheven. Misbruik kan echter ook op andere wijze blijken, bijvoorbeeld uit een boekenonderzoek. Op dit moment kan dan niet worden nageheven. Het laten vervallen van de eis van geconstateerd weggebruik leidt ertoe dat in alle gevallen waarin niet wordt voldaan aan de voorwaarden van de handelaarsregeling, naheffing met boete op basis van artikel 69 kan plaatsvinden. Een voorbeeld is een motorrijtuig dat ten onrechte in de bedrijfsvoorraad staat geregistreerd, omdat het als leenauto wordt ingezet. Jurisprudentie Hoge Raad 4.12 De Hoge Raad heeft bij arrest van 5 oktober 2001 ten aanzien van de bijzondere naheffingsmogelijkheden in de MRB overwogen: -3.4. Vooropgesteld moet worden dat de algemene bevoegdheid van de inspecteur te weinig geheven motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de AWR. Voor een aantal specifieke situaties zijn in afdeling 7 van hoofdstuk II van de Wet - en, hier niet van belang, de artikelen 52 tot en met 54, 60 en 61, alsmede 69 en 70 - ten dele van artikel 20 van de AWR afwijkende regels gegeven. De afwijking van artikel 20 van de AWR in afdeling 7 van hoofdstuk II komt in essentie hierop neer dat de naheffingsaanslag wordt berekend over een tijdsduur van vier aaneensluitende tijdvakken van drie maanden met als laatste tijdvak dat waarin het tot naheffing aanleiding gevende feit is geconstateerd, behoudens voorzover de belastingplichtige overtuigend aantoont dat zich een van de in de Wet vermelde situaties heeft voorgedaan waarin evident is dat naheffing over de voorgeschreven periode onjuist zou zijn. Een vergelijkbare afwijking van artikel 20 van de AWR kwam voor in artikel 16 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van die wet (Kamerstukken II 1965/66, 8445, nr. 3, blz. 7) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was een praktische regeling te treffen voor de bewijsmoeilijkheden waarvoor de inspecteur zich ziet gesteld indien hij wil naheffen in situaties waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald, zonder dat kan worden vastgesteld sinds wanneer dat het geval is. Aangenomen moet worden dat dit ook de strekking is van de in de thans geldende wet opgenomen afwijkingen van artikel 20 van de AWR. 4.13 De Hoge Raad heeft bij arrest van 14 december 2001 ten aanzien van de naheffingsperiode van art. 69 MRB overwogen: -3.5. Het derde middel houdt in dat voor de toepassing van artikel 69 van de Wet de naheffingsaanslag beperkt dient te worden tot de periode dat belanghebbende daadwerkelijk eigenaar en dus houder van het motorrijtuig is geweest. Vooropgesteld moet worden dat volgens de tekst van dit artikel de na te heffen belasting wordt berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, zonder dat daarop enige uitzondering is gemaakt. In de toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1992 is hieromtrent opgemerkt: 'Ten einde misbruik van de regeling te voorkomen wordt de na te heffen belasting op basis van het FH-tarief in dat geval altijd berekend over een tijdsduur van twaalf maanden' (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 17); 'Ook wordt nageheven indien niet wordt voldaan aan de voorwaarden, die aan het gebruik van bijzondere kentekens ingevolge artikel 1, tweede lid, zijn gesteld. Het bedrag van de na te heffen belasting is gesteld op het viervoud van het tarief voor het bijzondere kentekenbewijs'. (Kamerstukken II 1990/91, 22 238, nr. 3, blz. 44). Wel is in de Memorie van antwoord bij dit wetsvoorstel het volgende opgemerkt: 'Gelet hierop meen ik dat bedoelde naheffingstermijn van twaalf maanden niet onevenredig is. Bovendien wordt die termijn bekort indien blijkt dat over een deel van die periode wel motorrijtuigenbelasting is betaald of het motorrijtuig in andere handen was.' (Kamerstukken II 1991/92, 22 238, nr. 5, blz. 46). Dit laatste biedt echter geen grond van de wet af te wijken, nu deze opmerking geen uitwerking in de wet heeft gekregen. De specifieke achtergrond van de handelaarsregeling - kenteken niet gebonden aan een bepaald motorrijtuig - maakt ook begrijpelijk dat de wetgever hier is afgeweken van het in de artikelen 33, 34, 35 en 52 van de Wet gevolgde systeem. Ook dit middel faalt derhalve. 4.14 De Hoge Raad heeft bij arrest van 17 februari 2006 ten aanzien van de naheffingsperiode van art. 69 MRB overwogen: -3.3. Volgens artikel 69, lid 2, van de Wet wordt de na te heffen belasting berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag waarop het gebruik van de weg wordt geconstateerd. Op deze tijdsduur maakt de Wet geen uitzondering (vergelijk HR 14 december 2001, nr. 36 575, BNB 2002/69 ). Het Hof heeft dit miskend. Mede gelet op het bepaalde in artikel 69, lid 2, van de Wet moet worden geoordeeld dat het belastbare feit 'gebruik van de weg' moet worden opgevat als gebruik per kalenderdag. Nu in het onderhavige geval sprake was van twee constateringen op verschillende kalenderdagen van gebruik van de weg, stond het de Inspecteur vrij twee naheffingsaanslagen op te leggen, beide berekend over een tijdsduur van twaalf maanden. 4.15 De Hoge Raad heeft bij arrest van 26 november 2010 ten aanzien van de bijzondere naheffingsmogelijkheid in geval van toepassing van de zogenoemde taxiregeling in de MRB overwogen: -3.3.2. De algemene bevoegdheid van de inspecteur om in een voorkomend geval motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de AWR. Voor een aantal specifieke situaties kent de Wet een (deels) van artikel 20 van de AWR afwijkende regeling. Een van die situaties betreft die welke is omschreven in artikel 76, lid 1, van de Wet. De afwijking in die situatie van het bepaalde in artikel 20 van de AWR bestaat hierin dat de mogelijkheid van naheffen is gekoppeld aan een anders geformuleerde omstandigheid dan het niet betaald zijn van de in een of meer bepaalde tijdvakken verschuldigde belasting - te weten de omstandigheid dat wordt geconstateerd dat met betrekking tot een motorrijtuig ten onrechte een vrijstelling is verleend dan wel niet wordt voldaan aan de voor een vrijstelling gestelde voorwaarden -, en - klaarblijkelijk in verband daarmee - dat het na te heffen bedrag niet gelijk is aan het bedrag van in bedoelde tijdvakken onbetaald gebleven belasting; artikel 76, lid 2, van de Wet bevat een bijzondere regel voor de berekening van de na te heffen belasting. -3.4.1. Het middel komt op tegen het oordeel van het Hof dat artikel 76, lid 2, van de Wet voor de berekening van het na te heffen bedrag aan belasting aanknoopt bij het moment waarop het tot naheffing aanleiding gevende feit is geconstateerd, te weten in dit geval het moment waarop het boekenonderzoek is afgesloten met een rapport (9 mei 2003). Volgens het middel wil artikel 76, lid 2, van de Wet aanknopen bij het moment waarop het geconstateerde feit, het ten onrechte verleend zijn van de vrijstelling van belasting dan wel het niet zijn voldaan aan de voor de vrijstelling gestelde voorwaarden, zich heeft voorgedaan. -3.4.2. Zowel de bewoordingen van de in artikel 76, lid 1, van de Wet opgenomen zinsnede 'bij constatering van het feit' als de bewoordingen van de in artikel 76, lid 2, van de Wet opgenomen zinsnede 'tijdvak waarin het in het eerste lid bedoelde feit wordt geconstateerd' verzetten zich tegen aanvaarding van de door het middel bepleite uitleg. Die uitleg komt ook niet tegemoet aan de wenselijkheid dat het voor de berekening bepalende tijdstip met de nodige scherpte is vast te stellen. Weliswaar kan de juiste uitleg ertoe leiden dat over de totale periode waarin het gebruik van een personenauto (taxi) niet door een wettelijke belastingvrijstelling werd gedekt, de nageheven belasting achterblijft bij de belasting die had moeten worden voldaan indien de vrijstelling niet was toegepast, doch dit gevolg vloeit voort uit de door de wetgever gemaakte keuze voor een bijzondere regeling zoals neergelegd in artikel 76, lid 2, van de Wet. Het middel faalt in zoverre. 4.16 De Hoge Raad heeft bij arrest van 25 oktober 2013 ten aanzien van de naheffingsmogelijkheid in geval van de zogenoemde schorsingsregeling overwogen: 3.2.2. Het Hof heeft in de tweede plaats geoordeeld dat indien vorenbedoelde fictie door de wetgever niet is bedoeld en aldus ervan moet worden uitgegaan dat de naheffing van motorrijtuigenbelasting op de voet van artikel 35 van de Wet geheel los staat van eerder (niet betaalde) verschuldigde belasting en de mate waarin gebruik is gemaakt van de weg niet relevant is, een dergelijke heffing, gesteld op vier kwartalen, voor dit soort situaties een dusdanig afschrikwekkend en bestraffend karakter heeft dat de heffing moet worden aangemerkt als een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM. (…) 3.3.3. De bevoegdheid van de inspecteur om in een voorkomend geval motorrijtuigenbelasting na te heffen, berust op artikel 20 van de AWR. Voor een aantal specifieke situaties kent de Wet een (deels) van artikel 20 van de AWR afwijkende regeling. Een van die situaties betreft die welke is omschreven in artikel 35, lid 1 , van de Wet. De afwijking in die situatie van het bepaalde in artikel 20 van de AWR bestaat hierin dat de mogelijkheid van naheffen is gekoppeld aan een anders geformuleerde omstandigheid dan het niet betaald zijn van de in een of meer bepaalde tijdvakken verschuldigde belasting, te weten de omstandigheid dat wordt geconstateerd dat met een motorrijtuig gebruik is gemaakt van de weg tijdens een voor dat motorrijtuig geldende schorsing als bedoeld in hoofdstuk IV, paragraaf 6, van de WvW. Artikel 35, lid 2 , van de Wet bevat een bijzondere regel voor de berekening van de na te heffen belasting die in essentie hierop neerkomt dat de naheffingsaanslag wordt berekend over een tijdsduur van vier aaneensluitende tijdvakken van drie maanden met als laatste tijdvak dat waarin het tot naheffing aanleiding gevende feit (het gebruik van de weg) is geconstateerd. Een vergelijkbare afwijking van artikel 20 van de AWR kwam voor in artikel 16 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1966. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van die wet (Kamerstukken II 1965/66, 8445, nr. 3, blz. 7) is af te leiden dat de strekking van deze afwijking was een praktische regeling te treffen voor de bewijsmoeilijkheden waarvoor de inspecteur zich ziet gesteld indien hij wil naheffen in situaties waarin op enig moment wordt geconstateerd dat in verband met de aard of het gebruik van een motorrijtuig geen of te weinig belasting is betaald, zonder dat kan worden vastgesteld sinds wanneer dat het geval is (vgl. HR 5 oktober 2001, nr. 35493, ECLI:NL:HR:2001:AD4060, BNB 2001/420 , en HR 26 november 2010, nr. 09/00749, ECLI:NL:HR:2010:BL6471, BNB 2011/53 ). Aangenomen moet worden dat – zoals het Hof in 4.10 van zijn uitspraak heeft overwogen – dit ook de strekking is van de thans geldende, in artikel 35 van de Wet opgenomen afwijking van artikel 20 van de AWR. 3.4.1. Middel II richt zich tegen de hiervoor in 3.2.2 en 3.2.3 weergegeven oordelen van het Hof met het betoog dat een op grond van artikel 35 van de Wet opgelegde heffing geen criminal charge vormt in de zin van artikel 6 EVRM. 3.4.2. Ook middel II slaagt. Mede gelet op de hiervoor in 3.3.3 weergegeven achtergrond van artikel 35, lid 2 , van de Wet moet het daarin bepaalde worden gekenschetst als een praktische maatregel die er toe strekt de uitvoerbaarheid te bevorderen door de bewijsnood die ontstaat in de situatie bedoeld in het eerste lid van dat wetsartikel, voor risico te laten komen van degene die geacht kan worden deze bewijsnood te hebben veroorzaakt, zijnde de belastingplichtige. Voor zover deze maatregel al een afschrikwekkende of bestraffende werking heeft, blijft de zo-even bedoelde, niet punitieve, strekking zozeer overwegen, dat in dit verband niet kan worden gesproken van een ‘criminal charge’ in de zin van artikel 6 EVRM. ’s Hofs andersluidende oordeel is onjuist. 3.5.1. Middel III bestrijdt ’s Hofs hiervoor in 3.2.4 omschreven oordeel dat de Inspecteur in het onderhavige geval ten onrechte een boete heeft opgelegd. 3.5.2. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat in verband met de bijzondere naheffingsbepalingen in de Wet met artikel 37 van de Wet is beoogd uitbreiding te geven voor de toepassing van artikel 67c van de AWR (Kamerstukken II 1995/96, 24 800, nr. 3, blz. 3) door de gevallen bedoeld in de artikelen 24a , 24b , 33 , 34 , 35 , 35a , letter b, en 36 van de Wet gelijk te stellen met de gevallen bedoeld in artikel 67c van de AWR. Dit is door de wetgever tot uitdrukking is gebracht door artikel 67c van de AWR in die gevallen van overeenkomstige toepassing te verklaren. Dit betekent dat het gebruik van de weg met een motorrijtuig waarvoor het kentekenbewijs is geschorst moet worden gelijkgesteld met een betalingsverzuim. Mitsdien getuigt ’s Hofs oordeel van een onjuiste rechtsopvatting. (…) 4.17 A-G Van Hilten heeft in haar conclusie bij dit arrest betoogd: 8.3.10 Naar mijn smaak heeft de naheffingsmogelijkheid van artikel 35 van de Wet niet een bestraffend of afschrikwekkend karakter, ook niet nu naheffing over vier kwartalen mogelijk wordt gemaakt. Een belangrijk aspect is mijns inziens dat de op grond van artikel 35 van de Wet nageheven belasting niet hoger kan zijn dan de motorrijtuigenbelasting die verschuldigd was geweest bij reguliere betaling, als geen gebruik was gemaakt van de schorsingsregeling. 8.3.11 Als aangegeven (…) heeft artikel 35 van de Wet naar mijn mening vooral een reparatoir karakter: het ‘herstel’ van de heffing als niet aan de voorwaarden voor schorsing is voldaan. Een dergelijke reparatie lijkt mij geen bestraffing. Dat van de regeling (…) ook een preventieve werking uitgaat (uit kan gaan) (…) maakt de regeling evenmin een straf. (…) 8.3.15 Ik meen, al met al, dat de regeling van artikel 35 van de Wet geen punitief karakter heeft en dat daarom vaneen criminal charge in de zin van artikel 6 EVRM bij naheffing op grond van deze regeling geen sprake is. Zou de regeling (toch) moeten worden gezien als een maatregel die beoogt te hulp te schieten bij bewijsrechtelijke problemen van de fiscus (…) dan staat mijns inziens evenmin een afschrikwekkend en bestraffend karakter voorop. De enkele omstandigheid dat het bedrag van de naheffing op grond van artikel 35 hoger kan zijn dan de belasting die bij tijdige ‘ontschorsing’ verschuldigd zou zijn, maakt naar mijn mening nog niet dat de naheffing is aan te merken als criminal charge. Daarbij merk ik (nogmaals) op dat de op grond van artikel 35 van de Wet nageheven belasting niet hoger kan zijn dan de motorrijtuigenbelasting die verschuldigd zou zijn geweest, indien geen gebruik was gemaakt van de schorsingsregeling. Jurisprudentie met betrekking tot het begrip ‘criminal charge’ 4.18 In het arrest van 26 maart 1982 heeft het EHRM overwogen met betrekking tot de betekenis van ‘criminal charge’: 30. The Court thus has to ascertain whether there was a "criminal charge" ("accusation en matière pénale", Article 6 par. 1 (art. 6-1)) against Mr. Adolf or whether he was "charged with a criminal offence" ("accusé d’une infraction" and "accusé", Article 6 par. 2 and 3) (art. 6-2, art 6-3). These expressions are to be interpreted as having an "autonomous" meaning in the context of the Convention and not on the basis of their meaning in domestic law (see notably, mutatis mutandis, the Deweer judgment of 27 February 1980, Series A no. 35, p. 22, par. 42). The legislation of the State concerned is certainly relevant, but it provides no more than a starting point in ascertaining whether at any time there was a "criminal charge" against Mr. Adolf or he was "charged with a criminal offence" (see, mutatis mutandis, the Engel and others judgment of 8 June 1976, Series A no. 22, p. 35, par. 82, and the König judgment of 28 June 1978, Series A no. 27, p. 30, par. 89). The prominent place held in a democratic society by the right to a fair trial favours a "substantive", rather than a "formal", conception of the "charge" referred to by Article 6 (art. 6); it impels the Court to look behind the appearances and examine the realities of the procedure in question in order to determine whether there has been a "charge" within the meaning of Article 6 (art. 6) (see the above-mentioned Deweer judgment, p. 23, par. 44). In particular, the applicant’s situation under the domestic legal rules in force has to be examined in the light of the object and purpose of Article 6 (art. 6), namely the protection of the rights of the defence. 4.19 In zijn arrest van 10 februari 2009 overwoog het EHRM: 27. The Court reiterates that the criteria of applicability of Article 6 under its criminal head have long been established by its case-law as follows: (
AI-uitleg op basis van de officiële wettekst. Indicatief, vervangt geen juridisch advies.