Obsah (4)

Art. 16Art. 3Art. 80Art. 13

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden mr. R.E.C.M. Niessen Advocaat-Generaal Conclusie van 9 november 2016 inzake: Nr. Hoge Raad: 16/00971 [X] Nr. Gerechtshof: BK-15/00300 Nr. Rechtbank:

Art. 16Abs.

1 Satz 1 PPI gefordert, "nach Maßgabe der Bedingungen und Regeln, die der Verwaltungsrat innerhalb eines Jahres nach Inkrafttreten des Übereinkommens festlegt, zugunsten der Organisation steuerpflichtig" ist. Selbst wenn man davon ausgeht, dass mit dieser Formulierung "statisch" auf die mit Beschluss des Verwaltungsrates der EPO vom

1. Oktober 1977 CA/D 13/77 und damit auf die innerhalb der in Art. 16 Abs. 1 Satz 1 PPI bestimmten Jahresfrist erlassene Fassung der IntStVO und nicht auf spätere Fassungen der IntStVO verwiesen wird (s. dazu auch Gosch, Steuer und Wirtschaft International 2015, 505 Fußnote 5), ergibt sich hieraus für die im Streitfall relevanten Zusammenhänge eine Steuerpflicht der erst zum
2. Januar 2008 geschaffenen Invaliditätszulage zugunsten der Patentorganisation. Denn Art. 3 IntStVO i.d.F. des Beschlusses CA/D 13/77 sieht vor, dass die im Immunitätenprotokoll vorgesehene Steuer "auf die gesamten, vom Patentamt an die steuerpflichtigen Bediensteten gezahlten Entgelte, Vergütungen, Zulagen und Beihilfen ... erhoben [wird]". Da sich aus den aufgezeigten Regelungszusammenhängen ergibt, dass die Invaliditätszulage jedenfalls nicht als Rente oder Ruhegehalt anzusehen ist, handelt es sich demnach um ein Entgelt, eine Vergütung oder Zulage i.S.

Art. 3Int

StVO i.d.F. des Beschlusses CA/D 13/

1. Es kommt damit nicht darauf an, ob die "Jahresfrist" in Art. 16 Abs. 1 Satz 1 PPI auch "dynamisch" dahin zu verstehen ist, dass nur abstrakt eine Steuerpflicht zugunsten der Patentorganisation innerhalb der Jahresfrist festzulegen war, die Voraussetzungen und Inhalte der Steuerpflicht im Einzelnen aber späteren Regelungen vorbehalten bleiben sollten. Es kann weiter offen bleiben, ob ein derartiges Verständnis nicht am ehesten der Regelung in Art. 33 Abs. 2 EPÜ entspricht, wonach dem Verwaltungsrat der Patentorganisation ausdrücklich die Befugnis eingeräumt wird, u.a. das Statut der Beamten und deren Besoldung nicht nur zu erlassen, sondern auch zu ändern.
3. Die Vorinstanz hat ein abweichendes Rechtsverständnis vertreten. Die Sache ist spruchreif und der Klage stattzugeben. Die Einkommensteuer für das Streitjahr ist auf 0 EUR festzusetzen, da neben dem Grundgehalt und der Invaliditätszulage keine weiteren inländischen Einkünfte erzielt wurden. 4.45 In het – met de onderhavige casus vergelijkbare en door belanghebbende en de Staatssecretaris genoemde – arrest van het Bundesfinanzhof van 7 juli 2015, is geoordeeld dat de partiële compensatie wél door de Duitsland mocht worden belast. Kort gezegd, oordeelde het Bundesfinanzhof dat met het betalen van een partiële compensatie ten opzichte van de ‘tax adjustment’ geen materiële wijziging is beoogd en dat deze als (onzelfstandig) onderdeel van het pensioen onder artikel 16, lid 2, EOB-Protocol valt:
4. bbb) Dem kann mit der Revision nicht entgegen gehalten werden, dass die Mitgliedstaaten der EPO durch ihre Mitwirkung an den entsprechenden Beschlüssen des Verwaltungsrates ein hiervon abweichendes Verständnis der Regelungen in Art. 16 Abs. 1 und 2 PPI zum Ausdruck gebracht hätten, das als Vertragsänderung anzusehen sei und zwar dahingehend, dass dem Verwaltungsrat der Organisation mit der Zuständigkeit für die Konditionen und Modalitäten der internen Besteuerung zugunsten der Organisation auch die Befugnis eingeräumt worden sei, festzulegen, was als "Gehälter und Bezüge" bzw. als "Renten und Ruhegehälter" anzusehen sei (in diesem Sinne aber wohl Tribunal administratif du Grand-Duché de Luxembourg Urteile vom
5. Januar 2015 Az. 32389 und 32390 zur nationalen Besteuerung

Teilausgleichszahlungen). Der

der Revision angeführten Rechtsprechung des BVerfG ist zwar zu entnehmen, dass in der völkerrechtlichen Praxis fließende Übergänge zwischen Vertragsauslegung und Vertragsänderung bestehen und die Bundesregierung ermächtigt ist, in den Organen und Institutionen des (völkerrechtlichen) Vertrags an seiner Fortentwicklung auch ohne eine förmliche Vertragsänderung mitzuwirken (vgl. z.B. zur Atomwaffenstationierung BVerfG-Urteil vom

1. Dezember 1984 2 BvE 13/83, BVerfGE 68, 1, Rz 136 f.; zu den Auslandseinsätzen der Bundeswehr BVerfG-Urteil vom
2. Juli 1994 2 BvE 3/92, 2 BvE 5/93, 2 BvE 7/93, 2 BvE 8/93, BVerfGE 90, 286, Rz 270 ff., m.w.N. aus der Rechtsprechung des BVerfG). Der Rechtsprechung des BVerfG ist aber weiter zu entnehmen, dass einer Konkretisierung und Fortbildung der Vertragsgrundlage in den Formen des Völkerrechts ohne weitere parlamentarische Beteiligung verfassungsrechtliche Grenzen gesetzt sind (z.B. zum Tornado-Einsatz BVerfG-Urteil vom
3. Juli 2007 2 BvE 2/07, BVerfGE 118, 244, Rz 44). Mit der Zustimmung zu einem Vertragsgesetz nach Art. 59 Abs. 2 des Grundgesetzes (GG) wird

den Gesetzgebungskörperschaften der verfassungsrechtliche Rahmen des Vertrags festgelegt. Die Ermächtigung umfasst daher nicht wesentliche Überschreitungen und Änderungen des im Vertrag angelegten Integrationsprogramms (z.B. zum NATO-Strategiekonzept BVerfG-Urteil vom 22. November 2001 2 BvE 6/99, BVerfGE 104, 151, Rz 126). Der Senat geht im Streitfall davon aus, dass ein Entfallen der nationalen Besteuerung, sobald Zahlungen der internen Besteuerung der Patentorganisation unterlegen haben --unabhängig

dem Vorliegen der Tatbestandsmerkmale des Art. 16 PPI--, nicht mehr vom ursprünglichen Zustimmungsgesetz gedeckt ist und damit zu einem Überschreiten dieser verfassungsrechtlichen Grenze führen würde. Die

der Revision verfochtene Auslegung scheitert daran. 18. ccc) Weiter kann auch ein durch die Beschlussfassung des Verwaltungsrates der EPO zum Ausdruck gebrachtes abweichendes Verständnis der Regelungen in Art. 16 Abs. 1 und 2 PPI durch die Mitgliedstaaten der EPO, ohne dass dem eine Vertragsänderung zugrunde läge, der Revision nicht zum Erfolg verhelfen. Denn der Beschluss des Verwaltungsrates der Patentorganisation kann innerstaatliche Wirkungen für die rechtsanwendenden Organe, also vor allem die Rechtsprechung, nur nach Maßgabe der verfassungsrechtlichen Vorgaben des einzelnen Vertragsstaats entfalten. Dies setzt zumindest in Deutschland voraus, dass die Vereinbarung zunächst nach den Grundsätzen des einschlägigen Verfassungsrechts in einfaches Gesetzesrecht transformiert werden muss (vgl. Art. 59 Abs. 2 Satz 1 GG). Andernfalls bleibt es bei der Letztverbindlichkeit des Vertrags in seiner in diesem Sinne in nationales Recht umgesetzten Fassung. Diese Fassung allein ist vor dem Hintergrund des grundgesetzlichen Gesetzesvorbehalts (Art. 20 Abs. 3 GG) für die Auslegung eines völkerrechtlichen Vertrags maßgeblich. Aus innerstaatlicher Sicht handelt es sich bei den nicht transformierten Beschlüssen des Verwaltungsrates der EPO lediglich der Rechtsnatur nach um eine Verwaltungsvorschrift, die nicht auf einer ihrerseits demokratisch legitimierten Rechtsverordnung i.S.

Art. 80Abs.

1 GG beruht und die deswegen nicht geeignet ist, positives Recht in verbindlicher Weise zu verändern. In Einklang mit diesen Vorgaben hat dies der Senat bereits zu zwischenstaatlichen Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung sowie dem entgegenstehenden Verständigungsvereinbarungen der Vertragsstaaten entschieden (z.B. Senatsurteile vom

1. September 2009 I R 90/08, BFHE 226, 267, BStBl II 2010, 394; I R 111/08, BFHE 226, 276, BStBl II 2010, 387, m.w.N. aus der Rechtsprechung des Senats). Diese Grundsätze sind auf den Streitfall übertragbar. Der Streitfall gibt keine Veranlassung, davon abzurücken.
2. In Einklang damit stehen die Grundsätze zur Auslegung

Verträgen nach Art. 31 des Wiener Übereinkommens über das Recht der Verträge vom 23. Mai 1969 --WÜRV-- (BGBl II 1985, 927), in innerstaatliches Recht transformiert seit Inkrafttreten des Zustimmungsgesetzes vom 3. August 1985 (BGBl II 1985, 926) am 20. August 1987 (BGBl II 1987, 757): Ein völkerrechtlicher Vertrag ist danach nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seiner Bestimmung in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung im Lichte seines Zieles und Zweckes auszulegen. Außer dem bei der Auslegung zu berücksichtigenden und in Art. 31 Abs. 2 WÜRV näher beschriebenen systematischen "Zusammenhang" sind nach Art. 31 Abs. 3 WÜRV in gleicher Weise zu berücksichtigen:

1. a)jede spätere Übereinkunft zwischen den Vertragsparteien über die Auslegung des Vertrags oder die Anwendung seiner Bestimmungen sowie
2. b)jede spätere Übung bei der Anwendung des Vertrags, aus der die Übereinstimmung der Vertragsparteien über seine Auslegung hervorgeht. So gesehen kann ein übereinstimmendes Vertragsverständnis und eine gemeinsame "Übung" der Mitgliedstaaten der EPO für eine Vertragsauslegung bedeutsam sein (zur Abkommensauslegung vgl. Senatsurteile in BFHE 226, 267, BStBl II 2010, 394, und in BFHE 226, 276, BStBl II 2010, 387), das aber immer nur insofern, als sie sich aus dem Wortlaut des Vertrags ableiten lassen (vgl. Senatsurteil vom 27. August 2008 I R 64/07, BFHE 222, 553, BStBl II 2009, 97). Auch diese Grundsätze erzwingen eine Regelungsauslegung also immer nur nach Maßgabe des Vertragswortlauts; dieser stellt in abschließender Weise die "Grenzmarke" für das "richtige" Vertragsverständnis dar. (…) 23. bbb) Art. 16 Abs. 2 PPI sieht ausdrücklich vor, dass Abs. 1 der Norm nicht auf Renten und Ruhegehälter anzuwenden ist, die

der Organisation an "ehemalige Bedienstete" des EPA gezahlt werden. Art. 16 Abs. 1 PPI erfasst dagegen über den Verweis auf u.a. Art. 14 PPI "Bedienstete" des EPA. Hieraus kann jedoch --entgegen der Vorinstanz-- nicht gefolgert werden, dass damit die gesetzlich bestimmte Grenzziehung zwischen der Steuerhoheit der EPO und dem Besteuerungsrecht der Wohnsitzstaaten an den Gruppen der Bediensteten, nämlich der Gruppe der aktiv Beschäftigten einerseits und der Gruppe der ehemaligen Bediensteten andererseits auszurichten ist. Denn dem Begriff der "Bediensteten" ist nicht zu entnehmen, dass es sich dabei um "aktive Bedienstete" handeln muss. Vielmehr sieht Art. 14 Buchst. a PPI ausdrücklich vor, dass Bedienstete auch nach ihrem Ausscheiden aus dem Dienst weiterhin Immunität genießen. Dies lässt nur den Schluss zu, dass der Begriff der "Bediensteten" im Sinne

"alle Bediensteten" zu verstehen ist (ähnlich bereits zur Anwendung

Art. 13Abs.

2 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union [früher Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften] Brouerius van Nidek/Inspecteur der Registratie en Successie vom

1. Juli 1974 Rs. 7/74, EU:C:1974:73, Slg. 1974, 757). Etwas anderes kann auch dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom
2. November 2006 X R 29/05 (BFHE 216, 124, BStBl II 2007, 402) nicht entnommen werden. Der X. Senat des BFH nimmt darin zwar Bezug auf Art. 16 Abs. 2 PPI und dem in der englischen Sprachfassung verwendeten Begriff der "former employees", der Entscheidung ist aber nicht zu entnehmen, dass in Abgrenzung hierzu der Begriff "employees" gleichzusetzen ist mit "aktiv Bediensteten".
3. ccc) Die Abgrenzung zwischen Abs. 1 und 2

Art. 16PPI ist damit an der Art der Leistungen der EPO auszurichten.

Entscheidend ist, ob die Teilausgleichszahlungen nach Art. 1 Teilausgleichsverordnung als Gehalt oder Bezug i.S.

Art. 16Abs.

1 oder als Rente oder Ruhegehalt i.S.

Art. 16Abs.

2 PPI anzusehen sind. Die Auslegung nach dem Wortlaut

Art. 16Abs.

1 und 2 PPI bleibt dabei unergiebig. Sowohl der Begriff der "Gehälter und Bezüge" als auch derjenige der "Renten und Ruhegehälter" ist gesetzlich nicht definiert. Es handelt sich um offene Typusbegriffe, denen --entgegen der Revision-- weder aus dem Wortlaut noch aus dem systematischen Zusammenhang der beiden Absätze des Art. 16 PPI oder einer gewohnheitsrechtlich verfestigten "einheitlichen Staatenpraxis" ein Regel-Ausnahmeverhältnis entnommen werden kann. Entgegen der Auffassung des Klägers ist damit die Einordnung der streitgegenständlichen Zahlungen auch nicht allein an dem Begriff der "Renten und Ruhegehälter" festzumachen. Weitere Hinweise zur Auslegung sind den Regelungen des Immunitätenprotokolls zwar nicht zu entnehmen, es ist aber im Weiteren auf den Sinn und Zweck dieser Regelungen und ihren Regelungszusammenhang abzustellen. Dabei ist insbesondere auch die Versorgungsordnung der Organisation zu berücksichtigen; Art. 33 Abs. 2 Buchst. c EPÜ ermächtigt den Verwaltungsrat ausdrücklich zum Erlass und zur Änderung der Versorgungsordnung. 25. Hierbei ist insbesondere in den Blick zu nehmen, dass Art. 1 Teilausgleichsverordnung die Zahlungen (weiterhin) daran anknüpft, dass zum einen Versorgungsbezüge nach der Versorgungsordnung des EPA ausgezahlt werden und zum anderen auf diese Versorgungsbezüge

dem jeweiligen Mitgliedstaat der EPO eine nationale Steuer erhoben wird. Anders als nach der Rechtslage vor dem 1. Januar 2009 (Art. 42 Versorgungsordnung a.F.) sind die Teilausgleichszahlungen zwar nicht mehr in der Versorgungsordnung des EPA selbst geregelt, sondern in einem --so die Revision-- "selbständigen, außerhalb der Versorgungsordnung erlassenen Regelwerk", an der engen Zweckbindung zu den Versorgungsbezügen selbst hat sich dadurch aber nichts geändert. Allein die verwendete Bezeichnung "Pauschale als Teilausgleich für die nationale Besteuerung der Versorgungsbezüge" gegenüber der bisherigen Bezeichnung in Art. 42 Versorgungsordnung a.F. "Anpassung der Versorgungsbezüge" verleiht den Zahlungen keine andere Zweckbestimmung. Eine inhaltliche Änderung der Vorschriften ist damit jedenfalls nicht verbunden und wird im Übrigen auch nicht vorgetragen. Hier wie dort sind die Zahlungen als quasi "unselbständiger Annex" zu den Versorgungsbezügen ausgestaltet. Sie teilen damit auch deren Zielrichtung, nämlich die Versorgung des ehemaligen Bediensteten sicherzustellen. Das zusätzliche Ziel der Zahlungen, ein weitgehend angenähertes Versorgungsniveau in den einzelnen Mitgliedstaaten sicherzustellen, verdrängt diesen offensichtlichen Zusammenhang nicht in den Hintergrund. Sie sind im Übrigen auch, was den Umfang der Zahlungen angeht, identisch mit der alten Regelung in Art. 42 Versorgungsordnung a.F. 26. Diese Auslegung wird letztlich auch bestätigt durch Art. 19 Abs. 1 PPI. Danach sind die im Protokoll vorgesehenen Vorrechte und Immunitäten --im Streitfall die Steuerfreiheit der "Gehälter und Bezüge" nach Art. 16 Abs. 1 PPI-- nicht dazu bestimmt, den Bediensteten des EPA oder den Sachverständigen, die für die Organisation oder in deren Auftrag tätig sind, persönliche Vorteile zu verschaffen. Sie sind lediglich zu dem Zweck vorgesehen, unter allen Umständen die ungehinderte Tätigkeit der Organisation und die vollständige Unabhängigkeit der Personen, denen sie gewährt werden, zu gewährleisten. Wie die Vorinstanz zutreffend erkannt hat, entfällt mit dem Ausscheiden aus dem aktiven Dienst des EPA diese Bestimmung, da keine Aufgabenwahrnehmung mehr erfolgen kann und darf. Entsprechend ist auch eine Steuerfreiheit der Versorgungsbezüge oder den damit untrennbar zusammenhängenden Teilausgleichszahlungen vor diesem Hintergrund nicht erforderlich. 4.46 Het HvJ EG oordeelde in 2005 over de vraag of voorrechten en immuniteiten van de EG in de weg stonden aan nationale belastingheffing. In de zaak AB tegen Finanzamt van het HvJ EG was in geschil of een besluit van een gemeenschapsinstelling (waarbij de rechtspositie van personeelsleden werd vastgesteld en/of arbeidsvoorwaarden werden geregeld) bindend is voor nationale administratieve en rechterlijke autoriteiten, zodat deze niet zelfstandig tot kwalificatie van de arbeidsverhoudingen kunnen overgaan. Het hof oordeelde dat daarvan sprake was en omschreef dit met het begrip ‘functionele autonomie’ van de gemeenschapsinstelling(en). Verder oordeelde het hof: 27. Deze institutionele en functionele autonomie wordt onder meer gegarandeerd door de toekenning van de immuniteiten en voorrechten die noodzakelijk zijn voor de vervulling van de taak van de gemeenschapsinstellingen, op basis van bepalingen van hogere rang, namelijk die van het Protocol. Zo is vastgelegd dat bepaalde categorieën ambtenaren en andere personeelsleden van de instellingen, uitsluitend door de Raad aan te wijzen op voorstel van de Commissie en na raadpleging van de overige instellingen, worden onderworpen aan een belasting ten bate van de Gemeenschappen op de door de instellingen betaalde salarissen, lonen en emolumenten, en tegelijkertijd zijn vrijgesteld van nationale belastingen op die salarissen, lonen en emolumenten (artikelen 13 en 16 van het Protocol). Kwalificatie pensioenuitkeringen 4.47 De Hoge Raad heeft in 1991 uitspraak gedaan in een zaak waarin de belanghebbende een voormalig werknemer was van de Voedsel- en Landbouworganisatie (hierna: FAO) van de VN. In geschil was of het in 1986 door belanghebbende ontvangen pensioen (waarop geen interne belasting was ingehouden) in de heffing van de Nederlandse inkomstenbelasting kon worden betrokken. De Hoge Raad oordeelde – op basis van een telologische interpretatie – dat de belastingvrijstelling niet toepasbaar was op de pensioenuitkeringen. 3.4. Ingevolge artikel V, paragraaf 18, aanhef en letter (

1. b)genieten functionarissen van de Verenigde Naties vrijstelling van belasting op de salarissen en de emolumenten door de Verenigde Naties aan hen betaald. In de preambule bij het Verdrag wordt overwogen dat aan de functionarissen de voorrechten en immuniteiten worden verleend die noodzakelijk zijn voor de onafhankelijke uitoefening van hun functies in verband met de Organisatie. Hiermede in overeenstemming bepaalt artikel V, paragraaf 20, dat voorrechten en immuniteiten aan deze functionarissen zijn verleend uitsluitend in het belang van de Verenigde Naties niet voor hun persoonlijk voordeel. Het Verdrag laat derhalve niet toe vrijstelling van belasting te verlenen voor het door belanghebbende genoten pensioen nu hij zijn functie niet meer vervult. De in 3.2 bedoelde vraag moet derhalve ontkennend worden beantwoord en de klachten falen in zoverre. 4.48 Voorts is (mede gelet op de verwijzing van het Hof in r.o. 7.9.2.) het arrest HR BNB 2009/113 relevant, waarin de Hoge Raad oordeelde omtrent de vraag of en zo ja in hoeverre het pensioen van een in Nederland woonachtige (voormalige) griffier van het Internationaal Gerechtshof van de Verenigde Naties was onderworpen aan de heffing van Nederlande inkomstenbelasting. Niet in geschil was dat belanghebbende tijdens de opbouw van zijn pensioenrechten aan een interne heffing door de Verenigde Naties (de zogenoemde stafheffing) was onderworpen. Op grond van artikel 32, lid 8, Statuut van het Internationaal Gerechtshof zijn de bezoldigingen, toelagen en vergoedingen vrijgesteld van alle belastingen. In geschil was of pensioenuitkeringen ook onder dit artikel konden worden geschaard. Het gerechtshof Den Haag oordeelde dat de vrijstelling niet van toepassing was op de pensioenuitkeringen en dat deze uitkeringen geheel op grond van nationaal recht belastbaar waren. De Hoge Raad was het daarmee eens en overwoog: 3.3.2. Deze bepaling uit het Statuut [artikel 32, lid 8; A-G] voorziet in een belastingvrijstelling die - voor zover het de griffier betreft - slechts betrekking heeft op "the above salaries". Gelet op de tekst en structuur van artikel 32 van het Statuut ligt het voor de hand dat deze formulering ten aanzien van de griffier alleen ziet op diens "salary", dat als zodanig is geregeld in het zesde lid, en geen betrekking heeft op diens "pensions", die afzonderlijk zijn geregeld in het zevende lid en die niet genoemd worden in de vrijstellingsbepaling van het achtste lid. 3.3.3. Deze uitleg sluit aan bij de gewone betekenis van het woord "salaries" (Frans: "traitements"). Naar normaal spraakgebruik zien deze termen niet op pensioenen, die na de beëindiging van een functie worden uitbetaald. In gelijke zin werd beslist door de Franse Conseil d'État in zijn arrest van 6 juni 1997, nr. 148683, Recueil Lebon, 1997, blz. 206 e.v., tevens gedeeltelijk gepubliceerd in Ars Aequi 1998, blz. 44 e.v. Dit arrest betrof een voorganger van belanghebbende als griffier van het IGH. De overwegingen van de Conseil d'État komen erop neer dat uit de bewoordingen ("les termes mêmes") van artikel 32, lid 8, van het Statuut volgt dat pensioenen niet in de daarin geregelde vrijstelling delen. Eveneens in gelijke zin is op 14 januari 2003 beslist door het arbitrale tribunaal, ingesteld ter beslechting van een geschil tussen Frankrijk en de UNESCO, Reports of International Arbitral Awards Volume XXV, blz. 231 e.v. Dit tribunaal was van oordeel dat de fiscale vrijstelling voor "traitements et émoluments" in de zetelovereenkomst tussen Frankrijk en de UNESCO geen betrekking heeft op de pensioenen van voormalige medewerkers van de UNESCO. Daartoe beriep het tribunaal zich onder meer op de normale taalkundige betekenis van deze termen. 3.3.4. Dat de belastingvrijstelling van artikel 32, lid 8, van het Statuut zich niet uitstrekt tot pensioenen, is voorts in overeenstemming met het doel van deze bepaling. Voorrechten en immuniteiten, waaronder het fiscale voorrecht, zijn aan de griffier verleend in het belang van het IGH, met het oog op een onafhankelijke uitoefening van de functie van dit gerecht. De onafhankelijkheid van het IGH wordt niet aangetast indien het ouderdomspensioen van een belanghebbende die zijn functie als griffier van dit gerechtshof niet meer vervult, in zijn woonland in de belastingheffing wordt betrokken. Het gerechtelijke karakter van de voormalige werkzaamheden vormt hiervoor geen belemmering, zoals blijkt uit het Verdrag van 29 juli 1994, Trb. 1994, 189 over de zetel van - kort gezegd - het Joegoslavië Tribunaal van de Verenigde Naties. In art. XIV, lid 2, van dat verdrag is bepaald dat de pensioenen van (onder meer) griffiers van het Tribunaal in het gastland niet zijn vrijgesteld van inkomstenbelasting. Eenzelfde regeling is sindsdien getroffen voor de pensioenen van (onder meer) griffiers van het Internationaal Hof voor het Recht van de Zee en het Internationaal Strafhof. 3.3.5. Deze uitleg van het Statuut vindt steun in de geschiedenis van de totstandkoming van het Verdrag nopens de voorrechten en immuniteiten van de Verenigde Naties van 13 februari 1946 (Stb. 1947, H 452). In artikel V, paragraaf 18, aanhef en letter (b), van dit verdrag is geregeld dat "salaries and emoluments" van functionarissen van de Verenigde Naties zijn vrijgesteld van belasting. De opstellers van dit verdrag hebben uitdrukkelijk overwogen om daarnaast ook pensioenen vrij te stellen. Uiteindelijk hebben zij echter besloten dat het vooralsnog niet opportuun was om een dergelijke vrijstelling in het verdrag op te nemen (Report of the Sixth Committee to the General Assembly, Document A/43/Rev. 1, 1946 Plenary Meetings of the General Assembly, blz. 643-644). Kennelijk werd er daarbij van uitgegaan dat pensioenen niet bestreken worden door de woorden "salaries and emoluments". Dan is het niet waarschijnlijk dat de leden van de Verenigde Naties er korte tijd tevoren, bij het opstellen van het Statuut, van uit zouden zijn gegaan dat de daarin gebruikte term "salaries" mede pensioenen omvat. 3.3.6. Belanghebbende beroept zich voor zijn uitleg van het Statuut nog op de praktijk van een aantal verdragsluitende staten, inhoudende dat deze staten pensioenen wel onder de vrijstelling uit het Statuut zouden begrijpen. Er is echter geen sprake van een algemeen aanvaarde praktijk van de betrokken staten in de zin van artikel 31, lid 3, letter b van het Verdrag van Wenen van 23 mei 1969, Trb. 1977, 169 inzake het Verdragenrecht (hierna: het Weense verdragenverdrag). Dit blijkt uit de zaak die leidde tot het onder 3.3.3 vermelde arrest van de Franse Conseil d'État in de zaak van een voorganger van belanghebbende als griffier bij het IGH. Diens pensioen van de Verenigde Naties werd door zijn woonland Frankrijk belast. De betrokkene heeft dit tot in hoogste instantie bestreden met een beroep op artikel 32, lid 8, van het Statuut, maar dit beroep werd door de Conseil d'État verworpen. 3.3.7. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat een uitleg van artikel 32 van het Statuut in overeenstemming met de regels die zijn neergelegd in het Weense verdragenverdrag, meebrengt dat belanghebbendes pensioen niet valt onder de vrijstelling van het achtste lid van dit artikel. 4.49 Zoals hierboven is vermeld, heeft de Franse Conseil d'État zich uitgelaten over de vraag of met de zinsnede ‘the above salaries, allowances and compensation’ in artikel 32, lid 8, Statuut van het Internationaal Gerechtshof ook is bedoeld pensioenuitkeringen vrij te stellen van nationale heffing. Ook deze zaak zag op een oud griffier van het IGH. De Conseil d'État oordeelde als volgt: Whereas, secondly, under the terms of Article 32 of the Statute of the International Court of Justice appended to the Charter of the United Nations published in the Official Gazette on 13 January 1946 pursuant to the decree of promulgation of 4 January 1946 and an integral part of this Charter by virtue of its Article 92: "1- Each member of the Court shall receive an annual salary; 2- The President shall receive a special annual allowance; 3- The Vice-President shall receive a special allowance for every day on which he acts as President; 4- The judges chosen under Article 31, other than members of the Court, shall receive compensation for each day on which they exercise their functions; 5- These salaries, allowances, and compensation shall be fixed by the General Assembly. They may not be decreased during the term of office. 6- The salary of the Registrar shall be fixed by the General Assembly on the proposal of the Court. 7- Regulations made by the General Assembly shall fix the conditions under which retirement pensions may be given to members of the Court and to the Registrar, and the conditions under which members of the Court and the Registrar shall have their travelling expenses refunded; 8- The above salaries, allowances, and compensation shall be free of all taxation." ; whereas the very terms of paragraph 8 of this article shows, despite the statements of several presidents of the International Court of Justice, that pensions are not included among the amounts exempt from taxation; whereas accordingly the Administrative Court of Appeal did not err in law by ruling that the provisions of the Statute of the International Court of Justice were not an impediment to taxing the pension received by Mr B. 4.50 In de UNESCO-zaak oordeelde het Arbitrale Tribunaal over de werkingssfeer van de belastingvrijstelling in artikel 22 van de UNESCO Headquarters Agreement van 2 juli 1954. Het Tribunaal overwoog als volgt: the Parties are presumed to have been aware of the state of international civil service law at the time they negotiated and to have taken it into account; the Parties did not intend to give the terms “officials” and “salaries and emoluments” a special meaning different from their ordinary meaning. (…) where there is a difference between the conduct of the administration and that of the authorities competent to express the position of a State, precedence should be given to the latter – there must be an indisputable concordance between the positions of the parties such as to establish the meaning of a treaty provision – since the Tribunal gave greater weight to the conduct of the authorities competent to speak for France, UNESCO’s silence in response to the practice of nontaxation of retirement pensions by the tax administration had no legal consequence for the Agreement – there is no subsequent practice of the Parties which constitutes an interpretation of the Agreement other than that which clearly derives from its terms and which coincides with the intentions of the Parties at the time of the negotiations. This conclusion is in conformity with the object and purpose of the Agreement and the rule according to which tax exemption is functional and is justified by the desire to ensure the independence of the international civil service. 4.51 Het Tribunaal oordeelde dat (oud)-werknemers van de UNESCO niet profiteerden van de belastingvrijstelling, wanneer zij de organisatie hadden verlaten en dat (mede) gelet op een normale taalkundige betekenis de vrijstelling van ‘emolumenten’ niet kan worden toegepast op pensioenen:, 47. Le Tribunal doit tout d'abord s'interroger sur le sens du mot « fonctionnaire ». A cet effet, on peut dire que selon son sens courant et dans l'acception qui lui est communément donnée, le mot « fonctionnaires » (au pluriel) ne comprend pas les fonctionnaires qui ont cessé leur activité. Dans le compromis, les Parties elles-mêmes parlent d'« anciens fonctionnaires ». Cette expression ne semble donc pas, même pour elles, être synonyme du mot fonctionnaires. Pour le Tribunal, le sens ordinaire du mot fonctionnaires ne recouvre pas les anciens fonctionnaires. Le Petit Larousse définit comme suit le « fonctionnaire international »: « agent d'une organisation internationale doté d'un régime statutaire ou contractuel spécifique ». D'après cette définition, quand l'agent n'est plus « agent de l'organisation », il cesse d'être fonctionnaire. En effet, le lien qui crée la qualité de fonctionnaire est rompu avec l'admission à la retraite. On ne peut plus dire que l'ancien fonctionnaire est « régi par un régime statutaire ou contractuel spécifique ». Le fait qu'il garde certaines relations avec l'Organisation, ou que le Statut mentionne sa qualité d'ancien fonctionnaire, ne sont pas suffisants pour lui conserver son statut de fonctionnaire (ou de contractuel). (…) 49. En ce qui concerne les « émoluments », ce terme est moins précis que le mot traitement. Employé au singulier, émolument désigne toute somme payée à titre d'avantages, de profits, d'intérêt ou de gains. Utilisé au pluriel comme c'est le cas dans l'article 22b) de l'Accord, il s'entend généralement du revenu tiré d'une charge et de toute somme payée au titre ou en contrepartie d'une prestation. Selon le Dictionnaire de l'Académie, émoluments désigne « l'ensemble des sommes que touche un fonctionnaire quand, à son traitement fixe, soumis à une retenue pour pension, viennent s'ajouter des indemnités, des allocations non soumises à cette retenue ». La simple lecture de cette définition montre que le titulaire des émoluments dont il est question jouit déjà d'un « traitement fixe soumis à une retenue pour pension » ; cela ramène au « fonctionnaire » et renforce encore le sens que le Tribunal luimême a donné au mot fonctionnaire. A aucun moment il n'est question de pension parmi les exemples d'émoluments. Il est en conséquence difficile de dire que le mot « émoluments » utilisé dans l'Accord de siège de 1954 couvre autre chose que les indemnités et allocations diverses qui sont des compléments de rémunération et qui viennent s'ajouter éventuellement au traitement proprement dit du fonctionnaire. (…) 77. Ainsi le Tribunal arrive à la conclusion qu'il n'y a pas, entre la France et l'UNESCO, en ce qui concerne l'application de l'article 22
2. b)de l'Accord 1954, une pratique d'où il résulterait qu'il y a eu un accord sur une interprétation selon laquelle les dispositions dudit article seraient applicables aux fonctionnaires retraités de l'UNESCO résidant en France. Cette conclusion est conforme au but et à l'objet de l'accord et à la règle selon laquelle l'exemption fiscale est fonctionnelle et se justifie par le souci d'assurer l'indépendance de la fonction publique internationale. 78. A cet égard, le Tribunal doit souligner que la lettre du 28 septembre 1987 par laquelle le ministre délégué auprès du ministre d'Etat chargé du budget écrit que le « versement que peuvent demander certains retraités des Nations Unies sous forme de capital au moment de leur départ en retraite n'entre pas dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu » n'altère pas la conclusion à laquelle il est parven