343/3/B/2015 POSTANOWIENIE z dnia 17 kwietnia 2015 r. Sygn. akt Ts 98/15 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Stanisław Rymar, po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej R.C. w sprawie zgodności: art. 183 § 1 i art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.) z art. 45 ust. 1 w związku z art. 190 ust. 1, 3 i 4, a także art. 2 i art. 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. UZASADNIENIE W skardze konstytucyjnej wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 6 marca 2015 r. R.C. (dalej: skarżąca) zakwestionowała zgodność art. 183 § 1 i art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) z art. 45 ust. 1 w związku z art. 190 ust. 1, 3 i 4, a także art. 2 i art. 8 Konstytucji. Skarga konstytucyjna została wniesiona w związku z następującą sprawą. Decyzją z 16 czerwca 2011 r. (nr: UKS0491/W1P2/W3F/42/59/10/24/028) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Bydgoszczy ustalił dla skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Decyzją z 2 grudnia 2011 r. (nr PDIII/4117–98/11) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Bydgoszczy utrzymał w mocy swą wcześniejszą decyzję. Wyrokiem z 28 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Bd 92/12) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę, którą skarżąca złożyła na decyzję wydaną w postępowaniu drugoinstancyjnym. Wyrokiem z 26 listopada 2014 r. (sygn. akt II FSK 2618/14) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną skarżącej. Dla stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy istotne znaczenie ma także wyrok z 29 lipca 2014 r. (P 49/13, OTK ZU nr 7/A/2014, poz. 79), w którym Trybunał Konstytucyjny orzekł, że „art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362, 596, 769, 1278, 1342, 1448, 1529 i 1540, z 2013 r. poz. 888, 1036, 1287, 1304, 1387 i 1717 oraz z 2014 r. poz. 223, 312, 567, 598 i 915), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej”. Wyrok ten został wydany po wniesieniu przez skarżącą skargi kasacyjnej do NSA, a przed jej rozpoznaniem przez ten sąd. W przekonaniu skarżącej art. 183 § 1 p.p.s.a. w zakresie, w jakim nakazuje NSA, by sąd ten rozpoznał sprawę w granicach skargi kasacyjnej wniesionej przed wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny wyroku stwierdzającego niekonstytucyjność przepisów prawa będących podstawą orzekania organów podatkowych i wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz pominął zarzuty i argumenty zgłoszone przez stronę po wydaniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, jest niezgodny z art. 45 ust. 1 w związku z art. 190 ust. 1, 3 i 4, a także art. 2 i art. 8 Konstytucji. Natomiast art. 106 § 3 p.p.s.a. – zdaniem skarżącej – daje sądowi podstawę do tego, by w postępowaniu sądowoadministracyjnym odmówić przeprowadzenia dowodów z dokumentów, które służą realizacji wskazań Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku stwierdzającym niekonstytucyjność przepisów prawa będących podstawą orzekania organów podatkowych i wojewódzkiego sądu administracyjnego. Z tego względu należy uznać – wywodzi dalej skarżąca – że art. 106 § 3 p.p.s.a. jest niezgodny z art. 45 ust. 1 w związku z art. 190 ust. 1, 3 i 4, a także art. 2 i art. 8 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:
- Skarga konstytucyjna jest kwalifikowanym środkiem ochrony wolności lub praw. Musi ona spełniać wiele przesłanek jej dopuszczalności. Zasadniczo zostały one określone w art. 79 ust. 1 Konstytucji, a doprecyzowane w art. 46 i art. 47 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK). Zgodnie z przywołanymi regulacjami skarga, poza spełnieniem warunków określonych dla pisma procesowego, powinna zawierać: dokładne określenie ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekły ostatecznie o wolnościach lub prawach albo obowiązkach określonych w Konstytucji i w związku z którym skarżący domaga się stwierdzenia niezgodności z Konstytucją; wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa i w jaki sposób – zdaniem skarżącego – zostały naruszone; a także uzasadnienie z dokładnym opisem stanu faktycznego. Z wcześniej przywołanych przepisów wynika, że zarzuty sformułowane w skardze muszą uprawdopodabniać niekonstytucyjność kwestionowanej regulacji, co oznacza konieczność wywiedzenia z zaskarżonych przepisów określonej normy, wskazania adekwatnych wzorców konstytucyjnych wyrażających podmiotowe prawa przysługujące osobom fizycznym bądź prawnym i – w wyniku porównania treści wynikających z obu regulacji – wykazania ich wzajemnej niezgodności.
- Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego rozpatrywana skarga konstytucyjna nie spełnia tych warunków.
- Przedmiotem skargi jest, po pierwsze, art. 183 § 1 p.p.s.a. stanowiący, że „Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych.” 3.
- Przedstawiony w skardze konstytucyjny problem dotyczący związania zarzutami skargi konstytucyjnej odnosi się do skutków, jakie orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego ma dla sądów wtedy, gdy sąd konstytucyjny skorzystał z kompetencji określonej w art. 190 ust. 3 Konstytucji i odroczył moment utraty mocy obowiązującej przez niekonstytucyjny przepis. W takim przypadku rolą sądów jest rozważenie skutku orzeczenia Trybunału i zastosowanie – jeśli to możliwe – prokonstytucyjnej wykładni przepisów ustawowych w celu takiego ukształtowania sytuacji prawnej skarżącej, by odpowiadała ona standardowi konstytucyjnemu. Jak stwierdził Trybunał w wyroku o sygn. P 49/13 (wielokrotnie przywoływanym w skardze konstytucyjnej), samo wznowienie postępowań nie przesądza jeszcze o treści rozstrzygnięć, jakich organy administracyjne lub sądy dokonają w wyniku przeprowadzenia postępowań wznowieniowych. Rozstrzygnięcia takie nie mogą być podejmowane automatycznie. Wymagają one starannej oceny tego, czy w jednostkowej sprawie rzeczywiście mamy do czynienia ze stanem faktycznym i wszystkimi elementami stanu prawnego, które odpowiadają orzeczeniu Trybunału i doprowadziły do orzeczenia o niekonstytucyjności danego przepisu. Wypowiedź ta odnosi się wprawdzie do postępowania wznowieniowego, ale mutatis mutandis jest aktualna w przypadku rozpoznawania – po wyroku Trybunału – skargi kasacyjnej przez NSA. Wynika z niej, że istnieje sądowy obowiązek ustalenia skutków wyroku Trybunału dla sprawy rozpatrywanej przed sądem. 3.
- Trybunał stwierdza także, że taka wykładnia art. 183 p.p.s.a. została przyjęta w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W uchwale siedmiu sędziów NSA z 7 grudnia 2009 r. (sygn. akt I OPS 9/09) sąd stwierdził, że w przypadku gdy po wniesieniu skargi kasacyjnej przez stronę Trybunał Konstytucyjny orzekł o niekonstytucyjności aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane zaskarżone orzeczenie (jeżeli akt ten nie został wskazany w podstawach kasacyjnych) Naczelny Sąd Administracyjny powinien zastosować bezpośrednio przepisy art. 190 ust. 1 i 4 Konstytucji i uwzględnić wyrok Trybunału, nie będąc związany treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. (ONSAiWSA z 2010 r., nr 2, poz. 16). 3.
- Jak wynika z materiału procesowego dołączonego do skargi konstytucyjnej, zarówno organy, jak i sądy administracyjne przeprowadziły postępowanie w sposób odpowiadający standardom sformułowanym w późniejszym wyroku Trybunału o sygn. P 49/
- W szczególności w postępowaniu dowodowym organy podatkowe wykazały istnienie dochodów ze źródeł nieujawnionych i nie przerzuciły ciężaru dowodu na skarżącą. Skarżąca miała też możliwość zgłaszania różnych wniosków dowodowych (co zresztą czyniła) i na podstawie tak zgromadzonych dowodów organy podjęły rozstrzygnięcia. Mimo nieprecyzyjnego – jak stwierdził Trybunał – brzmienia art. 20 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. organy podatkowe i sądy nie miały wątpliwości co do licznie zebranych dowodów dokumentujących znaczną rozbieżność między dochodem zeznanym i uzyskanym w 2008 r. Trybunał Konstytucyjny podkreśla także, że wbrew zarzutom sformułowanym w skardze, art. 183 § 1 p.p.s.a. stał się podstawą do uwzględnienia przez NSA przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Dowodzi tego uzasadnienie wyroku sądu. 3.
- Wziąwszy pod uwagę orzecznictwo NSA dotyczące podstaw skargi kasacyjnej wniesionej przed wydaniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego, a potwierdzone wyrokiem NSA wydanym w sprawie skarżącej, Trybunał doszedł do wniosku, że skarżąca nie uprawdopodobniła, iż art. 183 § 1 p.p.s.a. jest niezgodny z art. 45 ust. 1 w związku z art. 190 ust. 1, 3 i 4, a także art. 2 i art. 8 Konstytucji.
- Analogicznie, zdaniem Trybunału, należy ocenić zarzut co do art. 106 § 3 p.p.s.a. 4.
- Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. „[s]ąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie”. 4.
- Skarżąca upatruje niezgodność art. 106 § 3 p.p.s.a. z Konstytucją w braku możliwości zgłoszenia nowych dowodów w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Takie postępowanie organów i sądów – wywodzi dalej skarżąca – jest niezgodne z wyrokiem o sygn. P 49/13, w którym Trybunał wypowiedział się przeciw przerzucaniu na podatnika ciężaru dowodu w sprawach o dochody ze źródeł nieujawnionych, a ponadto stwierdził, że organy podatkowe i sądy są obowiązane do wyjaśnienia wszelkich okoliczności istotnych dla postępowania podatkowego. 4.
- Trybunał Konstytucyjny uznał, że skarżąca zrealizowała prawa procesowe w tym zakresie. Dokumenty wskazane w kierowanym do NSA piśmie procesowym z 12 listopada 2014 r. (rzekomo pominięte przez organy podatkowe i sądy) są datowane na 2011 r., czyli częściowo na okres sprzed wydania decyzji przez organ I instancji, a częściowo na okres sprzed wydania decyzji przez organ II instancji. Zostały też one wzięte pod uwagę przez organy podatkowe i ocenione jako niewiarygodne. Skoro więc dokumenty te były przedmiotem analiz organów i sądów zanim Trybunał wydał wyrok o sygn. P 49/13, to nie można zasadnie twierdzić, że po jego wydaniu konieczne jest ich ponowne zbadanie. Dla oceny zgłaszanych wniosków dowodowych przedmiotowy wyrok Trybunału nie miał znaczenia, gdyż organy podatkowe ustaliły stan faktyczny w sposób wskazany przez Trybunał jako odpowiadający standardowi konstytucyjnemu. 4.
- Trybunał stwierdza zatem, że skarżąca nie określiła sposobu naruszenia swoich praw podmiotowych, do czego była zobowiązana zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK.
- Rozpatrywana skarga konstytucyjna ma wady formalne w części, w jakiej zalicza art. 190 ust. 1 i 3 oraz art. 2 i art. 8 Konstytucji do wzorców kontroli będących źródłem praw podmiotowych. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego ani art. 2, ani art. 8 Konstytucji nie mogą być samodzielnymi wzorcami kontroli w postępowaniu zainicjowanym wniesieniem skargi konstytucyjnej. Jak wielokrotnie podkreślał Trybunał, zasady wywiedzione z art. 2 i art. 8 Konstytucji nie są bezpośrednim źródłem konstytucyjnych praw podmiotowych. Podobnie art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji, określający skutki orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, nie kreuje praw podmiotowych jednostki. Wziąwszy pod uwagę powyższe względy, Trybunał Konstytucyjny – na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o TK – postanowił jak w sentencji.