Najvyšší súd Slovenskej republiky 8Sžf/23/2010 U z n e s e n i e Najvyšší súd Slovenskej republiky v právnej veci ţalobcu: M.. P. S. M. M., Š. č. 6, M., IČO: X., zastúpeného JUDr. J. S., PhD., advokátom so sídlom v K., J. T. 8, proti ţalovanému: Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky, Nová ulica č. 13, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia ţalovaného č. I/223/9949-61820/2009/992517-r zo
- júna 2009, o odvolaní ţalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach, č. k. 6S/94/2009-42 zo dňa
- februára 2010, takto r o z h o d o l : Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach, č. k. 6S/94/2009-42 zo dňa
- februára 2010 z r u š u j e a vec mu vracia na ďalšie konanie. O d ô v o d n e n i e : Napadnutým rozsudkom krajský súd podľa § 250j ods.1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „O.s.p.“) zamietol ţalobu, ktorou sa ţalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia ţalovaného č.I/223/9949-61820/2009/992517-r zo
- júna 2009, ktorým ako odvolací orgán potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu Moldava nad Bodvou zo dňa 3.3.2009 č. 711/230/3122/09/Sir o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty podľa § 44 ods.6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2003 v sume 9 277,66 eur na základe vykonanej opakovanej daňovej kontroly, o výsledku ktorej správca dane vyhotovil protokol zo dňa 12.2.2009 č. 711/320/109/1927/2009/Seb. Krajský súd preskúmal napadnuté rozhodnutie ţalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane a na vec sa vzťahujúci administratívny spis a dospel k záveru, ţe ţalovaný ako aj správca dane postupoval v súlade so zákonom, preto ţalobné námietky ţalobcu nepovaţoval za opodstatnené. K jednotlivým dôvodom ţaloby uviedol, ţe námietka narušenia právnej istoty účastníka konania odlišným postupom správcu dane oproti predchádzajúcim kontrolám 2 8Sţf/23/2010 za obdobie roku 2002, kedy bol ţalobcovi vrátený nadmerný odpočet, nie je dôvodná, pretoţe s účinnosťou od 1.4.2003 došlo k zmene v štatúte a zakladacej listine ţalobcu a odčleneniu podnikateľskej činnosti od verejnoprospešnej. Za správny povaţuje názor ţalovaného, ţe plnenia poskytované v rámci podnikateľskej činnosti sú zdaniteľnými plneniami podľa § 2 ods. l a 2 zákona č. 289/1995 Z.z. o DPH. Za dôvodnú nepovaţoval súd ani námietku týkajúcu sa nepreskúmateľnosti ţalobou napadnutého rozhodnutia pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov, keď poukázal na stanovisko Ministerstva financií SR z 2.8.1993, podľa ktorého jediným rozlišovacím kritériom verejnoprospešnej a podnikateľskej činnosti je len cieľ a dôvod činnosti. Súd sa stotoţnil so záverom ţalovaného, ţe ţalobca dostatočne nesplnil svoju dôkaznú povinnosť v zmysle § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, keďţe ani na opakovanú výzvu nešpecifikoval verejnoprospešnú a podnikateľskú činnosť, ale zotrval na tvrdení, ţe všetky činnosti sú verejnoprospešného charakteru, a teda nepodliehajú zdaneniu. Tvrdenie ţalobcu, ţe takáto klasifikácia závisí od účelu a cieľa poskytovanej sluţby neodporuje stanovisku ţalovaného, ktorý hodnotil jednotlivé plnenia podľa ich charakteru, či ide o podnikateľskú alebo verejnoprospešnú činnosť a tieţ podľa subjektov, ktoré verejnoprospešné sluţby prijímali. Neobstojí ani názor ţalobcu, ţe v tej istej veci sa vedú dve konania, keď je súčasne vedená daňová kontrola a opakovaná daňová kontrola, pretoţe opakovaná daňová kontrola bola vykonaná aţ ako realizácia právneho názoru odvolacieho orgánu vysloveného v rozhodnutí o zrušení a vrátení veci. Za nedôvodnú povaţoval súd aj námietku, ţe došlo k zániku práva vyrubiť daň, pretoţe podľa § 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov za úkon smerujúci na vyrubenie rozdielu dane sa povaţuje doručenie protokolu o daňovej kontrole, ktorý bol ţalobcovi doručený 18.9.2006, pričom neuplynula ani 10 ročná objektívna lehota na vyrubenie dane. Z uvedených dôvodov súd povaţoval ţalobu za nedôvodnú a preto ju podľa § 250j ods. l O.s.p. zamietol. Ţalobcovi súd nepriznal právo na náhradu trov konania, pretoţe v konaní nemal úspech (§ 250q ods. l O.s.p.). Proti tomuto rozsudku v zákonnej lehote podal ţalobca odvolanie, v ktorom uviedol, ţe predmetom konania je preskúmavanie rozhodnutia správcu dane o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty, pričom základnou otázkou bolo posúdenie, či plnenia ţalobcu, z ktorých bola vyrubená daň z pridanej hodnoty, tejto dani aj podliehajú. Správca dane dospel k záveru, ţe z charakteru poskytnutých sluţieb a ich prijímateľov vyplýva, ţe sa nejedná o sluţby poskytované v rámci hlavnej verejnoprospešnej činnosti, ale ţe sa jedná o činnosti a sluţby, 3 8Sţf/23/2010 ktoré atribút takejto činnosti nespĺňajú a preto sa posudzujú ako zdaniteľné plnenie. Krajský súd v odôvodnení svojho rozhodnutia konštatoval, ţe ţalobca vykonával aj podnikateľskú činnosť, čo potvrdili dodávateľské faktúry, ţe námietka opakovanej daňovej kontroly nie je dôvodná a ţe ţalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť, keď nešpecifikoval, ktoré činnosti povaţuje za podnikanie. K tejto argumentácii ţalobca uvádza, ţe vzhľadom na zmiešaný charakter činnosti treba postupovať určením koeficientu ako podielu podnikateľskej a nepodnikateľskej činnosti, ktorý ale nie je výsledkom kaţdého zdaňovacieho obdobia samostatne. Konštatovanie krajského súdu, ţe išlo o podnikateľskú činnosť, o čom svedčí aplikácia § 2 zákona o DPH, je len holým odkazom na právnu úpravu a preto je nepreskúmateľné. Pritom správca len zosumarizoval jednotlivé faktúry a konštatoval, ţe ide o zdaniteľné plnenia, pričom vôbec nie je zrejmé, z čoho vychádzal. Z rozhodnutia súdu nie je zrejmé, prečo a z akých právnych a skutkových dôvodov tam uvedené činnosti nemôţu byť posudzované ako činnosti nepodliehajúce dani. Rovnako sa súd nevysporiadal s ustálenou judikatúrou najvyššieho súdu, konkrétne moţno poukázať na rozsudok sp. zn. 5 Sţ 98-105/00, ktorý detailne rozoberá právne a skutkové okolnosti posúdenia charakteru a účelu činnosti príspevkovej organizácie obce N. Zo zriaďovateľskej listiny príspevkovej organizácie vyplýva, ţe činnosti, ktoré boli predmetom výrubu dane, boli a sú uvedené v zriaďovateľskej listine ako jej hlavná činnosť, resp. slúţili na plnenie jej základného účelu, ako to má na mysli zákon č. 567/1992 Zb. v znení neskorších predpisov. O zdaniteľné plnenie ide len v tom rozsahu, v ktorom ide o vykonávanie podnikateľskej činnosti, kde jediným rozlišovacím kritériom je charakter cieľa a dôvodu činnosti – či sa uskutočňuje za účelom dosiahnutia zisku alebo získavania príjmov na krytie časti verejných výdavkov. Týmto otázkam sa krajský súd vôbec nevenoval, iba konštatoval, ţe podnikateľskú činnosť potvrdili dodávateľské faktúry. Ţalobca je preto toho názoru, ţe ako účastníkovi konania mu bola postupom súdu odňatá moţnosť konať pred súdom, a to tým, ţe krajský súd neodôvodnil dostatočne a v súlade s platnou právnou úpravou svoje rozhodnutie vo veci, čím mu zároveň odňal moţnosť náleţite skutkovo a právne argumentovať proti jeho rozhodnutiu v rámci opravných prostriedkov. V zmysle rozhodovacej činnosti Ústavného súdu SR, ako aj Najvyššieho súdu SR, súčasťou práva na súdnu ochranu v zmysle čl. 46 ods. 1 Ústavy SR, ako aj práva na spravodlivý proces v zmysle čl. 6 ods. 1 Dohovoru o základných ľudských právach a slobodách je právo na odôvodnenie rozhodnutia súdu, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva 4 8Sţf/23/2010 odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky. K rovnakému záveru dospel vo svojej rozhodovacej činnosti aj Európsky súd pre ľudské práva. Nerešpektovaním týchto princípov a porušením povinnosti odôvodniť svoje rozhodnutie súd porušil základné právo účastníka konania – ţalobcu na spravodlivý proces v zmysle čl. 6 ods. 1 Dohovoru, ako aj čl. 46 ods. 1 Ústavy SR v spojení s §157 ods. 2 O.s.p. Ţalobca preto navrhol, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Zároveň ţiadal priznať náhradu trov konania, vrátane trov právneho zastúpenia. Ţalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k odvolaniu ţalobcu navrhol, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Uviedol, ţe odvolacie dôvody sú totoţné s dôvodmi ţaloby, ku ktorým podal vyjadrenie 11.01.
- Z odvolania nie je zrejmé, na aký spôsob určenia koeficientu chcel ţalobca poukázať, navyše táto námietka nebola predmetom odvolania ţalobcu proti dodatočnému platobnému výmeru správcu dane, a ani predmetom ţaloby. K námietke nedostatočného rozlíšenia verejnoprospešnej a podnikateľskej činnosti uviedol, ţe správca dane presne špecifikoval zdaniteľné plnenia a rozlíšenie činností vykonal podľa obsahu, aj podľa toho, pre koho boli vykonané. Za účelom špecifikácie pouţil okrem faktúr aj iné dôkazné prostriedky, napr. ţivnostenský list, zakladaciu listinu a iné. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods.2 O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok v rozsahu a z dôvodov uvedených v odvolaní ţalobcu /§ 212 ods.1 O.s.p./ a dospel k záveru, ţe odvolanie je opodstatnené. V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe ţalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú, menia alebo zrušujú práva alebo povinnosti fyzických alebo právnických osôb. Z obsahu odvolania ţalobcu je zrejmé, ţe nesúhlasil s tým, ako sa súd vysporiadal s jednotlivými ţalobnými dôvodmi, pričom hlavne namietal, ţe súd sa nevysporiadal so základnou otázkou pre posúdenie zákonnosti napadnutého rozhodnutia ţalovaného, či plnenia ţalobcu, z ktorých bola vyrubená daň z pridanej hodnoty, tejto dani aj podliehajú a prečo nemohli byť posudzované ako činnosti nepodliehajúce dani. 5 8Sţf/23/2010 Vzhľadom na uvedenú skutočnosť bolo povinnosťou odvolacieho súdu skúmať opodstatnenosť ţalobcom vznesenej námietky, ţe krajský súd tým, ţe svoje rozhodnutie dostatočne neodôvodnil, odňal ţalobcovi ako účastníkovi konania moţnosť konať pred súdom. Po dôkladnom oboznámení sa s podkladmi súdneho spisu dospel k záveru, ţe táto námietka ţalobcu je dôvodná. Podľa § 157 ods.2 O.s.p. v odôvodnení rozsudku súd uvedie, čoho sa navrhovateľ (ţalobca) domáhal a z akých dôvodov, ako sa vo veci vyjadril odporca (ţalovaný), prípadne iný účastník konania, stručne, jasne a výstiţne vysvetlí, ktoré skutočnosti povaţuje za preukázané a ktoré nie, z ktorých dôvodov vychádzal a akými úvahami sa pri hodnotení riadil, prečo nevykonal ďalšie navrhnuté dôkazy a ako vec právne posúdil. Súd dbá na to, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé. Citované zákonné ustanovenie je potrebné z hľadiska práva na súdnu ochranu v zmysle čl. 46 ods. 1 Ústavy SR vykladať a uplatňovať tak, ţe rozhodnutie súdu musí obsahovať dostatočné dôvody, na základe ktorých je zaloţené. Pokiaľ teda v posudzovanej veci krajský súd nepreskúmal komplexne ţalobcove procesné i hmotné námietky, podľa názoru odvolacieho súdu postupoval nedôsledne, a preto prisvedčil ţalobcovi v tom, ţe uvedeným postupom bolo porušené jeho právo na spravodlivý a riadny súdny proces, právo domáhať sa zákonom ustanoveným postupom svojho práva na nezávislom a nestrannom súde ako aj zásadu spravodlivého procesu podľa čl. 46 ods.1 a čl. 38 ods.2 Listiny základných práv a slobôd. Ústavný súd SR uţ vyslovil, ţe „súčasťou obsahu základného práva na spravodlivý proces je aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu“ (IV. ÚS 115/03). V správnom súdnictve je súd viazaný ţalobou vymedzeným rozsahom a dôvodmi preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia, čomu zodpovedá povinnosť súdu rozhodnúť o všetkých bodoch ţaloby a v odôvodnení sa s nimi vysporiadať. Ţalobca v ţalobe namietal konštatovanie správcu dane aj ţalovaného, ţe zaradenie činností a sluţieb do kategórie podliehajúcej daňovej povinnosti vyplýva „z charakteru 6 8Sţf/23/2010 poskytovaných sluţieb“, z „charakteru prijímateľov sluţieb“, „z charakteru činnosti“, čo je iba všeobecným konštatovaním bez právneho a skutkového obsahu a bez prepojenia na jednotlivé prípady a preto nepreskúmateľné. Krajský súd v odôvodnení svojho rozhodnutia na túto zásadnú námietku reagoval iba konštatovaním, ţe ţalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť v zmysle § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov a zotrval na tvrdení, ţe všetky jeho činnosti majú verejnoprospešný charakter a preto nepodliehajú zdaneniu. Toto tvrdenie povaţoval súd ţalovaným za presvedčivo vyvrátené „aplikáciou ustanovenia § 2 zákona o DPH v kontexte s ustanovením § 2 Obchodného zákonníka“. Odvolací súd sa stotoţnil s námietkou ţalobcu, ţe nedostatok dôvodov spôsobuje nezrozumiteľnosť a nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia. Vzhľadom na horeuvedené skutočnosti odvolací súd rozhodol tak, ţe napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 221 ods.1 písm. f/ O.s.p. zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Za tohto stavu vo veci bolo by predčasné, aby Najvyšší súd SR zaujímal stanovisko k námietkam odvolania ohľadne rozhodnutia čo do merita veci. V novom rozhodnutí bude povinnosťou krajského súdu vysporiadať sa dôsledne s dôvodmi ţaloby. V novom rozhodnutí rozhodne prvostupňový súd i o náhrade trov odvolacieho konania (§ 224 ods.3 v spojení s § 246c O.s.p.). P o u č e n i e : Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave
- januára 2011 JUDr. Zuzana Ďurišová, v.r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: Mária Kráľová