Obsah (14)

§ 98§ 50§ 170§ 440§ 452§ 2§ 6§ 7§ 3§ 44§ 155§ 462§ 469§ 467

Súd: Najvyšší súd SR Spisová značka: 10Sžfk/50/2019 Identifikačné číslo spisu: 1017200809 Dátum vydania rozhodnutia: 13.04.2021 Meno a priezvisko: JUDr. Jana Hatalová Funkcia: sudca ECLI: ECLI:SK:NSSR

ustanovenia § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) uložil žalobcovi predbežné opatrenie, ktorým mu na zabezpečenie dosiahnutia účelu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobie január - december 2011 v rozsahu nevyhnutne potrebnom zakázal nakladať s peňažnými prostriedkami na bankových účtoch vo výške cca 337.000 €, a to až do doby zaplatenia vyrubenej dane na základe výsledkov daňovej kontroly. 2. O žalobcovom odvolaní voči prvoinštančnému rozhodnutiu rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 1100308/1/302474/2014 zo dňa 30. júna 2014 tak, že

ustanovenia § 74 ods. 4 daňového poriadku rozhodnutie orgánu verejnej správy prvej inštancie potvrdil. II. Konanie na krajskom súde 3. Krajský súd v Bratislave uznesením č. k. 2S/112/2017-61 zo dňa 23. augusta 2017

§ 98ods.

1 písm. f/ v spojení s § 7 písm. e/ a § 491 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len „S.s.p.“) odmietol žalobu ako neprípustnú, nakoľko napadnuté rozhodnutie žalovaného nepodlieha súdnemu prieskumu pre jeho predbežnú povahu. 4. Krajský súd dospel k záveru, že uloženie predbežného opatrenia nespĺňa charakteristiku obmedzenia vlastníckeho práva

čl. 20 ods. 4 Ústavy Slovenskej republiky, pretože základnými požiadavkami korelujúcimi s obmedzením vlastníckeho práva je nevyhnutná miera obmedzenia, verejný záujem, zákonný základ a primeraná náhrada za obmedzenie vlastníckeho práva. Uvedené podmienky majú kumulatívny charakter. Vyslovil, že je nepochybné, že pri ukladaní obmedzujúcich predbežných opatrení

§ 50ods.

1 daňového poriadku sa neposkytuje primeraná náhrada za obmedzenie nakladať s majetkom, pretože daňový poriadok takúto quasi refundáciu neupravuje. V opačnom prípade by samotné predbežné opatrenie stratilo svoj zmysel, ak by na jednej strane zákon umožňoval uložiť obmedzujúce predbežné opatrenie a zároveň na druhej strane by za takéto obmedzenie poskytoval primeranú (napríklad relutárnu) náhradu. Z uvedeného

názoru správneho súdu vyplýva, že pri ukladaní predbežného opatrenia nie je opodstatnené poskytovať náhradu za obmedzenie práv daňovníka, a teda nejde o neoprávnený zásah do vlastníckeho práva žalobcu k jeho majetkovým hodnotám. Dodal, že obmedzenie má len dočasný charakter. S ohľadom na uvedené mal za to, že nie je možné aplikovať výnimku pre preskúmanie rozhodnutia predbežnej povahy zakotvenej v § 7 písm. e/ S.s.p., teda že by toto rozhodnutie spôsobovalo ujmu na subjektívnych právach žalobcu. 5. Ďalej konštatoval, že uloženie predbežného opatrenia

§ 50

daňového poriadku nie je v rozpore ani s Dodatkovým protokolom k Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd, ktorý v čl. 1 ods. 2 umožňuje členským štátom prijímať zákony za účelom zabezpečenia platenia daní. Za jedno z takých opatrení možno

názoru správneho súdu považovať aj predbežné opatrenie, ktoré slúži na zabezpečenie účelu daňového konania, teda na riadne a zákonné odvedenie dane. Uviedol, že uložením predbežného opatrenia spočívajúceho v zdržaní sa nakladania s peňažnými prostriedkami na účtoch vedených v bankách nepochybne dochádza k obmedzeniu práva žalobcu disponovať nimi, no má dočasný charakter ohraničený zaplatením dane alebo pominutím dôvodov na uloženie predbežného opatrenia. Dospel k záveru, že správca dane a žalovaný pri uložení predbežného opatrenia neprekročili svoju právomoc, postupovali v súlade s § 50 ods. 1 daňového poriadku a čl. 13 ods. 1 písm. a/ Ústavy Slovenskej republiky. Napokon doplnil, že vydaniu rozhodnutia o predbežnom opatrení nepredchádza dokazovanie. Je postačujúce, ak skutočnosti, ktorých sa predbežné opatrenie týka, sú osvedčené v takej miere, aby odôvodňovali uloženie predbežného opatrenia, čo v predmetnej veci bolo splnené. 6. O trovách konania rozhodol správny súd

§ 170písm.

a/ S.s.p. tak, že žiadnemu účastníkovi konania ich náhradu nepriznal, pretože žaloba bola odmietnutá. III. Konanie na kasačnom súde 7. Proti uzneseniu krajského súdu podal riadne a včas kasačnú sťažnosť prostredníctvom právneho zástupcu žalobca, z dôvodu

§ 440ods.

1 písm. j/ S.s.p., že podanie žalobcu bolo nezákonným spôsobom odmietnuté. Žiadal, aby kasačný súd rozhodol tak, že zruší uznesenie Krajského súdu v Bratislave č. k. 2S/112/2017-61 zo dňa

1. augusta 2017 a vec mu vráti na ďalšie konanie. Zároveň navrhol priznať žalobcovi náhradu trov konania v sume 187,40 € vrátane DPH do troch dní od právoplatnosti rozhodnutia.
2. V podanej kasačnej sťažnosti sťažovateľ uviedol, že v danom prípade je potrebné primárne sa zaoberať otázkou, či napadnuté rozhodnutie žalovaného je spôsobilé byť predmetom súdneho prieskumu. Poukázal na ustanovenie § 7 písm. e/ S.s.p.,

ktorého správne súdy nepreskúmavajú rozhodnutia orgánov verejnej správy a opatrenia orgánov verejnej správy predbežnej, procesnej alebo poriadkovej povahy, ak nemohli mať za následok ujmu na subjektívnych právach účastníka konania. V nadväznosti na uvedené zdôraznil, že uloženie predbežného opatrenia

§ 50ods.

1 daňového poriadku v predmetnej veci, s prihliadnutím na okolnosti prípadu, je spôsobilé mať za následok ujmu na subjektívnych právach sťažovateľa.

1. Zdôraznil, že predmetné predbežné opatrenie nebolo uložené z dôvodu odôvodnenej obavy, že nesplatná alebo nevyrubená daň nebude v dobe jej splatnosti uhradená alebo bude nevymožiteľná, prípadne že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami, ale z dôvodu zabezpečenia účelu daňovej kontroly. Preto namietal, že nie je zrejmé, akým spôsobom mal dosiahnutiu účelu daňovej kontroly pomôcť zákaz nakladať s peňažnými prostriedkami na bankových účtoch sťažovateľa až do výšky 337.000 €.
2. Ďalej dal do pozornosti, že vzhľadom na povahu ekonomickej činnosti sťažovateľa, ktorý podniká v oblasti veľkoobchodnej činnosti, výška sumy, ktorej sa zákaz týkal, bola pre sťažovateľa ekonomicky likvidačná. Dodal, že v rokoch 2012, 2013 a ani 2014 nedosiahol sťažovateľ vyšší účtovný zisk ako je predmetná suma, z čoho sa dá jednoducho vyvodiť nemožnosť pokračovania v podnikateľskej činnosti sťažovateľa.
3. Taktiež uviedol, že s ohľadom na dané okolnosti nemohol správca dane očakávať, že deň, kedy sa meritórne rozhodnutie stane vykonateľným, nastane skôr ako o rok odo dňa rozhodnutia žalovaného. Dodal, že výška sumy, ktorá podliehala zákazu nakladať s peňažnými prostriedkami na bankových účtoch sťažovateľa, mala

správcu dane zodpovedať neskôr zistenej daňovej povinnosti, čo sa aj potvrdilo, preto má rozhodnutie žalovaného de facto povahu rozhodnutia vo veci samej.

1. Napokon poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžf/1/2014 zo dňa
2. marca 2014, v ktorom konštatoval, že aj keď oznámenie o zamietnutí odvolania nemá formálne náležitosti rozhodnutia vydaného v administratívnom konaní, svojimi procesnými dôsledkami významne zasahuje do ústavne chráneného práva účastníka konania na prejednanie veci, preto je takéto oznámenie i bez formálnych znakov rozhodnutia spôsobilým predmetom súdneho prieskumu v správnom súdnictve. Pokladal teda za nesporné, že rozhodnutie žalovaného je schopné spôsobiť ujmu na subjektívnych právach sťažovateľa, a je spôsobilým predmetom súdneho prieskumu.
3. Žalovaný sa ku kasačnej sťažnosti sťažovateľa písomne nevyjadril. IV. Právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky
4. Senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S.s.p.) predovšetkým postupom

§ 452ods.

1 v spojení s § 439 S.s.p. preskúmal prípustnosť kasačnej sťažnosti a z toho vyplývajúce možné dôvody jej odmietnutia. Po zistení, že kasačnú sťažnosť podal sťažovateľ včas (§ 443 ods. 1 S.s.p.), je prípustná (§ 439 S.s.p.) a bola podaná oprávneným subjektom (§ 442 ods. 1 S.s.p.), preskúmal napadnuté uznesenie krajského súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch) dospel k záveru, že kasačná sťažnosť je dôvodná.

1. Predmetom konania pred kasačným súdom je rozhodnutie o podanej kasačnej sťažnosti sťažovateľa proti uzneseniu krajského súdu, ktorým krajský súd odmietol podanú žalobu sťažovateľa, ktorou sa tento domáhal, aby správny súd zrušil rozhodnutie žalovaného o potvrdení rozhodnutia Daňového úradu Žilina č. 9510401/5/1145396/2014 zo dňa
2. marca 2014 o uložení predbežného opatrenia na zabezpečenie dosiahnutia účelu u sťažovateľa vykonávanej daňovej kontroly na DPH za zdaňovacie obdobie január - december
3. 16.

§ 2ods.

1 a 2 S.s.p. v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 17.

§ 6ods.

1 S.s.p. správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 18.

§ 7písm.

e/ S.s.p. správne súdy nepreskúmavajú rozhodnutia orgánov verejnej správy a opatrenia orgánov verejnej správy predbežnej, procesnej alebo poriadkovej povahy, ak nemohli mať za následok ujmu na subjektívnych právach účastníka konania. 19.

§ 3ods.

1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje

všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 20.

§ 44ods.

1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 21.

§ 50ods.

1 daňového poriadku správca dane môže počas daňovej kontroly, počas určovania dane

pomôcok alebo pri miestnom zisťovaní na zabezpečenie ich účelu alebo ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň nebude v dobe jej splatnosti uhradená alebo bude nevymožiteľná alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami, v rozsahu nevyhnutne potrebnom uložiť rozhodnutím daňovému subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel, a to najmä, aby a/ zložil peňažnú sumu na účet správcu dane, b/ nenakladal s vecami alebo právami určenými v rozhodnutí. 22. V prejednávanej veci je spornou otázka, či rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia, vydané správcom dane

§ 50

daňového poriadku a rozhodnutie odvolacieho orgánu o jeho potvrdení, sú spôsobilým predmetom súdneho prieskumu zákonnosti rozhodnutí

Správneho súdneho poriadku. 23. Právnym zakotvením inštitútu predbežného opatrenia v daňovom poriadku zákonodarca reagoval na potrebu vytvoriť prostriedok umožňujúci správcovi dane zabezpečiť obmedzenie dispozičného práva daňového subjektu s jeho majetkom za zákonom ustanovených podmienok a zo zákonom konkrétne určených dôvodov. Daňový poriadok umožňuje uložiť predbežné opatrenie len na dosiahnutie účelu súvisiaceho s činnosťou správcu dane v prípravnom konaní, alebo ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná, alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami. Činnosťami správcu dane v prípravnom konaní sa rozumie vykonávanie daňovej kontroly, miestne zisťovanie a určovanie dane

pomôcok. 24. Daňový poriadok oprávňuje správcu dane, aby predbežným opatrením daňovému subjektu uložil niečo vykonať, niečoho sa zdržať alebo niečo strpieť, a to najmä, aby uložil daňovému subjektu povinnosť zložiť na účet správcu dane určitú peňažnú sumu alebo povinnosť nenakladať s určenými vecami alebo právami. Ak správca dane daňovému subjektu uloží predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu daňovej kontroly, miestneho zisťovania alebo určenia dane

pomôcok, spravidla ide o povinnosť nenakladať s určenými vecami alebo právami. 25. Je nesporné, že žalobou napadnuté rozhodnutie účinkami svojho enunciátu podstatne zasahuje do základného práva sťažovateľa vlastniť majetok a práva na jeho pokojné užívanie (čl. 11 ods. 1 Listiny základných práv a slobôd, čl. 20 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky), pričom nerešpektovanie stanoveného zákazu sťažovateľom by viedlo k uloženiu pokuty správcom dane

§ 155ods.

1 písm. e/ daňového poriadku vo výške od 30 € do 3 000 €.

1. Predbežný alebo dočasný charakter rozhodnutia vo vzťahu k zabezpečeniu plnenia povinností účastníka konania, o ktorých má byť následne v ďalšom konaní rozhodnuté, nemôže mať za následok nezachovávanie proporcionality medzi ochranou jeho základných práv a slobôd, garantovanou dodržiavaním zásady zákonnosti pri postupe správnych orgánov, a zabezpečovaním cieľa sledovaného tým ktorým rozhodnutím, ktoré svojimi účinkami zasahuje do súkromnej sféry dotknutého účastníka konania.
2. Z uvedeného dôvodu pri overovaní podmienok na vylúčenie rozhodnutia predbežnej povahy zo súdneho prieskumu nie je možné vychádzať len z previerky jeho materiálneho a procesného znaku, nakoľko samotná dočasnosť pôsobenia účinkov rozhodnutia a možnosť využitia riadneho opravného prostriedku proti nemu, nie sú jediným a maximálnym kritériom.
3. Základným výkladovým pravidlom pri aplikácii zákonmi stanovenej negatívnej enumerácie rozhodnutí orgánov verejnej správy vylúčených zo súdneho prieskumu tvorí sama ústavná zásada vyplývajúca z druhej vety článku 46 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky,

ktorej z právomoci súdu nesmie byť vylúčené preskúmanie rozhodnutí týkajúcich sa základných práv a slobôd. Ústavný text ďalej nerozlišuje medzi druhmi rozhodnutí, napr. z pohľadu ich predbežného alebo dočasného charakteru k právam dotknutých v konečných rozhodnutiach upravujúcich práva a povinnosti účastníkov správneho konania alebo iných osôb nimi dotknutých. Uvedené možno odvodiť aj z ustálenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“), reprezentovanej napr. nálezmi ústavného súdu PL. ÚS 26/01, II. ÚS 50/01-50, III. ÚS 138/

1. Za všetky možno citovať právny názor vyplývajúci z nálezu ústavného súdu č. k. II. ÚS 50/01-50 „...... v prípade, keď sa rozhodnutie správneho orgánu (bez ohľadu na jeho druh či formálne označenie) dotýka niektorého zo základných práv a slobôd, z právomoci súdov nesmie byť vylúčené.“
2. Z citovaného právneho názoru vychádza aj kasačný súd pri skúmaní dodržania zákonných podmienok krajským súdom pri vydaní kasačnou sťažnosťou napadnutého uznesenia, predovšetkým vo vzťahu k zachovaniu ústavne konformného výkladu relevantných ustanovení Správneho súdneho poriadku (§ 7 písm. e/ S.s.p.) a s prihliadnutím na osobitý charakter správneho rozhodnutia napadnutého sťažovateľom.
3. Práve z uvedeného dôvodu pri aplikácii inštitútu predbežného opatrenia v daňovom konaní je potrebné o to väčší dôraz klásť na jeho primerané použitie vo vzťahu k právam daňového subjektu v zmysle zásady proporcionality vyplývajúcej z § 3 ods. 2 daňového poriadku, t. j. správca dane by mal použiť len také prostriedky, ktoré daňový subjekt najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň. Imperatív použitia „len takého prostriedku“ v sebe nezahŕňa len vhodný výber inštitútu upraveného na uvedený účel v daňovom poriadku (napr. výkon daňovej kontroly, zriadenie záložného práva na nehnuteľnosť alebo pohľadávku a podobne), ale pri jeho aplikácii okrem cieľa zabezpečiť inkaso do štátneho rozpočtu dbať aj na jeho primerané použitie čo do rozsahu zásahu do nerušeného výkonu základných práv a slobôd daňového subjektu k cieľu správy daní. Uvedená zásada je premietnutá aj do úpravy samotného predbežného opatrenia ako obmedzenie použitia tohto inštitútu „v rozsahu nevyhnutne potrebnom“.
4. Keďže použitie inštitútu predbežného opatrenia presahuje ciele daňovej kontroly, t. j. zistenie alebo preverenie základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, je potrebné pri jeho využití zohľadniť a dostatočne uviesť odôvodnenú obavu, že dodatočne určené dane nebudú zaplatené včas a riadne, prípadne, že vymáhanie na nich vzniknutého nedoplatku bude spojené s neprimeranými ťažkosťami alebo budú daňové nedoplatky nevymožiteľné.
5. Minimálne skúmanie odôvodnenosti a primeranosti použitia konkrétneho spôsobu predbežného opatrenia autoritatívnym spôsobom zo strany správcu dane voči daňovému subjektu, a to vzhľadom na možný zásah do výkonu jeho základných práv a slobôd ešte pred konečným určením daňovej povinnosti, vyžaduje prípustnosť prieskumu na úrovni súdnej jurisdikcie bez ohľadu na časovo presne nevymedzenú dočasnosť predbežného opatrenia.
6. Ako kasačný súd už konštatoval v rozhodnutí sp. zn. 2Sžf/26/2016 zo dňa
7. mája 2018, inštitút predbežného opatrenia nepochybne zveruje správcovi dane pomerne široké oprávnenia na zásah do práv daňového subjektu. V prejednávanej veci bolo predbežným opatrením sťažovateľovi uložené zdržať sa nakladania s peňažnými prostriedkami na bankových účtoch vo výške cca 337.000 €. Takýmto spôsobom formulované rozhodnutie správcu dane, keď je sťažovateľovi stanovený zákaz týkajúci sa nakladania s finančnými prostriedkami na jeho podnikateľských účtoch, možno považovať za rozhodnutie týkajúce sa základných práv a slobôd, ktorého preskúmanie v zmysle čl. 46 ods. 2 vety druhej ústavy nesmie byť vylúčené z právomoci súdu, a to bez ohľadu na dočasný charakter tohto rozhodnutia. Práve s poukazom na obsah povinnosti uloženej napadnutým predbežným opatrením sťažovateľovi je potrebné skúmať, či pri jeho ukladaní správca dane postupoval v súlade s platnou právnou úpravou, či boli dodržané zákonné podmienky na uloženie predbežného opatrenia, a či pri rozhodovacom procese správnych orgánov oboch stupňov boli zachované práva daňového subjektu vyplývajúce z príslušnej právnej úpravy. 34.

názoru kasačného súdu konajúci správny súd vo veci postupoval v rozpore so zákonom, keď žalobu sťažovateľa ako neprípustnú odmietol z dôvodu, že rozhodnutie žalovaného nepodlieha súdnemu prieskumu pre jeho predbežnú povahu.

1. Kasačný súd tak dospel k záveru odlišnému ako formuloval v napadnutom rozhodnutí krajský súd. Ďalšími námietkami sťažovateľa sa kasačný súd nezaoberal, lebo už zhora uvedené a zistené dôvody vyhodnotil kasačný súd ako relevantné na vyhovenie kasačnej sťažnosti a zakladajúce nutnosť zrušenia uznesenia krajského súdu.
2. Na základe zisteného skutkového stavu a uvedených právnych skutočností rozhodol kasačný súd tak, že uznesenie krajského súdu

§ 462ods.

1 S.s.p. zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, v ktorom bude

§ 469S.s.p.

viazaný právnym názorom kasačného súdu vysloveným v tomto rozhodnutí.

1. Úlohou správneho súdu v ďalšom konaní bude postupovať vo vyššie načrtnutej línii so zameraním na posúdenie zákonnosti napadnutého rozhodnutia a postupu žalovaného, ako aj orgánu verejnej správy prvej inštancie. To znamená, dostatočne sa vysporiadať s prieskumom zákonnosti žalobou napadnutých správnych rozhodnutí ako i zákonnosti postupu, ktorý predchádzal ich vydaniu a svoje rozhodnutie náležite a presvedčivo (§ 139 ods. 2 S.s.p.), s prihliadnutím na odôvodnenosť a primeranosť použitého predbežného opatrenia, odôvodniť.
2. Správny súd rozhodne v novom rozhodnutí aj o nároku na náhradu trov kasačného konania

§ 467ods.

3 S.s.p. 39. Senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky prijal uznesenie jednomyseľne (§ 139 ods. 4 S.s.p.). Poučenie: Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok n i e j e prípustný.