Súd: Najvyšší súd SR Spisová značka: 3Sžfk/7/2019 Identifikačné číslo spisu: 6018200119 Dátum vydania rozhodnutia: 10.12.2019 Meno a priezvisko: JUDr. Ivan Rumana Funkcia: sudca ECLI: ECLI:SK:NSSR:2019:6018200119.1 Rozsudok Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd kasačný v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Ivana Rumanu (spravodajca) a sudcov Mgr. Viliama Pohančeníka a JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. v právnej veci žalobcu: Róbert Hollóši, Svätoplukova 7769/20, 960 01 Zvolen, IČO: 37 058 193, právne zastúpený Advokátskou kanceláriou JUDr. Tomáš Rosina, s.r.o., Kukučínova 20, 974 01 Banská Bystrica, v mene ktorej koná konateľ JUDr. Tomáš Rosina, proti sťažovateľovi (pôvodne žalovaný): Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100010493/2018 zo dňa 02.01.2018, v konaní o kasačnej sťažnosti sťažovateľa proti rozsudku Krajského súdu v Žiline č. k. 31S/27/2018-118 zo dňa 24.10.2018, takto rozhodol: Kasačnú sťažnosť z a m i e t a. Žalobcovi priznáva proti sťažovateľovi právo na úplnú náhradu trov kasačného konania. Odôvodnenie 1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Žiline podľa § 191 ods. 1 písm. c/, d/, g/, ods. 3 písm. a/, ods. 4 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (,,SSP“) zrušil a vrátil na ďalšie konanie napadnuté rozhodnutie žalovaného č. 100010493/2018 zo dňa 02.01.2018, ktorým podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Žilina č. 1193037/2017 zo dňa 11.07.2017, ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 5 daňového poriadku vyrubený rozdiel dane za zdaňovacie obdobie december 2006 v sume 10 393,11 eura. 2. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že preskúmaním napadnutého rozhodnutia a predloženého spisového materiálu potvrdzuje správnosť postupu správcu dane pri vylúčení z nároku na odpočítanie dane faktúru za dodávku tovaru - medené klampiarske výrobky od dodávateľa P.P.F. No.1, s.r.o. Správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie, dostatočne zistil skutkový stav a prijal objektívny záver. Podľa žalovaného, žalobca nepreukázal nárok na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (,,zákon o DPH“), pretože nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti pri dodaní tovaru na faktúre u deklarovaného dodávateľa, v nadväznosti na to bolo porušené ustanovenie § 49 ods. 1 a ods. 2 písm.
- a)a § 51 ods. 1 písm.
- a)zákona o DPH, podľa ktorého si platiteľ môže odpočítať daň z dodania tovaru voči nemu uplatnenej dodávateľom uvedeným na faktúre. 3. Krajský súd z administratívneho spisu zistil, že daňová kontrola začala u žalobcu podľa § 46 ods. 2 Daňového poriadku dňa 04.12.2012 spísaním zápisnice o začatí daňovej kontroly č. 9514401/5/3579947/2012/Cab2. Na základe rozhodnutia správcu dane č. 1301578/2015 zo dňa 17.08.2015 bolo daňové konanie prerušené z dôvodu, že daňový subjekt prostredníctvom splnomocneného zástupcu podal dňa 28.05.2015 na Krajskom súde v Banskej Bystrici žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR č. 1100308/1/173539/2015 zo dňa 24.04.2015. Lehota na vydanie rozhodnutia bola prerušená odo dňa 21.08.2015 do dňa doručenia právoplatného rozhodnutia v danej veci správcovi dane. Dňa 06.03.2017 doručením právoplatného uznesenia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžf/76/2015 zo dňa 14. decembra 2016 pominuli dôvody, pre ktoré bolo vyrubovacie konanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2006 prerušené. Správca dane však začal opätovne pokračovať v daňovej kontrole až 27.03.2017. Krajský súd mal za to, že správca dane mohol pokračovať v prerušenom daňovom konaní oveľa skôr a z jeho konania bolo zrejmé, že pri výkone daňovej kontroly bol nečinný, nevykonával jednotlivé úkony súvisle a bez zbytočných prieťahov. Zákaz prekročenia zákonom ustanoveného časového rámca pre výkon daňovej kontroly platí bezvýnimočne za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť. V danom prípade mal krajský súd za preukázané, že žalobca poskytoval správcovi dane pri daňovej kontrole potrebnú súčinnosť. 4. Krajský súd v odôvodnení rozhodnutia uviedol, že nerešpektovaním maximálnej dĺžky daňovej kontroly došlo k porušeniu § 46 ods. 10 prvá veta Daňového poriadku a zároveň k porušeniu zásady primeranosti a zákonnosti v daňovom konaní. Podľa názoru krajského súdu daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť, a preto bolo daňové konanie vo veci vykonávania daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január - december 2006 bolo zaťažené vadou nezákonnosti. Ku konvalidácii tohto nedostatku nemôže dôjsť ani vykonaním dokazovania vo vyrubovacom konaní, keďže účelom vyrubovacieho konania nie je opakovane obstarávať a vykonávať dôkazy, ktoré už boli obstarané a vykonané v rámci daňovej kontroly, ktorá tomuto účelu slúži (§ 44 ods. 1 veta prvá Daňového poriadku). Záverom uviedol, že za stavu, keď správca dane napriek prekročeniu zákonom stanovenej lehoty na vykonanie daňovej kontroly pokračoval vo vyrubovacom konaní a vydal rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane, dopustil sa závažného procesného pochybenia, majúceho za následok nezákonnosť preskúmavaného rozhodnutia správcu dane a rozhodnutia žalovaného. Okrem toho celé daňové konanie vykonávali zamestnanci správcu dane bez rozhodnutia o žalobcom vznesenej námietke ich zaujatosti už v konaní o daňovej kontrole. 5. Proti tomuto rozsudku podal sťažovateľ včas kasačnú sťažnosť. Navrhol, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, alternatívne, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zmenil a žalobu ako nedôvodnú zamietol. Mal za to, že rozhodnutie bolo vydané na základe nesprávneho právneho posúdenia veci a krajský súd vykonané dôkazy nevyhodnotil vo vzájomnej súvislosti a neprihliadal na všetko, čo vyšlo najavo pri výkone daňovej kontroly a v celom daňovom konaní. 6. Sťažovateľ sa nestotožnil s argumentáciou krajského súdu a trval na svojich argumentoch uvedených v odôvodnení žalobou napadnutého rozhodnutia. Tvrdil, že daňová kontrola nebola ukončená v zákonom stanovenej lehote z dôvodu prieťahov pri doručení protokolu z daňovej kontroly žalobcom. Splnomocnený zástupca žalobcu mal zámerne nespolupracovať a neumožniť vykonanie potrebných úkonov smerujúcich k ukončeniu daňovej kontroly - nemal umožniť správcovi dane vykonať oboznámenie sa so zisteniami počas výkonu daňovej kontroly a mal znemožniť doručenie protokolu z kontroly v zákonnej lehote. Podľa názoru sťažovateľa sa krajský súd touto skutočnosťou vôbec nezaoberal. 7. Sťažovateľ nesúhlasil s názorom krajského súdu, že správca dane bol pri výkone daňovej kontroly nečinný a že v prerušenom konaní mohol pokračovať skôr. Argumentoval tým, že lehota na vyrubovacie konanie pred 1.1.2018 nebola daňovým poriadkom stanovená a nedodržanie lehôt procesného charakteru samo o sebe nespôsobuje nezákonnosť rozhodnutia a nemožno ho stotožňovať s nedodržaním zákonnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly. Ďalej namietal tvrdenie, že protokol z kontroly nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý nemôže byť podkladom pre vyrubovacie konanie. K danej veci poukázal na rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 6S/165/2014-144 zo dňa 7.12.2016 bod 44-46 s tým, že pokiaľ boli podkladom na vydanie rozhodnutia zistenia správcu dane získané počas daňovej kontroly v rozsahu súladnom s § 24 ods. 4 Daňového poriadku, potom nemožno tento postup považovať za nezákonný. Záverom tvrdil, že vo svojom rozhodnutí aj vo vyjadrení k žalobe sa podrobne vysporiadal s tým, na základe čoho nepristúpil k vydaniu rozhodnutia o námietke zaujatosti. 8. Ku kasačnej sťažnosti sa podaním zo dňa 10.01.2019 vyjadril žalobca v zastúpení advokátom s tým, že rozsudok krajského súdu považuje za správny a zákonný a zotrval v plnom rozsahu na svojich tvrdeniach. 9. Žalobca uviedol, že sťažovateľ argumentoval skutkovými okolnosťami, čo nie je pre účely kasačnej sťažnosti prípustné a nemožno ich subsumovať pod § 440 ods. 1 písm. g/ SSP. Rovnako dôvodom podania kasačnej sťažnosti nemôže byť tvrdený nesúlad napadnutého rozsudku s judikatúrou súdu prvej inštancie. Za nesprávne ďalej považoval, že sťažovateľ v kasačnej sťažnosti v súvislosti s nezákonným postupom daňovej kontroly a v súvislosti so vznesenou námietkou zaujatosti odkazoval na svoje podania pred krajským súdom, čo nie je v zmysle § 440 ods. 2 SSP možné. 10. Žalobca poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžfk/14/2016 zo dňa 18.09.2017, kde súd konštatoval, že v prípade nezákonnej daňovej kontroly sú nezákonné aj dôkazy obstarané a vykonaná v rámci nej. Ďalej odkázal na uznesenie Krajského súdu Trnava sp. zn. 14S/179/2014 a rozsudok Krajského súdu Banská Bystrica sp. zn. 23S/71/2014, v ktorých sa konštatuje, že pred účinnosťou § 14 ods. 3 daňového poriadku sa musí prihliadať na písomné podanie subjektov, ktoré síce majú povinnosť podľa § 13 ods. 5 daňového poriadku doručovať elektronicky. Z toho vyplýva, že námietky žalobcu podané dňa 16.06.2014 boli podané v súlade s vtedy platným a účinným právnym predpisom a správca dane sa s nimi mal zaoberať a vysporiadať. 11. Záverom žalobca uviedol, že všetky úkony (rozhodnutia) správcu dane po 08.06.2015, ako aj úkony a rozhodnutia sťažovateľa na ne nadväzujúce sú nezákonné, pretože boli vykonávané namietanými osoba a bez toho, aby sa týmito námietkami správca dane zákonným spôsobom vysporiadal. 12. Najvyšší súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 Správneho súdneho poriadku, ďalej len „SSP“) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti v zmysle § 440 SSP, kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk 13. Preskúmaním veci kasačný súd zistil, že žalovaný v kasačnej sťažnosti nespochybňuje, že daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote. Poukazoval na to, že k prekročeniu došlo z dôvodu prieťahov pri doručení protokolu konananím splnomocneného zástupcu žalobcu so správcom dane v období od 6.6.2014 do 8.7.2014, ktorý zámerne nespolupracoval a neumožnil vykonanie potrebných úkonov smerujúcich k ukončeniu daňovej kontroly - neumožnil správcovi dane vykonať oboznámenie sa so zisteniami počas výkonu daňovej kontroly a znemožnil doručenie protokolu z kontroly v zákonnej lehote. 14. Podľa § 44 ods. 10 zákona č. 563/2009 Z. z. (Daňový poriadok) lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, 36b) druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 kalendárnych mesiacov. 15. Kasačný súd konštatuje, že lehota na vykonanie daňovej kontroly má objektívny charakter. V prípade nedodržania zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly dochádza k tzv. procesnej preklúzii. Vyplýva to z použitého pojmu „ najviac jeden rok“. Ide o obdobie, počas ktorého môže správca dane realizovať svoju právomoc voči daňovému subjektu. Je potrebné zdôrazniť, že v zmysle čl. 2 ods. 2 Ústavy SR môžu štátne orgány konať iba v rozsahu a spôsobom ustanoveným zákonom. Právna povaha lehoty na vykonanie daňovej kontroly ako kogentnej zákonnej lehoty bola judikovaná už v predchádzajúcom daňovom procesnom predpise rozsudkom najvyššieho súdu sp. zn. 3 Sžf/9/2007 zo dňa 18.04.2007 publikovaného v systéme ASPI JUD 34461 SK s právnou vetou „Lehoty uvedené v § 30a ods. 7 16. Kasačný súd sa stotožnil s odôvodnením krajského súdu v bode 9 napadnutého rozsudku. „V daňovom konaní sa uplatňuje aj požiadavka primeranosti (proporcionality); správcu dane smerujúcich voči daňovým subjektom. Túto požiadavku zákonodarca formuloval exaktne určením limitov obmedzujúcich časový rozsah daňovej kontroly. Daňová kontrola nemôže u daňového subjektu prebiehať po neobmedzenú dobu. Každý zásah orgánu verejnej správy do súkromnoprávnej sféry právneho subjektu sa spravuje univerzálnou zásadou proporcionality a ustanovenie lehôt na vykonanie daňovej kontroly je p prejavom zásady proporcionality. Nakoľko v prípade daňovej kontroly ide o závažný zásah a nadmernú záťaž pre kontrolovaný daňový subjekt, je ohraničená dĺžka jej trvania zákonnou lehotou“. 17. O náhrade trov kasačného konania rozhodol kasačný súd podľa podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s § 167 ods. 1 a § 175 ods. 1, 2 SSP tak, že žalobcovi priznal voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov kasačného konania, keďže v konaní bol úspešný. 18. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd SR v senáte pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.