Obsah (7)

§ 455§ 3§ 24§ 19§ 49§ 51§ 71

Súd: Najvyšší súd SR Spisová značka: 10Sžfk/88/2018 Identifikačné číslo spisu: 5017200346 Dátum vydania rozhodnutia: 27.11.2019 Meno a priezvisko: JUDr. Jana Hatalová Funkcia: sudca ECLI: ECLI:SK:NSSR

§ 455

Správneho súdneho poriadku, keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 Správneho súdneho poriadku).

1. Predmetom preskúmania v prejednávanej veci je rozhodnutie žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane, ktorým bol sťažovateľovi vyrubený rozdiel na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2009 v sume 95 000 €, keď správca dane neuznal sťažovateľovi právo odpočítať si DPH z faktúry vystavenej dodávateľom RM TRADE SK, s.r.o., ktorej predmetom bolo prijatie zálohy na základe Zmluvy o poradenstve zo
2. septembra 2009, pričom podľa záverov žalovaného sťažovateľ nepreukázal, že služby, fakturované dodávateľom RM TRADE SK, s.r.o., boli týmto dodávateľom reálne dodané, čím sťažovateľovi nevzniklo právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. 16.

§ 3ods.

1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 17.

§ 3ods.

2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 18.

§ 3ods.

3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 19.

§ 24ods.

1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

1. a)skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
2. b)skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania,
3. c)vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 20.

§ 24ods.

2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 21.

§ 24ods.

3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 22.

§ 24ods.

4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 23.

§ 19ods.

2 vety prvej zákona č. 222/2004 Z.z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. 24.

§ 49ods.

1 zákona č. 222/2004 Z.z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 25.

§ 49ods.

2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 26.

§ 51ods.

1 písm.

1. a)zákona č. 222/2004 Z.z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm.
2. a)má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 27.

§ 71ods.

1 zákona č. 222/2004 Z.z. na účely tohto zákona

1. a)faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry,
2. b)elektronickou faktúrou je faktúra, ktorá obsahuje údaje podľa § 74 a je vydaná a prijatá v akomkoľvek elektronickom formáte; elektronickú faktúru možno vydať len so súhlasom príjemcu tovaru alebo služby,
3. c)vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru,
4. d)neporušenosťou obsahu faktúry sa rozumie zachovanie obsahu faktúry,
5. e)elektronickou výmenou údajov sa rozumie prenos údajov elektronickou formou z počítača do počítača s využitím schválenej normy štruktúry odkazu elektronickej výmeny. 28. Po preskúmaní napadnutého rozsudku krajského súdu dospel Najvyšší súd Slovenskej republiky k záveru, že krajský súd vec správne právne posúdil, keď rozhodnutie žalovaného považoval za zákonné. Jeho závery sú v súlade tak so zisteným skutkovým stavom, ako aj so zmyslom a účelom relevantných právnych noriem vťahujúcich sa na prejednávanú vec, a tiež s ustálenou rozhodovacou praxou súdov. 29. Najvyšší súd nemôže akceptovať námietku sťažovateľa, že krajský súd aplikoval nesprávny výklad § 24 ods. 1 daňového poriadku o rozložení dôkazného bremena. S poukazom na ustanovenie § 49 ods. 1 a ods. 2 písm.
6. a)a § 51 ods. 1 písm.
7. a)zákona č. 222/2004 Z.z. najvyšší súd uvádza, že splnenie podmienok na odpočítanie dane nie je viazané výlučne na ich formálne preukázanie, ale podstatné je, aby formálne deklarované úkony mali svoj reálny a preukázateľný základ. Nárok na odpočet je viazaný na bezpodmienečné splnenie zákonných podmienok uvedených v citovaných právnych normách, pričom ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje). Ak platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane, je nevyhnutné, aby zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako sú deklarované predloženými faktúrami, teda nielen že tovar, či služba musia byť reálne dodané, ale zároveň musí byť preukázané, že ich dodal dodávateľ uvedený na faktúre. 30. Vo vzťahu k namietanému prenosu dôkazného bremena na sťažovateľa najvyšší súd uvádza, že zákonodarca z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, tovar, príp. služba reálne dodaná (§ 8, § 9 zákona č. 222/2004 Z.z.), a to práve osobou ako platiteľom DPH uvedenou na faktúre, ktorá si zároveň voči odberateľovi uplatňuje DPH. 31. V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23. júna 2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23. februára 2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“. 32. V rozhodnutí, uverejnenom v Zbierke stanovísk najvyššieho súdu a súdov SR 4/2017 pod číslom 29 (Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 23. novembra 2016, sp. zn. 3Sžf/104/2015) najvyšší súd vyslovil, že „Daň z pridanej hodnoty je súčasťou ceny, a preto je ňou zdaňovaný predaj tovaru a služieb v každej fáze výroby a distribúcie okrem oslobodených transakcií. Platiteľ si môže od dane, ktorú má odviesť štátu z vykonaného obratu, odpočítať daň, ktorú mu pri nákupe tovarov a služieb účtoval iný platiteľ ako súčasť ceny. Uvedený princíp sa však uplatní iba vtedy, ak platiteľ preukáže, že deklarovaný tovar nadobudol od konkrétneho platiteľa dane z pridanej hodnoty a že mu daň z pridanej hodnoty aj v cene tovaru zaplatil.“ 33. V rozhodnutí, uverejnenom v Zbierke stanovísk najvyššieho súdu a súdov SR 4/2017 pod číslom 38 (Rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 1. decembra 2016, sp. zn. 1Sžf/81/2015) najvyšší súd vyslovil, že „Správca dane nie je povinný dokazovať neexistenciu zdaniteľného plnenia, pokiaľ sa daňovému subjektu nepodarí presvedčivo preukázať jeho existenciu. Postačuje, ak správca dane vykonanými dôkazmi dostatočne spochybnil tvrdenie žalobcu o rozhodujúcich skutočnostiach (vykonanie služby dodávateľom) a žalobca tieto pochybnosti v konaní napriek výzve nevyvrátil, nakoľko iba formálna existencia faktúry nie je predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.“ 34. Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (§ 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. Najvyšší súd pritom musí konštatovať, že v prejednávanej veci nenastala situácia, že by daňové orgány zaťažili sťažovateľa dôkazným bremenom ohľadne podvodného konania iného daňového subjektu, len požadovali, aby sťažovateľ preukázal tie skutočnosti, ktoré sám deklaroval. 35. Pre možnosť uplatnenia si odpočtu dane z pridanej hodnoty zo zdaniteľných plnení nie je podstatné len ich reálne uskutočnenie a daňový doklad od dodávateľa, resp. dodávateľov, ale aj skutočnosť aby k uskutočneniu dodávky tovaru a služieb aj skutočne došlo od dodávateľov, ktorí sú ako dodávatelia uvedení na daňových dokladoch (rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/2/2013 ). 36. Najvyšší súd konštatuje, že samotným predložením faktúry a účtovných dokladov ešte nie je vyčerpané dôkazné bremeno daňového subjektu, keďže faktúra a účtovné doklady predstavujú len formálne doklady o vykonaní predmetného obchodu, pričom nepreukazujú jeho skutočnú realizáciu. V prejednávanej veci bolo pritom vykonaným dokazovaním preukázateľne spochybnené, že obchodné transakcie skutočne prebehli spôsobom deklarovaným v predloženej faktúre, teda že službu dodal sťažovateľovi deklarovaný dodávateľ RM TRADE SK s.r.o. Všetky zhromaždené informácie podporujú záver prijatý daňovými orgánmi, že vecné plnenie z predloženej faktúry nenastalo spoločnosťou RM TRADE SK s.r.o. 37. Dokazovanie v daňovom konaní vedie správca dane, a to spôsobom, aby čo najúplnejšie zistil skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní. Je pritom právom daňového subjektu (a jeho imanentným záujmom) navrhovať a predkladať dôkazy na podporu svojich tvrdení. Vo vzťahu k zisteniam správcu dane sťažovateľ nepoukazoval na žiadne konkrétne skutočnosti, ani nepredložil žiadne relevantné doklady, ktoré by vyvracali zistenia a závery daňových orgánov a preukazovali by uskutočnenie zdaniteľného obchodu tak, ako ho sťažovateľ deklaroval v predloženej faktúre. Pokiaľ ide o rozpory vo výpovediach W. K. a W. D., na ktoré sťažovateľ poukazoval a mal za to, že tieto rozpory vyplývajú len z odlišného subjektívneho vnímania istých skutočností, najvyšší súd k tejto námietke uvádza, že sťažovateľ uvedené tvrdenie nijako nekonkretizoval, preto kasačný súd nemá možnosť na takéto tvrdenie reagovať relevantnou argumentáciou a v konfrontácii s predloženou spisovou dokumentáciou žalovaného overiť jeho oprávnenosť. Pokiaľ mal sťažovateľ na mysli rozpory vyplývajúce z toho, že konateľ spoločnosti RM TRADE SK s.r.o. opísal práce vyplývajúce zo zmluvy o poradenstve ako časovo a obsahovo náročné, na plnení ktorých sa podieľalo viacero ľudí, pričom konateľ nástupníckej spoločnosti LionNet, s.r.o. tieto práce označil ako jednoduché, s tým, že ich vykonával sám, najvyšší súd k tomu uvádza, že sa nestotožňuje s názorom sťažovateľa ohľadne odlišného subjektívneho vnímania reality. Rozpory spočívajúce v odlišnom kvantifikovaní vykonávaných služieb, pokiaľ ide o počet ľudí potrebných na ich plnenie, nemožno považovať len za odlišnú subjektívnu interpretáciu objektívneho stavu, ale ide o svedecké tvrdenia ohľadne reálneho uskutočnenia deklarovaných služieb, vyjadrujúce najmä rozsah týchto služieb, pričom tieto rozpory vyznievajú v neprospech sťažovateľa a sťažovateľ ich žiadnym svojím tvrdením, či predloženým dôkazom nevyvrátil ani nespochybnil. 38. Najvyšší súd nezistil ani opodstatnenosť námietky sťažovateľa, že žalovaný hodnotil dôkazy jednostranne, v neprospech sťažovateľa. V prvom rade je potrebné zdôrazniť, že sťažovateľ v kasačnej sťažnosti relevantne nespochybnil závery žalovaného a spôsob jeho uvažovania, keďže svoje tvrdenie o jednostrannom hodnotení dôkazov nekonkretizoval spôsobom, ktorý by umožnil kasačnému súdu overiť jeho tvrdenie a relevantne sa s ním vysporiadať. Po oboznámení sa s odôvodnením rozhodnutia žalovaného, bez možnosti podrobiť ho preskúmaniu na základe konkrétnych námietok (ktoré v kasačnej sťažnosti absentovali), však najvyšší súd dospel k záveru, že žalovaný oprel svoje závery o viaceré dôkazy a skutočnosti, ktoré následne vzájomne vyhodnotil, pričom záver, ku ktorému dospel, je v súlade s pravidlami logického uvažovania a zákonného hodnotenia dôkazov. 39. Ako vyplýva z uvedeného, po preskúmaní napadnutého rozsudku krajského súdu a konania, ktoré mu predchádzalo, v zmysle námietok uvedených v kasačnej sťažnosti, dospel kasačný súd k záveru, že krajský súd postupoval v súlade so zákonom, keď žalobu zamietol. Kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú preto kasačný súd podľa § 461 Správneho súdneho poriadku zamietol. 40. O trovách kasačného konania rozhodol najvyšší súd podľa § 167 ods. 1 a § 168 v spojení s § 467 ods. 1 Správneho súdneho poriadku tak, že sťažovateľovi právo na ich náhradu nepriznal, nakoľko v tomto konaní nemal úspech (§ 167 ods. 1 Správneho súdneho poriadku) a u žalovaného nezistil existenciu zákonného dôvodu na ich priznanie (§ 168 Správneho súdneho poriadku). 41. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd SR v senáte pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.