Obsah (6)

§ 455§ 3§ 24§ 63§ 2§ 21

Súd: Najvyšší súd SR Spisová značka: 10Sžfk/16/2018 Identifikačné číslo spisu: 5016200410 Dátum vydania rozhodnutia: 30.04.2019 Meno a priezvisko: JUDr. Zuzana Ďurišová Funkcia: sudca ECLI: ECLI:SK:NS

§ 455

Správneho súdneho poriadku, keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 Správneho súdneho poriadku). 20. Predmetom preskúmania v prejednávanej veci je rozhodnutie žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane, ktorým bol sťažovateľovi vyrubený rozdiel na dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2012, keď daňové orgány dospeli k záveru, že sťažovateľ si uplatnil výdavky (náklady), ktoré nie sú daňovými výdavkami, nakoľko nebolo nepreukázané dodanie dodávateľmi uvedenými na faktúrach. Jednotlivé obchodné prípady, ktoré boli predmetom tohto konania, a ich právne posúdenie zo strany žalovaného najvyšší súd stručne popísal v bodoch 2 až 5 tohto rozsudku, pričom je potrebné uviesť, že odôvodnenie preskúmavaného rozhodnutia žalovaného obsahuje detailnejší opis zistených skutočností a záverov, ktoré z nich žalovaný vyvodil. 21.

§ 3ods.

1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 22.

§ 3ods.

2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 23.

§ 3ods.

3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 24.

§ 24ods.

1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

1. a)skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
2. b)skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania,
3. c)vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 25.

§ 24ods.

2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 26.

§ 24ods.

3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 27.

§ 24ods.

4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 28.

§ 63ods.

1 daňového poriadku rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak. 29.

§ 63ods.

5 daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 30.

§ 2písm.

i) zákona č. 595/2003 Z.z. daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 alebo 14, ak tento zákon neustanovuje inak. 31.

§ 21ods.

1 prvá časť vety zákona č. 595/2003 Z.z. daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané.

1. Najvyšší súd v prejednávanej veci v prvom rade poukazuje na to, že pokiaľ má byť určitá obchodná transakcia uznaná ako výdavok v zmysle zákona č. 595/2003 Z.z., musí byť podľa citovaných ustanovení takýto výdavok dostatočne preukázaný. Splnenie zákonných podmienok nie je samozrejme viazané len na ich formálne preukázanie, ale podstatné je, aby formálne deklarované úkony mali svoj reálny a preukázateľný skutkový základ. Ak je nárok na uznanie výdavku podložený konkrétnou faktúrou, potom splnenie podmienky preukaznosti výdavku nie je možné viazať len na reálne uskutočnenie fakturovaných dodávok tovarov a služieb, ale musí byť tiež preukázaná zhoda medzi skutočným dodávateľom a dodávateľom deklarovaným vo faktúre. Dôvodom neuznania výdavkov uplatnených sťažovateľom v prejednávanej veci bola práve skutočnosť, že správca dane spochybnil dodanie dodávateľmi uvedenými na faktúrach a sťažovateľ svoje tvrdenie nepreukázal.
2. Vo vzťahu k namietanému prenosu dôkazného bremena na sťažovateľa najvyšší súd uvádza, že sťažovateľ nesprávne interpretuje závery napadnutého rozsudku, keď konštatuje, že pochybnosti o dodaní stavebných prác vznikli výlučne u dodávateľov sťažovateľa, pričom má sťažovateľ za to, že nenesie zodpovedať za dôkaznú povinnosť iného daňového subjektu. Najvyšší súd k tomu uvádza, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na uznanie určitého výdavku na základe ním predložených faktúr, musí byť potom schopný preukázať, že obchody boli reálne uskutočnené tak, ako sú deklarované na predložených faktúrach, v prejednávanom prípade teda musí preukázať, že fakturované služby boli skutočne vykonané dodávateľmi uvedenými na faktúrach. Skutočnosť, že v prejednávanej veci bolo relevantne spochybnené dodanie tovarov a služieb práve od deklarovaných dodávateľov, nemožno interpretovať tak, že dôkazné bremeno neuniesli títo dodávatelia sťažovateľa a sťažovateľ za to nezodpovedá. Dodanie tovarov a služieb od konkrétnych dodávateľov deklaroval sám sťažovateľ a na ňom teda spočívalo bremeno deklarovanú transakciu aj reálne preukázať. Samotným predložením faktúry nie je vyčerpaná dôkazná povinnosť daňovníka, nakoľko nemožno prijať iný záver ako ten, že samotná faktúra bez ďalších podporných dôkazov nemôže relevantne preukázať výdavok na účely správneho zistenia dane z príjmov. V prejednávanej veci správca dane svoje úlohy vyplývajúce mu z citovaných právnych noriem splnil a vo veci sám vykonával dokazovanie za účelom čo najpresnejšieho zistenia skutkového stavu, pričom zhromaždené dôkazy následne starostlivo vyhodnotil.
3. Z preskúmavaného rozhodnutia žalovaného pritom vyplýva, ktoré všetky dôkazy boli v konaní získané, ako ich správny orgán vzájomne vyhodnotil a k akým skutkovým záverom a z nich vyplývajúcim právnym záverom dospel. Podľa názoru najvyššieho súdu preto rozhodnutie žalovaného spĺňa zákonné požiadavky v zmysle § 63 ods. 1 a 5 daňového poriadku. Najvyšší súd nezistil žiadnu nelogickú či nezákonnú úvahu žalovaného, ktorú žalovaný vyvodzoval z informácií zhromaždených v priebehu daňovej kontroly a ktoré tvorili skutkový základ pre skutkové a právne závery žalovaného.
4. Najvyšší súd uvádza, že primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - sťažovateľa, ktorý uplatňuje určitú obchodnú transakciu ako daňový výdavok; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak správca dane preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť, a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.
5. Pokiaľ samotný dodávatelia tvrdia, že k dodaniu fakturovaných služieb nedošlo, resp. že dodanie neuskutočnil dodávateľ uvedený na faktúre, správca dane nemôže a nesmie považovať deklarovanú obchodnú transakciu za preukázanú a je potom na daňovom subjekte, ktorý obchodnú transakciu deklaruje (v našom prípade na sťažovateľovi), aby svoje tvrdenia - predložené faktúry - podložil aj inými dôkazmi a relevantne vyvrátil zistenia správcu dane. Najvyšší súd tiež poukazuje na to, že správca dane (ako aj žalovaný) neopieral svoje závery o nepreukaznosti deklarovaných výdavkov len o výpovede deklarovaných dodávateľov žalobcu, ale tieto vyhodnocoval v súvislosti s ďalšími zisteniami, akými boli nepredloženie účtovnej evidencie, daňové priznanie, z ktorého jednoznačne na základe uvedených príjmov vyplýva, že sporná faktúra nemohla byť zaúčtovaná v účtovníctve dodávateľa a nebola súčasťou jeho príjmov, chýbajúca identifikácia osôb, ktoré mali predmetné práce vykonať (aby ich mohol správca dane vypočuť). Všetky tieto zistenia vo vzájomnej súvislosti relevantne spochybnili, že sťažovateľom deklarované práce boli vykonané dodávateľmi uvedenými na ním predložených faktúrach a sťažovateľ v daňovom konaní nepreukázal opak a žiadnymi dôkazmi nepodložil fakturované obchodné transakcie.
6. K tvrdeniu sťažovateľa, že odpoveď S. Č. ROAL HOUSSE na otázku č. 4 v zápisnici zo
7. decembra 2014 má preukazovať, že práce v roku 2012 vykonával S. Č. AKON, najvyšší súd uvádza, že otázka č. 4 sa týka faktúr č. 12, č. 13, č. 8/2012 a č. 9/2012, podľa ktorých mal byť dodávateľom S. Č. ROAL HOUSSE a ten vo svojej odpovedi uviedol, že práce nevykonal on, ale jeho otec. Z tejto výpovede teda vyplýva, že fakturované práce neboli vykonané dodávateľom uvedeným na faktúrach. Najvyšší súd tiež uvádza, že odpoveď, že práce podľa faktúr č. 12, č. 13, č. 8/2012 a č. 9/2012 vykonával S. Č. AKON, nemožno interpretovať tak, že v roku 2012 vykonával S. Č. AKON pre sťažovateľa aj práce na základe faktúry č
8. Túto skutočnosť tiež poprel samotný S. Č. AKON.
9. Pokiaľ v súvislosti s dôkazným bremenom sťažovateľ tvrdil, že na prejednávaný prípad je potrebné aplikovať závery vyplývajúce z rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 z
10. marca 2011 a rozsudku Súdneho dvora Európskej únie z
11. júna 2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11, aj keď sa týkajú dane z pridanej hodnoty, najvyšší súd uvádza, že krajský súd neodmietol závery vyslovené v uvedených rozhodnutiach aplikovať z dôvodu, že sa týkajú dane z pridanej hodnoty. Krajský súd sa v zmysle názorov vyslovených v uvedených rozhodnutiach podrobne vysporiadal s rozložením dôkazného bremena a s jeho unesením zo strany sťažovateľa a následne poukázaním na konkrétne okolnosti prejednávanej veci vyslovil svoj záver.
12. K námietke sťažovateľa, že správca dane uznal kúpu rámového lešenia na základe faktúry č. 26-61/2012, a preto nebol dôvod neuznať prenájom tohto lešenia, najvyšší súd poukazuje na to, že s uvedeným tvrdením sa vysporiadal žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia, keď uviedol, že predmetná faktúra č. 26 ani nebola správcom dane vyhodnocovaná, nakoľko nebola zaúčtovaná na nákladovom účte sťažovateľa, čím neovplyvnila základ dane. Preto nemožno súhlasiť so záverom sťažovateľa, že správca dane uznal kúpu rámového lešenia na základe faktúry č.
13. K záverom sťažovateľa, že skutočnosť, že S. Č. nezaradil lešenie do svojho obchodného majetku, neznamená, že ako fyzická osoba reálne nevlastnil predmetné lešenie, najvyšší súd uvádza, že dodávateľom na faktúre je fyzická osoba podnikateľ a nie fyzická osoba.
14. K predloženiu stavebného denníka potrebuje najvyšší súd uviesť, že krajský súd uviedol takúto možnosť ako príklad dôkazného prostriedku, ktorým by sťažovateľ eventuálne mohol podporiť svoje tvrdenia. Krajský súd však neuvádzal, že by bolo povinnosťou sťažovateľa viesť stavebný denník, a teda mu neprisudzoval povinnosť, ktorá mu zo zákona neprináleží. Argumentácia sťažovateľa, že stavebný denník vedie stavbyvedúci, preto nijako nespochybňuje záver, že stavebný denník by mohol byť jedným z dôkazných prostriedkov, nakoľko z ustanovenia § 24 ods. 4 daňového poriadku jasne vyplýva, že dôkazom môže byť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.
15. Po preskúmaní napadnutého rozsudku krajského súdu a konania, ktoré mu predchádzalo, v zmysle námietok uvedených v kasačnej sťažnosti, dospel kasačný súd k záveru, že krajský súd postupoval v súlade so zákonom, keď žalobu zamietol. Kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú preto kasačný súd podľa § 461 Správneho súdneho poriadku zamietol.
16. O trovách kasačného konania rozhodol najvyšší súd podľa § 167 ods. 1 a § 168 v spojení s § 467 ods. 1 Správneho súdneho poriadku tak, že sťažovateľovi právo na ich náhradu nepriznal, nakoľko v tomto konaní nemal úspech (§ 167 ods. 1 Správneho súdneho poriadku) a u žalovaného nezistil existenciu zákonného dôvodu na ich priznanie (§ 168 Správneho súdneho poriadku).
17. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd SR v senáte pomerom hlasov 3:
18. Poučenie: Proti tomuto rozsudku n i e j e prípustný opravný prostriedok.