Súd: Najvyšší súd SR Spisová značka: 2Sžf/20/2014 Identifikačné číslo spisu: 7010220605 Dátum vydania rozhodnutia: 26.08.2015 Meno a priezvisko: JUDr. Elena Kováčová Funkcia: sudca ECLI: ECLI:SK:NSSR:

§ 29ods.

2 zákona o správe daní a poplatkov, pretože zvolil spôsob dokazovania, ktorým vylúčil súčinnosť žalobcu, neumožňoval správne vyrubiť a vybrať daň, pretože neumožňoval čo najúplnejšie zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti. Podľa názoru žalobcu vysvetlenia odberateľov, ktorí popreli sprostredkovanie viedli k tomu, že „vysvetlenia účastníkov miestneho zisťovania" sprostredkovateľov a nimi predložené listinné dôkazy správne orgány neakceptovali a dospeli k rozhodujúcemu záveru, že žalobca si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť podľa ustanovenia § 29 ods. 8 zákona o správe daní. Keďže tieto osoby oznamovali správcovi dane konkrétne poznatky vzťahujúce sa k daňovému subjektu a ich výsluch bol vykonávaný za účelom získania takýchto poznatkov, išlo o ústne svedecké výpovede a postupom správcu dane bola žalobcovi odňatá možnosť klásť im otázky. V rozpore so zákonom je preto snaha správcu dane o účelové vyhýbanie sa výsluchu svedka a jeho nahradzovaním inštitútom miestneho zisťovania. Opätovne namietal nesprávny postup správcu dane pri určení 5 dňovej lehoty na vyjadrenie k výzve a doplnil, že nie je podstatné to, že žalobca nenamietal 5 dňovú lehotu. Tým, že nevyužil svoje právo nepostupoval v rozpore so zákonom. V rozpore so zákonom je však postup správcu dane, pretože sa nejednalo o celkom výnimočné okolnosti, nejednalo sa ani o jednoduché alebo osobitne naliehavé úkony a určenie takejto lehoty nebolo v rozhodnutí vôbec odôvodnené. Žalobca sa o tom, že jeho písomné vyjadrenie správca dane považuje za všeobecné a že dostatočne nepreukázal uskutočnenie sprostredkovania, dozvedel až z protokolu a z uvedeného dôvodu nepovažoval za potrebné predkladať v priebehu kontroly ďalšie dôkazy. Rovnako až z protokolu sa žalobca dozvedel o výsledkoch miestnych zisťovaní u sprostredkovateľov. Poukázal na to, že správca dane vo vyrubovacom konaní už nevykonal žiadne dokazovanie alebo úkony smerujúce k objasneniu pravdivosti údajov uvedených žalobcom vo vyjadrení k protokolu, pričom tieto dôkazy neboli správcovi dane známe počas daňovej kontroly. Celé vyrubovacie konanie správca dane obmedzil len na prepis protokolu a dodatku k nemu a na vydanie rozhodnutia dodatočným platobným výmerom. V písomnom vyjadrení k odvolaniu žalovaný navrhol rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdiť. Poukázal na to, že žalobca v čl. I. v bodoch 1 až 10 odvolania zosumarizoval do jednotlivých bodov svoje námietky uplatnené v predchádzajúcich podaniach. V odsekoch 11 až 15 odvolania žalobca uvádza závery Krajského súdu v Košiciach, ktoré boli obsahom napadnutého rozsudku. K odsekom 17, 18 a 19 a čl. II., pokiaľ ide o otázku voľby dôkazného prostriedku najmä z hľadiska posúdenia miestneho zisťovania ako adekvátneho dôkazného prostriedku zisteniu skutkového stavu veci žalovaný odkázal na stranu 5 a 6 svojho vyjadrenia k žalobe. Ďalej reagoval na niektoré tvrdenia uvedené v odvolaní, ktoré sa svojou formuláciou odlišovali od námietok uvedených v žalobe nasledovne: Zákon o správe daní a poplatkov upravoval základné procesné nástroje na získavanie informácií potrebných predovšetkým v procese dokazovania, aby skutočnosti pre správne určenie dane boli zistené čo najúplnejšie. Medzi tieto nástroje zahrňoval aj inštitút svedeckej výpovede a miestneho zisťovania. Posúdenie týchto inštitútov z hľadiska ich aplikácie a vypovedacej schopnosti na konkrétny prípad bolo na úvahe správcu dane. V danej veci správca dane za účelom zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti využil prostredníctvom dožiadaní jednotlivých správcov dane inštitút miestneho zisťovania a inštitút svedeckej výpovede. V obidvoch prípadoch boli splnené podmienky § 7 a § 14 zákona o správe daní a poplatkov. Žalovaný neakceptuje tvrdenie žalobcu, že miestnym zisťovaním nebolo možné objasňovať otázku podstatnú pre predmet sporu, teda to, či kúpa bola alebo nebola zabezpečená prostredníctvom sprostredkovateľa. Tiež je neopodstatnená námietka žalobcu, že len vysvetlenia odberateľov, ktorí popreli sprostredkovanie, viedli k tomu, že vysvetlenia sprostredkovateľov a nimi predložené listinné dôkazy daňové orgány neakceptovali a dospeli k záveru, že žalobca si nesplnil dôkaznú povinnosť podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov. Z dôvodu, že dôkazy predložené v rámci kontroly žalobcom nepreukázali dodanie služieb za sprostredkovanie (dodávateľské a odberateľské faktúry obsahovali nepresné údaje, z obsahu zmluvu o sprostredkovaní nebolo možné zistiť čas, formy a spôsob činností uvedených v predmetných zmluvách) správca dane oslovil sprostredkovateľov ako aj odberateľov. Využil na to svoje oprávnenie v zmysle § 16 zákona o správe daní a poplatkov a vykonal dožiadania u správcu dane miestne príslušným sprostredkovateľom ako aj odberateľom, ktorí u svojich daňových subjektov preverovali uskutočnenie deklarovaného plnenia, vznik daňovej povinnosti, dožiadané daňové doklady a potrebné skutočnosti podľa § 14 zákona o správe daní a poplatkov a to formou miestnych zisťovaní, z ktorých spísali zápisnice, ktoré potom správca dane použil ako dôkazy. Správca dane zhodnotil výsledky miestnych zisťovaní vykonaných tak u sprostredkovateľov ako aj u odberateľov, pričom štatutárni zástupcovia odberateľov sa jednoznačne vyjadrili v tom zmysle, že kúpa vozidiel autobusov bola realizovaná bez účasti sprostredkovateľa. Nejednoznačné vyjadrenia boli podané práve od štatutárnych zástupcov daňových subjektov, ktorí mali uskutočniť sprostredkovanie. Nie je pravda, že správne orgány neakceptovali listinné dôkazy predložené sprostredkovateľmi, len vzhľadom na výsledky miestneho zisťovania spochybnili ich hodnovernosť. Z uvedených dôvodov vyzval správca dane žalobcu na predloženie písomného vyjadrenia k faktúram za sprostredkovanie a zisteniam správcu dane. Vyjadrenie bolo podané vo všeobecnej rovine a týkalo sa všeobecných podmienok všetkých sprostredkovateľských firiem. Vzhľadom ku skutočnosti, že zabezpečené podklady nepotvrdili, že sprostredkovanie bolo reálne uskutočnené (v niektorých prípadoch boli k sprostredkovaniu predložené tie isté faktúry, respektíve faktúry nemali rovnaké náležitosti a obsah, boli uvedení rôzny odberatelia na dodávateľskej a odberateľskej faktúre); s prihliadnutím na znenie ustanovenia § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov správca dane dospel k záveru, že si žalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť K odseku 13 až 14 čl. II. odvolania žalovaný vo vyjadrení k odvolaniu uviedol, že žalobcovi bol doručený protokol o výsledku kontroly, ku ktorému sa aj vyjadril. Výsledky kontroly aj jeho písomné vyjadrenie boli prerokované pri záverečnom prerokovaní protokolu a námietky žalobcu boli zapracované do dodatku k protokolu. Žalobca mal možnosť v priebehu kontroly kedykoľvek uplatniť svoje práva v zmysle z § 15 ods. 5 zákona o správe daní a poplatkov, teda oboznámiť sa s výsledkami miestnych zisťovaní príslušných daňových úradov a tiež navrhovať dôkazy, ktoré by potvrdili realizáciu sprostredkovania. Žalobca toto právo nevyužil. V prípadoch zabezpečenia dôkazu formou svedeckých výpovedí, z ktorých boli vyhotovené zápisnice z vypočutia svedka, nebolo žalobcovi uprené právo vyplývajúce z uvedeného zákonného ustanovenia. Aj s poukazom na článok 38 ods. 2 Listiny základných práv a slobôd, na článok

článok 48 Ústavy Slovenskej republiky a na ustanovenie § 2 ods.

§ 15ods.

5 písm. e/ zákona o správe daní a poplatkov práva žalobcu neboli obchádzané ani oslabené. Žalobca si mohol uplatniť svoje právo na súčinnosť v ktorejkoľvek fáze daňovej kontroly a nielen po doručení protokolu. K odseku 22 a 23 čl. II. žalovaný uviedol, že § 13 ods. 1 zákona o správe daní a poplatkov presne nedefinoval pojmy jednoduché a osobitne naliehavé úkony. Bolo na úvahe správcu dane, aby v závislosti od povahy veci, jej zložitosti, v nadväznosti na iné súvisiace veci posúdil primeranosť dĺžky uloženej lehoty. Uvedené ustanovenie zákona neukladalo správcovi dane v dodatočnom platobnom výmere ani nikde inde povinnosť uvádzať vhodnosť a nevyhnutnosť určenia päťdňovej lehoty. Správca dane neposudzoval v tomto prípade jednoduchosť alebo komplikovanosť úkonu podľa toho, či žalobca v určenej lehote splnil požiadavky správcu dane. Poukázal len na skutočnosť, že žalobca v prípade požiadavky na určenie dlhšej lehoty, ako bola určená vo výzve, mal možnosť dĺžku lehoty so správcom dane dohodnúť alebo požiadať o predĺženie tejto lehoty. Žalobca si svoju povinnosť splnil v rámci uloženej lehoty správcom dane. V odseku 24 čl. II. odvolania žalovaný uviedol, že správca dane v rámci daňovej kontroly a daňového konania v procese dokazovania upraveného v § 29 zákona o správe daní a poplatkov zabezpečil a použil také dôkazné prostriedky, aby bol splnený účel daňovej kontroly zistiť a preveriť základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací podľa § 10 ods. 2 OSP preskúmal napadnutý rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov odvolania podľa § 212 ods. 1 v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP, bez nariadenia pojednávania, podľa § 250ja ods.

§ 214

OSP v spojení s § 246c ods.1 veta prvá OSP s tým, že deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk Dospel k záveru, že odvolaniu žalobcu nie je možné vyhovieť. Rozsudok bol verejne vyhlásený podľa § 156 ods. 1 a 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP. Podľa § 2 ods. 2 zákona o správe daní a poplatkov v znení účinnom v rozhodnom období, správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyžadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní použije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň. Podľa § 15 ods. 1 prvé dve vety zákona o správe daní a poplatkov daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Podľa § 29 ods. 2 správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa ods. 8 daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň: a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods.

ž 4, 7 a 9 až 12,

1. c)ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a,
2. d)ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru (§ 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH). V predmetných prípadoch sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutí žalovaného a správcu dane v podstate z dôvodu, že v konaní pred správnymi orgánmi boli natoľko porušené procesné práva žalobcu, že tieto mali vplyv na zákonnosť predmetných rozhodnutí. Namietal arbitrárnosť rozsudku krajského súdu z dôvodu, že krajský súd sa nevysporiadal so všetkými námietkami uvádzanými v žalobe. V zmysle ustálenej judikatúry najvyššieho súdu pre posúdenie arbitrárnosti odôvodnenia napadnutého rozsudku považoval odvolací súd za kľúčové zistenie, či spôsob, ktorým krajský súd odôvodnil svoje rozhodnutie, je ústavne a zákonne konformný. Inými slovami povedané, úlohou najvyššieho súdu bolo zistiť, či spôsob výkladu príslušných zákonných ustanovení, ktorým krajský súd oddôvodnil svoje rozhodnutie vzhľadom na zistený skutkový stav nie je svojvoľný (arbitrárny) alebo ústavne a zákonne neudržateľný pre zjavné pochybenia alebo omyly v posudzovaní obsahu aplikovanej právnej úpravy (mutatis mutandis II. ÚS 127/07). Ako vyplýva z konštantnej judikatúry Ústavného súdu SR (napríklad II. ÚS 127/07, I. ÚS 110/02) o svojvôli pri výklade a aplikácii zákonného predpisu všeobecným súdom by bolo možné uvažovať len v prípade, ak by sa natoľko odchýlil od znenia príslušných ustanovení, že by zásadne poprel ich účel a význam. V predmetnej právnej veci aplikácia a výklad príslušných ustanovení zákona o správe daní v rozsahu, v akom krajský súd v medziach žaloby preskúmaval rozhodnutia správnych orgánov, nie je popretím ich zmyslu. V tejto súvislosti najvyšší súd konštatuje, že napadnutý rozsudok krajského súdu je riadne odôvodnený, nie je arbitrárny a nesignalizuje možnosť porušenia čl. 46 ods. 1 Ústavy SR. Úvaha krajského súdu, ktorá vychádza z konkrétnych faktov je logická, a preto aj legitímna a žiadne znaky arbitrárnosti nevykazuje. Skutočnosť, že sa žalobca s názorom krajského súdu nestotožňuje, nemôže sama osebe viesť k záveru o porušení jeho základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR (napríklad II. ÚS 87/07-10). Ústavný súd SR vo svojich rozhodnutiach konštantne pripomína, a najvyšší súd sa s tým v plnej miere stotožňuje, že všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. Preto odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované právo účastníka na spravodlivé súdne konanie (napr. IV. ÚS 115/03, II. ÚS 44/03, III. ÚS 209/04, I. ÚS 117/05, IV. ÚS 112/05). Vychádzajúc z uvedeného podľa názoru odvolacieho súdu nedošlo k porušeniu práva žalobcu na prístup k súdu a nebola mu ani odňatá možnosť konať pred súdom. Pokiaľ ide o vecné námietky uvádzané v odvolaní, Najvyšší súd Slovenskej republiky nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozsudku krajského súdu, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. Preto sa s rozsudkom krajského súdu stotožnil v celom rozsahu a na zdôraznenie jeho správnosti považuje za vhodné doplniť nasledovné: žalobca v podstatnej časti odvolania uvádza námietky, ktoré sú totožné s tými, ktoré uvádzal už v žalobe a týkajú sa procesného postupu žalovaného, ktoré žalobca opätovne kritizuje a tvrdí, že správne orgány tým, že postupovali tak, ako postupovali, vážne zasiahli do jeho procesných práv, ktoré mu zákon priznáva. K tomu najvyšší súd len podotýka, že vyjadrenia žalobcu sú všeobecné, spočívajú vo výpočte údajných procesných pochybení správcu dane a žalovaného, pričom žalobca neuviedol žiadne konkrétne skutočnosti, ktoré by boli spôsobilé vyvrátiť zistenia správcu dane a ani neuviedol, aké rozpory bolo potrebné odstraňovať a ako by tieto boli spôsobilé ovplyvniť zistenie skutkového stavu správcom dane. V odvolaní poukazuje na to, že správca dane prijal na základe nejednoznačných výpovedí záver, že sprostredkovanie nebolo uskutočnené a že sa nepokúsil odstrániť rozpory, avšak opätovne nie je zrejmé, aké následky mali tieto údajné nedostatky mať. Z uvedeného je zrejmé, že krajský súd sa pri svojom rozhodovaní náležite vyporiadal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v žalobe. Preto, ak krajský súd dospel k právnemu záveru totožnému so záverom správnych orgánov oboch stupňov a rozhodol, že preskúmavaným rozhodnutím žalovaného správneho orgánu nedošlo k porušeniu zákona a chránených záujmov žalobcu, tento jeho názor považoval aj odvolací súd, z dôvodov uvedených vyššie, za správny. Skutočnosti, ktorými žalobca v odvolaní spochybňoval predmetné rozhodnutie krajského súdu neboli zistené v odvolacom konaní. Tieto boli zväčša totožné s námietkami, ktoré žalobca namietal už v prvostupňovom konaní (boli obsahom žaloby) a s ktorými sa krajský súd náležite vysporiadal. Pokiaľ ide o návrh žalobcu na podanie žiadosti Súdnemu dvoru Európskej únie o rozhodnutie o prejudiciálnej otázke podľa medzinárodnej zmluvy, najvyšší súd tomuto návrhu nevyhovel, nakoľko nebol opodstatnený. Skutočnosť, že žalobca nesúhlasí s aplikovaním právnych noriem správnym orgánom a následne aj súdom ešte neznamená, že vo veci je daná potreba stanovenia hraníc aplikácie komunitárneho práva a jeho výkladu. Ako sa to uvádza, právne normy boli aplikované v prejednávanom prípade správne a nevznikli reálne pochybnosti o ich jasnosti a spôsobe uplatňovania. Z uvedených dôvodov Najvyšší súd Slovenskej republiky odvolaniu žalobcu nevyhovel a s prihliadnutím na všetky individuálne okolnosti daného prípadu rozsudok Krajského súdu v Košiciach ako vecne správny podľa § 219 ods. 1 a 2 OSP potvrdil. Pri rozhodovaní o náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd vychádzal z ustanovení § 224 ods. 1 a § 250k OSP tak, že žalobcovi nepriznal ich náhradu, pretože nebol v odvolacom konaní úspešný a žalovanému právo na náhradu trov zo zákona neprináleží. Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustné odvolanie.