názoru krajského súdu sa v konaní vyskytla zásadná právna otázka posúdenia rozloženia dôkazného bremena medzi daňový subjekt ako platiteľa DPH a správcu dane v prípade, že sú pochybnosti o prijatí zdaniteľného plnenia daňovým subjektom, ako aj pochybnosti o osobe dodávateľa, keď dodávateľ v rámci miestneho zisťovania správcom dane uviedol spochybnené údaje o subdodávateľoch zdaniteľného plnenia a rovnako ako daňový subjekt nevie preukázať dodanie zdaniteľného plnenia odberateľa (t. j. daňovému subjektu). Podmienky uvedené v § 49 ods. 1, 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v zmení neskorších predpisov (ďalej v texte rozsudku len „zák. o DPH") sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil zákon. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. Žalobca ako podnikateľský subjekt mal byť dostatočne oboznámený so svojimi povinnosťami daňovníka vo vzťahu k správcovi dane, ktoré vyplývajú z daňových zákonov. Od daňovníka sa dá očakávať vedomosť o tom, že má v zmysle daňových predpisov preukázať pri predpokladanej daňovej kontrole, že k zdaniteľnému plneniu skutočne došlo a preukázať, kto uvedený tovar poskytol. Bolo na žalobcovi, aké dôkazy na dostatočné preukázanie dodania zdaniteľného plnenia si zabezpečí. Žalobca okrem faktúry od dodávateľa J.K.Consult nepreukázal nadobudnutie tovaru iným dôkazom. Formálny by sa nákup tovaru javil ako preukázaný, ale to nepostačuje pre vyvrátenie pochybností správcu dane a v tomto smere žalobca neuniesol dôkazné bremeno. Konateľ žalobcu bol v priebehu daňovej kontroly v podstate pasívny a objektívne o obchode nič nevedel. Preverovanie daňových subjektov v obchodnom reťazci nepreukázalo dovoz granitových dosiek z Maďarska, ich spracovanie na dlažbu (rôzne názvy - neidentifikovateľné) a skutočný predaj medzi spoločnosťami na Slovensku, keďže sa predávalo len v rámci skladu, nesporne len formálnymi faktúrami. Personálne prepojenie spoločností, materiálne prepojenie (jeden sklad), nemali zamestnancov, stroje na opracovanie, dopravné prostriedky, neexistencia dokladov o spracovaní, preprave, jednoznačne potvrdzuje pochybnosti správcu dane a správca dane nemôže neprihliadnuť na skutočnosti, ktoré o obchodníkoch v reťazci vyšli najavo. Námietky žalobcu spochybňujú závery daňových orgánov, ale bez predloženia objektívnych dôkazov. Žalobca sám uviedol, že sa k pôvodu žulovej dlažby nevie vyjadriť. Z dôkazov nie je preukázané, že žulovú dlažbu J.K.Consult, ale z dôkazov nebolo preukázané, že žulovú dlažbu J.K.Consult nadobudla, a preto ju nemohla objektívne predať žalobcovi. Porušenie § 2 ods. 1, 3, § 29 ods. 4 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej v texte rozsudku len „zák. o správe daní") nebolo preukázané. Pokiaľ sa žalobca dožadoval aplikácie ním citovanej judikatúry, krajský súd uviedol, že tieto rozhodnutia nemožno automaticky stotožňovať s daným prípadom. Judikatúra sa vyvíja, právne názory sa menia a nie je jednotná; krajský súd zároveň poukázal na iné rozsudky tunajšieho súdu. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane resp. žalovaný tieto dôkazy len vykonáva. Daňovník nemôže očakávať od správcu dane, že predloží dôkazy o opaku, teda že sa zdaniteľné plnenie neuskutočnilo. Nebola dôvodná námietka žalobcu ohľadne aplikácie rozsudkov Súdneho dvora EÚ C-354/03 a C-484/03, C-439/04, C-440/04, pretože skutkový stav v uvedených veciach bol odlišný najmä tým, že išlo o obchodné vzťahy medzi podnikateľmi v rôznych členských štátoch poznačené podvodom. O trovách krajský súd rozhodol v zmysle § 250k ods. 1 zák. č. 99/1963 Zb. Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej v texte rozsudku len „O. s. p.") tak, že neúspešnému žalobcovi ich náhradu nepriznal. Proti predmetnému rozsudku podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie domáhajúc sa jeho zrušenia a vrátenia veci krajskému súdu na ďalšie konanie. Uviedol, že krajský súd vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia veci. Pokiaľ krajský súd dospel k záveru, že daňová kontrola bola skončená v zákonnej lehote, žalobca namietal nezákonný postup správcu dane v priebehu daňovej kontroly, keď mal žiadať o medzinárodnú výmenu informácií. Správca dane požiadal o medzinárodnú výmenu informácií aj sám, žiadosťou č. 670/320/45279/Zl z
dokumentov od českej finančnej správy sa dlažba nakúpená žalobcom už v sklade S&J PRESBURG plus s.r.o. nenachádzala. Tovar sa v sklade v Piešťanoch ani u žalobcu v čase začiatku daňovej kontroly DPH nenachádzal. K námietke o nesprávnej aplikácii § 71 ods. 6 zák. o DPH žalovaný uviedol, že čl. 203 smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ktorý je premietnutý do § 69 ods. 5 a § 71 ods. 6 zák. o DPH) stanovuje, že daň z pridanej hodnoty platí každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre. Spoločnosť J.K.CONSULT s.r.o. vystavila faktúru a v zmysle § 71 ods. 6 bola povinná DPH uvedenú na faktúre odviesť do štátneho rozpočtu aj napriek tomu, že správca dane neuznal reálnosť zdaniteľného obchodu u žalobcu. § 71 ods. 6 zák. o DPH sa vzťahuje aj na faktúry, ktoré neodrážajú skutočnosť. Žalobca v konaní nepredložil žiadne ďalšie doklady, nepodal žiadne vysvetlenie v priebehu kontroly, naopak o dôkazoch získaných správcom dane sa vyjadril ako o takých, ktoré preukazujú uskutočnenie zdaniteľného obchodu. Žalobca sa nemôže zbaviť dôkaznej povinnosti iba predložením faktúr, dodacích listov, dokladov o úhrade a tvrdením, že obchodovaný tovar fyzicky existoval, pričom na podporu svojich tvrdení v odvolaní účelovo použil len zistenia správcu dane, a to formálne vyhotovené doklady, úhrady, priznanie daňovej povinnosti, pričom k ostatným zisteniam sa nevyjadril. Žalovaný v ďalšom poukázal aj na vyjadrenie k žalobe a odôvodnenie napadnutých rozhodnutí. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 246c ods. 1 veta prvá O. s. p. v spojení s § 10 ods. 2 O. s. p.), preskúmal napadnutý rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo (
1 veta prvá O. s. p. v spojení s § 211 a nasl. O. s. p.) a dospel k záveru, že odvolanie žalobcu nie je dôvodné. Rozhodol bez nariadenia odvolacieho pojednávania v zmysle § 250ja ods. 2 O. s. p. s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk . Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 24. apríla 2014 (§ 156 ods. 1 a ods. 3 O. s. p.).
1, 2 O. s. p., odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne. Ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotožňuje s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môže sa v odôvodnení obmedziť len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.
7 O. s. p., ak Najvyšší súd Slovenskej republiky rozhoduje ako odvolací súd v obdobnej veci, aká už bola predmetom konania pred odvolacím súdom, môže v odôvodnení poukázať už len na podobné rozhodnutie, ktorého celý text v odôvodnení uvedie.
17 zák. o správe daní, správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane
osobitného zákona, najviac o 12 mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán
odseku 15, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo.
18 zák. o správe daní, ak správca dane alebo orgán
odseku 15 nemôže daňovú kontrolu ukončiť do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia, a ak bola lehota predĺžená
odseku 17, je povinný o tom s uvedením dôvodov písomne upovedomiť kontrolovaný daňový subjekt.
1, 2 zák. o správe daní, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
4 zák. o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
8 zák. o správe daní daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zák. o správe daní rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo.
2 zák. o správe daní odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť.
1 písm. a/ zák. o DPH dodaním tovaru je dodanie hmotného majetku, pri ktorom dochádza k zmene vlastníckeho práva, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na slovenskú menu
kurzu vyhlasovaného Národnou bankou Slovenska.
1 veta prvá a druhá zák. o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník.
2 zák. o DPH faktúra musí obsahovať:
odseku 1 prijatá, ak tento dátum možno určiť a ak sa odlišuje od dátumu vyhotovenia faktúry,
Commissioners (kontrolné daňové orgány na úseku spotrebných daní v Spojenom kráľovstve) podvodmi typu „kolotoč". Európsky súdny dvor vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr, a že predmetné faktúry obsahovali všetky zákonom požadované údaje a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane. To znamená, že sporné daňové kontroly sa týkali reálnych zdaniteľných obchodov. Avšak v tomto prípade týkajúcom sa žalobcu bola spochybnená existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, a tu je namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou žalobca pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu, keď obchodoval s niečím, čo zrejme neexistovalo. Takýto obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty všetkými vyššie uvádzanými zúčastnenými článkami obchodného reťazca, maďarskou spoločnosťou HEINTZ VALENTIN KFT., Budapest počnúc a posledným odberateľom v obchodnom reťazci, maďarskou obchodnou spoločnosťou ROGARE KFT., Budapest, končiac (t. j. spoločnosťami, u ktorých je nemožné skontrolovať a preveriť pôvod a konečnú spotrebu prevádzaného tovaru). Z obsahu napádaných rozhodnutí nevyplýva, že by orgány daňovej správy od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci, napríklad doklady o zabezpečení prepravy dovážaného tovaru z Maďarskej republiky prvému odberateľovi na územie Slovenskej republiky, obchodnej spoločnosti BANED, s.r.o. Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní preverované ako i iné súvisiace daňové doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľných plnení obchodovaním so sporným tovarom medzi jednotlivými článkami obchodného reťazca, neznamená, že bolo povinnosťou žalobcu v daňovom konaní vo veci preverenia jeho nároku na nadmerný odpočet takéto daňové doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať. Správca dane mal právo preveriť pôvod tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval. Mohol predložiť dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného obchodu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s klientami, prípadne odberateľmi, sa nijako neodlišuje od ním vykonávaných obdobných obchodov s uvedeným typom tovaru alebo jeho obchodných zvyklostí. Spôsob komunikácie s potenciálnymi zákazníkmi alebo záujemcami o predmetný tovar, spôsob preverovania množstva a kvality tovaru. Vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania, kedy správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov
3 zákona o správe daní s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, možno konštatovať, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o dani z pridanej hodnoty. Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie prevádzaného tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Nie je nič neobvyklé, ba je to potrebné, že pri tovare s tak špecifickými vlastnosťami závislými od kvality prírodného materiálu, spôsobu a precíznosti jeho opracovania, akým predmetný bez pochyby mal byť, podnikateľ investujúci do jeho kúpy so zámerom jeho ďalšieho predaja, a teda s potrebnou zodpovednosťou za kvalitu voči odberateľom, takýto tovar aspoň minimálnym spôsobom skontroluje. Minimálne touto bežnou obchodnou aktivitou sa dá vylúčiť situácia, že nakúpi tovar, ktorého existencia je vážnym spôsobom spochybnená. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu, neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode. V súvislosti s poukazom žalobcu na potrebu súdov nepodriaďovať sa automaticky len pod zákonné ustanovenia, ale pri rozhodovaní prihliadať na relevantnú judikatúru, a to vždy s prihliadnutím k momentálnym sociálno-ekonomickým podmienkam a k dynamickému vývoju v daňovej oblasti, odvolací súd poznamenáva, že je bežnou praxou súdov pri rozhodovaní vykladať relevantné právne normy eurokonformným spôsobom s prihliadnutím na judikatúru Európskeho súdneho dvora, prípadne Európskeho súdu pre ľudské práva, ak je to v tom ktorom prípade potrebné, avšak nemožno opomínať povinnosť prihliadať na osobitné okolnosti každého prípadu a účel relevantného zákona, ktoré vo veľkej miere ovplyvňujú konečné rozhodnutie v tej ktorej veci. Pokiaľ sa týka spoločenských podmienok a vývoja v daňovej oblasti, odvolací súd nemôže nespomenúť zistenia Inštitútu finančnej politiky MF SR,
ktorých príjem z DPH do štátneho rozpočtu nekopíruje vývoj ekonomiky, čo je dôsledok daňových únikov. Aj takéto informácie odrážajúce stav spoločnosti, predovšetkým vo vzťahu k dodržiavaniu daňových predpisov a deformácii podnikateľského prostredia a dávajú signál pre dôsledné skúmanie reálnosti obchodov pre odpočet DPH. Samozrejme aj znalosť súdu o týchto pomeroch v spoločnosti v spojení s obsahom administratívneho a súdneho spisu ako i výsledkami dokazovania v ich vzájomnej súvislosti, je jedným z podkladov pre spravodlivé rozhodovanie vo veci." Vzhľadom na vyššie uvedené Najvyšší súd Slovenskej republiky po preskúmaní napadnutých rozhodnutí správnych orgánov v medziach podaného odvolania dospel k záveru, že námietky žalobcu vznesené v odvolaní proti prvostupňovému rozsudku nie sú dôvodné a preto rozhodol
p. v spojení s § 250ja ods. 3 druhá veta O. s. p. tak, ako je uvedené vo výroku tohto rozsudku. O trovách odvolacieho konania rozhodol najvyšší súd
1 O. s. p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O. s. p. a § 250k ods. 1 O. s. p. tak, že účastníkom ich náhradu nepriznal, keďže žalobca v odvolacom konaní úspešný nebol a žalovanému v takomto konaní náhrada trov neprináleží. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.
AI výklad z oficiálneho znenia zákona. Orientačný, nenahrádza právne poradenstvo.