5 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej v texte len „zák. č. 511/1992 Zb.“) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty Bratislava č. 500/230/24228/06/Soj z 22.12.2006, ktorým správca dane odvolaniu ţalobcu proti dodatočnému platobnému výmeru č. 500/230/20963/06/Soj z 8.11.2006 čiastočne vyhovel a znížil mu vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2005 zo sumy 34 916 728 Sk na sumu 34 895 934 Sk, s tým, ţe ţalobcovi bola uloţená povinnosť rozdiel dane v uvedenej sume zaplatiť do 15 dní od doručenia tohto rozhodnutia na účet Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty Bratislava vedený v štátnej pokladnici. Z odôvodnenia rozsudku vyplýva, ţe krajský súd dospel k záveru, ţe správne orgány dostatočne zistili skutkový stav veci, tento po právnej stránke správne posúdili a svoje rozhodnutia aj zrozumiteľne a presvedčivo odôvodnili. Krajský súd uviedol, ţe hlavným poslaním a úlohou ţalobcu je poskytovanie sluţby televízneho vysielania verejnosti, ktoré na účely zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej v texte len „zákon o DPH“) nie je dodaním sluţby za protihodnotu a ani predmetom DPH. Z poskytovania verejných vysielacích sluţieb ţalobca nedosahuje príjem. Ţalobca je oprávnený vykonávať v medziach zákona aj podnikateľskú činnosť, najmä vysielať reklamu, telenákup a sponzorované programy, ktoré sú predmetom DPH, pričom v súvislosti so svojou podnikateľskou činnosťou má právo na odpočítanie dane z prijatých zdaniteľných obchodov – služieb a tovarov, ktoré použije na účely podnikania, pričom ak sú prijaté služby alebo nadobudnutý hmotný neodpisovaný majetok použité na účely podnikania, ale aj na iný účel ako na podnikanie (vysielanie programovej služby), má žalobca právo na odpočítanie dane v pomere zodpovedajúcom rozsahu použitia prijatých zdaniteľných obchodov na podnikanie k celkovému rozsahu použitia. Zdôraznil, ţe práve stanovenie tohto pomeru pre odpočítanie dane bolo
prvej časti ţaloby predmetom sporu medzi ţalobcom a daňovými orgánmi. Krajský súd z podkladov administratívneho spisu zistil, ţe aplikačné pravidlá zákona o DPH v prostredí S. boli predmetom bohatej korešpondencie i predmetom viacerých rokovaní účastníkov, pričom o stanovisko k veci bolo poţiadané aj Ministerstvo financií SR. Poukázal na skutočnosť, ţe správca dane v prvostupňovom rozhodnutí podrobne chronologicky opísal postupnosť riešenia metodických poţiadaviek ţalobcu, z ktorého vyplýva, ţe daňové orgány sa ţiadosťami ţalobcu o stanovisko k spôsobu uplatňovania najmä ustanovenia § 49 zákona o DPH 3 8Sžf/17/2009 v prostredí S. zaoberali a so ţalobcom v uvedenej veci riadne komunikovali, komunikácia ktorá bola prakticky ukončená vydaním usmernenia Ministerstva financií SR č. 17683/2005- 73 z 20.7.2005 k uplatňovaniu DPH ţalobcom, s ktorým bol ţalobca riadne oboznámený. Nedostatok súčinnosti daňových orgánov a ţalobcom tvrdené porušenie jeho práv v uvedenom smere správcovi dane ani ţalovanému preto nemoţno vytýkať. Skonštatoval tieţ, ţe rovnako neobstojí tvrdenie ţalobcu o dorubení dane smerom do minulosti, resp. o postupe správcu dane majúceho znaky retroaktivity práva, pretoţe daňová kontrola za zdaňovacie obdobie mesiaca september 2005 bola u ţalobcu začatá aţ v mesiaci november 2005 a ţalobca teda poznajúc uvedené usmernenie MF SR ako ústredného orgánu štátnej správy na úseku správy daní mohol postup správcu dane v predmetnej veci predvídať a svoju prax uplatňovania ustanovenia § 49 zákona o DPH prispôsobiť vydanému usmerneniu. Ţalobca napriek tomu pokračoval vo svojej dovtedajšej praxi a pomer
ods.5 zákona o DPH vypočítal na základe nákladov na programy z roku 2004 ako podiel nákladov na komerčne vyuţiteľné programy k nákladom na všetky programové typy, pričom tento pomer predstavoval hodnotu 0,776. V súvislosti s uvedeným krajský súd zvýraznil, ţe v priebehu výkonu daňovej kontroly žalobca navrhol pristúpiť k novému spôsobu výpočtu pomeru, ktorý by vychádzal z nákladov na komerčne využité programy k nákladom na všetky programové typy. Uvedený spôsob správca dane spočiatku akceptoval s tým, ţe pri výpočte pomeru je potrebné uviesť do čitateľa len náklady v súvislosti s nákupom a výrobou programových typov, ktoré sú zdaňované – vysielanie reklám, telenákupu a sponzorovaných programov vrátane ich propagácie (teda nie náklady na výrobu alebo nákup programov pouţitých v súvislosti s vysielaním, ktoré nie je dodaním sluţby za protihodnotu, na ktoré sú výnosy z dôvodu predaja reklamy odvysielanej pred alebo za príslušným programom len naviazané) a do menovateľa pomeru uviesť náklady na všetky programové typy. Neskôr však dospel k záveru, ţe výšku nákladov na nákup a výrobu zdaňovaných programov nie je moţné jednoznačne určiť s konštatovaním, ţe ak sú tovary a sluţby prijaté za účelom nákupu a výroby programov a sú pouţité v súvislosti s poskytnutím sluţby televízneho vysielania verejnosti bez ohľadu na naviazanosť reklamy, nie sú pouţité na účely podnikania. Na základe uvedeného krajský súd konštatoval, ţe správca dane v priebehu daňovej kontroly hľadal v spolupráci so ţalobcom možnosti spôsobu výpočtu pomeru
ods.5 zákona o DPH, keďže zákon spôsob výpočtu tohto pomeru ani ukazovatele pre jeho výpočet neupravuje. Pokiaľ teda za danej situácie správca dane v zmysle citovaného usmernenia MF SR pristúpil k výpočtu pomeru na základe výnosov tak, ţe do čitateľa zahrnul výnosy zo zdaňovanej činnosti ţalobcu za rok 2004 a do menovateľa zahrnul všetky výnosy, ktoré sú 4 8Sžf/17/2009 zdrojom príjmu ţalobcu za toto obdobie, pričom dospel k pomeru zaokrúhlene 0,271, nemoţno
názoru krajského súdu jeho postupu nič vytknúť. Krajský súd zdôraznil, ţe vzhľadom na to, ţe spôsob určenia pomeru pre odpočítanie dane z prijatých zdaniteľných obchodov v prostredí S. zákon neurčuje a neustanovuje ani ţiadne pomocné kritériá pre toto určenie, bolo moţné posúdiť zákonnosť postupu daňových orgánov len z pohľadu zmyslu a cieľa sledovaného predmetnou právnou normou. Ten formulovalo MF SR, ktoré je ústredným orgánom štátnej správy na úseku správy daní a teda
mienky krajského súdu subjektom najpovolanejším pre takýto výklad zákona. Keďţe postup daňových orgánov v súvislosti so stanovením pomeru
ods.5 zákona o DPH na základe výnosov vychádza z predmetného usmernenia MF SR, je logicky a zrozumiteľne odôvodnený a nevybočuje z rámca vymedzeného textom zákona, krajský súd konštatoval súlad napadnutého rozhodnutia a postupu správnych orgánov so zákonom. Za daného legislatívneho stavu, ktorý v naznačenom smere nedáva odpoveď na sporné otázky, nevidel súd na podklade ţaloby dôvod, pre ktorý by mohol konštatovať nezákonnosť napadnutého rozhodnutia a postupu daňových orgánov. Pokiaľ išlo o druhú časť ţalobcovej argumentácie týkajúcu sa dorubenia DPH za predaj stavebných pozemkov, túto krajský súd taktieţ vyhodnotil ako nedôvodnú. Správca dane i ţalovaný svoj záver, ţe podstatou zmlúv o prevode vlastníctva k nehnuteľnostiam (s výnimkou prevodu stavby rodinného domu na pozemku parc. č. X.) bol predaj stavebných pozemkov, odôvodnil tým, ţe uţ v podmienkach súťaţe na uzavretie kúpnych zmlúv o prevode vlastníckeho práva k nehnuteľnostiam a pripojenom zozname nehnuteľností, ktoré boli publikované na stránke www.S..sk sa uvádza, ţe predmetom ponuky sú pozemky v areáli S. v B. v M. D., pričom na pozemkoch parc.č. X., X. sa nachádzajú dočasné objekty bývalého zariadenia staveniska, celkovo 9 objektov s tým, ţe náklady na ich odstránenie sú zohľadnené vo všeobecnej hodnote pozemkov. Daňové orgány poukázali ďalej na znalecké posudky, ktorými bola stanovené len hodnota pozemkov, hodnota stavieb – bývalých zariadení staveniska nachádzajúcich sa na predmetných pozemkoch – v posudkoch vyčíslená nie je, naopak, vyčíslené sú len náklady určené na odstránenie týchto stavieb, pričom o tieto náklady sa vyčíslená hodnota pozemkov zniţuje. Podstatou prevodu
daňových orgánov nebol ani predaj oplotenia, nakoľko hodnota plotov
znaleckých posudkov predstavuje len zanedbateľnú časť z celkovej hodnoty predávaných nehnuteľností. Daňové orgány ďalej vychádzali zo zistenia, ţe predmetné pozemky sú umiestnené v zastavanom území obce 5 8Sžf/17/2009 a
územno-plánovacej dokumentácie Magistrátu Hlavného mesta SR Bratislavy sú súčasťou funkčnej plochy určenej pre funkciu občianska vybavenosť, pričom územno- plánovacia informácia Miestneho úradu Mestskej časti Bratislava-Karlova Ves naviac hovorí, ţe pozemky sú v zmysle § 43h ods.1 zák.č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku v znení neskorších predpisov (ďalej len „zák.č. 50/1976 Zb.“ alebo „stavebný zákon“) povaţované za stavebné. Dodanie stavebného pozemku, ktorý sa dodáva so stavbou, akou sú objekty bývalého zariadenia staveniska a pod., nespĺňa
názoru ţalovaného podmienky oslobodenia od dane
2 zákona o DPH. V prípade rodinného domu súp. č. X. na pozemku parc. č. X. správca dane konštatoval, ţe stavba bola dodaná po piatich rokoch od prvej kolaudácie a preto dodanie tejto stavby vrátane stavebného pozemku parc. č. X., na ktorom stavba stojí, spĺňa podmienky oslobodenia od dane
2 zákona o DPH. Nakoľko predmetom zmluvy o prevode vlastníckeho práva k nehnuteľnostiam zo dňa 20.9.2005 bol predaj mnoţiny nehnuteľností za cenu o 6 530 000 Sk vyššiu, ako bola cena určená znaleckým posudkom, správca dane rozdelil navýšenie všeobecnej hodnoty nehnuteľností pomerom 2,3:97,7, kde hodnotu 2,3 (v číselnom vyjadrení 150 190 Sk) pripadlo na rodinný dom so zastavaným pozemkom a hodnotu 97,7 (v číselnom vyjadrení 6 379 810 Sk) pripadlo na ostatné stavebné pozemky. Je nesporné, ţe predmetom zmlúv č. S. X. a č. S. X. boli pozemky zapísané v katastri nehnuteľností ako zastavané plochy, zastavané plochy a nádvoria a ostatné plochy a tieţ stavby stojace na týchto pozemkoch, niektoré z nich aj so súpisným číslom. Domnienka o záväznosti a hodnovernosti údajov katastra vrátane údaju o druhu pozemku je domnienkou vyvrátiteľnou, to značí, ţe pokiaľ sa preukáţe, ţe pozemok zapísaný v katastri nehnuteľností ako zastavaný v skutočnosti zastavaný nie je, moţno ho na účely zákona o DPH povaţovať za stavebný, no nezastavaný. Predmetom zmluvy č. S. X. boli popri pozemku o celkovej výmere 35 358 m2 aj dočasné stavby definované v zmluve ako zariadenie staveniska (murovaný dom, prefabrikovaná garáţ, dva sklady so súpisnými číslami, montovaný objekt Unimo – 2ks, skladovacia hala, sklad technológie, unimo bunka) a príslušenstvo predávaných nehnuteľností, ktorým je
zmluvy oplotenie. Nehľadiac na rodinný dom súp. č. X. a domom zastavanú parcelu č. X. o výmere 144 m2, bol predmetom druhej zmluvy prevod vlastníctva pozemku parc. č. X. o výmere 20 046 m2 spolu s dočasnými stavbami definovanými zmluvou ako zariadenie staveniska (murovaný dom, 3x plechový sklad) a príslušenstvo, ktorým je oplotenie spevnenej plochy a uličný plot. Uvedené pozemky 6 8Sžf/17/2009 tvoriace predmet oboch zmlúv sú
stanoviska stavebného úradu pozemkami stavebnými určenými na zastavanie objektmi pre sluţby a občiansku vybavenosť. Ako pozemky stavebné – teda pozemky určené na zastavanie novými stavbami – ich ţalobca inzeroval a napokon aj predal. Jeho úmysel je zrejmý z verejne publikovanej ponuky na predaj nehnuteľností vo vlastníctve S. ako aj zo znaleckých posudkov a napokon aj kúpnych zmlúv. Kauzou predmetných obchodov bol teda nepochybne predaj voľných (nezastavaných) stavebných pozemkov. Stavby na nich zriadené vzhľadom na všetky vyššie opísané okolnosti len čiastočne znehodnocovali obchodované pozemky a to v rozsahu nákladov, ktoré boli potrebné na ich odstránenie, ako to jednoznačne vyplýva zo znaleckých posudkov tvoriacich podklad k uzavretým zmluvám. Správca dane i ţalovaný svoju úvahu o podstate uskutočnených prevodov a z toho vyplývajúc záver o o dorubení DPH zrozumiteľne a presvedčivo odôvodnili a súd im v tomto smere nemal čo vytknúť. Stotoţnil sa so závermi správnych orgánov, ţe na účely zákona o DPH nebolo moţné dodávané stavebné pozemky (s výnimkou parcely č. X. s rodinným domom súp. č. X.) povaţovať za zastavané stavbami, nakoľko dočasné stavby tvoriace zariadenie bývalého staveniska a oplotenie pozemkov v pomere k výmere a hodnote pozemkov a s prihliadnutím na všetky okolnosti súvisiace s prevodom neboli spôsobilé zaloţiť pre uskutočnený obchod oslobodenie od DPH v zmysle § 38 zákona o DPH.
textu zákona zjavným úmyslom zákonodarcu bolo oslobodiť od dane dodanie iných ako stavebných pozemkov, resp. dodanie stavby, ktorej daňový reţim zdieľal aj stavbou zastavaný pozemok. Z vyššie opísaných dôvodov dospeli daňové orgány k záveru, ţe z hľadiska skutočného obsahu právnych úkonov bolo podstatou a zmyslom, inými slovami kauzou uskutočnených obchodov s nehnuteľnosťami vo vlastníctve ţalobcu, dodanie voľných stavebných pozemkov, teda pozemkov určených územným plánom na zastavanie stavbami. S týmto záverom sa pre daný prípad súd stotoţnil a naopak nesúhlasil s paušálnym názorom ţalobcu, ţe dodanie akejkoľvek stavby (na 5 rokov po kolaudácii) spolu s akýmikoľvek stavebnými pozemkami je oslobodené od DPH. Preto uváţenie daňových orgánov o tom, ţe existujúce stavby zriadené na predmetných pozemkoch vzhľadom na svoju marginálnosť v pomere k výmere pozemkov neboli spôsobilé zaloţiť pre prevádzané stavebné pozemky oslobodenie od dane, z medzí zákonnosti nevybočilo. Proti tomuto rozsudku krajského súdu v zákonnej lehote podal ţalobca odvolanie, a to z dôvodu, ţe krajský súd v tomto rozsudku nesprávne aplikoval príslušné ustanovenia zákona č. 511/1992 Zb., zákona o DPH, stavebného zákona, Občianskeho zákonníka, ako aj zákona č. 162/1995 Z.z. o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv 7 8Sžf/17/2009 k nehnuteľnostiam (katastrálny zákon) v znení neskorších predpisov (ďalej len "katastrálny zákon"), a nevysporiadal sa so všetkými podstatnými námietkami ţalobcu a nevyhodnotil všetky právne relevantné dôkazy zo strany ţalobcu. Ţalobca uviedol, ţe v zmysle napadnutého rozsudku, ktorým bola zamietnutá jeho ţaloba, je povinný zaplatiť
rozhodnutia ţalovaného na dani z pridanej hodnoty sumu 1 158 332,80 € (34 895 934 Sk), pričom nesúhlasil s krajským súdom, ktorý pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia ţalovaného č. 1/221/2637-34073/2007/991909-r zo dňa 17.5.2007, ako aj postupu ţalovaného, vec nesprávne posúdil, keď vyslovil názor, ţe rozhodnutie ţalovaného a postup ţalovaného je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. Zdôraznil, ţe predmetom sporu medzi ţalobcom a ţalovaným sú dve skutočnosti. Prvou skutočnosťou je určenie, z ktorých nákupov sa má odpočítať DPH (ţalobca zastáva názor, ţe zo všetkých nákladov tvoriacich programový podklad)
2 a 5 zákona o DPH a druhou skutočnosťou je otázka prípustnosti dorubenia dane z pridanej hodnoty pri predaji nehnuteľnosti, t.j. stavieb a pozemkov (v rozsudku je na strane 10 v 4. ods. nesprávne uvedené, ţe ide iba o predaj stavebných pozemkov). Ţalobca poznamenal, ţe krajský súd v odôvodnení rozsudku prebral v plnom rozsahu (len inými slovami) odôvodnenie ţalovaného v rozhodnutí, ktoré bolo predmetom ţaloby; ţalobca povaţuje preto za vhodné sa vyjadriť aj k odôvodneniu ţalovaného v tomto rozhodnutí; pokiaľ sa teda napáda odôvodnenie rozhodnutia ţalovaného, napáda sa tým aj príslušné odôvodnenie krajského súdu. Ţalobca dal odvolaciemu súdu do pozornosti čl. 152 Ústavy Slovenskej republiky,
ktorého výklad zákonov a ostatných právnych predpisov musí byt' v súlade s touto ústavou. Ţalobca zdôraznil, ţe nepovaţuje postup ţalovaného, ktorý je štátnym orgánom, za správny, pokiaľ si tento orgán prisvojuje viac práv, neţ mu umoţňuje čl. 2 Ústavy Slovenskej republiky a ostatné právne predpisy, a pokiaľ chce ukladať ţalobcovi viac povinností, neţ to ţalobcovi vyplýva z čl. 2 Ústavy Slovenskej republiky a ostatných právnych predpisov. Ţalovaný je orgánom, ktorý uplatňuje verejné právo, kde sa nepripúšťa analógia a výklad nepresných ustanovení právnych predpisov v neprospech ţalobcu, ako povinného. Ţalobca je oprávnený konať všetko to, čo mu Ústava SR a právne predpisy nezakazujú, kým naopak ţalovaný môţe konať iba to, čo mu Ústava SR a právne predpisy dovoľujú. K stanovenie spôsobu odpočítania DPH
2 a 5 zákona o DPH (akým 8 8Sžf/17/2009 pomerom) ţalobca uviedol, že postup žalovaného a daňového úradu, ktorým uplatnil spôsob výpočtu odpočítateľnej dane pomerom výnosov, nemá oporu v ustanovení § 49 ods. 2 a 5 zákona o dani z pridanej hodnoty, a teda je nezákonný v celom rozsahu. Postup ţalovaného i daňového úradu je v rozpore aj s čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky,
ktorej žalovaný a daňový úrad (ako orgán štátnej správy) môže robiť iba to, čo je zákonom dovolené. Zdôraznil, ţe ustanovenie § 49 ods. 5 zákona o DPH pojem "výnosy" nepozná a ani ho nepoužíva. Z uvedených ustanovení § 49 zákona o DPH je
názoru ţalobcu zrejmé, ţe pomer môţe byť vypočítaný iba z nákladov, ktoré preukazujú ako boli nákupy tovarov a sluţieb pouţité. Zákon v ţiadnom prípade nedáva moţnosť v § 49 ods. 5 vypočítať pomer
výnosov, t.j.
efektov, tak ako to napr. ustanovuje v § 50 ods. 2 pri výpočte koeficientu. Ţalobca uviedol, ţe pokiaľ ţalovaný mal a má záujem postupovať
ním zvoleného spôsobu, mal by v spolupráci so svojím ústredným orgánom štátnej správy (Ministerstvo financií SR) pripraviť návrh novely zákona a tento prostredníctvom MF SR predloţiť na rokovanie vlády a Národnej rady SR. Do času prijatia navrhovaného spôsobu orgánom príslušným na schvaľovanie návrhov zákonov, t.j. do času schválenia návrhu Národnou radou SR, nie je moţné
názoru ţalobcu povaţovať uvedený spôsob za zákonný. Ţalobca zastával v tejto súvislosti názor, ţe nemôže byt' na jeho škodu skutočnosť, že ustanovenie § 49 ods. 5 zákona o DPH neobsahuje presnú a dostatočnú definíciu právnej normy. Ţalobca konal vo veci dobromyseľne a robil všetky úkony k tomu, aby mohol aplikovať príslušné ustanovenie zákona vhodným a prijateľným spôsobom. Ţalobca ďalej uviedol, ţe v súvislosti so spôsobom výpočtu pomeru
5 zákona o DPH, ktorý aplikoval ţalovaný a daňový úrad, sa súd a ţalovaný odvolávajú na list Ministerstva financií SR č. MFI17683/2005-73 zo dňa 20.7.2005, ktorý nemá povahu všeobecne záväznej normy, ale ide iba o nejednoznačné usmernenie, v ktorom je uvedené, ţe "Na určenie pomeru
5 zákona o DPH považujeme za objektívnejšie jeho stanovenie na základe výnosov, pričom však nevylučujeme ani iný spôsob jeho stanovenia, ktorý by reálne vyjadroval rozsah použitia tovarov a služieb na podnikanie k celkovému rozsahu použitia tovarov a služieb." Je moţné v tejto súvislosti vysloviť názor, ţe stanovisko MF SR vôbec nie je jednoznačné, a ţe dáva moţnosť postupovať aj inak, pričom ani z tohto listu však nie je zrejmé, o aké zákonné ustanovenie oprel svoj názor tento ústredný orgán štátnej správy, v čom je uvedený spôsob 9 8Sžf/17/2009 "objektívnejší", a preto je ho potrebné povaţovať za taký, ktorý je v danom prípade právne irelevantný. Ţalobca ďalej konštatoval, ţe ţalovanému nebol v čase výkonu kontroly (v septembri 2005) a ani následne zrejmý "zmysel a cieľ“ sledovaný predmetnou právnou normou. O tom svedčí aj to, ţe po samotnej kontrole mal správca dane i samotný ţalovaný pochybnosti o svojom postupe. Napr. správca dane predĺţil listom 500/322/7756/06/Spi zo dňa 25.4.2006 dobu výkonu daňovej kontroly na maximálnu dobu jedného roka. Ako dôvod na predlţenie doby je v citovanom liste uvedené toto: " V rámci výkonu daňovej kontroly bolo zistené, že problém odpočítania dane je metodicky mimoriadne zložitý a v súčasnej dobe nie je doriešený. Z uvedeného dôvodu nie je možné ukončiť daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia ". O zloţitosti prípadu svedčí aj oznámenie ţalovaného zo dňa 20.3.2007, č. I/221/2637- 25270/2007/991909, ktoré zaslal ţalobcovi ţalovaný po cca dvoch rokoch od oznámenia stanoviska MF SR z 20.7.2005, a ktorým ţalovaný predlţil lehotu na rozhodnutie o odvolaní. V tomto stanovisku ţalovaný oznamuje, ţe " ... z dôvodu zložitosti prípadu vo veci odvolania daňového subjektu S. T., M. D., B., IČO O. proti rozhodnutiu Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty Bratislava č. 500/230/24228/06/Soj zo dňa 22.12.2006 nemôže rozhodnúť v lehote do 60 dní. Ţalobca konštatoval, ţe samotnému ţalovanému a správcovi dane nebolo ešte v roku 2007 zrejmé, ako by mal správne postupovať, pričom on konal dobromyseľne, keď sa snaţil rešpektovať právny reţim ustanovený zákonom, ktorý navyše nebol odmietnutý ani v samotnom stanovisku MF SR, a ktoré pripúšťalo aj iný postup pri stanovení pomerov. Preto neobstojí ani tvrdenie súdu o "riadnej komunikácii" medzi ţalobcom a ţalovaným v tejto veci, ţe bezprostredne po nadobudnutí účinnosti zákona o dani z DPH v roku 2003 predloţil návrh metodického postupu pri započítavaní a účtovaní DPH do nákladov v podmienkach S.. Postup správcu dane, ako aj ţalovaného, v ďalšom období nesvedčia o riadnej komunikácii (za riadnu komunikáciu povaţuje ţalobca iba takú komunikáciu, ktorá je efektívna a nie formálna a alibistická, ako bola v danom prípade). Ţalobca pri tejto príleţitosti dal do pozornosti súdu fotokópie niektorých listov, ktoré svedčia o tom, ţe nebol vo veci pasívny, ale naopak sa snaţil vec aktívne riešiť, avšak bezúspešne. O prístupe ţalobcu svedčí list zo dňa 20.2.2003 vo veci "aplikácia novely zákona o DPH č. 511/2002 na podmienky S.", adresovaný na Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, Bratislava, list MF SR č. 13476/2004-73 zo dňa 28.6.2004, ktorý je odpoveďou na list ţalobcu zo dňa 17.5.2004, list 10 8Sžf/17/2009 ţalobcu zo dňa 26.1.2005 vo veci "ţiadosť o stanovisko - daňový reţim DPH" adresovaný na MF SR, list Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty, Bratislava zo dňa 6.4.2005, ktorý je reakciou na ţiadosť ţalobcu k daňovému reţimu dane z pridanej hodnoty, ako aj list ţalobcu zo dňa 31.5.2006, ktorý je reakciou na list Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty zo dňa 25.4.2006. Ţalobca preto konštatoval, ţe mu bolo odopreté zákonom garantované právo na úzku súčinnosť. Za tejto situácie ţalobca zastáva názor, ţe ţalovaný mal s ním dohodnúť aplikačné pravidlá zákona o DPH v jeho špecifických podmienkach smerom do budúcnosti; pričom ţalobca zastáva názor, ţe ustanovenia § 2 a § 29 zákona o správe daní to umoţňujú (právo aj povinnosť úzkej súčinnosti prihliadajúca na obojstranne priznanú zloţitosť veci). Pokiaľ súd povaţoval názor MF SR a ním prijatý záver zo dňa 20.7.2005 za logický a zrozumiteľný, opomenul podstatnú skutočnosť a to, ţe tento názor a záver je nezákonný. Súd a rovnako aj ţalovaný pochybili v danom prípade, keď si absenciu presného ustanovenia v zákone vysvetlili tak, ţe je to v prospech ţalovaného a na druhej strane výrazne v neprospech ţalobcu; obaja opomenuli, ţe ţalovaný môţe konať len to, čo mu dovoľuje ústava a právny predpis a v ţiadnom prípade nemôţe ísť nad rozsah zákona; v tom vidí ţalobca nezákonnosť postupu a rozhodnutia súdu, ako aj postupu a rozhodnutia ţalovaného. Súd a ţalovaný opomenuli aj to, ţe jedine ţalobca má moţnosť konať všetko to, čo nie je ústavou a predpisom zakázané; v prípade ţalovaného platí práve opak, on môţe konať iba to, čo mu ústava a právny predpis dovoľuje; nepresnosť ustanovení a absenciu aplikačných ustanovení nie je moţné nahradiť výkladom ani iným "metodickým" predpisom, či stanoviskom, a to všetko v neprospech ţalobcu, lebo toto nemá oporu v zákone a ani ţiadnu právnu záväznosť. Podotkol tieţ, ţe stanovisko MF SR z 20.7.2005 nebolo nijakým spôsobom publikované (okrem toho, ţe bolo oznámené ţalobcovi), a teda nebola splnená ani formálna stránka príp. záväznosti stanoviska. K stanovenie spôsobu odpočítania DPH
2 a 5 zákona o DPH (z ktorých nákupov) ţalobca uviedol, ţe ţalovaný a ani súd nijako neobjasnili a nezdôvodnili, v čom sa prejavuje "objektívnejšie objektivita" ţalovaným zvoleného postupu, ktorým " ... dospel k pomeru zaokrúhlene 0,
názoru ţalovaného pouţité len na verejnoprávne vysielanie (teda nezdaňované vysielanie), za nesprávny. Ţalobca tvrdil, ţe uvedené nákupy sú z hľadiska ich pouţitia zmiešanými nákupmi, ktoré boli pouţité tak na verejnú nezdaňovanú sluţbu (hradenú koncesionárskymi poplatkami), ako aj na zdaňovanú reklamu (hradenú komerčne). Pretoţe ide o zmiešané nákupy (súbeţne na oba účely), ţalobca sa k týmto zmiešaným nákupom aj adekvátne zachoval; neuplatnil si celú daň z uvedených nákupov, ale len ich pomernú časť tak, ako to umoţňuje ustanovenie § 49 ods. 5 zákona o DPH. Podstatou sporu v prípade určenia rozsahu odpočítateľných nákladov je najmä to, či naviazané programy (nákupy) vysielané pred a po zdaňovanej reklame, resp. programy v rámci ktorých je vysielaná reklama, súvisia alebo nesúvisia so zdaňovanou reklamou. Ţalobca svoje dôkazné bremeno uniesol, keď preukázal (poukazom na relevantný televízny trh, obchodnú zmluvu, znalecký posudok a vyjadrenie Asociácie mediálnych agentúr), ţe bez programového podkladu nemoţno vysielať zdaňovanú reklamu. Ak ţalovaný odmieta fakt, ţe vďaka atraktívnemu programu vysielanému v rámci verejno-právneho vysielania (napr. P. L., A. S.) dosahoval ţalobca sledovanosť, od ktorej sa odvíja cena reklamy, potom ţalovaný neporozumel ekonomickej realite, v ktorej ţalobca existuje. Ţalobca je si vedomý toho, ţe uvedené programy by nakúpil aj tak, lebo zo zákona plní verejnú sluţbu. Je však potrebné brať na vedomie, ţe tieto nákupy programu neplnia len verejnú sluţbu, ale nesporne (súčasne, popri tom) zabezpečujú aj ekonomickú moţnosť predaja zdaňovanej reklamy. Nákupom programu a následne dosiahnutím sledovanosti, ktoré vytvorilo atraktívne prostredia pre reklamné agentúry, dokázal ţalobca popri plnení verejnej sluţby (súčasne) predať v roku 2005 12 8Sžf/17/2009 zdaňovanú reklamu v objeme cca 550 mil. Sk. Keby nebolo nakúpeného programu (o ktorom ţalovaný tvrdí, ţe je len na verejnú sluţbu), nevznikla by u ţalobcu ani výstupná DPH z reklamy (19 % zo základu dane cca 550 mil. Sk). Ţalobca zastával názor, ţe v konaní uniesol potrebné dôkazné bremeno
6 zákona o správe daní o tom, ţe na vysielanie reklamy bezpodmienečne potrebuje programový podklad, a ţe bez programového podkladu nie je reálne vysielať takú reklamu, ktorá by prinášala výnos, ako aj to, ţe nákupy na vysielanie v rámci verejnej sluţby mali charakter zmiešaných nákupov, lebo v konkrétnej situácii napomáhali vysielaniu samotnej reklamy. Ţalobca v tejto súvislosti zastával názor, ţe v kontexte § 3 a § 49 zákona o DPH ţalovaný nesprávne vyvodil záver o tom, ţe ţalobca na vysielanie zdaňovanej reklamy nepotrebuje naviazané programy, pričom okrem tvrdenia subjektívnej úvahy, neuviedol ţiadny logický ani listinný dôkaz.
názoru ţalobcu zdaňovanú reklamu nemoţno vysielať bez programového podkladu (naviazaných programov), preto je nutné do mnoţiny nákupov, z ktorých si ţalobca môţe pomerom
2 a ods. 5 zákona o DPH odpočítať daň, zahrnúť aj DPH z nákupu programového podkladu. V tejto súvislosti ţalobca zdôraznil, ţe na relevantnom trhu elektronických médií nie je televízia, ktorá by dokázala vysielať reklamu bez programového podkladu. Keby to bolo ekonomicky moţné, určite by v trhovom prostredí také vznikli. Kaţdá televízia, teda aj ţalobca, na to, aby mohla vysielať reklamu, potrebuje vysielať programový podklad. Pritom nie je rozhodujúce to, či tento programový podklad je vysielaný zo zákona (verejnoprávnou TV) alebo je vysielaný komerčnou televíziou, ktorá v tejto oblasti podniká. Dôleţité je, ţe iba programový podklad umoţňuje na relevantnom televíznom trhu vysielať zdaňovanú reklamu, pričom jej jednotková cena sa prísne riadi meranou sledovanosťou (cez peoplemetre), ktorú bez programového podkladu nemoţno získať. Ţalobca poukázal aj na porovnanie medzi verejnoprávnou televíziou a komerčnou televíziou. Komerčná televízia má plný nárok na odpočítanie dane z nakúpeného programu (vďaka ktorému dosahuje zdaňovanú reklamu), kým verejnoprávna televízia
názoru ţalovaného nemala mať ţiadny nárok na odpočítanie dane z nakúpeného programu. Tento záver ţalovaného je v rozpore s ekonomickou spravodlivosťou. Ţalobca preto dôvodne zastával názor, ţe logické a spravodlivé je pre verejnoprávnu televíziu zachovať nárok na odpočítanie dane z nakúpeného programu pomernou časťou. Tento záver ţalovaný vôbec nevzal do úvahy. Ţalobca opätovne poukázal na skutočnosť, ţe náklady na komerčne vyuţité programové typy sú v cene reklamy premietnuté cez parameter sledovanosti, t.j. čím atraktívnejší a divácky zaujímavejší program je pred a po reklame, tým je cena reklamy vyššia. Cena reklamy je podmienená sledovanosťou vysielania dosiahnutou atraktívnym 13 8Sžf/17/2009 programovým podkladom. Toto
názoru ţalobcu priznáva i samotný ţalovaný, ktorý napr. na str. 7 v 4. odseku odôvodnenia svojho rozhodnutia o odvolaní okrem iného uvádza toto: "Hlavným poslaním S. T. je ale poskytovať službu verejnosti v oblasti televízneho vysielania a je preto jej povinnosťou zabezpečiť atraktívny a divácky príťažlivý program, ktorý potom vytvára priestor na umiestňovanie reklamy. Prvoradou úlohou S. T. je preto tvorba programovej služby pre verejnosť a nie vysielanie reklamy, ktorá len využíva prirodzený priestor na umiestnenie reklamy". Ak teda nejaký nákup (program) prispieva k dosahovaniu zdaňovaného predaja (reklamy), potom tento nákup má nárok na oddanenie pomernou časťou, lebo existuje medzi týmito programami vzájomná súvislosť a naviazanosť. Dosahovanie príjmov z reklamy je podnikaním, ktoré je podmienené vysielaním programu, a preto z nakúpeného naviazaného programu je moţné odpočítať daň pomerom
5 zákona o DPH. Ţalobca uviedol, ţe preto dôvodne zastáva názor, ţe jeho dôkazné prostriedky na jednej strane (realita trhu, obchodná zmluva, názor súdneho znalca a zástupcov reklamných agentúr) a oproti tomu stojaci ničím nepodloţený a neodôvodnený argument ţalovaného spolu s nejednoznačným stanoviskom MF SR, sú kvalitatívne neporovnateľné v prospech ţalobcu. Existujúca a preukázaná realita na televíznom trhu to dokazuje - nebyť nakúpeného programového podkladu, nebola by ani zdaňovaná reklama. S týmto logickým empirickým dôkazom sa ţalovaný vôbec nevysporiadal. Ţalobca poukázal aj na to, ţe ţalovaný rovnako v rozpore s § 29 ods. 4 zákona o správe daní nezohľadnil ďalší dôkaz, ktorý predloţil ţalobca ako prílohu k písomného vyjadrenia k protokolu - typovú obchodnú zmluvu na reklamu, ktorou ţalobca zabezpečoval reklamu, ako aj znalecký posudok. Z textu zmluvy vyplýva, ţe jednotková cena reklamy závisí od exaktne meranej sledovanosti dosahovanej ţalobcom. Sledovanosť moţno zabezpečiť len atraktívnym programovým podkladom. Príčinná súvislosť (kauzalita) medzi naviazaným programom a vysielanou zdaňovanou reklamou je
ţalobcu nesporná, a preto sa pri rozhodovaní musí na ňu prihliadať. Poukázal tieţ na to, ţalovaný na str. 8 v 1. odseku odôvodnenia svojho rozhodnutia o odvolaní tento dôkaz komentuje tak, ţe "...stanovisko Asociácie Mediálnych Agentúr, v ktorom bola zodpovedaná otázka, či sú výnosy za reklamu v S. závislé od vysielaného programu pred a po reklamnom spote, predmetné stanovisko sa zaoberalo touto otázkou z úrovne obchodnej a nákupnej, z pohľadu tvorby ceny a nie z hľadiska dane z pridanej hodnoty ", t.j. povaţoval stanovisko iba za vyjadrenie 14 8Sžf/17/2009 vo veci "cenotvorby". Ţalobca súhlasil - ide o cenotvorbu, pričom kaţdý výnos za zdaňovanú reklamu sa dá na trhu dosiahnuť len v závislosti od sledovanosti zabezpečovanej nákupom naviazaných programov. Je potrebné brať na vedomie, ţe z kaţdého výnosu prináleţí štátu daň z pridanej hodnoty a pokiaľ by neboli výnosy, neexistovala by ani povinnosť platiť daň z pridanej hodnoty. Zo stanoviska je
názoru ţalobcu zrejmé, ţe existuje súvislosť a naviazanosť medzi programovým podkladom a vysielanou reklamou a ţe programový podklad výrazne ovplyvňuje výšku ceny za reklamu a tým aj výšku dane z pridanej hodnoty. Ţalobca predloţil v rámci konania znalecký posudok č. 4/2006 vypracovaný nezávislým súdnym znalcom Ing. M. C., znalcom v odbore ekonómia a manaţment, odvetvie účtovníctvo a daňovníctvo, R. X., N., ktorý sa opiera aj o odborné stanovisko Asociácie mediálnych agentúr. Nie je pravdivé vyjadrenie ţalovaného, ţe znalecký posudok sa nezaoberá hľadiskom DPH. Ţalobca dal do pozornosti otázku, ktorá bola znalcovi poloţená, ako aj odpoveď znalca. Na poloţenú otázku "Súvisia prijaté zdaňované plnenia týkajúce sa vysielaného programu pred a po vysielanom spote s uskutočnenými zdaniteľnými obchodmi, ktoré sa týkajú vysielanej reklamy?" je odpoveď znalca na str. 5 posudku nasledovná: "Konštatujem, že prijaté zdaniteľné obchody S., ktoré sa týkajú vysielaného programu pred a po reklamnom spote súvisia s uskutočnenými zdaniteľnými obchodmi týkajúcimi sa vysielanej reklamy". Ţalobca zdôraznil, ţe vyzval ţalovaného, aby predloţil rovnocenné dôkazy voči jeho dôkazom, napr. aby doplnil konanie o vyjadrenie obdobných odborných autorít, ako to urobil ţalobca, pričom ţalovaný však zotrval len na svojom subjektívnom názore. Ţalobca poukázal tieţ na to, ţe podnikateľský subjekt v trhovom hospodárstve nedá peniaze na reklamu, ak nemá záruku, ţe reklama osloví primerane veľkú cieľovú skupinu. Preto kaţdé médium (aj ţalobca) uchádzajúce sa o umiestnenie reklamy, musí preukázať sledovanosť. Logický záver keby nebolo programu - nebola by sledovanosť - nebol by predaj zdaňovanej reklamy a ani dane z pridanej hodnoty. Obchodná zmluva a stanovisko to dokazujú - nebyť nakúpeného programového podkladu, nebola by ani sledovanosť, ani zdaňovaná reklama. S týmto dôkazom sa ţalovaný nijako relevantne nevysporiadal. Ţalobca ďalej konštatoval, ţe
2 zákona o správe daní, správca dane v daňovom konaní postupuje v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyţadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní pouţije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťaţujú a umoţňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň.
ods. 6 cit. ustanovenia sa pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní berie do úvahy vţdy skutočný obsah právneho úkonu alebo rozhodujúcej skutočnosti pre vybratie dane. Za rozhodujúcu skutočnosť (skutočný obsah posudzovanej veci) povaţoval ţalobca to, ţe vybratie dane, resp. jej výška (zo zdanenia reklamy) je priamo podmienená nákupom 15 8Sžf/17/2009 a vysielaním programového podkladu; príčinná súvislosť (kauzalita) je vysoká a transpa- rentná, preto ju pri rozhodovaní ţalovaný nemal obísť. Ţalobca rovnako konštatoval, ţe i sám ţalovaný napokon túto zásadu uznáva, keď uvádza na strane 11 v 1. odseku odôvodnenia svojho rozhodnutia o odvolaní, ţe ,,Z hľadiska princípu fungovania dane z pridanej hodnoty je možné právo na odpočítanie dane uplatniť len z tých nákladov, ktoré sú zdaňované; náklady sa môžu oddaniť keď sa z nich dosiahne zdaniteľný príjem".
názoru ţalobcu nemala by sa opomínať ešte jedná podstatná skutočnosť, a to je moment, kedy sa náklady na vysielanie vynakladajú a moment, kedy sa výnosy za vysielanie reklamy dosahujú. Tieto dva momenty sú časovo odlišné a spravidla uplynie dlhšie časové obdobie medzi vynaloţením nákladov a získaným efektom. Ţalobca v čase vynaloţenia nákladov ešte nevie presne uviesť, z ktorého nákladu bude aký efekt, toto môţe iba predvídať a odôvodnene plánovať. K prípustnosti dorubenia DPH pri predaji nehnuteľností ţalobca uviedol, ţe krajský súd v tejto v tejto časti odôvodnil dorubenie dane z dôvodu údajnej nesprávnej aplikácie § 38 zákona o DPH pri predaji pozemkov spolu v sume 833 032,46 € (25 095 936 Sk).
názoru ţalobcu postup súdu, ţalovaného a daňového úradu, ktorým uplatnil spôsob výpočtu DPH je nezákonný v celom rozsahu a tieţ v rozpore s čl. 2 ods.2 Ústavy SR,
ktorej ţalovaný a daňový úrad (ako orgán štátnej správy) môţe robiť iba to, čo je zákonom dovolené. V tejto súvislosti je zreteľahodná ešte jedna skutočnosť a to, ţe v danom prípade nedošlo k nejakému majetkovému zvýhodneniu na strane ţalobcu, ktorý nehnuteľnosti predával, a ktoré by naopak ukracovalo a poškodzovalo Slovensku republiku na DPH. Obaja účastníci kúpnych zmlúv, t.j. ţalobca ako predávajúci a tretia osoba ako kupujúci nehnuteľností, boli platiteľmi DPH, a teda obaja účastníci by si DPH zohľadnili vo svojom účtovníctve. K ţiadnej škode a k zvýhodneniu nedošlo. Toto pripomínal ţalobca správcovi dane i ţalovanému počas celého konania o dorubení DPH. Iné by bolo, pokiaľ by bol kupujúcim subjekt, ktorý by nebol platiteľom DPH, nakoľko by predávajúci DPH odviedol na účet štátu a správcu dane, kupujúci by nemal nárok na odpočet, a teda by sa stala odvedená DPH príjmom štátu. Zdôraznil, ţe s poukazom na ustanovenia § 38 ods. l zákona o DPH "oslobodené od dane je dodanie stavby alebo jej časti vrátane stavebného pozemku, na ktorom stavba stojí, ak je dodanie uskutočnené po piatich rokoch od prvej kolaudácie stavby, na základe ktorej bolo povolené užívanie stavby; platiteľ sa môže rozhodnúť, že dodanie uvedenej nehnuteľnosti nebude oslobodené od dane" a
2 zákona o DPH "oslobodené od dane je 16 8Sžf/17/2009 dodanie pozemku okrem dodania stavebného pozemku. Pokiaľ sa stavebný pozemok dodáva so stavbou, vzťahuje sa na neho odsek 1".
1 stavebného zákona "stavebným pozemkom sa rozumie časť územia určená územným plánom obce alebo územným plánom zóny, alebo územným rozhodnutím na zastavanie a pozemok zastavaný stavbou".
stavebného zákona "Stavba je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo osadenie ktorej vyžaduje úpravu podkladu".
stavebného zákona sa stavby členia z hľadiska stavebno- technického na pozemné a inţinierske stavby, z hľadiska účelu sa stavby členia na bytového budovy a nebytové budovy. Ďalšie členenie stavieb je uvedené aj § 139b stavebného poriadku, ktorý člení stavby na stavby jednoduché, stavby drobné, stavby na obranu štátu, atď. Medzi inţinierske stavby patria
3 písm. a/ stavebného zákona napr. miestne a účelové komunikácie, chodníky, nekryté parkoviská, medzi jednoduché stavby patria
1 písm. d/ stavebného zákona oporné múry, a medzi drobné stavby sa
ods. 7 § 139b povaţuje aj oplotenie.
katastrálneho zákona" Pozemky sa v katastri členia na
2 katastrálneho zákona "Údaje katastra, a to údaje o právach k nehnuteľnostiam, parcelné číslo, geometrické určenie nehnuteľnosti, druh pozemku, geometrické určenie a výmera katastrálneho územia, názov katastrálneho územia, výmera poľnohospodárskej jednotky alebo lesnej hospodárskej jednotky, alebo organizačnej jednotky, údaje o základných a podrobných polohových bodových poliach, údaje o bodových poliach, ako aj štandardizované geometrické názvy, sú hodnoverné a záväzné, ak sa nepreukáže opak". Ţalobca uviedol, ţe predmetom kúpy
zmlúv o prevode vlastníckeho práva k nehnuteľnosti č. S. X. a S. X., ktoré sú predmetom kontroly, sú nehnuteľnosti, a to stavby so súpisným číslom, resp. bez súpisného čísla, ako aj pozemky zapísané v katastri nehnuteľnosti ako "zastavané plochy", "zastavané plochy a nádvoria" a v jednom prípade pozemok zapísaný ako "ostatné plochy". Zdôraznil, ţe údaje uvedené v katastri nehnuteľnosti týkajúce sa druhu pozemku sú záväznými údajmi a povaţujú sa za hodnoverné a záväzné, ak sa nepreukáţe opak. Skutočnosť, ţe sú v katastri predmetné nehnuteľnosti zapísané ako "zastavané plochy a nádvoria", resp. "zastavané plochy" preukazuje, ţe na týchto pozemkoch sú postavené stavby rôzneho druhu a rôzneho účelu. Z geometrického plánu č. X. zo dňa 22.4.2005, ktorý je neoddeliteľnou súčasťou kúpnej 17 8Sžf/17/2009 zmluvy, je ďalej zrejmé, ţe na pozemkoch sú postavené miestne a účelové komunikácie a dvory, ktoré majú charakter inţinierskych stavieb. Zo zmluvy je rovnako zrejmé, ţe na zastavaných pozemkoch, ktoré sú predmetom kúpy, sú aj také stavby, ktoré majú vo vzťahu k predávanému pozemku charakter súčasti veci, resp. príslušenstva k veci a predávajú sa s konkrétnou vecou, napr. plot s konkrétnym pozemkom, na ktorom oplotenie stojí. Ţalobca zastáva v tejto súvislosti názor, ţe ţalovaný a daňový úrad je povinný rešpektovať záväzné údaje zapísané v katastri nehnuteľnosti. Kataster nehnuteľností je orgán, ktorý vydáva verejné listiny, ktoré sú záväzné pre kaţdého. Ţalovaný a daňový úrad, ako orgán štátnej správy, sú povinné rešpektovať údaje uvedené v katastri a nemôţu tieto údaje spochybňovať. Ţalobca povaţoval za osobitného zreteľa hodné odôvodnenie rozsudku krajského súdu, ktorý na strane 12 v poslednej vete uvádza, ţe "... že existujúce stavby zriadené na predmetných pozemkoch vzhľadom na svoju marginálnosť v pomere k výmere pozemkov nie sú spôsobilé založiť pre prevádzané stavebné pozemky oslobodenie od dane, z medzí zákonnosti nevybočuje". Chyby sa dopustil krajský súd aj vo svojom odôvodnení rozsudku na strane 11 v 1. odseku, keď tvrdí, ţe ".... dodanie stavebného pozemku, ktorý sa dodáva so stavbou akou sú objekty bývalého zariadenia staveniska a pod., nespĺňa
názoru žalovaného podmienky oslobodenia od dane
2 zákona o DPH". Krajský súd jednoznačne pripustil existenciu stavieb, ale s týmito stavbami nechce spojiť ich právny status a to, ţe v danom prípade ide o taký prevod, ktorý je oslobodený od DPH. Krajský súd i žalovaný rozdeľujú stavby na také, ktoré sú "hodné" oslobodenia od DPH a na stavby "menejcenné", ktorým neprináleží režim oslobodenia od DPH. Krajský súd i žalovaný použili dva rozdielne a vzájomne si odporujúce režimy na nehnuteľnosti rovnakého druhu. Tento postup povaţuje ţalobca za krajne neprípustný a za taký, ktorý je v zásadnom rozpore s princípom právneho štátu. Obdobne je to aj v prípade tvrdenia krajského súdu na strane 11 v 2. odseku odôvodnenia, o tom, ţe „Je nesporné, že predmetom zmlúv č. S. X. a č. S. X. boli pozemky zapísané v katastri nehnuteľností ako zastavené plochy, zastavené plochy a nádvoria a ostatné plochy a tiež stavby stojace na týchto pozemkoch, niektoré z nich aj so súpisným číslom. Domnienka o záväznosti a hodnovernosti údajov katastra vrátane údaja o druhu pozemku je domnienkou vyvrátiteľnou, to značí, že pokiaľ sa preukáže, že pozemok zapísaný v katastri nehnuteľnosti ako zastavený v skutočnosti zastavaný nie je, možno ho na účely zákona o DPH považovať za stavebný, no nezastavaný". Krajský súd v tom istom odseku tvrdí, ţe pozemky boli zastavané, a ţe na nich boli stavby, pričom zároveň tvrdí, ţe platí domnienka o tom, ţe tam stavby neboli. Povinnosťou súdu, ţalovaného a správcu dane bolo rešpektovať 18 8Sžf/17/2009 skutočný stav. Ţalobca konštatoval, ţe v danom prípade nebolo vyvrátené, ţe na pozemkoch boli stavby. Stavby tam v čase predaja boli, reálne existovali, a preto nie je moţné uplatniť vyvrátiteľnú domnienku, ako sa to mylne domnieva krajský súd, ţalovaný a správca dane. Krajský súd na strane 12 odôvodnenia rozsudku konštatoval, ţe "... správca dane i žalovaný svoju úvahu o podstate uskutočnených prevodov a z toho vyplývajúci záver o dorubení DPH zrozumiteľne a presvedčivo odôvodnili a súd im v tomto smere nemá čo vytknúť". Ţalobca povaţuje tento hodnotiaci záver za závaţné pochybenie zo strany súdu, nakoľko súd v odôvodnení na jednej strane priznáva, ţe tam stavby boli, pričom zároveň si odporuje a priznáva, ţe platí vyvrátiteľná domnienka, ţe tam stavby neboli; pochybenie krajského súdu je aj v tom, ţe niektorým stavbám priznáva status oslobodenia od DPH a iným tento status nepriznáva. Ţalobca dal do pozornosti súdu, ţe v jednotlivých zmluvách o prevode vymedzil predmet kúpy po dohode s predávajúcim vyuţívajúc svoje právo z titulu vlastníctva, a ţe v danom prípade išlo o jedno plnenie a za jednu dohodnutú cenu predaja. Neobstojí ani tvrdenie ţalovaného, ţe podstatou prevodu bol len prevod vlastníctva k pozemkom. Cena predaja sa tvorila medzi stranami na základe ponuky predávajúceho a následnej dohody s predávajúcim, pričom jedným s podkladov bol aj znalecký posudok. Ţalovaný nemá v ţiadnom prípade právo vyslovovať domnienky o cene a deliť dohodnutú cenu na tú časť, ktorá "prináleţí" pozemkom a na tú časť, ktorá "prináleţí" stavbám. Predmetom kúpy
zmluvy č. S. X. je pozemok, ktorý je označený 13-timi parcelnými číslami a 8 stavieb, z ktorých 2 stavby majú súpisné čísla. Ucelený súbor nehnuteľností vrátane súčastí a príslušenstva bol dodávaný ako celok a medzi predávajúcim a kupujúcim bola dohodnutá kúpna cena vo výške 87 000 000 Sk. Ţalobca konštatoval, ţe akékoľvek úvahy a špekulácie ţalovaného týkajúce sa všeobecnej ceny
znaleckých posudkov sú v danej situácii bezpredmetné, právne irelevantné, pretoţe nemajú oporu v ţiadnom právnom predpise. Rovnako sú právne irelevantné aj úvahy ţalovaného a daňového úradu týkajúce sa prípadne budúcich úkonov kupujúceho, t.j. či zlikviduje alebo nezlikviduje niektoré stavby, resp. či urobí alebo neurobí nejaké úpravy po čase predaja, lebo toto právo mu výsostne patrí z titulu vlastníctva k nadobudnutým veciam. Ţalovaný a ani daňový úrad nemôţe deliť stavby na také, ktoré spĺňajú podmienky oslobodenia od dane
2 zákona o DPH a na také, ktoré nespĺňajú podmienky oslobodenia (ako to uvádza na str. 15 v 1. odseku odôvodnenia rozhodnutia), lebo na takéto hodnotenie nemá právo. V danom prípade ţalovaný a daňový úrad postupovali tak, ţe ani jednej stavbe "nepriznali spôsobilosť byť stavbou
zákona o DPH" a celú kúpnu cenu povaţovali za takú, z ktorej sa má odpočítať DPH. 19 8Sžf/17/2009 Ţalovaný a daňový úrad opomenul pri svojej iniciatíve zrejme aj to, ţe časť pozemku označená parc. č. X. o výmere 4320 m2 má charakter "ostatných plôch", na ktorú by sa mal
jeho chápania vzťahovať reţim
1 prvá veta zákona o DPH. Predmetom kúpy
zmluvy č. S. X. je pozemok, ktorý je označený 2-ma parcelnými číslami a 5 stavieb, z ktorých 1 stavba má súpisné číslo. Ucelený súbor nehnuteľností vrátane súčastí a príslušenstva bol dodávaný ako celok a medzi predávajúcim a kupujúcim bola dohodnutá kúpna cena vo výške 85 100 000 Sk. Ţalobca rovnako konštatoval, ţe aj v tomto prípade sú akékoľvek úvahy a špekulácie ţalovaného týkajúce sa delenia pozemkov
parcelných čísiel, všeobecnej ceny,
znaleckých posudkov, bezpredmetné a právne irelevantné, pretoţe nemajú oporu v ţiadnom právnom predpise. Rovnako sú právne irelevantné aj úvahy ţalovaného a daňového úradu týkajúce sa príp. budúcich úkonov kupujúceho, t.j. či zlikviduje alebo nezlikviduje niektoré stavby, resp. či urobí alebo neurobí nejaké úpravy po čase predaja, lebo toto právo mu výsostne patrí z titulu vlastníctva k nadobudnutým veciam. V danom prípade ţalovaný a daňový úrad postupovali tak, ţe jednej stavbe "priznali spôsobilosť byt' stavbou
zákona o DPH" a ďalším štyrom stavbám nepriznali spôsobilosť byt' stavbou
Vo svojej iniciatíve išiel ţalovaný a daňový úrad aţ tak ďaleko, ţe rozdelil dohodnutú kúpnu cenu na časť, ktorej priznáva byť cenou spôsobilou
Ţalobca konštatoval, ţe žalovaný ani daňový úrad nemajú žiadne právo rozhodovať o skladbe a členení kúpnej ceny, lebo toto im zo žiadneho predpisu neprislúcha. Ţalobca dal tieţ do pozornosti súdu, ţe ţalovaný i daňový úrad si zamieňa pojmy "pozemok", "stavebný pozemok" a "parcela", resp. týmto pojmom nerozumie a následne tieto pojmy aj nesprávne aplikuje.
1 katastrálneho zákona "Pozemkom sa rozumie časť zemského povrchu oddelená od susedných častí hranicou územnej správnej jednotky, katastrálneho územia, zastavaného územia obce, hranicou vymedzenou právom k nehnuteľnosti, hranicou držby alebo hranicou druhu pozemku, alebo rozhraním spôsobu využívania pozemku".
3 katastrálneho zákona "Parcelou sa rozumie geometrické určenie a polohové určenie a zobrazenie pozemku v katastrálnej mape, v mape určeného operátu alebo v geometrickom pláne s vyznačením jej parcelného čísla".
názoru ţalobcu pozemkom je s odkazom na § 3 ods. 1 katastrálneho zákona "časť zemského povrchu oddelená od susedných častí hranicou vymedzenou právom k nehnuteľnosti", a teda, pokiaľ patrí vlastnícky žalobcovi ucelená časť zemského povrchu, ktorá je označená 20 8Sžf/17/2009 v katastri viacerými parcelnými číslami, vždy ide o jeden pozemok a nie o viac pozemkov. Vlastníkovi tohto pozemku patrí z titulu vlastníctva, aby rozhodol o zmene hraníc, t.j. aby napr. rozdelil pozemok na dve, či viac častí, a aby niektoré z týchto častí aj predal inému. Tento záver vyplýva aj z metodického pokynu DR SR k zdaňovaniu dodania a nájmu nehnuteľnosti
zákona o DPH (postupy
metodických pokynov sú daňové orgány povinné dodrţiavať), kde sa uvádza: "Oslobodenie od dane sa vzťahuje aj na dodanie pozemku s výnimkou dodania stavebného pozemku. Stavebný pozemok je oslobodený od dane len za predpokladu, ak sa dodáva spolu so stavbou, ktorá je po 5-tich rokoch od prvej kolaudácie. Stavebný pozemok dodávaný spolu so stavbou sa posudzuje rovnako ako stavba. Ak je oslobodené dodanie stavby, je oslobodený aj stavebný pozemok. Ak sa stavba zdaňuje, rovnako sa zdaňuje aj pozemok. Ak sa stavebný pozemok dodáva samostatne, na jeho dodanie sa nevzťahuje oslobodenie od dane, t.j. podlieha dani". Teda nie je tu ţiadna zmienka o pojme - parcela, ako sa chybne domnieva ţalovaný. V uvedených výstupoch daňových orgánov, ktorých sa ţalobca, okrem vlastného výkladu v dobrej viere pridrţiaval, nikde nie je zmienka, ţe stavebné pozemky treba posudzovať
parciel. Ţalobca poukázal tieţ na to, ţe v danom prípade predával stavebný pozemok so stavbami (dom, sklad, garáţ, montovaný objekt, skladovacia hala, plot miestne a účelové komunikácie), pričom stavba bola oslobodená od dane z dôvodu časového testu nad 5 rokov po prvej kolaudácii, a preto aj stavebný pozemok, ktorý ţalobca dodával ako súčasť jedného obchodného prípadu spolu so stavbami, je oslobodený od dane. Ţalobca upozornil, ţe ako radový uţívateľ práva vykladajúci si písané právo v dobrej viere a primerane prihliadajúc i na svoje zákonom chránené záujmy, nemal dôvod pouţiť zuţujúci výklad pojmu "stavebný pozemok" tak, ţe ide len o parcelu priamo pod stavbou; pojem parcela sa v zákone nenachádza.
článku 2 Ústavy SR môţu štátne orgány vyţadovať plnenie len zákonom ustanovených povinností. Ţalovaný napriek tomu neprípustným spôsobom nad rámec zákona rozširuje povinnosti ţalobcu o dodatočné podmienky (irelevantné k veci), keď napr. poukazuje na štruktúru pozemkov a ich cenu, poukazuje na to, ţe moţno budú stavby po ich kúpe následne odstránené, svojvoľne si určuje, čo za stavbu bude povaţovať a čo za stavbu povaţovať nebude, resp. koľko stavieb má byť na jednom pozemku, či na jednej parcele, a pod. Ţalobca poznamenal, ţe zákon o DPH ţiadne z vyššie uvedených dodatočných podmienok neobsahuje, a preto ich ani ţalovaný nemôţe poţadovať. Ţalovaný tieţ nemôţe vyvodzovať závery iba na základe údajov uvádzaných v podkladoch predávajúceho alebo v znaleckom posudku, ktorý v danom prípade slúţil ako podklad pre vypracovanie kúpno- predajnej zmluvy. Takúto podmienku zákon o DPH platiteľom dane neurčuje. Daňové 21 8Sžf/17/2009 subjekty majú v aplikačnej praxi postupovať v dôvere v písané právo, a preto nemoţno od nich vyţadovať dodatočné povinnosti, ktoré sú irelevantné k právnemu hodnoteniu veci. Z uvedených dôvodov ţalobca navrhol, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil a hore označené rozhodnutie ţalovaného zrušil a vec vrátil ţalovanému na ďalšie konanie. Zároveň ţiadal, aby mu boli priznané trovy konania pozostávajúce z trov právneho zastúpenia v celkovej výške 14 699,32 €, ktoré špecifikoval, ako aj zo sumy 132,39 € zaplatenej titulom súdnych poplatkov. Ţalovaný správny orgán vo svojom písomnom vyjadrení k odvolaniu ţalobcu navrhol, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Zároveň poukázal na skutočnosť, ţe správca dane vykonal daňovú kontrolu v dobe nevyhnutne potrebnej na zistenie a vyhodnotenie skutkového stavu, v snahe skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti v sporných prípadoch zistiť čo najúplnejšie, ako svedčí priebeh daňovej kontroly opísaný v odôvodnení vydaného protokolu, v rozhodnutí správcu dane a ţalovaného. Zdôraznil, ţe v rámci odvolacieho konania preskúmaval zistený skutkový stav, posudzoval aplikáciu daňových predpisov na danú vec, na základe čoho vo veci rozhodoval a vypracoval samotné rozh
AI výklad z oficiálneho znenia zákona. Orientačný, nenahrádza právne poradenstvo.