Obsah (10)

§ 69§ 455§ 3§ 24§ 63§ 8§ 19§ 49§ 51§ 71

Súd: Najvyšší súd SR Spisová značka: 10Sžfk/8/2018 Identifikačné číslo spisu: 8015201210 Dátum vydania rozhodnutia: 27.03.2019 Meno a priezvisko: JUDr. Jana Hatalová Funkcia: sudca ECLI: ECLI:SK:NSSR:

§ 69ods.

5 zákona č. 222/2004 Z.z. a platiteľovi, ktorý mal tovar prijať, nevzniká nárok na odpočítanie dane. 20. Žalovaný v reakcii na odvolacie námietky žalobcu uviedol, že v predmetných obchodoch bol spochybnený dodávateľ a tým spochybnené i splnenie podmienky vyplývajúcej z § 51 ods. 1 písm.

1. a)zákona č. 222/2004 Z.z. a rovnako, že dodávateľovi vznikla pri dodaní tovaru daňová povinnosť, čo je základným predpokladom pre uplatnenie práva na odpočítanie dane, ktorý vyplýva z § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z., lebo dodávateľ za účelom kontroly nepredložil žiadne účtovné ani daňové doklady, ktoré by potvrdzovali, že daň, ktorú žalobca odpočítal zo štátneho rozpočtu, bola jeho dodávateľom priznaná a do štátneho rozpočtu odvedená. 21. V súvislosti s poukazom žalobcu na judikatúru Súdneho dvora EÚ (C-204/13 vo veci HeinzMalburg a ďalšie rozsudky), podľa ktorej odpočítanie dane je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade ho nemožno obmedziť, pretože spoločný systém dane z pridanej hodnoty zaručuje plnú neutralitu, čo sa týka daňového zaťaženia všetkých ekonomických činností bez ohľadu na ich účel a výsledok, pokiaľ tieto ako také podliehajú dani, žalovaný uviedol, že tieto námietky nie sú dôvodné, lebo správca dane v rámci zisťovania skutkového stavu zabezpečil dôkazy, ktoré jednoznačne spochybnili, že k zdaniteľnému obchodu došlo tak, ako bolo deklarované. 22. Na námietky žalobcu ohľadne odpovede poľskej daňovej správy, že tovar bol dodaný spoločnosti TrueCom, s.r.o. žalovaný uviedol, že obchodná transakcia intrakomunitárneho dodania tovaru pre spoločnosť TrueCom, s.r.o. má umelý charakter, pričom poukázal na to, že X. X. v čase deklarovaných obchodovaní počas celej doby ako konateľka spoločnosti TrueCom, s.r.o. nemala žiadne vedomosti o činnosti spoločnosti. Z odpovedí poľskej daňovej správy tiež vyplynulo, že za spoločnosť TrueCom, s.r.o. vystupoval aj MVDr. P. M., a to nielen v pozícii kontroly množstva a ceny dodaného tovaru, ako namieta žalobca, ale aj objednával tovar a prakticky koordinoval obchodné transakcie. 23. Žalovaný zdôraznil, že spoločnosť TrueCom, s.r.o. nemala žiadnych zamestnancov, ani vlastné skladovacie priestory, nikdy nebola skutočným príjemcom dovezeného tovaru, preto nemohla predmetný tovar následne predať spoločnosti žalobcu. Vodiči prepravujúci tovar alebo zamestnanci žalobcu by len potvrdili pre správcu dane známu skutočnosť, že na dokladoch vystupovala ako príjemca spoločnosť TrueCom, s.r.o., avšak formálne doklady sa v priebehu daňovej kontroly ukázali ako neodrážajúce reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov touto spoločnosťou. Obchodné transakcie deklarované v jej mene v skutočnosti obstarávali a organizovali osoby majúce vzťah ku kontrolovanému daňovému subjektu a štatutárni zástupcovia spoločnosti TrueCom, s.r.o. nemali zodpovedajúce vedomosti o činnosti tejto spoločnosti, konateľmi sa stali následkom uvedenia nepravdivých informácií o tejto spoločnosti inými osobami, v skutočnosti nikdy nekonali za uvedenú spoločnosť, nemajú vedomosti o obchodoch, vedení účtovníctva a ani o podávaní daňových priznaní za túto spoločnosť. Daňové priznania, ktoré boli podané v mene tejto spoločnosti, vykazujú vysoké sumy dane na vstupe kompenzované takmer rovnako vysokou daňou na výstupe s výsledným vzťahom k štátnemu rozpočtu, s nízkou daňovou povinnosťou, ktorá nikdy nebola zaplatená a tieto skutočnosti sú dostatočným dôvodom pre konštatovanie, že spoločnosť TrueCom, s.r.o. bola začlenená do reťazovej transakcie z dôvodu získania daňovej výhody. 24. Krajský súd v Prešove po preskúmaní zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného ako aj správneho orgánu prvého stupňa dospel k záveru, že daňové orgány postupovali v súlade so zákonom, dostatočne zistili skutkový stav a na tomto základe správne rozhodli. 25. Krajský súd poukázal na to, že správca dane vykonal dôsledné šetrenie a rozsiahle dokazovanie, z ktorého je zrejmé, že žalobcom predloženým daňovým dokladom chýba reálny základ, čo oprávnene vzbudzuje doteraz neodstránené pochybnosti o uskutočnení deklarovaných zdaniteľných plnení, na základe ktorých si žalobca uplatnil právo na nadmerný odpočet, ako i o vierohodnosti účtovnej evidencie vedenej žalobcom. Podľa krajského súdu podmienky upravené v § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a), § 51 ods. 1 písm.
2. a)zákona č. 222/2004 Z.z. majú hmotnoprávnu povahu a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet, ich nesplnenie nie je možné odpustiť, preto ak si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. Bolo povinnosťou žalobcu ako daňového subjektu, ktorý si uplatnil nárok na odpočítanie dane, aby odstránil nezrovnalosti, ktoré v priebehu dokazovania vyvstali ohľadne jeho dodávateľov a ohľadne uskutočnenia zdaniteľného plnenia. Samotné predloženie dodávateľských dokladov a zmlúv nepostačuje na preukázanie uplatneného nároku, nakoľko ten je potrebné preukázať nielen po formálnej, ale aj po obsahovej stránke. Krajský súd na podporu uvedených záverov poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/23/2011 a 3Sžf/107/2014. Taktiež poukázal na uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 784/2015 z 2. decembra 2015, ktorý rozhodol, že prelievanie dôkazného bremena v daňovom konaní nie je samo o sebe porušením základného práva daňového subjektu na inú právnu ochranu. 26. K námietkam žalobcu, ktorý spochybňoval zákonnosť dokazovania využitím inštitútov miestneho zisťovania prostredníctvom dožiadaných správcov dane ako aj využitím medzinárodnej výmeny informácií, krajský súd poukázal na to, že inštitút miestneho zisťovania prostredníctvom príslušných dožiadaní správcom dane a medzinárodnou výmenou informácií sú zákonnými prostriedkami získania informácií správcom dane v rámci napĺňania cieľov správy daní sledovaného zákonom, rovnako potrebným na preverovanie skutočností potrebných na správne určenie alebo preverenie základu dane, prípadne nárokov uplatnených daňovými subjektmi. Zápisnice z miestneho zisťovania a získané zistenia sú daňovému subjektu v priebehu výkonu daňovej kontroly prístupné a tento má právo sa k nim vyjadrovať, navrhovať dôkazy. 27. Krajský súd poukázal na to, že žalovaný sa v dôvodoch rozhodnutia vyrovnal s jednotlivými odvolacími námietkami žalobcu, uviedol skutočnosti, ktoré boli rozhodujúce pre vydanie jeho rozhodnutia, uviedol, akými úvahami sa riadil pri hodnotení dôkazov a pri aplikácii relevantnej právnej úpravy. Krajský súd považoval za zákonný postup správcu dane, ktorý ponechal daň na výstupe, pokiaľ išlo o dodané zdaniteľné obchody, hoci tieto obchody podľa zistení správcu dane neboli reálne uskutočnené. Deklarovaným dodávateľom žalobcu tak nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru. Takýto postup správcu dane je v súlade s § 71 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z., ktorého obsahom je premietnutie čl. 203 Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme DPH, pretože DPH platí každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre. 28. K žalobným námietkam poukazujúcim na rozsudky Súdneho dvora Európskej únie v spojení so Smernicou 2006/112/ES, krajský súd poukázal na rozsudok Súdneho dvora z 13. februára 2014 sp.zn. C-18/13, v ktorom uviedol, že „Smernica Rady 2006/112/ES z 28.novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby si zdaniteľná osoba odpočítala daň z pridanej hodnoty, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom ani jeho subdodávateľom najmä vzhľadom na skutočnosť, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná pod dvojitou podmienkou, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie, a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou tohto podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť. V prípade, ak vnútroštátne súdy majú povinnosť alebo možnosť ex offo vzniesť právne dôvody založené na záväznom pravidle vnútroštátneho práva, musia to robiť vo vzťahu k záväznému pravidlu práva Únie, akým je aj pravidlo, ktoré požaduje, aby vnútroštátne orgány a vnútroštátne súdy zamietli právo na odpočet dane z pridanej hodnoty, ak sa vzhľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že sa toto právo nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Týmto vnútroštátnym súdom prináleží pri posúdení podvodného alebo zneužívajúceho charakteru tohto nároku na odpočet dane vykladať vnútroštátnej právo s čo najväčším ohľadom na znenie a účel Smernice 2006/112 s cieľom dosiahnuť ňou sledovaný výsledok, čo vyžaduje, aby urobili všetko, čo je v ich právomoci berúc do úvahy celé vnútroštátne právo a uplatniac výkladové metódy ním uznané. Smernica 2006/112, ktorá podľa svojho článku 242 požaduje najmä, aby každá zdaniteľná osoba viedla na účely uplatnenia dane z pridanej hodnoty z jej kontroly daňovým úradom dostatočné podrobné účtovníctvo, sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby dotknutý členský štát požadoval v medziach ustanovení článku 273 tej istej Smernice od všetkých zdaniteľných osôb, aby v tejto súvislosti dodržiavali všetky vnútroštátne právne normy v oblasti účtovníctva, ktoré sú v súlade s medzinárodnými účtovnými štandardami pod podmienkou, že opatrenia prijaté v tomto prípade nejdú nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie cieľov spočívajúcich v zabezpečení riadneho výberu dane a predchádzaniu podvodom.“ 29. Zo zisteného skutkového stavu dospel krajský súd k záveru, že žalobcom uplatnený nárok na odpočet dane z DPH od dodávateľských subjektov P. Š., s.r.o. (bez účtovných dokladov) a TrueCom, s.r.o., síce boli podložené účtovnými dokladmi, avšak reálne naplnenie obsahu týchto účtovných dokladov bolo správcom dane spochybnené a žalobca dôkazné bremeno neuniesol. 30. K námietke žalobcu vo vzťahu k neuhradeniu DPH a proporcionality pri uplatňovaní dane vo vzťahu k plateniu DPH žalobcovi krajský súd s poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/32/2012 z 27. novembra .2012 uviedol, že vzhľadom na zistený skutkový stav neobstojí jednoduché spoliehanie sa žalobcu na zásadu neutrality DPH, pretože daňový subjekt musí uniesť mieru zodpovednosti za fiktívny obchodný reťazec, ktorého bol súčasťou a rovnako aj tú skutočnosť, že DPH na faktúrach si uplatnil. 31. Obchodný zákonník v § 2 ods. 1 podnikanie definuje tak, že sa ním rozumie sústavná činnosť vykonávaná samostatne podnikateľom vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť za účelom dosiahnutia zisku. Je nelogické, aby žalobca kupoval tovar tzv. sprostredkovane cez TrueCom, s.r.o., ak má sám kontakty na dodávateľa mäsa v Poľskej republike (z výpisov z obchodného registra vyplýva personálne prepojenie obchodných spoločností HYDINA SK, s.r.o., a Podtatranská hydina, a.s.) a zaplatil vyššiu cenu za tovar, vrátane dokladov na dopravu. 32. Pokiaľ išlo o judikatúru Súdneho dvora, krajský súd uviedol, že každý daňový prípad je treba posudzovať individuálne bez paušalizovania. Tak napr. v rozsudku z 21. júna 2012 v spojených veciach C 80/11 a C 142/11 Súdny dvor EÚ uviedol, že je potrebné pripomenúť, že boj proti podvodu, daňovým únikom a prípadným zneužitím je cieľ priznaný a podporovaný Smernicou 2006/112 (rozsudky Halifax z 07.12.2010, R, C-285/09, bod 36, z 27.10.2011 Tanoarch C 504/10 bod 50). Súdny dvor teda rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Preto prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne okolnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne. Súdny dvor v judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby daňový subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutočňuje nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. 33. Proti právoplatnému rozsudku krajského súdu podal žalobca v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť a žiadal, aby najvyšší súd napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Mal za to, že krajský súd vec nesprávne právne posúdil. Namietal, že správne orgány ani súd neuviedli žiadne úvahy, ktoré ovplyvnili hodnotenie dôkazov, a to najmä tých v prospech sťažovateľa, čo je v rozpore s § 3 ods. 3 a § 63 ods. 5 daňového poriadku. Správca dane nevzal do úvahy žiadne dôkazy predložené sťažovateľom a bez odôvodnenia ich vyhodnotil ako nedostačujúce. 34. Sťažovateľ mal za to, že podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 písm.
3. a)a § 51 ods. 1 písm.
4. a)zákona č. 222/2004 Z.z. splnil. Dodávatelia P. Š., s.r.o. a TrueCom, s.r.o. ako aj sťažovateľ ako kupujúci boli v čase dodania tovaru platcami DPH, dodávateľovi vznikla daňová povinnosť dňom dodania tovaru, o čom svedčia dodacie listy, sťažovateľ použil obstaraný tovar na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ, daň bola dodávateľom uplatnená vo vystavených faktúrach, sťažovateľ ako kupujúci nadobudol právo nakladať s tovarom ako vlastník dňom dodania tovaru, sťažovateľ má faktúru od predávajúceho. 35. Sťažovateľ v priebehu daňovej kontroly riadne spolupracoval a jeho dodávateľ potvrdil obchodný vzťah. Poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011, podľa ktorého ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a náležitými prílohami, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno a dôkaznú núdzu správca dane. Tiež poukázal na rozhodnutie SD EÚ vo veci PPUH Stehcemp, C-227/14, podľa ktorého „ak disponuje daňový subjekt bezvadnou faktúrou, je táto samo o sebe dôkazným prostriedkom preukazujúcim prijatie plnenie od na faktúre uvedeného dodávateľa“. Preverované faktúry obsahujú okrem iného aj jasné identifikačné údaje vystaviteľa, čím jasne deklarujú, kto bol ich vystaviteľom. Preto nemožno tvrdiť, že daňový subjekt svoje tvrdenie nepreukázal. 36. Sťažovateľ namietal, že odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií nie je možné považovať za konkrétny vykonávaný dôkaz. Informácie, ktoré týmto postupom správca dane získal, daňovému subjektu iba oznámil a neumožnil mu do procesu ich získavania nijako zasiahnuť. Informácie získané z medzinárodnej výmeny nemožno použiť ako dôkaz, majú podľa sťažovateľa len informatívny charakter, ktorý má byť potvrdený dokazovaním. 37. Aj keď sú obchodné väzby medzi podnikateľskými subjektmi potvrdené, žalovaný označil deklarované obchody ako fiktívne. Správca dane síce spochybnil priebeh obchodov tvrdený sťažovateľom, avšak nijako nevysvetlil, ako tieto obchody mali prebehnúť. Svedčí to o vopred určenom negatívnom výsledku daňovej kontroly, pričom sťažovateľ je nezákonným postupom žalovaného šikanovaný v množstve prípadov. Správca dane nikde v rozhodnutí neuvádza, aký konkrétny doklad absentuje. 38. Ak žalovaný považoval dodávky za fiktívne, nemal podľa sťažovateľa aplikovať ustanovenie § 71 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z., ktoré predpokladá existenciu faktúry a nie fiktívnej faktúry. 39. Sťažovateľ tiež namietal, že správca dane zhromažďoval dôkazy vyše dvoch rokov, pričom sťažovateľovi poskytol čas na vyjadrenie k protokolu z daňovej kontroly len pätnásť dní. 40. Sťažovateľ poukázal na rozsudok SD EÚ vo veci Maks Pen EOOD č. C-18/13, podľa ktorého „smernica bráni tomu, aby si zdaniteľná osoba odpočítala DPH, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom, ani jeho subdodávateľom, najmä vzhľadom na skutočnosť, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná, jedine pod dvojitou podmienkou, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť. V prípade, ak vnútroštátne súdy majú povinnosť alebo možnosť ex offo vzniesť právne dôvody založené na záväznom pravidle vnútroštátneho práva, musia to robiť vo vzťahu k záväznému pravidlu práva Únie, akým je aj pravidlo, ktoré požaduje, aby vnútroštátne orgány a vnútroštátne súdy zamietli právo na odpočet DPH, ak sa vzhľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že sa toto právo nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Týmto vnútroštátnym súdom prináleží pri posúdení podvodného alebo zneužívajúceho charakteru tohto nároku na odpočet dane vykladať vnútroštátne právo s čo najväčším ohľadom na znenie a účel smernice 2006/112 s cieľom dosiahnuť ňou sledovaný výsledok, čo vyžaduje, aby urobili všetko, čo je v ich právomoci, berúc do úvahy celé vnútroštátne právo a uplatniac výkladové metódy ním uznané.“ Z uvedeného podľa sťažovateľa vyplýva, že len vnútroštátny súd môže rozhodnúť o zamietnutí práva na odpočet DPH z dôvodov týkajúcich sa podvodného konania a len vnútroštátny súd môže rozhodnúť o tom, či došlo k zámernej účasti spoločnosti uplatňujúcej právo na odpočítanie dane na daňovom podvode. Prijatie takýchto záverov správcom dane v daňovom konaní bez vysporiadania sa s inými predloženými dôkazmi je prekročením kompetencií správcu dane. 41. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že s námietkami uvedenými žalobcom v kasačnej sťažnosti sa podrobne zaoberal už v napadnutom rozhodnutí, z ktorého je preukázané, že žalovaný sa vysporiadal so všetkými námietkami daňového subjektu a preskúmal aj všetky skutkové a právne skutočnosti účastníkom konania v odvolaní neuplatnené. Napadnutý rozsudok krajského súdu považoval za správny, vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci. 42. Sťažovateľ vo vyjadrení k vyjadreniu žalovaného zotrval na všetkých svojich doterajších tvrdeniach a nesúhlasil s tvrdením, že žalovaný preskúmal prvostupňové rozhodnutie a celý spisový materiál v rozsahu požadovanom v odvolaní a vysporiadal sa so všetkými námietkami sťažovateľa a zároveň preskúmal aj všetky skutkové a právne skutočnosti účastníkom konania v odvolaní neuplatnené. 43. Najvyšší súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd postupom podľa § 452 a nasl. Správneho súdneho poriadku preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a jednomyseľne dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. Rozhodol bez nariadenia pojednávania

§ 455

Správneho súdneho poriadku, keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 137 ods. 2 a 3 Správneho súdneho poriadku). 44. Predmetom preskúmania v prejednávanej veci je rozhodnutie žalovaného v spojení s rozhodnutím správcu dane, ktorým bol sťažovateľovi vyrubený rozdiel na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2013 vo výške 185 013,93 eura, keď správca dane neuznal žalobcovi právo odpočítať si DPH z faktúr vystavených dodávateľmi P. Š., s.r.o. a TrueCom, s.r.o. z dôvodu porušenia § 49 ods. 1 v spojení s § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. 45.

§ 3ods.

1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 46.

§ 3ods.

2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 47.

§ 3ods.

3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 48.

§ 24ods.

1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

1. a)skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
2. b)skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania,
3. c)vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 49.

§ 24ods.

2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 50.

§ 24ods.

3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 51.

§ 24ods.

4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 52.

§ 63ods.

1 daňového poriadku rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak. 53.

§ 63ods.

5 daňového poriadku rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 54.

§ 8ods.

1 písm. a) veta pred bodkočiarkou zákona č. 222/2004 Z.z. dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak. 55.

§ 19ods.

1 vety prvej a druhej zákona č. 222/2004 Z.z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. 56.

§ 49ods.

1 zákona č. 222/2004 Z.z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 57.

§ 49ods.

2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 58.

§ 51ods.

1 písm.

1. a)zákona č. 222/2004 Z.z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm.
2. a)má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 59.

§ 71ods.

1 zákona č. 222/2004 Z.z. na účely tohto zákona

1. a)faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry,
2. b)elektronickou faktúrou je faktúra, ktorá obsahuje údaje podľa § 74 a je vydaná a prijatá v akomkoľvek elektronickom formáte; elektronickú faktúru možno vydať len so súhlasom príjemcu tovaru alebo služby,
3. c)vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru,
4. d)neporušenosťou obsahu faktúry sa rozumie zachovanie obsahu faktúry,
5. e)elektronickou výmenou údajov sa rozumie prenos údajov elektronickou formou z počítača do počítača s využitím schválenej normy štruktúry odkazu elektronickej výmeny. 60.

§ 69ods.

5 zákona č. 222/2004 Z.z. každá osoba, ktorá uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň. 61. Nariadenie Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty v článku 1 bod 1 upravuje, že toto nariadenie stanovuje podmienky, za ktorých majú príslušné orgány členských štátov zodpovednosť za uplatňovanie zákonov o DPH, spolupracovať navzájom medzi sebou a s Komisiou, aby zabezpečili dodržiavanie uvedených zákonov. Na tento účel stanovuje pravidlá a postupy, ktoré umožnia príslušným orgánom členských štátov, aby spolupracovali a navzájom si vymieňali akékoľvek informácie, ktoré môžu pomôcť pri uskutočňovaní správneho výmeru DPH, kontrole riadneho uplatňovania DPH, najmä pri transakciách v rámci spoločenstva a boji proti podvodom súvisiacim s DPH. Konkrétne ustanovuje pravidlá a postupy, ktoré členským štátom umožňujú a vymieniť si uvedené informácie elektronickými prostriedkami. 62. Podľa článku 7 bod 1 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 na požiadanie žiadajúceho orgánu žiadaný orgán oznamuje informácie uvedené v článku 1, vrátane informácií týkajúcich sa jednotlivo prípadu alebo prípadov. Podľa bodu 2 tohto článku na účely oznamovania informácií uvedeného v odseku 1 žiadaný orgán zabezpečí vyhľadávanie akýchkoľvek administratívnych vyšetrovaní potrebných na získanie takýchto informácií. 63. Pokiaľ mal sťažovateľ za to, že podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a ods. 2 písm.

1. a)a § 51 ods. 1 písm.
2. a)zákona č. 222/2004 Z.z. splnil, najvyšší súd uvádza, že splnenie podmienok nie je viazané výlučne na ich formálne preukázanie, ale podstatné je, aby formálne deklarované úkony mali svoj reálny a preukázateľný základ. Nárok na odpočet je viazaný na bezpodmienečné splnenie zákonných podmienok uvedených v citovaných právnych normách, pričom ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje), ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani pri dobromyseľnosti platiteľa, prijímajúceho zdaniteľné plnenie. Vo vzťahu k namietanému prenosu dôkazného bremena na žalobcu najvyšší súd uvádza, že zákonodarca z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, tovar, príp. služba reálne dodaná (§ 8, § 9 zákona č. 222/2004 Z.z.), a to práve osobou ako platiteľom DPH uvedenou na faktúre, ktorá si zároveň voči odberateľovi uplatňuje DPH. 64. V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23. júna 2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23. februára 2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“. 65. Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (§ 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. 66. Súdny dvor Európskej únie v rozsudku z 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 uviedol, že je potrebné pripomenúť, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou 2006/112 (pozri najmä rozsudky Halifax zo 7. decembra 2010, R, C-285/09, bod 36, ako aj z 27. októbra 2011 Tanoarch, C-504/10, bod 50). V tejto súvislosti Súdny dvor už rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie (pozri najmä rozsudok z 3. marca 2005, Fini H, C-32/03, Zb.s.I-1599, bod 32; Halifax a i., ako aj Kittel a Recolta Recycling, bod 54). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne okolnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky Fini H, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, ako aj z 29. marca 2012, Véleclair, C-414/10, bod 32). 67. Taktiež Súdny dvor vo svojej judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky vo veciach napr. Teleos plc. a spol. C-409/04, Vlaamse Oliemaatschappij NV C-499/10). Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok ESD v spojených veciach Mahagében kft, a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). 68. Pre možnosť uplatnenia si odpočtu dane z pridanej hodnoty zo zdaniteľných plnení nie je podstatné len ich reálne uskutočnenie a daňový doklad od dodávateľa, resp. dodávateľov, ale aj skutočnosť aby k uskutočneniu dodávky tovaru a služieb aj skutočne došlo od dodávateľov, ktorí sú ako dodávatelia uvedení na daňových dokladoch (rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/2/2013 ). 69. Najvyšší súd konštatuje, že samotným predložením faktúry a účtovných dokladov ešte nie je vyčerpané dôkazné bremeno daňového subjektu, keďže faktúra a účtovné doklady predstavujú len formálne doklady o vykonaní predmetného obchodu, pričom nepreukazujú jeho skutočnú realizáciu. V prejednávanej veci bolo pritom vykonaným dokazovaním preukázateľne spochybnené, že obchodné transakcie skutočne prebehli spôsobom deklarovaným v predložených faktúrach. Všetky zhromaždené informácie podporujú záver prijatý daňovými orgánmi, že deklarovaný dodávateľ sťažovateľa - spoločnosť TrueCom, s.r.o. nevystupuje v predmetných obchodných transakciách ako príjemca tovaru, preto nikdy nebola vlastníkom tovaru a tovar preto nemohla dodať sťažovateľovi. Tieto závery vyplývajúce z rozsiahleho dokazovania sťažovateľ v podanej kasačnej sťažnosti nespochybnil žiadnymi relevantnými dôkazmi, či tvrdeniami. Rovnako sťažovateľ nijako nepreukázal uskutočnenie deklarovaného nákupu tovaru od spoločnosti P. Š., s.r.o., ktorá zanikla zlúčením so spoločnosťou SLOVRESPO, s.r.o. (ktorej konateľ uviedol, že ju nepozná) a žiadne doklady preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného obchodu, okrem vystavených dodávateľských faktúr, neboli v daňovom konaní predložené. 70. Z preskúmavaného rozhodnutia žalovaného pritom vyplýva, ktoré všetky dôkazy boli v konaní získané, ako ich správny orgán vzájomne vyhodnotil a k akým skutkovým záverom a z nich vyplývajúcim právnym záverom dospel. Podľa názoru najvyššieho súdu preto rozhodnutie žalovaného spĺňa zákonné požiadavky v zmysle § 63 ods. 1 a 5 daňového poriadku. Najvyšší súd nezistil žiadnu nelogickú či nezákonnú úvahu žalovaného, ktorú žalovaný vyvodzoval z informácií zhromaždených v priebehu daňovej kontroly a ktoré tvorili skutkový základ pre skutkové a právne závery žalovaného. V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje najmä na skutočnosti a závery uvádzané v bodoch 8., 11., 15. až 18. tohto rozsudku. 71. Pokiaľ sťažovateľ v podanej kasačnej sťažnosti namietal, že odpovede z medzinárodnej výmeny informácií nie je možné považovať za konkrétny dôkaz, najvyšší súd nevidí v tomto tvrdení žiaden zákonný základ a preto s ním nemôže súhlasiť. Z ustanovenia § 24 ods. 4 daňového poriadku jasne vyplýva, že dôkazom môže byť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Nakoľko medzinárodná výmena informácia v predmetnej veci bola správcom dane realizovaná v zmysle Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty, informácie získané týmto postupom správcu dane neboli získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Použitím informácií poskytnutých v rámci spolupráce s poľskými daňovými orgánmi správca dane naplnil literu § 24 ods. 4 daňového poriadku. 72. Najvyšší súd Slovenskej republiky tiež uvádza, že nie je dôvodná námietka sťažovateľa, že správca dane mu neumožnil do procesu získavania informácii formou medzinárodnej výmeny nijako zasiahnuť. Sťažovateľ ničím neodôvodnil, že by správca dane postupoval v rozpore s uvedeným nariadením, či daňovým poriadkom. Najvyšší súd tiež poukazuje na konštatovanie sťažovateľa, že správca dane mu získané informácie oznámil. Z uvedeného je zrejmé, že správca dane postupoval v konaní v zmysle § 3 ods. 2 daňového poriadku v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom, pričom bolo právom sťažovateľa sa k získaným informáciám vyjadriť a v prípade, ak to považoval za potrebné, navrhnúť alebo predložiť dôkazy. 73. Sťažovateľ namietal, že len vnútroštátny súd môže rozhodnúť o zamietnutí práva na odpočet DPH z dôvodov týkajúcich sa podvodného konania a prijatie takýchto záverov správcom dane v daňovom konaní je prekročením jeho kompetencií. Uvedená argumentácia nemá oporu v zákone a tiež ani nevyplýva z rozsudku SD EÚ vo veci Maks Pen EOOD č. C-18/13, na ktorý sťažovateľ poukázal. Časť odôvodnenia rozsudku Súdneho dvora, ktorú sťažovateľ citoval (ak vnútroštátne súdy majú povinnosť alebo možnosť ex offo vzniesť právne dôvody založené na záväznom pravidle vnútroštátneho práva, musia to robiť vo vzťahu k záväznému pravidlu práva Únie, akým je aj pravidlo, ktoré požaduje, aby vnútroštátne orgány a vnútroštátne súdy zamietli právo na odpočet DPH, ak sa vzhľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že sa toto právo nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Týmto vnútroštátnym súdom prináleží pri posúdení podvodného alebo zneužívajúceho charakteru tohto nároku na odpočet dane vykladať vnútroštátne právo s čo najväčším ohľadom na znenie a účel smernice 2006/112 s cieľom dosiahnuť ňou sledovaný výsledok, čo vyžaduje, aby urobili všetko, čo je v ich právomoci, berúc do úvahy celé vnútroštátne právo a uplatniac výkladové metódy ním uznané.), bola odpoveďou súdu na položenú prejudiciálnu otázku administratívneho súdu v Sofii, či z povinnosti súdu zamietnuť právo na odpočítanie dane v prípade daňového podvodu vyplýva aj povinnosť vnútroštátneho súdu konštatovať existenciu daňového podvodu tým, že preskúma nové skutočnosti po prvý raz predložené súdu. Podľa názoru najvyššieho súdu odpoveď súdneho dvora bola poukázaním na „povinnosť vnútroštátnych súdov“ koncipovaná vo vzťahu k položenej otázke, ktorú administratívny súd v Sofii položil práve s ohľadom na to, či vnútroštátnemu súdu prislúcha určitá povinnosť. Z uvedeného rozsudku však nepochybne vyplývajú závery (a to konkrétne aj zo state, ktorú citoval sťažovateľ), že ak sa preukáže, že sa právo na odpočet DPH nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom, je záväzkom tak vnútroštátnych orgánov ako aj vnútroštátnych súdov, aby zamietli právo na odpočet DPH. V uvedenom rozsudku Súdny dvor s odkazom na rozsudok zo 6. decembra 2012, Bonik, C-285/11 výslovne uviedol: „Je však potrebné pripomenúť, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou 2006/112. Súdny dvor v tejto súvislosti rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Prináleží teda vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočítanie, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom.“ 74. K námietke sťažovateľa, že ak žalovaný považoval dodávky za fiktívne, nemal aplikovať ustanovenie § 71 ods. 6 zákona č. 222/200