1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol ţalobu ţalobcu, ktorou 2 5Sţf/61/2011 sa ţalobca domáhal preskúmania a zrušenia vyššie uvedeného rozhodnutia ţalovaného ako i prvostupňového rozhodnutia správcu dane, dodatočného platobného výmeru Daňového úradu Šurany (ďalej len „správca dane“) č. 633/230/1245/10/Hru z 02.02.2010, ktorým správca dane na základe výsledkov daňovej kontroly
6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov účinného do 31.12.2011 (ďalej len „zákon o správe daní“) vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) oproti nadmernému odpočtu na DPH uplatnenému ţalobcom v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie mesiaca december 2006 v sume 5.976,56 eura. Dôvodom zníţenia ţalobcom uplatnenej výšky nadmerného odpočtu DPH na vstupe bolo porušenie ustanovenia § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), pričom správca dane neuznal ţalobcom predloţené daňové doklady – pokladničné doklady z elektronickej registračnej pokladnice (ďalej len „ERP“) DKP č. 6330031413633001 vystavených dodávateľom pohonných hmôt FORSAGE, spol. s r. o. Na základe výsledkov dokazovania vykonaného v rámci daňovej kontroly správca dane zistil, ţe ţalobcom predloţené daňové doklady nemajú reálny základ, nakoľko sa nepodarilo preukázať uskutočnenie deklarovaných zdaniteľných plnení. Krajský súd v Nitre v medziach ţaloby podanej ţalobcom preskúmal napadnuté rozhodnutia, prvostupňové rozhodnutia správcu dane a konanie, ktoré predchádzalo ich vydaniu a dospel k záveru, ţe rozhodnutia a postup správneho orgánu sú v súlade so zákonom. Krajský súd v odôvodnení rozsudku poukázal na výsledky dokazovania vykonaného pri preverovaní sporného nákupu pohonných hmôt ţalobcom od dodávateľa FORSAGE, spol. s r.o., ktorý sa realizoval na čerpacej stanici nachádzajúcej sa na Hviezdoslavovej ulici č. 64, Šurany.
krajského súdu vykonaným dokazovaním zo strany správcu dane sa nepodarila jednoznačne preukázať realizácia zdaniteľných plnení, predovšetkým skutočnosťou, ţe vyradené daňové doklady nekorešpondovali s obsahom kontrolných pások obchodnej spoločnosti FORSAGE, spol. s r. o. z vyššie uvedenej ERP a obsahom knihy pokladnice a trţieb k tejto pokladnici, t. j. daňové doklady z ERP predloţené ţalobcom ku kontrole nesúhlasili s údajmi na kontrolných páskach dodávateľa, a to v poradových číslach dokladov, v čase nablokovania tovaru, mnoţstva tovaru, ceny tovaru a druhu tovaru. Avšak uvedené identifikátory z kontrolnej pásky ERP boli zhodné s daňovými dokladmi náhodne vybratého iného daňového subjektu, ktorý nakupoval pohonné hmoty u vyššie uvedeného dodávateľa. Taktieţ správca dane preveril denné uzávierky za kontrolované mesiace v knihe pokladnice a trţieb a tie sa zhodovali s obsahom kontrolných 3 5Sţf/61/2011 pások ERP dodávateľa. Realizáciu dodania ţalobcom deklarovaného tovaru spochybnili aj číselné porovnania, z ktorých vyplynulo, ţe dodávateľ FORSAGE, spol. s r. o. za sledované obdobie na vyššie uvedenej čerpacej stanici predal menšie mnoţstvo pohonných hmôt za hotovostné platby cez ERP ako bolo nakúpené mnoţstvo pohonných hmôt deklarované ţalobcom na základe ním predloţených pokladničných daňových dokladov, t. j. ţalobca si uplatnil odpočet DPH za nákup väčšieho mnoţstva nafty, ako dodávateľ celkovo cez ERP predal. Krajský súd, tak ako oba stupne správnych daňových orgánov, vyhodnotil výpovede svedkov zamestnancov dodávateľa ako i zamestnancov ţalobcu ako dôkaz, na základe ktorého nemoţno jednoznačne preukázať skutočnosti preukazujúce vznik nároku ţalobcu na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za nákup pohonných hmôt deklarovaný spornými daňovými dokladmi, nakoľko rozpory vo výpovediach a ich analýza v súlade so zásadou voľného hodnotenia dôkazov jednoznačne nevyvrátili pochybnosti o uskutočnení sporného dodania tovaru. Krajský súd v odôvodnení odvolaním napadnutého rozsudku postupne zaujal stanovisko ku všetkým relevantným dôkazom vykonaným správcom dane, pričom bral do úvahy vyjadrenia Colného úradu Nitra, iných doţiadaných úradov a Elektrotechnického výskumného a projektového ústavu, a. s., Nová Dubnica. V neprospech ţalobcových tvrdení svedčiaci za podporný dôkaz označil porovnanie spotreby pohonných hmôt kupovaných na predmetnej čerpacej stanici dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., s iným porovnateľným daňovým subjektom podnikajúcim v tamojšej oblasti v poľnohospodárskej výrobe. Krajský súd konštatoval, ţe postupom správcu dane a napádanými rozhodnutiami neboli porušené zásady daňového konania ani práva ţalobcu, pričom dôkazy boli získané a vykonané
zákona a vyhodnotené boli v súlade so zásadou voľného hodnotenia dôkazov. Krajský súd v nadväznosti na výsledky dokazovania a s poukazom na znenia § 19 ods. 1 zákona o DPH, § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH a § 51 ods. 1 písm. a/ a ods. 2 v spojení s § 71 ods. 1 a ods. 5 zákona o DPH vyslovil právny záver, ţe právo na odpočet dane z tovaru vzniká platiteľovi dane v deň, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť inému dodávateľskému daňovému subjektu. Avšak v spornom prípade vzhľadom na celkové mnoţstvo predaných pohonných hmôt cez ERP a vzhľadom na vydokladované mnoţstvo takéhoto nákupu ţalobcom, presahujúce mnoţstvo predanej nafty v hotovosti, nie je moţné súhlasiť s tvrdením ţalobcu ohľadne deklarovaného uskutočnenia zdaniteľných plnení.
krajského súdu uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou odpočtu DPH, pričom formálna existencia dokladu z ERP spolu s výdavkovými pokladničnými dokladmi ţalobcu nie sú podkladom pre odpočítanie DPH, ak nie je odstránená pochybnosť o realizácii zdaniteľného plnenia. V tejto súvislosti krajský súd poukázal na skutočnosť, ktorá 4 5Sţf/61/2011 spochybnila mnoţstvo ţalobcom deklarovaného nákupu pohonných hmôt realizovaného formou hotovostných platieb evidovaných na predmetnej ERP dodávateľa (dodávateľ FORSAGE, spol. s r. o. mal v roku 2006 predať na hotovostný nákup 56.506 litrov nafty a ţalobca v uvedenom roku deklaroval nákup pohonných hmôt za platby v hotovosti cez ERP u uvedeného dodávateľa v objeme 312.600 litrov, čo je o 179.990 litrov nafty viac, ako bol v roku 2006 realizovaný touto formou celkový predaj na uvedenej čerpacej stanici). K namietanému odlišnému postupu správcu dane v prípade určenia daňovej povinnosti ţalobcu na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2007 krajský súd zhrnul postupnosť vydávaných rozhodnutí vo veci určenia vyššie uvedenej DPH (prvý dodatočný platobný výmer z 28.11.2007 vo veci bol rozhodnutím odvolacieho orgánu z 12.03.2008 zrušený a vec vrátená správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie, pričom následne vydané prvostupňové rozhodnutie z 05.05.2009 bolo rozhodnutím ţalovaného z 10.09.2009 zmenené tak, ţe vo výroku dodatočného platobného výmeru zníţil nadmerný odpočet uvedený v daňovom priznaní za opakovane kontrolované zdaňovacie obdobie marec 2007 zo sumy 12.171,91 eura na sumu 12.140,91 eura).
krajského súdu kontrola oprávnenosti uplatneného nadmerného odpočtu za marec 2007 bola samostatnou daňovou kontrolou a jej výsledky nemohli ovplyvniť daňovú kontrolu DPH za zdaňovacie obdobia mesiacov v rokoch 2005 a 2006. O náhrade trov konania krajský súd rozhodol tak, ţe
1 OSP neúspešnému ţalobcovi uplatnené právo na náhradu trov konania nepriznal. Proti rozsudku krajského súdu podal ţalobca v zákonom stanovenej lehote odvolanie z dôvodu
2 písm. f/ OSP, domáhajúc sa, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky napadnutý rozsudok zmenil tak, ţe vyhovie jeho ţalobnému petitu a zruší napádané rozhodnutia ţalovaného a správcu dane. Ţalobca krajskému súdu vytýkal nesprávne právne a skutkové posúdenie prejednávanej veci. Namietal porušenie § 2 ods. 1 a ods. 3 zákona o správe daní zo strany krajského súdu a ţalovaného, keď dôkazy vykonané v rámci daňovej kontroly svedčiace v prospech ţalobcu vyhodnotili nesprávne, a to tým, ţe navrhované dôkazy nevykonali alebo vykonané vyhodnotili jednostranne. Krajský súd sa
ţalobcu nevysporiadal s námietkami ţalobcu ohľadne nevykonania ţalobcom navrhovaných dôkazov v rámci daňového konania, s námietkami ţalobcu k nesprávnemu vyhodnoteniu výpovedí vypočutých svedkov, s námietkou ohľadne nejednotného postupu a rozhodovania správcu dane v porovnaní s určením daňovej povinnosti 5 5Sţf/61/2011 na DPH za mesiac marec 2007 ako i s námietkou ohľadne právneho záveru vyplývajúceho z rozsudku Európskeho súdneho dvora z 27.09.2007 číslo C-409-04 vo veci Teleos plc. vo vzťahu k zásade aplikovanej slovenskými daňovými orgánmi s odvolaním na § 49 zákona o DPH.
ţalobcu závaţným porušením jeho práv v daňovom konaní bola skutočnosť, ţe správca dane ohľadne preukázania existencie sporných zdaniteľných plnení preniesol celé dôkazné bremeno na ţalobcu, pričom nevykonal ním navrhnuté dôkazy, a to znalecké dokazovanie spornej elektronickej registračnej pokladnice a nepreveril uskutočnenie sporných zdaniteľných plnení kontrolou účtovníctva dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., z ktorého v daňovom konaní správca dane pri určení ţalobcovej daňovej povinnosti vychádzal, a to bez ohľadu na tvrdenie ţalobcu v odvolaní, ţe dodávateľská spoločnosť FORSAGE, spol. s r. o., porušovala celý rad predpisov – colných, daňových, účtovných, prestala podnikať a „stratila“ predmetnú elektronickú registračnú pokladnicu. Ţalobca mal za to, ţe znaleckým dokazovaním ERP by sa preukázalo, či ním k daňovej kontrole predkladané pokladničné daňové doklady boli vystavené dodávateľom pohonných hmôt FORSAGE, spol. s r. o.; v prípade pozitívneho výsledku by bolo preukázané, ţe dodávateľovi vznikla daňová povinnosť a ţalobcovi právo na odpočet DPH. Ţalobca videl pochybenie tak krajského súdu ako i daňových orgánov v nesprávnom vyhodnotení svedeckých výpovedí zamestnancov dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., ktorí jednoznačne potvrdili pravidelné čerpanie väčšieho mnoţstva nafty a benzínu zamestnancami ţalobcu, pričom krajský súd v napadnutom rozsudku len prevezmúc tvrdenie ţalovaného neodôvodnil, v čom povaţuje svedecké výpovede za nepresvedčivé. Krajský súd sa taktieţ
ţalobcu nevysporiadal s otázkou, ako z odpovedí doţiadaných orgánov a zo zistení iných daňových subjektov (ţalobca mal zrejme na mysli porovnanie spotreby a daňových dokladov iných daňových subjektov s kontrolnou páskou ERP dodávateľa pohonných hmôt) vyplynul záver, ţe ţalobcovi nevznikol nárok na odpočet DPH. Ţalobca spochybňoval dôkaz porovnania spotreby pohonných hmôt ţalobcu s porovnateľným podnikateľom v poľnohospodárskej výrobe, pretoţe správca dane, ţalovaný a ani krajský súd sa nezaoberali spotrebou nafty u ţalobcu vychádzajúc z pracovných výkazov, pracovných zmlúv, predaja tovaru a sluţieb ţalobcom, ktoré,
ţalobcu, jednoznačne preukazujú spotrebované mnoţstvo nafty u ţalobcu v roku 2005. V súvislosti s touto odvolacou námietkou ţalobca k odvolaniu priloţil kópie ním vystavených príkazov na prácu a výkazov práce, pohybu spotreby pohonných hmôt. 6 5Sţf/61/2011 Ţalobca taktieţ v odvolaní poukázal nato, ţe v priebehu daňového konania i v konaní pred krajským súdom deklaroval a vysvetľoval dôvody, pre ktoré nakupoval cenovo nezvýhodnenú naftu na čerpacej stanici a nevyčerpal odberný poukaz na nákup daňovo zvýhodneného minerálneho oleja na rok 2006 (nevyčerpal 75.498 litrov tzv. červenej nafty), pričom s jeho vysvetlením sa ţalovaný ani krajský súd nevysporiadali. Ţalobca v súvislosti s nezákonnosťou napádaných správnych rozhodnutí poukázal na skoršie rozhodnutie správcu dane vo veci určenia daňovej povinnosti ţalobcu za zdaňovacie obdobie marec 2007, ktoré vychádzalo z rovnakých skutkových zistení, t. j. ţalobca predloţil ku kontrole doklady z elektronickej registračnej pokladnice dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., ktoré taktieţ neboli evidované na kontrolnej páske uvedenej ERP dodávateľa, a tieto boli ţalovaným akceptované a ţalobcovi bolo uznané právo na nadmerný odpočet DPH.
ţalobcu by mal správca dane rozhodovať v týchto identických veciach rovnako. Ţalobca citujúc právny záver obsiahnutý v rozsudku Európskeho súdneho dvora z 27.09.2007 číslo C-409-04 vo veci Teleos plc. má za to, ţe on
svojich moţností prijal všetky rozumné opatrenia na uistenia sa, ţe dodávateľ FORSAGE, spol. s r. o., je podnikateľom – výpisom z obchodného registra a na stránke daňového riaditeľstva zistil, ţe táto spoločnosť je platcom DPH. Ţalobca namietal, ţe iné opatrenia na zamedzenie podvodu voči nemu nemohol vykonať, a preto, keď k daňovej kontrole predloţil doklady pochádzajúce zo spornej ERP dodávateľa, riadne ich zaúčtoval a nakúpenú naftu riadne pouţil na svoje zdaniteľné plnenia, s poukazom na predchádzajúce rozhodnutie správcu dane ohľadne kontrolovanej daňovej povinnosti na DPH za mesiac marec 2007, ţalobcovi vznikol nárok na nadmerný odpočet DPH z titulu uznania takto v dobrej viere získaných daňových dokladov. Ţalovaný vo vyjadrení k odvolaniu navrhol, aby odvolací súd rozsudok prvostupňového súdu v celom rozsahu potvrdil, pretoţe ţalobca v odvolaní neuvádza ţiadne nové dôkazy a argumenty, ktoré by preukázali nezákonnosť postupu daňových orgánov, pričom v dôvodoch svojho petitu odkazuje na obsah jeho vyjadrenia k podanej ţalobe. Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd“) ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP) preskúmal obe napadnuté rozhodnutia krajského súdu a konania, ktoré im predchádzali v rozsahu a medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP); odvolania prejednal 7 5Sţf/61/2011 bez nariadenia odvolacieho pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá OSP), keď deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá a § 211 ods. 2 OSP) a dospel k záveru, ţe odvolaniu ţalobcu proti rozsudku nie je moţné priznať úspech. V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe ţalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, ţe bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a ţiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 OSP).
3 OSP na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia.
1 zákona o správe daní v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní.
3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy
svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo.
6 zákona o správe daní pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vţdy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane.
1 prvé dve vety zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyţaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu
tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa povaţuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu
osobitného zákona, 8 5Sţf/61/2011 alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu
osobitného zákona, alebo kontrola pouţitia tovaru oslobodeného od dane
osobitných zákonov.
5 zákona o správe daní daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo:
odseku 10 druhej vety,
6 zákona o správe daní kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti:
odseku 10 druhej vety,
4 zákona o správe daní ako dôkaz moţno pouţiť všetky prostriedky, ktorými moţno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
8 zákona o správe daní daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zákona o správe daní rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a pouţitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo.
1 zákona o DPH účinného do 31.12.2005 daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do uţívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby.
1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo sluţby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo sluţbe vznikla daňová povinnosť. 10 5Sţf/61/2011
2 písm. a/ zákona o DPH platiteľ môţe odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a sluţieb, ktoré pouţije na účely svojho podnikania ako platiteľ s výnimkou
odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané.
1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane
môţe platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane
2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú
.
2 zákona o DPH platiteľ vykoná odpočítanie dane
2 písm. a/, c/ alebo d/ v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, alebo v prvom zdaňovacom období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, ak do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, má doklad
odseku 1 písm. a/, c/ alebo d/; ak platiteľ do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania nemá doklad
odseku 1 písm. a/, c/ alebo d/, vykoná odpočítanie dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dostane doklad
odseku 1 písm. a/, c/ alebo d/. Platiteľ vykoná odpočítanie dane
2 písm. b/ v zdaňovacom období, v ktorom daň uviedol v záznamoch
.
3 zákona o DPH odpočítanie dane platiteľ vykoná tak, ţe od celkovej výšky dane za príslušné zdaňovacie obdobie odpočíta celkovú výšku odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie.
1 zákona o DPH pri kaţdom dodaní tovaru a dodaní sluţby v tuzemsku pre zdaniteľnú osobu a pre právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, je platiteľ povinný vyhotoviť faktúru. Platiteľ je povinný vyhotoviť faktúru aj v prípade, ak je platba prijatá pred dodaním tovaru a predtým, ako je poskytovanie sluţby skončené. Platiteľ vyhotoví faktúru najneskôr do 15 dní od vzniku daňovej povinnosti. Ak v kalendárnom mesiaci vznikne platiteľovi daňová povinnosť prijatím platby a zároveň aj dodaním tovaru alebo dodaním sluţby, na ktoré prijal platbu, môţe platiteľ vyhotoviť jednu faktúru, a to najneskôr do 15 dní od vzniku poslednej daňovej povinnosti vzťahujúcej sa na toto dodanie tovaru alebo dodanie sluţby v tomto kalendárnom mesiaci. Platiteľ 11 5Sţf/61/2011 nie je povinný na účely dane vyhotoviť faktúru, ak ide o tovar alebo sluţbu, ktorá je dodaná s oslobodením od dane
aţ 42.
2 zákona o DPH faktúra musí obsahovať:
odseku 1 prijatá, ak tento dátum moţno určiť a ak sa odlišuje od dátumu vyhotovenia faktúry,
3 zákona o správe daní a poplatkov s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, vykonal rozsiahle dokazovanie. Záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolnosti urobil a ţalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváţenia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Z vykonaného dokazovania je zrejmé, ţe ţalobcom predloţené daňové doklady a dôkazy na preukázanie deklarovaného nákupu pohonných hmôt nespĺňajú zákonné kritérium dostatočnej preukaznosti oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu
1 a ods. 2 písm. a/ zákona o DPH ako i vierohodnosti účtovnej evidencie ţalobcu (§ 29 ods. 8 zákona o správe daní). Vo vzťahu k namietanému nesprávnemu vyhodnoteniu svedeckých výpovedí krajským súdom a daňovými orgánmi oboch stupňov najvyšší súd po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu konštatuje, ţe úlohou krajského súdu v rámci prieskumu zákonnosti napádaných správnych rozhodnutí a procesného postupu 12 5Sţf/61/2011 predchádzajúceho ich vydaniu bolo zistiť, či boli dodrţané práva ţalobcu, ktoré mu v rámci vykonávania dôkazov prislúchajú, či priebeh realizácie dôkazov bol v súlade so zákonom. Pokiaľ správny súd na základe obsahu administratívneho spisu a obsahu dôvodov napádaného rozhodnutia nevidí porušenie zákona a vyhodnotenie vykonaných dôkazov kaţdý jednotlivo a v ich vzájomnej súvislosti povaţuje za správne, v súlade so zásadou materiálnej pravdy a voľného hodnotenia dôkazov
1, 2 a ods. 4 zákona o správe daní, nie je potrebné, aby v odôvodnení súdneho rozhodnutia opakoval opisom výsledky a vyhodnotenie dôkazov s poukazom na dôvody posúdenia ich vierohodnosti alebo nevierohodnosti, ak takéto odôvodnenie je obsiahnuté v administratívnom spise a napádaných správnych rozhodnutiach. Najvyšší súd má za to, ţe správca dane uţ v protokole o výsledku daňovej kontroly ako i v následných napádaných rozhodnutiach uviedol, ktoré výpovede si vzájomne odporujú a zrozumiteľne a jasne uviedol dôvody, pre ktoré v ňom tie ktoré výpovede svedkov vzbudzujú pochybnosť o ich úplnej vierohodnosti, a to i vo vzťahu k iným zisteniam a faktom, napr. počet a druh, značky vozidiel a poľnohospodárskych strojov s prihliadnutím na objem ich nádrţí a druh tankovaných pohonných hmôt. Je potrebné vziať do úvahy, ţe výpovede svedkov nie sú jedinými dôkazmi, ktoré môţu potvrdiť alebo vyvrátiť tvrdenia ţalobcu ohľadne nakúpeného mnoţstva pohonných hmôt. Ich analýzu dotvára kontext ďalších dôkazov vo vzájomných súvislostiach. Z obsahu administratívneho spisu taktieţ vyplýva, ţe ţalobcovo deklarovanie a vysvetľovanie dôvodov nevyčerpania cenovo zvýhodnenej tzv. červenej nafty v objeme 75.498 litrov sa v administratívnom ani súdnom spise nenachádza. Z uvedeného dôvodu jeho námietku ohľadne nevysporiadania sa s touto argumentáciou ţalobcu zo strany krajského súdu a správnych orgánov, najvyšší súd povaţuje za účelovú, nemajúcu oporu v ţalobcom predloţených dôkazoch v rámci preskúmavaného daňového konania a v obsahu administratívneho spisu. V súvislosti s námietkou ţalobcu o nekompetentnom a „neporovnateľnom“ porovnaní spotreby nafty s iným podnikateľským subjektom podnikajúcim v danej oblasti v poľnohospodárskej výrobe, najvyšší súd okrem konštatovania dôkladnosti odôvodnenia výberu porovnateľného a porovnávaného daňového subjektu zo strany daňových orgánov, a to s prihliadnutím na rozlohu, spôsob obrábania a kvalitu obhospodarovanej pôdy, poukazuje i na zistený pomer spotreby cenovo zvýhodnenej nafty k čerpanej cenovo nevýhodnej u oboch porovnávaných daňových subjektov ako i na zaznamenaný výrazný 13 5Sţf/61/2011 pokles priemerného mesačného nákupu cenovo nezvýhodnenej nafty ţalobcom po začatí daňových kontrol v porovnaní s priemerným mesačným nákupom nafty ţalobcom v rokoch 2005 a 2007, a to i napriek nárastu obhospodarovanej pôdy v roku 2008 oproti roku 2005 o 359 hektárov. Na základe uvedeného moţno len konštatovať, ţe vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania nie je moţné nepochybovať o hodnovernosti ţalobcom deklarovaných tvrdení ohľadne uskutočnenia sporných zdaniteľných plnení v nadväznosti na splnenie zákonných podmienok nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH. Správa daní s prihliadnutím na jej účel vo vzťahu k fiškálnym záujmom štátu je príslušnými hmotnoprávnymi a procesnými predpismi verejného práva upravená tak, ţe daňový subjekt má okrem iného povinnosť sám si daňovú povinnosť vypočítať, priznať ju a zároveň hodnoverne preukázať prostredníctvom riadne vedeného účtovníctva a iných listinných dôkazov, pričom v rámci daňového konania nesie dôkazné bremeno (§ 29 ods. 8 zákona o správe daní). Správca dane je oprávnený a zároveň i povinný s vyuţitím inštitútu daňovej kontroly a iných procesných postupov, samozrejme za zachovania procesných práv daňových subjektov, zisťovať a preverovať základ dane alebo iné skutočnosti pre správne určenie dane alebo oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu
zákona o DPH. Z uvedeného dôvodu sa pri tejto činnosti správcu dane predchádzajúcej vyrubeniu daňovej povinnosti autoritatívnym spôsobom formou rozhodnutia uplatňuje dôsledná aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov správcom dane spolu so zásadou objektívnej pravdy vo vzťahu k potrebným zisteniam. Aplikácia zásady voľného hodnotenie dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť kaţdý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo (§ 2 ods. 3 zákona o správe daní), pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukáţu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných 14 5Sţf/61/2011 a správcom dane preverovaných skutočností. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré uţ má správca dane v priebehu konania k dispozícii (k tomu pozri napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sţf/18/2011 z 07.09.2011). Preto neobstojí ţalobcove tvrdenie, ţe správca dane ohľadne preukázania existencie sporného nákupu nafty neprimerane preniesol dôkazné bremeno len na ţalobcu. Povinnosť dôkazného bremena spočívajúca na ţalobcovi sa vzťahuje
8 zákona o správe daní aj na jeho povinnosť preukázať vierohodnosť a správnosť ním vedených povinných evidencií alebo záznamov, čo sa mu však vzhľadom na výsledky dokazovania nepodarilo preukázať a čo bolo preverovaním ţalobcom deklarovaných plnení zo strany správcu dane relevantne spochybnené. Prihliadnuc na uvedené, ţalobcom navrhované vykonanie znaleckého dôkazu pravosti a pôvodu správcom dane vyradených pokladničných pások, sa vo svetle výsledkov dosiaľ vykonaného dokazovania javí ako bezúčelné, nakoľko, s prihliadnutím na znenie § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, nie je preukázané, ţe dodávateľovi FORSAGE, spol. s r. o., vznikla daňová povinnosť, a ţe voči ţalobcovi bola dodávateľom FORSAGE, spol. s r. o., daň z pridanej hodnoty za predmetné dodanie pohonných hmôt uplatnená. Z uvedeného dôvodu preukázanie pravosti a pôvodu pokladničných dokladov z ERP dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., by nemohlo privodiť pre ţalobcu priaznivejšie rozhodnutie vo veci oprávnenosti na vrátenie ním uplatneného nadmerného odpočtu za kontrolované mesačné zdaňovacie obdobia. Nemoţno akceptovať argument ţalobcu ohľadne odlišného postupu správcu dane pri preverovaní a rozhodovaní o výške daňovej povinnosti na DPH za zdaňovacie obdobie mesiaca marec 2007 vo vzťahu k preskúmavaným rozhodnutiam v tomto konaní. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, ţe dodatočný platobný výmer č. 633/230/6555/09/Hru vydaný Daňovým úradom Šurany dňa 05.05.2009 vychádzal z výsledkov opakovanej daňovej kontroly, ktorou správca dane rozsiahlym spôsobom v intenciách druhostupňového rozhodnutia ţalovaného, ktorým zrušil skorší dodatočný platobný výmer za uvedené 15 5Sţf/61/2011 zdaňovacie obdobie a vrátil vec prvostupňovému správnemu orgánu na ďalšie konanie a rozhodnutie, doplnil dokazovanie, na základe ktorého dospel k tým istým skutkovým zisteniam ako vyšli najavo pri preverovaní mesačných zdaňovacích období DPH v rokoch 2005 a 2006. Ţalobcovi teda neboli pre účely nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za opakovane kontrolované zdaňovacie obdobie marec 2007 uznané daňové doklady z ERP dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., ktorých reálny základ sa dokazovaním nepotvrdil. Zavádzajúce sa zdá tvrdenie ţalobcu, ţe všetky ním predloţené daňové doklady za nákup nafty na čerpacej stanici dodávateľa pohonných hmôt boli správcom dane uznané, nakoľko to z odôvodnenia dodatočného platobného výmeru nevyplýva, ba naopak, dôkazná situácia bola správnymi orgánmi oboch stupňov vyhodnotená obdobne ako v tejto preskúmavanej veci. Na margo rozhodnutia ţalovaného č. I/224/12937-102571/2009/992117-r z 10.09.2009, ktorým vyhovel odvolaniu ţalobcu proti vyššie uvedenému dodatočnému platobnému výmeru, najvyšší súd poznamenáva, ţe týmto rozhodnutím ţalovaný zmenil výšku nadmerného odpočtu DPH uplatneného ţalobcom v daňovom priznaní za marec 2007, o 32,9 eura, čo bola skutočnosť vyplývajúca z obsahu samotného daňového priznania a táto zmena vo výroku prvostupňového rozhodnutia má skôr povahu opravy chyby v písaní, pričom výrok druhostupňového rozhodnutia ţiadnym spôsobom nezasiahol do výšky opakovane kontrolovanej a dorubenej daňovej povinnosti a nemal vplyv na dôvody a závery správcu dane vo vzťahu k vyhodnoteniu vykonaného dokazovania. K namietanému rozporu v postupe daňových orgánov pri aplikácii § 49 zákona o DPH s právnymi závermi vyslovenými v rozsudku Európskeho súdneho dvora z 27.09.2007 číslo C-409-04 vo veci Teleos plc. vs Commissioners of Customs & Excise (voľný preklad „zamestnanci/kontrolóri pre clo a spotrebné dane“ v Spojenom kráľovstve) odvolací súd, taktieţ ako prvostupňový, konštatuje, ţe uvedený rozsudok nie je moţné aplikovať na preskúmavané konanie/ na tento prípad kontrolovaných daňových povinností ţalobcu, nakoľko predmetom konania pred Európskym súdnym dvorom bola prejudiciálna otázka podaná vnútroštátnym súdom Spojeného kráľovstva na základe podnetov ich daňových subjektov na vyriešenie podmienok oslobodenia od platenia DPH pri obchodoch realizovaných medzi dodávateľmi a odberateľmi v rámci krajín Európskeho spoločenstva. V uvedenom rozsudku sa aplikáciou článku 28c A písm. a/ prvý pododsek šiestej smernice 77/388 zmenenej a doplnenej smernicou 2000/65, v súlade so zásadou proporcionality 16 5Sţf/61/2011 ohľadne rozdelenia rizika medzi dodávateľa plnenia v rámci členských krajín Európskeho spoločenstva oslobodeného od platenia DPH a daňový orgán v nadväznosti na podvod spôsobený treťou osobou, zabezpečuje ochrana dodávateľa, ktorý konal v dobrej viere a predloţil dôkazy na prvý pohľad odôvodňujúce jeho právo na oslobodenie dodávky tovaru vnútri Spoločenstva od dane, aby následne neplatil DPH z tohto tovaru, keď sa následne zistí, ţe uvedené dôkazy sú nepravdivé, pričom však nedôjde k preukázaniu účasti uvedeného dodávateľa na tomto podvode. Uvedený rozsudok rieši prejudiciálnu otázku aplikácie vnútroštátneho práva Spojeného kráľovstva v nadväznosti na obchody – dodávky tovaru vnútri Spoločenstva, kedy podmienkou oslobodenia je fyzické opustenie územia členského štátu dodania preukázané dodávateľom a dôjde k nadobudnutiu práva nakladať s tovarom ako s vlastným na nadobúdateľa v inom členskom štáte Spoločenstva. Najvyšší súd v tejto súvislosti poznamenáva, ţe podmienky reţimu vyššie uvedenej kauzy nemoţno porovnávať s podmienkami vnútroštátneho dodania tovaru v Slovenskej republike, vzniku zdaniteľného plnenia a vzniku práva odpočítať daň z tovaru alebo zo sluţby platiteľovi DPH
zákona o DPH, kedy
podmienok stanovených vnútroštátnou právnou úpravou zákona o DPH s prihliadnutím na dôkaznú povinnosť daňových subjektov vyplývajúcu z ustanovenia § 29 ods. 8 zákona o správe daní, oprávnenosť nároku na vrátenie nadmerného odpočtu dane preukazuje odberateľ. Ţalobcove poukazovanie na neúplnosť účtovníctva dodávateľa FORSAGE, spol. s r. o., na jeho porušovanie colných, daňových a účtovných predpisov, v nadväznosti na ţalobcom predkladaný právny záver vyslovený vo vyššie uvedenom rozsudku Európskeho súdneho dvora, sa javí ako účelové vytváranie dojmu, ţe ţalobca sa ako odberateľ stal obeťou podvodu dodávateľa, resp. osoby konajúcej v jeho mene vo vzťahu k ţalobcovi. Avšak z obsahu administratívneho spisu nevyplýva taká skutočnosť právoplatne zistená orgánmi činnými v trestnom konaní, prípadne inými príslušnými orgánmi. V tejto súvislosti moţno poznamenať, ţe v prípade právoplatného preukázania sa viny dodávateľa, daňový poriadok pripúšťa v zákonom stanovenej lehote mimoriadny opravný prostriedok inštitútom obnovy konania
563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“), prípadne je moţnosť dosiahnuť náhradu škody prostredníctvom iných uplatniteľných inštitútov. V slovenskom právnom poriadku, prihliadnuc na všetky procesné predpisy v administratívnom a občianskom práve, 17 5Sţf/61/2011 nie je prípustné, aby si, a to i v tomto prípade, orgán správy daní robil úsudok o predbeţnej otázke o tom, či a kým bol spáchaný trestný čin alebo priestupok, a to len na základe tvrdenia o vine tretej osoby účastníkom konania, ktorý sa cíti byť obeťou podvodu. Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na závery uvedené vyššie povaţoval námietky ţalobcu uvedené v odvolaní proti rozsudku krajského súdu za nedôvodné, ktoré nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci. Moţno sa stotoţniť s právnym názorom krajského súdu, ţe ţaloba nebola dôvodná, nakoľko ţalovaný sa v rámci ţalobou napadnutého odvolacieho správneho konania riadne vysporiadal so všetkými námietkami ţalobcu a svoje rozhodnutie odôvodnil racionálnym zhodnotením skutkového stavu vo vzťahu k vykonanému dokazovaniu a postupu prvostupňového správneho orgánu s prihliadnutím na relevantné hmotnoprávne a procesné ustanovenia daňových predpisov. Keďţe
názoru najvyššieho súdu krajský súd o otázkach, ktoré boli dôvodom na podanie ţaloby ţalobcu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia ţalovaného, nerozhodol svojvoľne ani protizákonne a keďţe najvyšší súd nezistil dôvod na zmenu ani zrušenie napadnutého rozsudku povaţujúc aj jeho odôvodnenie za logické, jasné a zrozumiteľné a nezistil v tomto rozhodnutí ţiadny rozpor s daňovými predpismi ani judikatúrou Súdneho dvora Európskej únie, rozsudok Krajského súdu v Nitre
3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 a 2 OSP potvrdil. Nakoľko zákonom č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov bolo s účinnosťou od 01.01.2012 zrušené Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom v Banskej Bystrici, ktorého pôsobnosť a právomoci na úseku správy daní a poplatkov prešli na novozriadené Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom v Bratislave,
informácií poskytnutých Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky v Bratislave, t. č. pre oblasť správy daní a poplatkov pôsobiace na adrese Lazovná ulica 63, 974 01 Banská Bystrica, Najvyšší súd Slovenskej republiky
4 OSP v spojení s § 250 ods. 4 OSP na strane ţalovaného koná s vyššie uvedeným právnym nástupcom pôvodne uvádzaného ţalovaného. 18 5Sţf/61/2011 O náhrade trov konania rozhodol Najvyšší súd Slovenskej republiky
ustanovenia § 224 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 vety prvej OSP a § 250k ods. 1 OSP, keď ţalobcovi, ktorý nemal úspech vo veci náhradu trov konania nepriznal a ţalovanému v takomto konaní nárok na náhradu trov zo zákona neprináleţí. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.05.2011). P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok n i e j e prípustný. V Bratislave 30. apríla 2012 JUDr. Jana Baricová, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: Petra Slezáková
AI výklad z oficiálneho znenia zákona. Orientačný, nenahrádza právne poradenstvo.