Najvyšší súd 2Sžf/27/2010 Slovenskej republiky U Z N E S E N I E Najvyšší súd Slovenskej republiky v právnej veci ţalobcu: J. M. A., s.r.o., zastúpeného JUDr. M. B., proti ţalovanému: Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia a postupu ţalovaného č. I/222/13510- 82435/2007/994275-r zo dňa 28. novembra 2007, o odvolaní ţalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 3S/6/2008-79 zo dňa 30. marca 2010, takto r o z h o d o l : Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 3S/6/2008-79 zo dňa 30. marca 2010 z r u š u j e a vec mu v r a c i a na ďalšie konanie. O d ô v o d n e n i e : Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Bratislave zamietol ţalobu ţalobcu podľa §250j ods. 1 O.s.p., ktorým ţalobným návrhom sa ţalobca domáhal zrušenia rozhodnutia ţalovaného, ktorým ţalovaný potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu Bratislava I č. 600/231/123797/07/Mas zo dňa 30. júla 2007, ktorým správca dane vyrubil ţalobcovi podľa § 44 ods. 6 písm.
- b)bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení neskorších predpisov rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2004 v sume 2 619 972 Sk. Krajský súd takto rozhodol keď dospel k záveru, ţe neboli zistené ţiadne skutočnosti, ktoré by odôvodňovali zmenu alebo zrušenie napadnutých rozhodnutí a ţalovaný správny 2Sžf/27/2010 2 orgán sa vo svojom rozhodnutí vysporiadal so všetkými námietkami ţalobcu, ktoré uviedol vo svojom odvolaní. Krajský súd poukázal na to, ţe pri posúdení predmetných sluţieb správca dane ako aj ţalovaný vychádzali z definície pojmu distribúcia reklamných predmetov a umiestňovanie reklamných predmetov a tieto pojmy správca dane vysvetlil v zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 23.10.2006 ako aj vo svojom rozhodnutí a krajský súd sa s ním stotoţnil. Taktieţ krajský súd má za to, ţe ţalovaný správne posúdil všetky podklady a správne vyhodnotil predloţené doklady ţalobcom a ţalobca nepreukázal, ţe v zmluve dojednané sluţby pre neho dodávatelia uskutočnili. Ţalobca nepreukázal, ţe pri svojom rozhodnutí poskytovať sluţbu umiestňovania občasníkov bezodplatne vychádzal z podrobnej analýzy finančnej situácie spoločnosti, nákladov, výnosov, zisku a pod., čim by preukázal potrebu poskytovať sluţby umiestňovania občasníkov na daňové účely a ţe sú preukázateľne vynaloţeným výdavkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie príjmov. Podľa krajského súdu ţalovaný mal za preukázané, ţe letáky boli distribuované prostredníctvom S. p., a.s., do jednotlivých predajní, 20 samostatných právnych subjektov C.C., s.d., pre tieto samostatné subjekty vykonávalo reklamnú a propagačnú činnosť. Taktieţ z odôvodnenia rozsudku krajského súdu vyplýva, ţe pouţitie svedeckých výpovedí vedúcich predajní C. slúţil pre správcu dane ako podporný dôkaz, ktorý mal potvrdiť alebo vyvrátiť tvrdenia daňového subjektu. Proti rozsudku krajského súdu podal odvolanie ţalobca a ţiadal, aby odvolací súd rozsudok krajského súdu zmenil a rozhodnutie ţalovaného správneho orgánu zo dňa 28.11.2007 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Poukázal na to, ţe krajský súd neúplne zistil skutkový stav veci, pretoţe nevykonal ţalobcom navrhnuté dôkazy, čím dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam. Krajský súd nevykonal dokazovanie listinným dôkazom – písomným záznamom návrhu – ponuky zo dňa 24.06.2004, ktorý je akceptáciou ponúkaných sluţieb zo strany navrhovateľa. Viackrát počas súdneho konania poukázal na tento listinný dôkaz zaloţený v spisovom materiáli, potvrdených písomne p. V. Š., generálnym riaditeľom obchodu C., ktorý preukazuje tú skutočnosť, ţe C. bola oboznámená a odsúhlasila ponuku spoločnosti ţalobcu, ktorá ponuka zahŕňala aj sluţbu umiestňovania občasníkov. Napriek tomu krajský súd vyslovil záver, ţe takáto akceptácia ponuky sa v spise nenachádza, čo nie je pravdou, pretoţe tento listinný dôkaz predloţil ţalobca správcovi dane uţ v roku 2005 v rámci miestneho zisťovania, o čom svedčí zápisnica o miestnom zisťovaní a tieţ zápisnica o ústnom pojednávaní zo dňa 23.10.2006. Podľa ţalobcu ani ţalovaný správny orgán v odvolacom konaní a ani krajský súd nikdy nevykonali 2Sžf/27/2010 3 dokazovanie týmto ţalobcom navrhnutým listinným dôkazom, ktorým je záznam návrhu – ponuky zo dňa 24.06.2004 a nevyhodnotili ho vo svojich rozhodnutiach hoci ţalobca v priebehu celého konania na tento doklad upozorňoval. Ţalobca ďalej poukázal na to, ţe poţiadavka Daňového úradu Bratislava I, týkajúca sa predloţenia podrobnej analýzy finančnej situácie spoločnosti, nákladov, výnosov, zisku a pod. je v rozpore so zákonom o správe daní a poplatkov ako aj v rozpore s uzavretou zmluvou medzi ţalobcom a C., s.d. a ţalobca uţ v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane uviedol, ţe rozhodovanie podnikateľských subjektov na základe vykonania podrobnej analýzy nie je ako povinnosť určené ţiadnym všeobecne záväzným právnym predpisom. Ţalobca predkladal na schválenie C. na jednotlivé akcie rozpočet – objednávku, ktorý obsahoval kalkuláciu priamych nákladov, ktoré bol ţalobca povinný uhradiť a zároveň bolo v zmluve dohodnuté, ţe ţalobca môţe poskytnúť svojmu klientovi C. ako pridanú hodnotu k sluţbám uvedeným v objednávkach a rozpočtoch aj iné plnenia súvisiacich doplnkových sluţieb, ktoré zvyšujú kvalitu a hodnotu plnení ţalobcu s cieľom udrţať si klienta, pričom ţalobca nebude za tieto doplnkové sluţby poţadovať osobitnú odplatu nad rámec poloţiek odsúhlasených v rozpočtoch. Teda predmetná sluţba umiestňovania občasníkov bezodplatne bola poskytnutá klientovi C. v súlade so zmluvou, pričom hodnotu predmetnej doplnkovej sluţby bol povinný znášať ţalobca v rámci svojej ziskovej marţe, čo znamená, ţe uţ pri kalkulácii cenovej sluţby a ziskovej marţe ţalobca počítal s prípadnými nákladmi na doplnkové sluţby, a teda nebolo potrebné pri rozhodovaní o poskytnutí takejto sluţby pripraviť osobitnú analýzu finančnej situácie spoločnosti. Cieľom ţalobcu bolo udrţať si dôleţitého klienta a preto niektoré doplnkové sluţby sa rozhodol ţalobca poskytovať ako pridanú hodnotu k iným svojim sluţbám uvedeným v dohodách, objednávkach a rozpočtoch s tým, ţe nepoţadoval za takéto sluţby osobitnú odplatu nad rámec poloţiek odsúhlasených v rozpočtoch. Takýto postup je v súlade so zásadou zmluvnej voľnosti v rámci súkromného práva a nemôţe byť na ujmu ţalobcu. Podľa ţalobcu ţalovaný správny orgán sa vôbec nevysporiadal s dôkazmi navrhnutými ţalobcom, a to so svedeckou výpoveďou Ing. P. O., generálneho riaditeľa a člena predstavenstva V. d. p. a.s., ktorého výpoveď podporila tvrdenia ţalobcu. Taktieţ krajský súd sa vôbec nevysporiadal s výpoveďami získanými z doţiadaní na niektorých daňových úradoch v Slovenskej republike vo forme odpovedí na 8 otázok, kde z celkovo 10 získaných výpovedí 9 preukazuje tvrdenia ţalobcu. Ţalovaný vo svojom rozhodnutí uviedol, ţe námietka ţalobcu k sumarizácii odpovedí svedkov na otázky č. 8 a 9 je čiastočne oprávnená a zároveň bol toho názoru, ţe správca dane uviedol nesprávne konštatovanie o výpovedi svedkov na otázku č. 10, ţe cudzie osoby umiestňovanie letákov nekontrolovali. 2Sžf/27/2010 4 Ţalobca je toho názoru, ţe vzorka, ktorá zodpovedá podielu 0,8% z celkového počtu maloobchodných prevádzok nemôţe preukázať, ţe tvrdenia ţalobcu sú nepravdivé. Takáto vzorka nie je reprezentatívna a s prihliadnutím na to, ţe nie všetky svedecké výpovede vyznievali v neprospech ţalobcu, nebolo moţné ich zosumarizovať len do prostého konštatovania, ţe ţalobca nepreukázal skutočné poskytnutie sluţby. Dokonca odpovede na otázku č. 8, ktoré správca dane uviedol pri vyhodnotení dôkazov sa nenachádza ani v jednej svedeckej výpovedi. Rozhodnutie krajského súdu povaţuje ţalobca za zmätočné a nezrozumiteľné, teda nepreskúmateľné. Podľa ţalobcu umiestňovanie prebiehalo prostredníctvom dobrovoľníkov, ktorí pri výkone činnosti neinformovali vedúcich predajní, v ktorých sa táto sluţba umiestňovania vykonávala, nakoľko vyhradený priestor pre občasníky a letáky bol pred pokladňami, teda na voľne prístupnom priestore pre kohokoľvek. Podľa ţalobcu preukázal dostatočne oprávnenosť daňového výdavku za rok 2004, keď preukázal akceptáciu poskytovaných sluţieb, a to písomným záznamom návrhu – ponuky zo dňa 24.06.2004, ktorý bol potvrdený a odsúhlasený C. Ţalovaný správny orgán sa písomne k odvolaniu ţalobcu vyjadril, podľa jeho názoru Krajský súd v Bratislave rozhodol správne, keď ţalobu ţalobcu zamietol ako nedôvodnú a ţiadal, aby Najvyšší súd SR napadnutý rozsudok ako vecne správny potvrdil. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 v spojení s § 246c ods. 1 O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 212 ods. 1 O.s.p., prejednal odvolanie bez nariadenia pojednávania podľa § 214 ods. 2 a § 250ja ods. 2 O.s.p., a dospel k záveru, ţe je potrebné ho zrušiť podľa § 221 ods. 1 písm. f/ O.s.p. a podľa § 221 ods. 2 O.s.p. vec vrátiť súdu prvého stupňa na ďalšie konanie. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe ţalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Podstatou správneho súdnictva je ochrana práv občanov a právnických osôb, o ktorých sa rozhodovalo v správnom konaní; ide o právny inštitút, ktorý umoţňuje, aby sa kaţdá osoba, ktorá sa cíti byť rozhodnutím či postupom orgánu verejnej správy poškodená, dovolala súdu ako nezávislého orgánu a vyvolala tak konanie, v ktorom správny orgán uţ nebude mať autoritatívne postavenie, ale bude účastníkom konania s rovnakými právami ako ten, o koho práva v konaní ide. 2Sžf/27/2010 5 Úlohou súdu v správnom súdnictve je preskúmať zákonnosť postupov a rozhodnutí orgánov verejnej správy, teda to, či kompetentné orgány pri riešení konkrétnych otázok vymedzených ţalobou rešpektovali príslušné hmotnoprávne a procesnoprávne predpisy. Súd v správnom súdnictve preskúmava rozhodnutie a postup orgánu verejnej správy predovšetkým v rozsahu a z dôvodov uvedených v ţalobe (t.j. v medziach ţaloby). Rozsahom tvrdení uvedených v ţalobe je súd viazaný. Súd je garantom dodrţiavania zákonnosti správnym orgánom. Rešpektovanie princípov zákonnosti musí vyjadriť v rozhodnutí, ktoré je výsledkom preskúmania rozhodnutia správneho orgánu, tak aby jeho rozhodnutie bolo preskúmateľné v konaní pred odvolacím súdom. Základným predpokladom takejto preskúmateľnosti je dostatok dôvodov, ich jasná formulácia a priradenie týchto dôvodov ku konkrétnym okolnostiam posudzovanej veci. V konaní o ţalobe proti rozhodnutiu a postupu správneho orgánu sa súd riadi dispozičnou zásadou, ktorej vykonaním je ustanovenie § 249 ods. 2O.s.p. ukladajúce ţalobcovi povinnosť uviesť okrem všeobecných náleţitostí podania aj označenie rozhodnutia a postupu správneho orgánu, ktoré napáda, vyjadrenie, v akom rozsahu sa toto rozhodnutie a postup napáda, uvedenie dôvodov v čom vidí ţalobca nezákonnosť rozhodnutia a postupu správneho orgánu a aký konečný návrh robí, a správny súd je potom viazaný rozsahom a dôvodmi uvedenými v ţalobe. Činnosť správneho súdu je ohraničená takto vymedzeným rámcom a súd sa musí obmedziť na skúmanie napadnutého rozhodnutia len v tomto smere, ak však nejde o vadu, na ktorú musí prihliadnuť z úradnej povinnosti (§ 250i ods. 3 O.s.p.). V prejednávanom prípade sa krajský súd dostatočne a vyčerpávajúcim spôsobom nevysporiadal s námietkami, ktoré uplatnil ţalobca vo svojej ţalobe, dokonca na ne v odôvodnení napadnutého rozsudku vôbec konkrétne nereagoval a stotoţnil sa iba s odôvodnením preskúmavaného rozhodnutia správneho orgánu. Takýmto postupom krajského súdu bola účastníkovi konania odňatá moţnosť konať pred súdom. 2Sžf/27/2010 6 Odňatím moţnosti konať pred súdom sa rozumie postup súdu, ktorým znemoţnil účastníkovi konania realizáciu tých procesných práv, ktoré mu Občiansky súdny poriadok priznáva. Procesným právom účastníka konania je aj jeho právo na riadne odôvodnenie súdneho rozhodnutia. Povinnosť súdu riadne odôvodniť svoje rozhodnutie vyplývajúca z ustanovenia § 157 ods. 2 O.s.p. s pouţitím § 246c ods. 1 vety prvej O.s.p. totiţ znamená právo účastníka na dostatočné a presvedčivé odôvodnenie rozhodnutia a jeho porušením sa účastníkovi konania odníma moţnosť náleţite, skutkovo a aj právne argumentovať proti rozhodnutiu súdu, voči ktorému chce vyuţiť moţnosť opravného prostriedku. Nedostatok riadneho a vyčerpávajúceho odôvodnenia súdneho rozhodnutia je preto porušením práva na spravodlivé súdne konanie. Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie (obsiahnutého v základnom práve na súdnu ochranu) podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR a čl. 6 ods. 1 Dohovoru je aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany (napr. III. ÚS 209/04, III. ÚS 95/06, III. ÚS 260/06, III. ÚS 153/07). Potreba riadneho odôvodnenia súdneho rozhodnutia, v ktorom súd preskúmava rozhodnutie správneho orgánu, vyplýva aj z judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej len „ESĽP“). Aj keď s ohľadom na judikatúru ESĽP nie je potrebné zdôvodňovať kaţdý argument účastníkov konania, súdne rozhodnutia musia byť odôvodnené a musia obsahovať odpovede súdu na všetky argumenty prednesené stranami, ktoré viedli k rozhodnutiu. Dôvody musia byť špecifikované s ohľadom na skutkové okolnosti prípadu a nielen odkazovať na určité časti zákonov (napr. rozsudok ESĽP Ruiz Torija proti Španielsku z 09.12.1994). Nakoľko v prejednávanom prípade nie je z odôvodnenia napadnutého rozsudku prvého stupňa zrejmé akými úvahami sa súd riadil pri utváraní záveru o skutkovom stave, prečo nepovaţoval za dôvodnú právnu argumentáciou ţalobcu v ţalobe a prečo povaţuje námietky ţalobcu za neopodstatnené, je nutné povaţovať takýto rozsudok za nepreskúmateľný 2Sžf/27/2010 7 pre nedostatok dôvodov, nedávajúci dostatočné záruky pre to, ţe nebol vydaný spôsobom porušujúcim ústavne zaručené právo na spravodlivý proces. Najvyšší súd Slovenskej republiky preto musel napadnutý rozsudok krajského súdu podľa § 221 ods. 1 písm.
- f)O.s.p. v spojení s § 250ja ods. 3 veta druhá O.s.p. zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie (§ 221 ods. 2 O.s.p.). V ďalšom konaní krajský súd prejedná vec znova v medziach podanej ţaloby s prihliadnutím a j na dôvody odvolania, dôsledne sa vysporiada so všetkými námietkami ţalobcu, jednotlivými svedeckými výpoveďami a znova o veci rozhodne a svoje rozhodnutie riadne odôvodní. V novom rozhodnutí rozhodne aj o náhrade trov odvolacieho konania (§ 224 ods. 3 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.). P o u č e n i e : Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave dňa 11. mája 2011 JUDr. Elena Kováčová, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: Nikoleta Adamovičová