Najvyšší súd 2Sžf/12/2014 Slovenskej republiky R O Z S U D O K V M E N E S L O V E N S K E J R E P U B L I K Y Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloţenom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Kov

§ 7ods.

1 zákona 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákon, v znení neskorších predpisov podľa § 68 ods. 2 písm. c/ zákona 563/2009 Z. z. a § 68 ods. 5 citovaného zákona vyrubil ţalobcovi, ako daňovému subjektu, spotrebnú daň z tabakových výrobkov – cigariet za zdaňovacie obdobie 29. januára 2007 vo výške 4136,72 eur, ktoré boli u ţalobcu dňa 24. januára 2007 cca o 20.00 hod. zaistené colníkmi Colného kriminálneho úradu Košice na parkovisku pri hypermarkete Tesco na Trolejbusovej ulici v Košiciach, v celkovom počte 61 tisíc kusov, ktoré mal ţalobca ukryté v špeciálne vybudovaných úkrytoch motorového vozidla OPEL Calibra ečv. M., všetky tabakové výrobky boli v dĺţke tabakového povrazca do 90 mm, balené v spotrebnom balení po 20 ks, ktorých pôvod a spôsob nadobudnutia ţalobca nevedel preukázať. V odôvodnení rozsudku uviedol, ţe u ţalobcu vznikla daňová povinnosť podľa §11 ods. 2 písm. a/ zákona 106/2004 Z. z. účinného do 31. decembra 2007, podľa tohto zákonného ustanovenia daňová povinnosť vzniká aj dňom zisteniam tabakových výrobkov, ktoré sa nachádzajú, alebo sa nachádzali u osoby, ak táto osoba nevie preukázať pôvod alebo spôsob ich nadobudnutia, v súlade s týmto zákonom, a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s tabakovými výrobkami ako vlastnými. Poukázal na ust. § 11 ods. 3 citovaného zákona, keď za deň zistenia skutočností, podľa ods. 1 písm. d/ a e/ a ods. 2 písm. a/ a c/ sa povaţuje deň, keď tieto skutočnosti zistil colný úrad. Konštatoval, ţe v danom prípade je nepochybné, ţe ţalobcovi za zhabané tabakové výrobky vznikla daňová povinnosť a ţe tieto výrobky boli následne zničené (nútene prešli do vlastníctva štátu), čím nezanikla ţalobcovi daňová povinnosť postupom štátu na základe jeho rozhodnutia 79411/2007-5691 TR-205/2007 zo dňa 14. decembra 2007. Uviedol, ţe podľa § 7 písm. c/ zákona 106/2004 Z. z. štát pri zhabaní tabakových výrobkov nie je legitimovaný na platenie dane, ale legitimovaným subjektom je práve ten, u koho sa tieto výrobky v nelegálnej drţbe našli. Z uvedeného dôvodu nositeľom povinnosti platiť daň za spotrebný tovar, ktorý boli v danom prípade tabakové výrobky, je práve ţalobca. Pokiaľ ide o spôsob výpočtu spotrebnej dane, keďţe ţalobca v konaní so správnym orgánom nebol súčinný, neostávalo správnemu orgánu nič iné, ako vyrubiť túto spotrebnú daň podľa pomôcok, a to ustanoveným spôsobom ako mu ukladalo ust. § 48 ods. 1, 3, § 24 ods. 4 2Sžf/12/2014 3 písm. a/ zákona 563/2009 Z. z., vo väzbe na ust. § 49 ods. 1, 2, 3 citovaného zákona. Ţalobca v ţalobe síce uviedol, ţe nesúhlasí s výpočtom spotrebnej dane, avšak pokiaľ ide o námietku spôsobu jeho výpočtu, túto v ţalobe neuvádzal a preto sa súd s ňou nezaoberal, nestotoţnil sa s názorom ţalobcu, ţe podľa ust. § 7 písm. c/ zákona 106/2004 Z. z. ţalobca takto vypočítanú spotrebnú daň nemal čo zaplatiť, pretoţe je oslobodený od dane. O trovách konania rozhodol tak, ţe ţalobcovi náhradu trov konania nepriznal pri aplikácií § 250k ods. 1 veta prvá O.s.p. z dôvodu, ţe ţalobca v konaní úspech nemal. Proti rozsudku krajského súdu podal riadne a včas odvolanie ţalobca písomným podaní dňa 23. decembra 2013 a ţiadal, aby Najvyšší súd SR rozsudok súdu prvého stupňa zmenil tak, ţe rozhodnutie ţalovaného zruší a vráti vec na ďalšie konanie. V dôvodoch odvolania uviedol, ţe s rozhodnutím prvostupňového súdu nesúhlasí, jednak z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci a nedostatočného odôvodnenia rozhodnutia, ktoré má za následok arbitrárnosť, pričom v dôsledku nedostatočného odôvodnenia a nevysporiadania sa s argumentáciou ţalobcu, dospel prvostupňový súd k nesprávnemu rozhodnutiu vo veci. Navyše nedostatočným odôvodnením rozhodnutia bola ţalobcovi odňatá moţnosť konať pred súdom, nakoľko nie je moţné sa dostatočne procesné brániť odvolaním voči neodôvodnenému rozhodnutiu. Uviedol, ţe sa plne pridrţiava vyjadrení v písomnej ako aj ústnej podobe, prezentovaných na pojednávaní a na argumentácií aj naďalej trvá. Uviedol, ţe v priebehu konania, ktoré predchádzalo vydaniu preskúmavaného rozhodnutia správneho orgánu, ako aj v priebehu konania pred súdom prvého stupňa, ţalobca poukazoval na zásadný rozpor so zákonom, a to, ţe nemôţe byť v zmysle napadnutého rozhodnutia ţalovaného č. 1100902/1337201/2012/STA povinný platiť daň, nakoľko právny predpis oslobodzuje ţalobcu od platenia dane. Uvedená skutočnosť vyplýva zo znenia ust. § 7 písm. c/ zákona č. 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov z uvedeného ustanovenia jednoznačne vyplýva, ţe všetky tabakové výrobky (bez ohľadu na osobu ktorá ich drţala resp. vlastnila) sú oslobodené od dane ak boli zničené colným úradom alebo pod jeho dozorom. Jedná sa o vecné vymedzenie pôsobnosti zákona (resp. vecné vymedzenie daňovej povinnosti), a teda viaţe aplikáciu normy vo vzťahu k predmetu (veci) ktorá podlieha dani. Predmetná definícia vymedzuje osobnú pôsobnosť zákona, resp. definuje osobný rozsah daňovej povinnosti, teda viaţe aplikáciu danej normy na osobu, ktorá je povinná platiť daň. Ak by bola splnená podmienka, ţe by boli u ţalobcu nájdené tabakové výrobky, vo vzťahu ku ktorým by ţalobca nevedel preukázať, v súlade so zákonom, ich pôvod alebo spôsob nadobudnutia, tak by bol daňovým dlţníkom, ak by zároveň bola splnená ďalšia 2Sžf/12/2014 4 podmienka, ţe dané tabakové výrobky neboli zničené colným úradom alebo pod jeho dozorom. V uvedenej veci však tabakové výrobky nájdené u ţalobcu boli zničené colným úradom (resp. pod jeho dozorom) a teda v prejednávanej veci, vzhľadom na vecné oslobodenie týchto výrobkov od daňovej povinnosti, uţ nebolo moţné ďalej vychádzať z pôsobnosti osobnej, teda aplikácia ust. § 7 písm. c/ zákona vylúčila aplikácií § 12 ods. 2 písm. a/ zákona. Ţalovaný a taktieţ prvostupňový súd však vykladali tieto sporné ustanovenia odlišným spôsobom, no napriek tomu svoje rozhodnutie ţiadnym dostatočným spôsobom neodôvodnili. Z odôvodnenia rozsudku vyplýva len to, ţe prvostupňový súd sa nestotoţnil s výkladom prezentovaným ţalobcom, a podľa názoru prvostupňového súdu ţalobcovi vznikla daňová povinnosť v dôsledku zhabania tabakových výrobkov to, ţe boli tieto výrobky následne zničené nemá vplyv na zánik ţalobcovej povinnosti, a ďalej z odôvodnenia vyplýva, ţe podľa ust. § 7 písm. c/ zákona, pri zhabaní tabakových výrobkov, nie je legitimovaný na platenie dane štát, ale práve ten, u ktorého sa tieto výrobky v nelegálnej drţbe našli. Uvedené odôvodnenie je nedostatočné a závery na základe neho prijaté sú nesprávne, čo má za následok nesprávnosť napadnutého rozsudku, z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci. Poukázal na gramatický výklad ust. §7 písm. c/ a systematický a teleologický výklad tohto ustanovenia a konštatoval, ţe štát sám voči sebe nikdy nebude platiteľom a príjemcom dane. Neexistuje zákonná situácia, kedy by sa štát stal subjektom dane (daňovým dlţníkom) na spotrebnej dani z tabakových výrobkov. Akákoľvek potreba oslobodenia od platenia dane štátu je teda zbytočná a neodôvodnená. Z uvedené vyplýva, ţe § 7 písm. c/ zákona sa musí nutne vzťahovať na iné osoby, a to sú práve osoby ako je aj ţalobca. Nemoţno § 7 písm. c/ zákona viazať len na určité osoby, ale dané ustanovenie je treba aplikovať vecne - vo vzťahu k všetkým osobách, ktorých tabakové výrobky boli zničené colným úradom alebo pod jeho dozorom. Uvedený záver vyplýva z daného ustanovenia, bez ohľadu na to, aký spôsob výkladu je zvolený. Pre úplnosť je treba k odôvodneniu prvostupňového rozsudku dodať, ţe vo svojom odôvodnení odkazuje aj na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sţf 9/2011 zo dňa 21. marca 2012. Dané rozhodnutie vychádza z odlišnej právnej úpravy, a to zásadným spôsobom. V predmetnom rozhodnutí sa síce jednalo o podobný skutkový stav (boli zhabané výrobky podliehajúce spotrebnej dani z liehu a ţalobcovi v danom konaní bola dodatočne vyrubená 2Sžf/12/2014 5 daň, ktorú odmietal zaplatiť), avšak pouţité právne predpisy boli zásadným spôsobom modifikované oproti právnym normám rozhodujúcim pre toto konania. V právnej úprave uplatnenej v konaní pred Najvyšším súdom SR pod sp. zn. 2Sţf/9/2011, bol uplatnený právny predpis, ktorý výslovne ustanovuje, ţe vecné oslobodenie od daňovej povinnosti definované v § 7 ods. 2 písm. g/ zákona o spotrebnej dani z liehu nemá vplyv na definíciu osobnej pôsobnosti daňovej povinnosti (viď § 7 ods. 2 písm. g/ zákona o spotr. dani z liehu posledná časť vety za bodkočiarkou). Ináč povedané vo vyššie uvedenej veci boli dané zákonné podmienky na to, aby pri výklade dvoch kolidujúcich ustanovení (t. j. § 7 ods 2 písm. g/ zákona o spotr. dani z liehu a § 12 ods. 2 písm. a/ zákona o spotr. dani z liehu) bolo uprednostnené ustanovenie upravujúce osobný rozsah pôsobnosti, nakoľko takýto postup vyplýva explicitne zo zákona. Vo veci prejednávanej prvostupňovým súdom pod sp. zn. 7S/17/2013 časť vety, § 12 tým nie je dotknutý“ za ustanovením § 7 písm. c/ zákona chýba. Z toho dôvodu, je potrebné vzájomný výklad ust. § 7 písm. c/ zákon a § 12 ods. 2 písm. a/ zákona podriadiť všeobecným pravidlám výkladu právnych prepisov, tak ako je popísaný vyššie a ako to právny zástupca ţalobcu prezentoval, aj na pojednávaní vo veci samej dňa 23. októbra 2013. S vyššie uvedenými zásadnými skutočnosťami sa konajúci prvostupňový súd ţiadnym spôsobom nevysporiadal, a teda ani nie je zrejmé, či sa týmito úvahami súd vôbec zaoberal, a najmä prečo konajúci súd vydal rozhodnutie zaloţené na odlišnom výklade, a či je takýto výklad ústavne konformný a v súlade s princípmi právneho štátu a právom na spravodlivé súdne konanie. S touto argumentáciou a so vzťahom sporných ustanovení (t.j. v zákone o spotrebnej dani z liehu vzťah § 7 ods. 2 písm.

1. g)a § 12 ods. 2 písm.
2. a)zákona o spotr. dani z liehu; a v zákone o spotrebnej dani z tabakových výrobkov vzťah ust. 7 písm.
3. c)a ust. § 12 ods. 2 písm. a/ zákona) sa nevysporiadal ani vyššie citovaný judikát NS SR. K predmetnej otázke sa NS SR vyjadruje len okrajovo na str. 8 a 9 citovaného rozsudku keď' uvádza: "Krajský súd v Ţiline správne a podrobne odôvodnil svoj záver, ţe štát je od spotrebnej dane z liehu oslobodený - zákonodarca pristúpil k oslobodeniu predmetnej kategórie liehu (zničeného colným úradom) po zmene vlastníckeho reţimu, t.j. prepadnutí veci v prospech štátu a práve na subjekt, vo sfére ktorého sa lieh určený na zničenie nachádza - štát - sa predmetné oslobodenie výlučne vzťahuje. Z uvedenej právnej skutočnosti nemoţno vyvodiť spätný vplyv (v zmysle zániku) na daňovú povinnosť predchádzajúcich daňových subjektov, ktorým daňová povinnosť z akéhokoľvek zákonného dôvodu v predchádzajúcom 2Sžf/12/2014 6 období vznikla. Oslobodenie štátu od dane je zaloţené na samostatnej hypotéze a nesúvisí so vznikom daňovej povinnosti ţalobcu.“ Uvedeným výkladom však NS SR nevysvetľuje adresátovi právnej normy (jednotlivcovi _ daňovému subjektu), prečo a na základe akého výkladu je moţné dospieť k jednoznačného výkladu dvoch kolidujúcich ustanovení zákona (resp. zákona o spotr. dani z liehu). Ak ktorýkoľvek správny orgán alebo orgán súdnej moci, vykladá právny predpis spôsobom ktorým sa odchyľuje od gramatického a systematického výkladu, je ústavne neprípustné, aby tak učinil bez dostatočného odôvodnenia a jednoznačného zdôraznenia takejto potreby. Navyše je ústavne nekonformné, aby bolo kladené na ťarchu jednotlivcovi pochybenie zákonodarného orgánu verejnej moci, spočívajúce v nejednoznačnom definovaní povinností jednotlivca voči štátu. Jednoznačné určenie povinností jednotlivca je osobitne potrebné v právnych normách daňového práva. Je neţiaduce, aby na otázku či je osoba povinná platiť daň, bolo moţné poskytnúť i rozdielny výklad. Uvedená nejednoznačnosť a neurčitosť právnej normy je v podmienkach právneho štátu neprípustná. Práve v prejednávanej veci je zrejmé, ţe zákonodarca si v prípade zákona o spotrebnej dani z liehu uvedomil svoje pochybenie a z toho dôvodu, novelou (t. j. zákonom č. 474/2009 Z. z.) doplnil do ust. § 7 ods. 2 písm. g/ zákona o spotrebnej dani z liehu časť vety: ,,§ 12 tým nie je dotknutý". Vyššie uvedenou novelou bola jednoznačne definovaná povinnosť daňového subjektu platiť spotrebnú daň z liehu, aj v prípade ak je subjektu zhabaný tovar podliehajúci dani. Takáto novela však nebola vykonaná vo vzťahu k zákonu o spotrebnej dani z tabakových výrobkov, teda k právnej norme, ktorú aplikoval v prejednávanej veci ţalovaný. Ţalobca však nemôţe byť braný na zodpovednosť za to, ţe orgán verejnej moci (Národná rada SR) neprijala novelu aj vo vzťahu k zákonu o spotrebnej dani z tabakových výrobkov, čím by jednoznačne definovala moment vzniku daňovej povinnosti. V právnej úprave zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov naďalej pretrváva rozpor medzi ust. § 7 písm. c/ zákona a ust. § 12 ods. 2 písm. a/ uvedeného zákona. Pri odstraňovaní tohto rozporu je či uţ jednotlivec (t.j. ţalobca) alebo správny orgán (t. j. ţalovaný) povinný postupovať v zmysle všeobecných pravidiel teórie práva o výklade právnych noriem. 2Sžf/12/2014 7 Ako ţalovaný, v konaní pred Krajským súdom v Košiciach, konštatoval, všetky spôsoby výkladu sporných ustanovení (či uţ výklad gramatický, systematický alebo teleologický) viedli k výkladu v prospech ţalobcu, teda, ţe tabakové výrobky ktoré mu boli zhabané a boli zničené nepodliehajú dani z tabakových výrobkov. Ani správny orgán a ani orgán súdnej moci nemôţe od jednotlivca vyţadovať, aby si jednotlivec zo znenia inej zákonnej normy (zákon o spotrebnej dani z liehu), odôvodnil potrebu odlišného výkladu ním aplikovanej normy (zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov). Navyše analógia, ani subsidiárne pouţitie medzi týmito právnymi normami právo nepripúšťa. Z vyššie uvedeného vyplýva, ţe prvostupňový súd, ani samotným znením odôvodnenia rozsudku, ani odkazom na rozhodovaciu činnosť Najvyššieho súdu SR (rozhodnutie sp. zn. 2Sţf/9/2011) nezodpovedal relevantné otázky vo vzťahu k posudzovanej veci. Konajúci prvostupňový súd nevysvetlil svoj odklon od výkladu gramatického, systematického ako aj teleologického výkladu, tak ako vyplýva zo všeobecných pravidiel teórie práva a ako ho uvádza ţaloba vo svojich písomných podaniach a ústnych prednesoch. Prvostupňový súd tým nielen odňal ţalobcovi moţnosť konať pred súdom, ale dospel aj k nesprávnemu právnemu výkladu, nakoľko vykladá relevantné ustanovenia v rozpore s Ústavou SR. Ţalobca vo svojich ústnych prednesoch aj písomných vyjadreniach odkazoval na rozhodovaciu činnosť Najvyššieho súdu SR, v zmysle ktorej ak právna norma pripúšťa rôzny výklad, teda dané ustanovenie právnej normy je nejasné a neurčité, takáto situácia a nemôţe byť na ťarchu ţalobcovi - ako účastníkovi správneho konania a adresátovi právnej normy. K tomu viď rozhodnutie NS SR zo dňa 1. júla 2010, sp. zn. 8Sţp 1/2010: „Slovenská republika je právny štát, ktorý je zaloţený na princípoch právnej istoty a predvídateľnosti právnych noriem, pričom nejasné a neurčité právne normy nemoţno aplikovať a vykladať na ťarchu adresáta právnej normy - účastníka správneho konania, ale vţdy na ťarchu tvorcu právnej normy.“ Mimo vyššie uvedeného poukazoval aj na nesprávnosť výpočtu dodatočne vyrubenej dane postupom správneho orgánu, ktorý predchádzal vydaniu napadnutého rozhodnutia ţalovaným. Ţalobca uţ v znení ţaloby napádal aj samotný spôsobom výpočtu, avšak nakoľko zároveň spochybňoval zákonnosť celého napadnutého rozhodnutia ako takého, tak výška dodatočne vyrubenej daňovej povinnosti uţ osobitne nebola prejednávaná. 2Sžf/12/2014 8 Mimo skutočnosti, ţe celé napadnuté rozhodnutie je nezákonné, poukazoval na podrobnosti, prečo je aj spôsob výpočtu dodatočnej daňovej povinnosti nezákonný. Spôsob výpočtu zvolený prvostupňovým správnym orgánom je uvedený v Rozhodnutí Colného úradu Michalovce zo dňa 28. novembra 2012 č. 9005361/1/1292261/2012 na str. 7, teda v rozhodnutí, ktoré bolo potvrdené rozhodnutím ţalovaného. Správny orgán síce aplikoval právne predpisy (t.j. § 5 ods. 7 a § 6 ods. 3 zákona) avšak spôsob výpočtu je nesprávny. Výpočet výšky spotrebnej dane, je podľa rozhodnutia správneho orgánu nasledovný: Špecifická časť: 1,10 Sk x 61000 ks = 67 100 Sk Percentuálna časť: 0,23 x 82 Sk x 3 050 = 57 523 Sk Výpočet: 67 100 + 57 523 = 124623 Sk. Prepočítané konverzným kurzom 1 Euro = 30,126 Sk: Po zaokrúhlení 4136,72 € Vo vyššie uvedenom výpočte správny orgán síce zákonne určil výšku špecifickej časti dane a percentuálnu výšku časti dane určil nesprávnym spôsobom. Suma spotrebiteľského balenia vo výške 82 Sk za 20 kusové balenie cigariet totiţ predstavuje cenu za balenie vrátane spotrebnej dane z tabakových výrobkov. Ak teda chce správny orgán z danej sumy určiť základ dane (pre výpočet percentuálnej časti dane) je potrebné "očistiť" túto sumu od dane. Tzn. cena jedného kusu cigarety v uvedenom prípade bude 82 Sk /20 ks = 4,10 Sk. Uvedenú cenu je potrebné zníţiť o špecifickú časť dane: 4,10 - 1,10 = 3 Sk. Následne je moţné určiť percentuálnu časť dane, ktorá predstavuje 23% pridaných k 100% základu dane, to znamená, ţe základ dane z 1 ks cigarety je: 3/1,23 = 2,439 Sk, zaokrúhlene 2,44 Sk a percentuálna časť dane z 1 ks cigarety je 0,561 Sk, zaokrúhlene 0,56 Sk. Nezákonnosť postupu správneho orgánu spočíva v tom, ţe určuje 23% dane (t. j. percentuálnu časť) z celkovej ceny spotrebiteľského balenia (t. j. 82 Sk), v ktorom je zahrnutá aj špecifická, aj percentuálna časť dane. Z vyššie uvedeného výpočtu vyplýva, ţe z ceny l ks cigarety tvorí špecifickú časť dane 1,10 Sk a percentuálnu časť dane 0,56 Sk, teda daň spolu je vo výške 1,66 Sk / kus. Nakoľko takto určená daň z tabakových výrobkov nedosahuje ani minimálnu sadzbu dane určenú § 6 ods. 3 zákona (v znení rozhodujúcom pre daný prípad), tak je potrebné určiť daňovú povinnosť vo výške minimálnej sadzby t. j. 1,70 Sk / kus. Následne je moţné určiť daňovú povinnosť ako súčin počtu zhabaných cigariet (61000
4. ks)a minimálnej sadzby dane za 1 ks (1,70 Sk), t.j. 61000 x 1,70 = 103700 Sk Prepočítané konverzným kurzom 1 Euro = 30,126 Sk: 2Sžf/12/2014 9 Po zaokrúhlení: 3442,209 € = 3442,21 € Rozdiel oproti dodatočnej daňovej povinnosti určenej správnym orgánom je vo výške 694,51 €. Ak by však odvolací súd dospel k záveru, ţe ţalobca je aj napriek tomu povinný odviesť daň z tabakových výrobkov, tak pre ten prípad ţalobca poukázal na nezákonnosť výpočtu dodatočnej daňovej povinnosti ţalobcu, ktorá bola určená v sume vyššej ako je stanovené zákonom. Súčasne ţiadal priznať náhradu trov prvostupňového a odvolacieho konania. K odvolaniu ţalobcu sa vyjadril ţalovaný písomným podaním zo dňa 27. januára 2014, zotrvával na svojom stanovisku a ţiadal aby NS SR napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Vyjadril sa k námietke odvolateľa ohľadne znenia ust. § 7 ods. 2 písm. g/ zákona 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu v znení neskorších predpisov, keď ţalovaný uvádza, ţe znenie § 7 ods. 2 písm. g/ zákona č. 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu, v znení neskorších predpisov bolo totoţné zo znením § 7 písm. c/ zákona č. 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov, a to aţ do 31. marca 2010. Na základe zákona č. 474/2009 Z. z. bolo s účinnosťou od 1. apríla 2010 do ustanovenia § 7 ods. 2 písm. g/ zákona č. 105/2004 Z. z. doplnené znenie za bodkočiarkou - § 12 tým nie je dotknutý. Podľa dôvodovej správy k zákonu č. 474/2009 Z. z. ustanovenia § 7 ods. 2 písm. g/ zákona č. 105/2004 Z. z. sa upresňuje tak, aby bolo zrejmé, ţe zničenie liehu colným úradom, alebo pod jeho dozorom nemá vplyv na vznik daňovej povinnosti. Z uvedeného je zrejmé, ţe zákonodarca ustanovením § 7 ods. 2 písm. g/ zákona č. 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu v znení neskorších predpisov a tým aj ustanovením § 7 písm. c/ zákona č. 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov nevyjadril vôľu oslobodiť od dane z liehu, resp. tabakových výrobkov, výrobky, pri ktorých nedošlo k preukázaniu pôvodu a spôsobu nadobudnutia, zo strany daňových subjektov a došlo zároveň k ich prepadnutiu v prospech štátu. Ako to vyplýva z dôvodnej správy k zákonu č. 474/2009 Z. z., doplnenie vety za bodkočiarkou v § 7 ods. 2 písm. g/ zákona č. 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu v znení neskorších predpisov, zákonodarca urobil v snahe ho len spresniť, aby nedochádzalo k takému výkladu tohto ustanovenia ako to robí ţalobca v prípade § 7 písm. c/ zákona č. 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov. Najvyšší súd SR (ďalej len „najvyšší súd“, „odvolací súd“), ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p.

§ 246cods.

1 veta prvá O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach podaného odvolania (§ 212 ods. 1 O.s.p.

§ 246cods.

1 veta prvá O.s.p.), odvolanie prejednal bez nariadenia odvolácieho 2Sžf/12/2014 10 pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p.), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuly a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk (§ 156 ods. 1 a ods. 3 O.s.p.

§ 246cods.

1 veta prvá a § 211 ods. 2 O.s.p.) a dospel k záveru, ţe odvolanie ţalobcu nie je dôvodné. Podľa § 11 ods. 2 zákona 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov daňová povinnosť vzniká aj dňom písm. a/ zistenia tabakových výrobkov, ktoré sa nachádzajú alebo sa nachádzali u právnickej osoby alebo fyzickej osoby, ak táto právnická osoba alebo fyzická osoba nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov v súlade s týmto zákonom, a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s tabakovými výrobkami ako vlastnými. Podľa § 12 ods. 2 citovaného zákona daňovým dlţníkom pri vzniku daňovej povinnosti podľa § 11 ods. 2 je právnická osoba alebo fyzická osoba, ktorá písm. a/ nevie preukázať v súlade s týmto zákonom pôvod alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov u nej zistených, ktoré sa u nej nachádzajú alebo nachádzali, a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s tabakovými výrobkami ako vlastnými. Najvyšší súd SR z obsahu súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis správneho orgánu druhého stupňa zistil, ţe Colný úrad Michalovce vydal dňa

1. novembra 2012 rozhodnutie o vyrubení spotrebnej dane z tabakových výrobkov cigariet č. 9005361/1/1292261/2012, ktorým ţalobcovi určil zo základu dane, ktorým je mnoţstvo 61 tisíc kusov cigariet značky Classic Red balených v spotrebiteľskom balení po 20 ks, daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie
2. januára 2007 vo výške 4136,72 eur, podľa § 11 ods. 2 písm. a/ zákona 106/2004 Z. z. o spotrebnej dani z tabakových výrobkov platného do
3. decembra 2007 (ďalej len „zákon 106/2004 Z. z.“) a § 12 ods. 2 písm. a/ citovanej normy, keď v zmysle § 13 ods. 3 zákona 106/2004 Z. z. si ţalobca nesplnil povinnosť podať colnému úradu daňové priznanie, najneskôr do troch pracovných dní nasledujúcich po dni vzniku daňovej povinnosti a v rovnakej lehote zaplatiť daň. Základ dane určil v súlade s § 48 ods. 1 písm. a/ zákona 563/2009 Z. z. a ods. 3 na základe pomôcok, ktoré mal k dispozícií a ktoré si obstaral bez súčinnosti daňového subjektu. Dôvodom vyrubenia spotrebnej dane tabakových výrobkov bola skutočnosť, ţe ţalobca v rozpore so zákonom 106/2006 Z. z. nevedel preukázať pôvod a spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov, v súlade s týmto zákonom, ktoré u neho boli zistené dňa
4. januára 2007 cca 20.00 hod na parkovisku pri hypermarkete Tesco na Trolejbusovej ulici v Košiciach a nájdené v motorovom vozidle Opel Calibra ečv. M., v rozsahu 61 000 ks balených v spotrebiteľskom balení po 20ks. 2Sžf/12/2014 11 Ţalovaný prvostupňové rozhodnutie správneho orgánu rozhodnutím č. 1100902/1337201/2012/STA zo dňa
5. januára 2013 potvrdil. Najvyšší súd SR sa stotoţňuje z odôvodnením rozsudku Krajského súdu v Košiciach 7S/17/2013-87 z
6. novembra 2013, nakoľko ho povaţuje za vecne správne. Na doplnenie Najvyšší súd SR uvádza. Daňová povinnosť ţalobcu, vznikla dňom zistenia tabakových výrobkov, ktoré sa nachádzali u fyzickej osoby, ak táto fyzická osoba nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov v súlade so zákonom 106/2004 Z. z. a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala z tabakovými výrobkami ako vlastnými, keď tieto skutočnosti zistil colný úrad (§ 12 ods. 2 písm. a/ zákona 106/2004 Z. z. v znení účinnom ku dňu
7. január
8. ) V predmetnej veci Colný úrad Michalovce dňa
9. januára 2007 zistil, ţe ţalobca má u seba tabakové výrobky v objeme 61 tisíc ks, ktorých pôvod v súlade s ust. § 14 ods. 4 zákona 106/2004 Z. z. v znení účinnom do
10. decembra 2007, nevie preukázať. Zákonodarca v ust. § 12 ods. 2 písm. a/ zákona 106/2004 Z. z. v znení účinnom do
11. decembra 2007 kladie dôraz nie len na slová nevie preukázať ale aj na slová „v súlade s týmto zákonom“ pričom je potrebné ich chápať a vykladať neoddeliteľné, pretoţe jedno bez druhého nemôţe existovať. Obidve podmienky („nevie preukázať“ „a v súlade so zákonom“) musia byť dodrţané kumulatívne (súčasne), preto ak čo i len jedna z týchto podmienok nie je splnená, nemoţno hovoriť o preukázaní pôvodu a spôsobu nadobudnutia tabakových výrobkov v súlade so zákonom 106/2004 Z. z.. Preto ţalobcovi vznikla povinnosť zaplatiť spotrebnú daň z tabakových výrobkov, ktoré u seba mal v mnoţstve 61 tisíc ks, podľa ust. § 12 ods. 2 písm. a/ zákona 106/2004 Z. z. v deň, keď colné úrady túto skutočnosť zistili (
12. januára 2007). O tejto skutočnosti sa odvíja aj posúdenie otázky moţného oslobodenia ţalobcu od platenia spotrebnej dane. Najvyšší súd konštatuje, ţe je nesporné, ţe ţalobcovi vznikla daňová povinnosť v zmysle § 12 ods. 2 písm. a/ zákona 106/2004 Z. z.. Ţalobca podal nulové daňové priznanie, správca dane postupoval v súlade so zákonom 106/2004 Z. z. a zákonom 563/2009 Z. z. a vydal rozhodnutie o vyrubení spotrebnej dane z tabakových výrobkov, ktorým ţalobcovi určil základ dane a daň mu aj vyrubil. Vydaniu rozhodnutia ţalovaného a prvostupňového správneho orgánu predchádzali rozhodnutia o zabezpečení a prepadnutí tovaru č. 79411/2007-5691 TR-205/2007 zo dňa
13. januára 2007, ktoré nadobudlo právoplatnosť
14. januára 2008, rozhodnutie o pokute č. 9755/2007-5331 zo dňa
15. marca 2007, ktoré nadobudlo právoplatnosť
16. marca 2007 ako i rozhodnutie Okresnej prokuratúry Košice I č. 2 PV 88/07- zo dňa
17. apríla 2007, ktorým bolo podmienečne 2Sžf/12/2014 12 zastavené trestné stíhanie ţalobcu, za prečin porušovania predpisov o štátnych technických opatreniach na označenie tovaru, ktorého sa mal dopustiť ţalobca tým, ţe dňa
18. januára 2007, v presne nezistenom čase, prechovával a preváţal celkom 61 tisíc ks cigariet značky Classic Red v dĺţke 80 mm, ktoré boli opatrené ukrajinskými kontrolnými známkami k činu, ktorému sa v plnom rozsahu ţalobca priznal, svoje konanie oľutoval a bol si vedomý trestnoprávnej zodpovednosti za spáchaný skutok. K námietke ţalobcu, o jeho oslobodení od spotrebnej dane z tabakových výrobkov, odvolací súd poukazuje, ţe zákonodarca pristúpil k oslobodeniu predmetnej kategórie tabakových výrobkov (zničeným colný úradom), po zmene vlastníckeho reţimu t. j po prepadnutí veci v prospech štátu a práve na subjekt, vo sfére ktorého sa tabakové výrobky určené na zničenie nachádzajú – štát sa predmetné oslobodenie výlučné vzťahuje. Z uvedenej právnej skutočnosti nemoţno vyvodiť spätný vplyv (zmysle zániku) na daňovú povinnosť predchádzajúcich subjektov, ktorým daňová povinnosť z akéhokoľvek dôvodu, v predchádzajúcom období vznikla. Oslobodenie štátu je dané na samostatnej hypotéze a nesúvisí so vznikom daňovej povinnosti ţalobcu. Konštrukcia zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov je stanovená tak, ţe daňová povinnosť vznikne osobe, ktorá nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov v súlade s týmto zákonom (§ 14 ods. 4 zákona 106/2004 Z. z. účinný ku dňu
19. decembra 2007), ktoré v čase zistenia sa u tejto fyzickej alebo právnickej osoby nadhadzujú alebo nachádzali. Pri pripustení správnosti úvahy ţalobcu, by ustanovenie o vzniku daňovej povinnosti u osoby, ktorá nevie preukázať v súlade so zákonom pôvod alebo spôsob nadobudnutia tabakových výrobkov, bolo obsolentné, pretoţe po zistení nezákonnosti drţania tabakových výrobkov, obligatórne nasleduje ich zničenie a teda aj ich oslobodenie od dane. Čo sa týka námietky ţalobcu, ohľadne nesprávne vyčíslenej výšky dane, odvolací súd zdôrazňuje, ţe daňové orgány určili výšku daňovej povinnosti ţalobcu podľa pomôcok. Pri takomto určení výšky dane, správne súdy preskúmavajú len či boli splnené zákonné podmienky pre takýto postup daňových orgánov. Z administratívneho spisu, ani z obsahu ţaloby nemal odvolací súd preukázané, ţe by správne orgány postupovali pri určení výšky dane v rozpore so zákonom. Naviac odvolací súd zdôrazňuje, ţe v prípade prieskumu správnych rozhodnutí vydaných v daňovom konaní, je moţné v správnom súdnictve preskúmať iba tie ţalobné dôvody, ktoré boli preskúmavané odvolacím správnym orgánom a boli uvedené v podanom odvolaní. Z obsahu odvolania ţalobcu proti prvostupňovému správnemu rozhodnutiu nemal odvolací súd preukázané, ţe by táto odvolacia námietka bola ţalobcom v odvolaní uvedená. Preto ani prvostupňový súd a ani odvolací súd sa týmto 2Sžf/12/2014 13 ţalobným argumentom ţalobcu nemohol vecne zaoberať, naviac, keď ani ţaloba (na rozdiel od odvolania proti rozsudku krajského súdu) námietku nesprávneho výpočtu dane a jeho konkretizáciu, tak ako uviedol ţalobca v podanom odvolaní, neobsahuje. Odvolací súd sa nestotoţňuje s názorom ţalobcu, ţe rozhodnutie prvostupňového súdu nie je riadne zdôvodnené. Krajský súd síce stručne, ale zrozumiteľne a správne odôvodnil svoje rozhodnutie, vyjadril jednoznačný právny názor, ktorý podloţil relevantnými právnymi normami, ktorý povaţuje odvolací súd za zrozumiteľný a správny. Vychádzajúc z uvedeného najvyšší súd potvrdil rozsudok Krajského súdu v Košiciach 7S/17/20013-87 zo dňa
20. novembra 2013 ako vecne správny a stotoţnil sa aj z jeho dôvodmi aplikujúc ust. § 219 ods. 1, 2 O.s.p.. O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 a contrario

§ 224ods.

1 O.s.p., keďţe ţalobca v odvolacom konaní nebol úspešný. P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave 16. apríla 2014 JUDr. Elena Kováčová, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia : Ing. Dagmar Lojová