← Slovensko

opakovaná daňová kontrola

Obsah (4)§ 30a§ 15§ 25§ 15b

Najvyšší súd Slovenskej republiky 2Sžf/79/2013 U Z N E S E N I E Najvyšší súd Slovenskej republiky, v právnej veci ţalobcu: Jozefa Porochnavého, podnikateľa zapísaného v Živnostenskom registri pod obc

§ 30aods.

7 zákona o správe daní a poplatkov je lehotou zákonnou a pre správcu dane vykonávajúceho daňovú kontrolu záväzným limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly. Krajský súd poukázal na to, ţe z uvedených ustanovení síce konkrétne nevyplýva podstata veci, ktorou sa zaoberá a ktorá je predmetom tohto konania, avšak podľa jeho názoru má úzky súvis a vplyv na daňovú kontrolu a aj vplyv na vykonávanie opakovanej daňovej kontroly a na závery správcu dane. Krajský súd poukázal na to, ţe lehota na vykonávanie daňovej kontroly nie je poriadková ale ide o zákonnú procesnú lehotu, ktorú zákon určil na vykonanie daňovej kontroly, počas ktorej je daňový subjekt povinný strpieť výkon daňovej kontroly a plniť povinnosti voči správcovi dane. Ako ďalej vyplýva z citovaných judikátov NS SR, daňová kontrola ako proces smerujúci k obstarávaniu dôkazného prostriedku (protokolu), ktorý nie je procesom meritórneho rozhodovania o daňovej povinnosti daňového subjektu predstavuje závaţný a intenzívny zásah do individuálnej, právom chránenej sféry daňového subjektu zo strany orgánu daňovej správy, čo celkom jednoznačne vyplýva z charakteru povinnosti kontrolovaného daňového subjektu počas daňovej kontroly s

§ 15ods.

6 citovaného zákona. Aj v predmetnom konaní je preto krajský súd toho názoru, ţe pokiaľ vyplýva z konania, ktoré predchádzalo vydaniu dodatočného platobného výmeru zo

  1. novembra 2011, ţe daňová kontrola vykonávaná u ţalobcu na DPH v roku 2007 skončila vydaním rozhodnutia z
  2. mája 2007 pod č. 724/230/1806-28397/07/Zal, táto skutočnosť spôsobila v predmetnom konaní prekáţku uţ právoplatne rozhodnutej veci s poukazom na ustanovenie § 25 ods. 1 písm. e/ zákona o správe daní. Aj krajský súd je toho názoru, ţe pokiaľ správca dane mal vedomosť o tom, ţe boli vykonané pomocné práce na území Českej republiky, kde sa nachádzala aj nehnuteľnosť s dodávateľmi, ktorí pre ţalobcu vykonali tieto práce a zároveň nebola odvedená DPH, mal tieto skutočnosti riešiť v rámci daňovej kontroly vykonanej v roku
  3. Tieto nedostatky, ktoré zistil správca dane aţ po vykonanej a aj ukončenej daňovej kontrole preto nemohli byť podľa názoru krajského súdu následne napravené dodatočnou daňovou kontrolou, ktorá bola vykonávaná na základe podnetu daňového riaditeľstva zo dňa
  4. mája
  5. 2Sžf/79/2013 5 Preto podľa názoru krajského súdu vykonaná opakovaná daňová kontrola a následne vydaný dodatočný platobný výmer bol vydaný nezákonne a nie v súlade s príslušným ustanovením § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona, na ktorý tak správca dane, ako aj ţalovaný ako odvolací správny orgán v plnom rozsahu poukazujú. Ustanovenie § 25 ods. 1 písm. e/ v nadväznosti na citované ustanovenie § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona si aj senát krajského súdu vysvetlil rovnako, ako ţalobca s poukazom na znenie predmetných ustanovení zákona. Aj podľa názoru krajského súdu je potrebné kaţdú právnu normu vnímať samostatne a túto aplikovať v súlade s ustanovenými princípmi jednak Ústavy Slovenskej republiky, ako aj v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi pri výkone daňovej kontroly u tohto daňového subjektu formou a spôsobom, ktorý tento právny predpis čo sa týka zákona o správe daní správcovi dane umoţňuje. Za dôvodnú preto povaţoval senát krajského súdu námietku ţalobcu vo vzťahu k opakovanej daňovej kontrole, ţe s

§ 25ods.

1 písm. e/ zákona o správe daní nie je moţné v predmetnom konaní na základe opakovanej daňovej kontroly vydať dodatočný platobný výmer, ktorým vlastne dochádza k duplicitnému vydaniu rozhodnutia správcom dane za to isté zdaňovacie obdobie a za to isté konanie daňového subjektu o ktorom uţ bolo právoplatne rozhodnuté. Pokiaľ správca dane bol rozhodnutý vykonať opakovanú daňovú kontrolu s

§ 15bods.

1 písm. c/ zákona o správe daní, jeho postupu malo predchádzať zrušenie rozhodnutia z

  1. mája 2007, ktorým bol platobným výmerom správcu dane priznaný ţalobcovi nadmerný odpočet za IV. štvrťrok 2006 na DPH v príslušnej výške. Aţ na základe zrušenia tohto rozhodnutia v rámci mimoriadnych opravných prostriedkov v daňovom konaní mohol nasledovať postup, ktorým by správca dane dospel k záveru, ţe je potrebné po opakovanej daňovej kontrole vyrubiť rozdiel DPH ţalobcovi v konkrétnej výške, potom, čo neboli splnené zo strany ţalobcu jednotlivé podmienky ustanovené v zákone o DPH s poukazom na konkrétne príslušné ustanovenie § 49 ods.
  2. Krajský súd po preskúmaní veci dospel k záveru, ţe ţaloba je dôvodná, a preto napadnuté rozhodnutie ţalovaného spolu s rozhodnutím prvostupňového správneho orgánu zrušil a vrátil vec správnym orgánom na ďalšie konanie a rozhodnutie. O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 OSP tak, ţe úspešnému ţalobcovi právo na ich náhradu priznal v uplatnenom rozsahu. 2Sžf/79/2013 6 Včas podaným odvolaním sa ţalovaný domáhal, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Podľa názoru ţalovaného nie je moţné stotoţniť sa s procesnými argumentmi krajského súdu, ktorými odôvodňuje svoje závery, nakoľko tieto vôbec nie sú podloţené právnymi argumentmi (v akejkoľvek podobe) predovšetkým vo vzťahu k objasneniu „veci právoplatne rozhodnutej“. Výlučne procesné argumenty na vyslovenie nezákonnosti rozhodnutia správcu dane v zmysle zákona o správe daní podľa názoru ţalovaného absolútne nestačia. Zodpovedanie zásadnej otázky, t.j. či právoplatný platobný výmer po riadnej daňovej kontrole vo vzťahu k dodatočnému platobnému výmeru po opakovanej daňovej kontrole je moţné povaţovať za prekáţku veci právoplatne rozhodnutej, povaţoval ţalovaný za zásadnú otázku na posúdenie zákonnosti rozhodnutia, avšak úvahy krajského súdu o „veci právoplatne rozhodnutej“ v rozsudku absentujú. Podľa názoru ţalovaného, právna teória prekáţku veci právoplatne rozhodnutej charakterizuje ako totoţnú vec, pričom totoţnosť sa posudzuje podľa identity účastníkov, identity nároku, identity právneho dôvodu a identity skutkových okolností, resp. tvrdení. Podľa jeho názoru však v predmetnej veci je zrejmé, ţe nie sú splnené podmienky identity skutkových okolností a právnych dôvodov vyplývajúcich zo zákona o správe daní. V prípade skutkových okolností poukázal na jednoznačnú ne identitu zisteného skutkového stavu v riadnej daňovej kontrole a v opakovanej daňovej kontrole, pričom zistený skutkový stav po opakovanej daňovej kontrole mal priamy vplyv na rozhodnutie vo veci. Potom tvrdenie krajského súdu o duplicitnom vydaní rozhodnutia za to isté konanie daňového subjektu, o ktorom uţ bolo právoplatne rozhodnuté, nie je dôvodné. Právne dôvody, teda právna úprava inštitútu daňovej kontroly a opakovanej daňovej kontroly a s tým súvisiace vydanie platobného výmeru a dodatočného platobného výmeru, ktorými správca dane vyrubuje daň v zmysle hmotnoprávnych daňových predpisov, tieţ nie sú identické a aj sami osebe absolútne vylučujú aplikáciu zásady veci právoplatne rozhodnutej. Ak by to tak nebolo, tak inštitút opakovanej daňovej kontroly by sa stal uţ v princípe inštitútom nezákonným, čo podľa názoru ţalovaného nie je. Ţalovaný poukázal na to, ţe zákonodarca ako jediný zákonný dôvod na vykonanie opakovanej daňovej kontroly u toho istého daňového subjektu, tej istej dane a toho istého zdaňovacieho obdobia (aplikujúc na tento prípad) bez ďalšieho určil podnet daňového riaditeľstva. Táto podmienka zo strany daňových orgánov bola splnená. 2Sžf/79/2013 7 Ďalej zákonodarca (opäť aplikujúc na tento prípad) v § 44 ods. 6 písm. a/ bod 1 a § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona o správe daní určil okolnosti na vydanie druhu, resp. formy rozhodnutia o vyrubení dane. Konkrétne platobný výmer, ak daň zistená po daňovej kontrole sa neodlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní, a dodatočný platobný výmer, ak sa daň zistená po opakovanej daňovej kontrole odlišuje od dane vyrubenej správcom dane po daňovej kontrole. Aj tieto zákonné podmienky splnené boli, lebo daň zistená po opakovanej daňovej kontrole sa odlišovala od dane vyrubenej správcom dane po daňovej kontrole. Na základe uvedených skutočností v prípade vydania dodatočného platobného výmeru po opakovanej daňovej kontrole je teda jednoznačné, ţe v danom prípade nastali iné skutkové okolnosti a nastal aj iný právny dôvod ako v riadnej daňovej kontrole. Uvedenému skutkovému a právnemu stavu (a nevidíme ani nijakú súvislosť s ním) nijako potom nezodpovedá tvrdenie krajského súdu, ţe ak mal správca dane vedomosť o vykonaní prác dodávateľmi na území ČR, kde sa nachádzala nehnuteľnosť, mal tieto skutočnosti riešiť v rámci daňovej kontroly vykonanej v roku 2007 (dôvody, prečo by tak malo byť, krajský súd neuviedol), a ani to, ţe ak správca dane zistil nedostatky aţ po riadnej daňovej kontrole, tieto nemohli byť napravené dodatočnou daňovou kontrolou vykonanou na základe podnetu daňového riaditeľstva (podľa krajského súdu zrejme iba z dôvodu ním prejudikovanej prekáţky veci právoplatne rozhodnutej). Následne z dôvodov vyššie uvedených je podľa názoru ţalovaného vylúčená súvislosť s krajským súdom citovanými časťami rozsudkov NS SR a nálezom US SR, aj napriek tomu, ţe krajský súd tento súvis bez akéhokoľvek zdôvodnenia v rozsudku konštatuje. V rozsudku absentuje preverenie, či naozaj ide o totoţnú vec (podľa identity účastníkov, právneho dôvodu a skutkových okolností, resp. tvrdení), teda, či v tomto prípade môţeme o totoţnej veci vôbec hovoriť. Ak krajský súd zistil, ţe po riadnej kontrole bol vydaný platobný výmer, ktorý nadobudol právoplatnosť, a neskúmal pritom skutkové a právne dôvody veci právoplatne rozhodnutej ako takej, minimálne podľa kritérií uvedených ţalovaným, tak podľa jeho názoru jednoznačne nesprávne prejudikoval totoţnosť veci, o ktorej bolo rozhodnuté platobným výmerom, s vecou, o ktorej bolo rozhodnuté dodatočným platobným výmerom. V takýchto prípadoch podľa názoru ţalovaného pre prijatie záveru krajského súdu nestačí, 2Sžf/79/2013 8 ţe po predchádzajúcom právoplatnom rozhodnutí je vydané ďalšie rozhodnutie, ale je potrebné dôsledne skúmať totoţnosť veci. Predovšetkým na základe týchto právnych dôvodov povaţoval ţalovaný rozsudok krajského súdu za nezákonný. Následne ani krajským súdom prezentovaný názor, ţe podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona o správe daní môţe správca dane postupovať iba za predpokladu, ţe by sa prostredníctvom mimoriadnych opravných prostriedkov právoplatný platobný výmer zrušil, nie je zákonný. V prejednávanom prípade totiţ skutkové ani právne dôvody uvedené krajským súdom v rozsudku vôbec nenastali. Preto podľa názoru ţalovaného správca dane postupoval správne, ak po ukončení opakovanej daňovej kontroly vydal dodatočný platobný výmer na rozdiel DPH, ktorý pozostával z rozdielu dane uvedenej v platobnom výmere a dane zistenej po opakovanej daňovej kontrole. Ţalobca v písomnom vyjadrení k odvolaniu z
  3. júna 2013 navrhol napadnutý rozsudok ako vecne správny potvrdiť. K námietkam ţalovaného uvedeným v odvolaní uviedol, ţe predmetom daňovej kontroly, ako aj opakovanej daňovej kontroly boli rovnaké doklady a bol zistený nasledovný skutkový stav. Ţalobca si uplatnil odpočítanie dane z faktúr od dodávateľov Ing. Jurašek – JuKri, záujmové zdruţenie, Jozef Liga, s.r.o. a J. Šimko za vykonané stavebné práce v Českej republike. Nie je teda pravdivé tvrdenie ţalovaného, ţe sa nejedná o identický skutkový stav. Výsledkom opakovanej daňovej kontroly tých istých dokladov bolo len to, ţe pri rovnakom zistenom skutkovom stave bola vec po hmotnoprávnej stránke posúdená úplne odlišne, ako pri predchádzajúcej kontrole. Poukázal na judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, podľa ktorej pre posúdenie či je daná prekáţka veci právoplatne rozhodnutej, nie je významné, ako súd po právnej stránke posúdil skutkový dej, ktorý bol predmetom pôvodného konania. Prekáţka veci právoplatne rozhodnutej je daná aj vtedy, pokiaľ určitý skutkový dej (skutok) bol po právnej stránke v pôvodnom konaní posúdený inak, nesprávne či neúplne. (Uznesenie NS SR sp.zn. 2 Cdo 71/2012 z 27.9.2012). Podľa názoru ţalobcu, pochybenie správcu dane pri vydaní pôvodného platobného výmeru v roku 2007 mohlo byť napravené jedine preskúmaním rozhodnutia mimo odvolacieho konania, pokiaľ bol naplnený niektorý z dôvodov pre tento mimoriadny opravný prostriedok. Avšak v ţiadnom prípade nie vykonaním opakovanej daňovej kontroly. Podľa názoru ţalobcu celý predmet sporu bol spôsobený prepojením absolútneho odborného zlyhania správcu dane v rovine hmotnoprávnej a absolútnym odborným zlyhaním ţalovaného v rovine procesnoprávnej. Neexistoval ţiaden dôvod prostredníctvom opakovanej daňovej kontroly 2Sžf/79/2013 9 napravovať hmotnoprávne pochybenie správcu dane a jeho zásadný omyl pri aplikácii zákona o DPH. Uplatnil si aj trovy odvolacieho konania vo výške 165,56 €. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací podľa § 10 ods. 2 OSP preskúmal napadnutý rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov odvolania podľa § 212 ods. 1 v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP, bez nariadenia pojednávania, podľa § 250ja ods. 2 a § 214 OSP v spojení s § 246c ods.1 veta prvá OSP a dospel k záveru, ţe odvolaniu ţalovaného je potrebné vyhovieť. Predmetom súdneho preskúmavacieho konania je preskúmanie zákonnosti rozhodnutia ţalovaného, ktorým bol potvrdený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Prešov I, ktorým správca dane vyrubil ţalobcovi DPH za IV. štvrťrok 2006 vo výške 10 960 € na základe výsledkov opakovanej daňovej kontroly. Spornou otázkou zostalo posúdenie, či opakovaná daňová kontrola bola zo strany ţalovaného vykonaná v súlade so zákonom, nakoľko podľa názoru ţalobcu, s ktorým sa stotoţnil v napadnutom rozsudku aj krajský súd, ukončenie riadnej daňovej kontroly vydaním právoplatného platobného výmeru zakladá pre opakovanú daňovú kontrolu prekáţku res iudicata. Podľa § 15b ods. 1 písm. c/ zákona o správe daní, opakovanou daňovou kontrolou sa rozumie daňová kontrola u daňového subjektu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, na podnet ministerstva, daňového riaditeľstva alebo colného riaditeľstva. Podľa ods. 2 sa na opakovanú daňovú kontrolu vzťahujú ustanovenia §
  4. Podľa ods. 3 písm. a/ opakovanou daňovou kontrolou nie je preverenie výsledkov daňovej kontroly v rámci konania o riadnych opravných prostriedkoch alebo mimoriadnych opravných prostriedkoch. V zmysle ustálenej judikatúry Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, pokiaľ ide o opakované daňové kontroly tej istej dane za rovnaké zdaňovacie obdobie vykonané v súlade s ustanovením § 15b ods. 1 písm. c/ zákona č. 511/1992 Zb., nie je rozhodujúce koľko 2Sžf/79/2013 10 opakovaných kontrol správca dane vykoná, musí však dodrţať lehotu v ktorej môţe opakované kontroly dane za to isté obdobie vykonávať (medzi inými rozsudok NS SR z
  5. februára 2010 sp.zn. 8 Sžf 12/2009). V rozhodnutí sp.zn. 8 Sžf 15/2012 z
  6. februára 2013 išiel najvyšší súd ešte ďalej keď vyslovil, ţe: „... z ustanovenia § 15 ods. 13 zákona o správe daní nepochybne vyplýva, že daňová kontrola je ukončená prerokovaním protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo s jeho zástupcom. Dňom nasledujúcim po dni prerokovania protokolu sa začína vyrubovacie konanie podľa § 44 ods. 1 zákona o správe daní. Je tiež nepochybné, že vyrubovacie konanie musí byť ukončené právoplatným rozhodnutím vo veci. V danom prípade, ako to vyplýva zo zhodných tvrdení oboch účastníkov správca dane vo veci dodatočný platobný výmer vydal, tento však bol rozhodnutím Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky na základe odvolania žalobcu zrušený. Z tejto nepochybnej skutočnosti teda vyplýva, že vyrubovacie konanie po ukončení riadnej daňovej kontroly na daň z pridanej hodnoty za rozhodujúce zdaňovacie obdobie nebolo ukončené právoplatným platobným ani dodatočným platobným výmerom (v pôvodnom konaní o riadnej daňovej kontrole). Vychádzajúc z citovaného ustanovenia, podľa názoru najvyššieho súdu, správca dane, po zrušení dodatočného platobného výmeru, resp. výmerov a po vrátení veci na ďalšie konanie v prípade riadnej daňovej kontroly, mal pokračovať vo vyrubovacom konaní preverením výsledkov daňovej kontroly v rámci konania o opravných prostriedkoch a toto vyrubovacie konanie ukončiť vydaním právoplatného platobného výmeru alebo dodatočného platobného výmeru. Pokiaľ žalovaný v danom prípade vydal po zrušení dodatočného platobného výmeru pokyn na vykonanie opakovanej daňovej kontroly, tak svojim konaním porušil zákon o správe daní.“ Z uvedeného je zrejmé, ţe opakovaná daňová kontrola predpokladá ukončenie daňovej kontroly a následné ukončenie vyrubovacieho konania právoplatným rozhodnutím. V prejednávanom prípade je zrejmé, ţe správca dane vykonal u ţalobcu riadnu daňovú kontrolu za IV. štvrťrok 2006 uţ v roku 2007, na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH, o výsledku ktorej vyhotovil protokol zo dňa
  7. mája 2007, ktorý bol prerokovaný s daňovým subjektom
  8. mája 2007 a následne vydal správca dane rozhodnutie z
  9. mája 2007, ktorým podľa § 15 ods. 15 zákona o správe daní priznal platiteľovi dane nadmerný odpočet uvedený v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2Sžf/79/2013 11 IV. štvrťrok 2006 v sume 349 206,-Sk. Uvedené rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť
  10. júna
  11. Z uvedeného vyplýva, ţe argumenty ţalobcu, s ktorými sa nesprávne stotoţnil aj krajský súd, ţe právoplatné rozhodnutie vydané na základe riadnej daňovej kontroly je prekáţkou res iudicata pre opakovanú daňovú kontrolu je v priamom rozpore s vyššie citovanými ustanoveniami zákona o správe daní, ako aj s judikatúrou najvyššieho súdu. Preto krajský súd pochybil, keď zrušil rozhodnutie správnych orgánov len na základe tej skutočnosti, ţe povaţoval dodatočný platobný výmer za vydaný v rozpore so zákonom pre porušenie princípu res iudicata. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací z uvedených dôvodov napadnutý rozsudok Krajského súdu v Prešove podľa § 250ja ods. 2 a § 221 ods. 1 písm. h/ zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie (§ 221 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP). V ďalšom konaní bude povinnosťou krajského súdu vec meritórne prejednať, vysporiadať sa so všetkými relevantnými námietkami účastníkov konania v intenciách platnej judikatúry najvyššieho a ústavného súdu a vo veci opätovne rozhodnúť, pričom rozhodne aj o trovách tohto odvolacieho konania. P o u č e n i e : Proti tomuto uzneseniu odvolanie nie je prípustné. V Bratislave dňa
  12. júla 2014 JUDr. Alena P o l á č k o v á , PhD., v.r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: Alena Augustiňáková

🔗 Na úradný zdroj

AI výklad z oficiálneho znenia zákona. Orientačný, nenahrádza právne poradenstvo.