Najvyšší súd Slovenskej republiky 3 Sţf/5/2014 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloţenom z predsedu JUDr. Ivana Rumanu a sudcov JUDr. Gabriely Gerdovej a JUDr. Jozefa Milučkého v právnej veci ţalobcu: Ing. P. Š., nar. X., bytom T. X., D., právne zastúpeného JUDr. Zuzanou Čížovou, advokátkou, Advokátska kancelária JUDr. Zuzana Čížová, s.r.o., so sídlom Bánovce nad Bebravou 957 01, J. Jesenského 69, proti ţalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Bratislava 815 11, Vazovova 2, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia ţalovaného číslo 1020506/1/1171307/2012/5041-r zo dňa 19. septembra 2012, o odvolaní ţalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č. k. 13S/144/2012-50 zo dňa 16.10.2013 jednomyseľne takto r o z h o d o l : Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. k. 13S/144/2012-50 zo dňa 16. októbra 2013 m e n í tak, ţe rozhodnutie ţalovaného č.1020506/1/1171307/2012/504l-r zo dňa 19. septembra 2012, ako aj rozhodnutie Daňového úradu Trenčín č .9300402/5/1190012/ 2012/Led zo dňa 22. júna 2012 podľa § 250j ods. 2 písm. a/, c/ O.s.p. z r u š u j e a vec v r a c i a ţalovanému na ďalšie konanie. Ţalovaný je povinný nahradiť ţalobcovi trovy konania 140 € a trovy právneho zastúpenia 548,72 € do 30 dní od právoplatnosti rozsudku na účet právnej zástupkyne ţalobcu JUDr. Zuzana Číţová, s.r.o., Bánovce nad Bebravou, Jesenského 69. O d ô v o d n e n i e Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trenčíne zamietol ţalobu ţalobcu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia ţalovaného číslo 1020506/1/1171307/2012/5041-r zo dňa 19. septembra 2012, ktorým ţalovaný podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Trenčín č. 9300402/5/1190012/2012/Led zo dňa 22.06.2012, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov vyrubil ţalobcovi ako daňovníkovi rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby v sume 70 685,38 € za rok 2010 s odôvodnením, ţe vzhľadom na skutočnosť, ţe daňovník postúpil pohľadávku, ktorá mu vznikla za prenájom nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) bol povinný v roku 2010 zahrnúť do základu dane z príjmov podľa § 6 zákona č. 595/2003 Z.z. menovitú hodnotu tejto postúpenej pohľadávky, a to bez ohľadu na skutočnosť, či mal z postúpenia pohľadávky príjem, t.j. či mu bola uhradená. Nepriznaním uvedenej sumy do zdaniteľných 2 3 Sţf/5/2014 príjmov daňovník postupoval v rozpore s § 17 ods. 12 písm.
- a)zákona č. 595/2003 Z.z. v znení neskorších predpisov. Krajský súd zistil ako nesporné, ţe medzi ţalobcom a spoločnosťou AGP BONITA Plus, s.r.o. Svinná a spoločnosťou AGP BONITA, a.s. Svinná bolo personálne prepojenie. Podľa výpisu z obchodného registra bol ţalobca jediným spoločníkom a aj konateľom spol. AGP BONITA Plus, s.r.o. Svinná a súčasne bol predsedom predstavenstva spol. AGP BONITA, a.s. Svinná. Ţalobca musel vedieť, aké právne úkony vykonali obe obchodné spoločnosti v súvislosti s postúpením pohľadávky z titulu neuhradeného nájomného zo Zmluvy o nájme nehnuteľnosti zo dňa 15. januára 2004 spoločnosti AGP BONITA Plus, s.r.o. Svinná, ako aj o vzájomnom započítaní pohľadávok medzi spol. AGP BONITA Plus, s.r.o. a spol. AGP BONITA, a.s. K započítaniu pohľadávok medzi spol. AGP BONITA Plus, s.r.o. a spol. AGP BONITA, a.s. došlo dňa 30. augusta 2010, t.j. tieto boli účtovne zrealizované uţ v deň postúpenia tejto pohľadávky, čo preukazujú aj interné účtovné doklady číslo IDX 10046 a IDX 10047. V tejto súvislosti súd poukazuje na skutočnosť, ţe správca dane potvrdil účtovné zápisy o zrealizovaní započítania pohľadávok a záväzkov medzi uvedenými spoločnosťami a zaznamenal ich v Protokole o zisteniach z daňovej kontroly v spol. AGP BONITA, a.s. číslo 645/321/103231/2011/Por. Spoločnosť AGP BONITA, a.s. Svinná zahrnula dlţné nájomné vo výške 368.497,31 € do svojich daňových výdavkov, čo správca dane uznal spoločnosti ako postup v súlade s § 19 ods. 4 zákona o dani z príjmov. Počas daňovej kontroly ţalobca nepredloţil ţiadny doklad o odstúpení od zmluvy zo dňa 3. septembra 2010; tento doklad predloţil správcovi dane aţ v rámci pripomienok k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly dane z príjmov fyzickej osoby. Z uvedených zistení vyplýva, ţe medzi spol. AGP BONITA Plus, s.r.o. a spol. AGP BONITA, a.s. došlo k vzájomnému započítaniu pohľadávok a v dôsledku tohto započítania pohľadávka ţalobcu vo výške 368.497,31 € zanikla. Z uvedeného dôvodu ţalobca nemohol dňa 3. septembra 2010 platne odstúpiť od Zmluvy o postúpení pohľadávky a teda sa nemohol obnoviť právny stav pred postúpením pohľadávky. Krajský súd konštatoval, ţalobca bol povinný za zdaňovacie obdobie rok 2010 zahrnúť do základu dane z príjmov menovitú hodnotu postúpenej pohľadávky a z takto zisteného základu dane priznať daň z príjmu fyzickej osoby (§ 17 ods. 12 písm. a/ zákona o dani z príjmov). Ţalobca nepostupoval v súlade so zákonom, keď príjem z postúpenej pohľadávky nezapočítal do základu dane z príjmov. Proti tomuto rozsudku podal ţalobca v zastúpení advokátkou v zákonnej lehote odvolanie. Namietal, ţe rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, keď prvostupňový súd dospel k neprávnemu právnemu záveru, ţe ţalobcovi mala vzniknúť povinnosť priznať a zaplatiť daň z príjmu z prenájmu podľa § 6 ods. 3 v nadväznosti na § 17 ods. 12 písm.
- a)zákona č. 595/2003 Z.z. napriek tomu, ţe tento ako fyzická osoba nepodnikateľ neobdrţal ţiadne plnenie z prenájmu a tieţ v dôsledku neuhradenia ceny za postúpenie pohľadávky platne odstúpil od zmluvy o postúpení pohľadávky uzavretej medzi ţalobcom ako postupcom a AGP Bonita Plus s.r.o ako postupníkom, čím podľa § 48 ods. 2 Obč. zák. došlo k zrušeniu zmluvy od začiatku, s účinkom ex tunc. Tým, ţe došlo dňa 03.09.2010 k odstúpeniu od zmluvy o postúpení pohľadávok, došlo k odpadnutiu dôvodu započítania, a teda sa úkon započítania stal neplatným. Navrhoval, aby odvolací súd napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Ţalovaný vo vyjadrení zo dňa 13.01.2014 ţiadal, aby odvolací súd napadnutý rozsudok ako vecne správny potvrdil. Uviedol, ţe naďalej v plnom rozsahu trvá na svojich záveroch uvedených v ţalobou napadnutom rozhodnutí, tak aj vo svojom stanovisku v ţalobe, podanom dňa 15.11.2012. Ţalovaný poukazoval na skutočnosť, ţe v čase, keď ţalobca odstúpil od zmluvy o postúpení predmetnej pohľadávky, ţalobca uţ túto pohľadávku ako veriteľ nevlastnil, jej vlastníkom od 30.08.2010 bol postupník – spoločnosť AGP BONITA Plus, s.r.o. Svinná, ktorá ju uţ v ten istý deň, 30.08.2010 pouţila na vzájomnú kompenzáciu so záväzkami, ktoré mal voči spoločnosti AGP BONITA a.s. Svinná. Spoločnosť AGP BONITA, a.s. Svinná započítaním deklarovala úhradu záväzku voči AGP BONITA Plus, s.r.o., 3 3 Sţf/5/2014 čím preukázala splnenie podmienok na uplatnenie daňového výdavku (zaplatené nájomné) podľa § 19 ods. 4 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. Túto vedomosť mal aj ţalobca, pretoţe v čase výkonu daňovej kontroly na daň z príjmov právnickej osoby, vykonávanej v spoločnosti AGP BONITA, a.s. Svinná (od 25.10.2011 do 13.02.2012) konal za spoločnosť Ing. P. Š. – predseda predstavenstva tejto spoločnosti. Skutočnosť, ţe ţalobca predloţil správcovi dane v rámci pripomienok k zistenia uvedeným v protokole z daňovej kontroly dane z príjmov fyzickej osoby „odstúpenie od zmluvy“, ktorou chcel deklarovať, ţe nedošlo k odstúpeniu pohľadávky, posúdil správca dane ako účelové konanie, ktorého cieľom mal byť vyhnutie sa povinnosti zvýšiť si základ dane o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej odstúpení. Ţalovaná hodnotí tento záver správcu dane ako správny. Podľa názoru ţalovaného by bolo nelogické aţ absurdné, aby si na základe tej istej zmluvy o postúpení pohľadávok na jednej strane spoločnosť AGP BONITA, a.s. Svinná uplatnila v nákladoch nájomné v sume 368 497,31 € a na druhej strane ţalobca nepriznal príjem z prenájmu v uvedenej sume s odôvodnením, ţe po postúpení pohľadávky odstúpil od tejto zmluvy. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku, ďalej len ,,O.s.p.“) preskúmal napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa postupom podľa § 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p. a následne po tom, ako bolo verejné vyhlásenie rozsudku oznámené na úradnej tabuli súdu a na webovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk najmenej päť dní pred jeho vyhlásením (§ 156 ods. 3 O.s.p., § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.), vyhlásil vo veci rozsudok, ktorým podľa § 250ja ods. 3 veta prvá O.s.p. zmenil napadnutý rozsudok tak, ţe podľa § 250j ods. 1 písm. a),
- c)O.s.p. zrušil napadnuté rozhodnutia daňových orgánov a vec vrátil ţalovanému na ďalšie konanie. Preskúmaním veci najvyšší súd zistil, ţe spor o zákonnosť rozhodnutia ţalovaného sa týka ustanovenia § 17 ods. 12 písm.
- a)zák. č. 595/2003 Z.z. (v znení účinnom v zdaňovacom období r. 2010) v nadväznosti na spätný účinok zrušenia zmluvy od začiatku (ex tunc) podľa § 48 ods. 2 Obč. zák. a jeho vplyv na uţ uskutočnenú daňovú transakciu postúpenia pohľadávky. Podľa § 17 ods. 12 písm.
- a)zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení účinnom do 31.12.2010 základ dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14, sa zvýši o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej postúpení, a to aj ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota. Ustanovenie § 17 ods. 12 písm.
- a)zákona č. 595/2003 Z.z. ukladá povinnosť daňovníkovi zvýšiť daňový základ o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej postúpení. Postúpenie pohľadávky sa spravuje Občianskym zákonníkom zmluvou o postúpení pohľadávky podľa § 524 ods. 1 Občianskeho zákonníka, ktorej vznik je plne na autonómnej vôli zmluvných strán. Predpokladom aplikácie tohto ustanovenia je, ţe ide o platný právny úkon, ktorého účinky musia trvať. Senát ako zásadnú právnu otázku zistil skutočnosť odstúpenia od zmluvy o postúpení pohľadávky s účinkami ex tunc. V danom prípade ekonomickou hodnotou, ktorá je kvalifikovaná ako zdaniteľný príjem, je pohľadávka. Pohľadávka vo všeobecnosti je obsahom záväzkovo právneho vzťahu, nejde o vecné právo k hmotnému predmetu. Z toho dôvodu termín vlastníctvo pohľadávky, pouţitý správcom dane, nezodpovedá konceptu vlastníckeho práva k hmotným predmetom. Existencia pohľadávky je výlučne spojená a viazaná na konkrétny záväzkovoprávny vzťah. Preto ak záväzkovoprávny vzťah zanikne so spätnou účinnosťou, zanikne aj pohľadávka a na danú situáciu je nevyhnutné nahliadať ako keby nenastala. 4 3 Sţf/5/2014 V celej daňovej transakcii je zásadným právne účinok odstúpenia od zmluvy ex tunc. Ten spätne ovplyvňuje daňovú transakciu tak, ţe sa na ňu hľadí ako keby nebola uskutočnená. Na to, aby bol tento spätný účinok vylúčený pre oblasť daňových predpisov by musela existovať explicitná daňová právna úprava, ktorá by stanovila, ţe pre oblasť daňových vzťahov, pri ktorých uţ raz došlo k zdaniteľnému plneniu, má odstúpenie od zmluvy iba účinky ex nunc, respektíve ţe na účinok ex tunc sa neprihliada. Pri absencii takejto daňovej právnej úpravy je nevyhnuté vychádzať z toho, ţe odstúpenie od zmluvy o postúpení pohľadávky s účinkom ex tunc má tento spätný účinok i v daňovej oblasti a daňová kontrola musí z neho vychádzať. Z uvedeného moţno zovšeobecniť, ţe odstúpenie od zmluvy s účinkom ex tunc spätne modifikuje i daňové vzťahy, ktoré uţ boli formálne uzavreté podaním daňového priznania. Ak došlo k odstúpeniu od zmluvy ovplyvňuje táto skutočnosť i súvisiace daňové vzťahy v spoločnosti AGP BONITA Plus a.s. AGP BONITA, a.s., ktorá si do pohľadávok zahrnula neexistujúci náklad. Je potrebné zdôrazniť, ţe zánik postúpených pohľadávok započítaním je viazaný na existenciu platnej zmluvy o postúpení pohľadávok. Ak zmluva zanikne s účinkom spätne, táto skutočnosť následne ovplyvňuje celý reťazec daňových vzťahov, u ktorých potom stav deklarovaný daňovým priznaním uţ nezodpovedá skutočnosti. Je preto daný dôvod na vykonanie daňovej kontroly, v rámci ktorej je moţné ustáliť nový skutočný stav veci u daňovníka AGP Bonita, a.s. a rozhodnutím správcu dane deklarovať modifikovanú daňovú situáciu. O trovách konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. 1, 2 v spojení s § 250k ods. 1 O.s.p. ţalobca mal vo veci úspech, preto mu vznikol nárok na náhradu trov konania spolu 140 €, ktoré pozostávali z náhrady súdneho poplatku z podanej ţaloby 70 € a z podaného odvolania 70 €. Priznané trovy ďalej pozostávajú z náhrady trov právneho zastúpenia v prvostupňovom konaní za 2 úkony právnej sluţby poskytnutej advokátkou ţalobcovi podľa vyhl. č. 655/2004 Z.z. 275,94 € (prevzatie a príprava zastúpenia, zastupovania na pojednávaní dňa 16.10.2013 pred KS Trenčín po 130,16 €, reţijný paušál 2x 7,81 €), náhrada za stratu času dňa 16.10.2013, stráveného cestou advokátky na pojednávania a späť 26.02 € (za 2 začaté polhodiny po 13,01 €), náhrada cestovného dňa 16.10.2013 motorovým vozidlom advokátky JEEP GRAND CHEROKEE EČ BN-575 AS – Bánovce n/ Bebravou – Trenčín a späť 17,32 € (10,69 € základná náhrada – 58 km x 0,183/1 km + 6,63 € náhrada PHM 9,8 l/100 km x 1,158 l/€ x 58,48 km). Náhrada trov právneho zastúpenia v odvolacom konaní za 1 úkon právnej sluţby podľa § 11 ods. 4 vyhl. č. 655/2004 Z.z. 137,97 € (odvolanie 130,16 € a reţijný paušál 7,81 €). Spolu trovy právneho zastúpenia 457,20 € + 20% DPH = 548,72 €. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave dňa 2. decembra 2014 JUDr. Ivan R U M A N A predseda senátu Za správnosť vyhotovenia: Emília Čičková