Najvyšší súd 6Sžf/9/2011 Slovenskej republiky ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zdenky Reisenauerovej a členov senátu

§ 10ods.

2) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, v rozsahu dôvodov uvedených v odvolaní (§ 246c ods. 1 O.s.p.

§§ 212

a nasl.), odvolanie prejednal bez nariadenia odvolacieho pojednávania podľa § 250ja ods. 2 O.s.p., keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (§ 156 ods. 1 a 3 O.s.p.

§ 246cods.

1 a § 211 ods. 2), a dospel k záveru, že odvolanie žalobcu nie je dôvodné. Predmetom odvolacieho konania v preskúmavanej veci bol rozsudok krajského súdu, ktorým súd prvého stupňa zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného správneho orgánu a vrátenia veci mu na ďalšie konanie, ktorým rozhodnutím žalovaný potvrdil rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu, ktorým správca dane daňovému subjektu - žalobcovi podľa § 44 ods. 6, písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2006, a preto odvolací súd preskúmal rozsudok súdu prvého stupňa ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci odvolacieho konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného správneho orgánu

rozhodnutím správneho orgánu prvého stupňa a konanie im prechádzajúce, najmä z toho pohľadu, či sa súd prvého stupňa vysporiadal so všetkými námietkami uvedenými v žalobe a z takto vymedzeného rozsahu, či správne posúdil zákonnosť a správnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného správneho orgánu. Predmetom preskúmavacieho konania v danej veci je rozhodnutie a postup žalovaného správneho orgánu, ktorým rozhodnutím žalovaný správny orgán rozhodol s konečnou platnosťou o vyrubení žalobcovi rozdielu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok

1. Podľa § 2 ods. 1, 3, 4, 6, 7, 8 zákona o správe daní v platnom znení v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Daňové konanie je neverejné okrem úkonov, ktorých povaha to neumožňuje. Pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane. Všetky daňové subjekty majú v daňovom konaní rovnaké práva a povinnosti. Právom i povinnosťou všetkých daňových subjektov je úzko spolupracovať so správcom dane v daňovom konaní. 5 6Sžf/9/2011 Podľa § 15 ods. 1 zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Podľa § 29 ods. 1, 2, 3, 4, 7, 8 zákona o správe daní dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Netreba dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Správca dane preukazuje doručenie vlastných písomností daňovému subjektu. Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Podľa § 44 ods. 6, písm. b/, bod 1 zákona o správe daní ak sa u daňového subjektu vykoná daňová kontrola alebo opakovaná daňová kontrola, správca dane vydá do 15 dní od jej skončenia (§ 15 ods. 13) dodatočný platobný výmer, ak sa daň zistená po daňovej kontrole odlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo hlásení alebo dodatočnom hlásení alebo ak sa daň zistená po opakovanej daňovej kontrole odlišuje od dane vyrubenej správcom dane po daňovej kontrole, alebo ak sa odlišuje od rozdielu dane v dodatočnom platobnom výmere. Podľa § 49 ods. 1, 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty účinného v čase posudzovaného zdaniteľného plnenia (ďalej len „zákon č. 222/2004 Z.z.“) právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na účely svojho podnikania ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a
2. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 6 6Sžf/9/2011 Odvolací súd po preskúmaní veci dospel k záveru, že správne orgány oboch stupňov v danom prípade postupovali a rozhodli v súlade s citovaným ustanovením zákona o dani z pridanej hodnoty platného v čase kontrolovaného zdaňovacieho obdobia

citovanými ustanoveniami zákona o správe daní. Z obsahu predloženého spisového materiálu krajského súdu, súčasť ktorého tvoril administratívny spis, odvolací súd zistil, že správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2006, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č.j. 643/320/356222/2009/Fab zo dňa 28.8

1. Protokol bol prerokovaný a doručený zástupcovi žalobcu dňa 5.10.
2. Žalobca vo vyjadrení k protokolu namietal nedostatočne zistený skutkový stav správcom dane. Daňový úrad Nové Mesto nad Váhom vydal dňa 7.10.2009 dodatočný platobný výmer č. 643/230/39786/09/Skov, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie II. štvrťrok 2006 v sume 3.419,57 € podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb.. Z odôvodnenia uvedeného rozhodnutia vyplýva, že správca dane mal za to, že žalobca ako daňový subjekt nepostupoval v súlade s ustanoveniami § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v prípadoch, keď žalobca ako daňový subjekt si daň vo výške 1.984,50 Sk a vo výške 15.999,70 Sk odpočítal neoprávnene, keďže v prvom prípade nepreukázal použitie tovaru tvrdiac, že ho použil na osobnú potrebu a v druhom prípade použitie stavebného materiálu v celkovej hodnote 100.177,40 Sk (ZD: 84.182,69 Sk, daň 15.994,70,-Sk) nepreukázal na účely svojho podnikania a súčasne dospel k záveru, že žalobca si neoprávnene odpočítal daň za plastové okná vo výške 68.327,60 Sk. Správca dane ďalej konštatoval, že daňovému subjektu vznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. vo výške 16.710,50 Sk, keďže z výsledkov šetrenia mal preukázané, že žalobca v II. štvrťroku 2006 dodal tovar odberateľovi D. H.. Proti dodatočnému platobnému výmeru podal žalobca odvolanie, v ktorom namietal správnosť a zákonnosť záverov správcu dane o tom, že nepreukázal použitie stavebného materiálu v celkovej hodnote 104.660,50 Sk na účely svojho podnikania a daň vo výške 16.710,50 Sk si odpočítal neoprávnene a tiež, že si neoprávnene odpočítal daň vo výške 68.327,60 Sk z dodávateľských faktúr za plastové okná. Tvrdil, že nie je pravdivé zistenie správcu dane o tom, že predmetný tovar zodpovedal fyzicky vykonanej inventúre stavu zásob k 31.12.2006 a taktiež, že nie je pravdivé zistenie správcom dane o nesúlade medzi nákupom, predajom a stavom zásob k 31.12.2006 plastových okien a dverí. Poukázal na svedeckú výpoveď O. S., ktorý potvrdil, že existovala obchodná dohoda s daňovým subjektom. Tvrdil, že dostatočne preukázal, že predmetné plastové okná kúpil od D. R. a ďalej ich predal konečným odberateľom. Súčasne uviedol, že zamestnanec R. S. nepostupoval správne, keď nesprávne vydával zálohové doklady odberateľom daňového subjektu. Poukázal na dôkazné bremeno správcu dane spočívajúce v povinnosti preukázať skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane. O odvolaní rozhodol žalovaný preskúmavaným rozhodnutím (č.: I/226/17083- 36746/2010/990565-r zo dňa 24.5.2010) tak, že potvrdil rozhodnutie správcu dane. V odôvodnení rozhodnutia žalovaný konštatoval, že záver správcu dane zodpovedá zásadám správneho uváženia. Konštatoval, že daňový subjekt počas výkonu daňovej 7 6Sžf/9/2011 kontroly nepredložil žiadne dôkazné prostriedky preukazujúce pravdivosť jeho tvrdenia a teda neuniesol dôkazné bremeno, keďže nepreukázal právne relevantným spôsobom predaj tovaru konečnému spotrebiteľovi. Rozhodnutie správcu dane považoval za skutkovo a právne správne. Poukazom na § 29 ods. 2 a 4 zákona o správe daní a poplatkov argumentoval, že správca dane dbal na to, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie s tým, že ako dôkaz použil všetky prostriedky, ktorými mohol zistiť a objasniť rozhodujúce skutočnosti (zápisnice o miestnom zisťovaní, dožiadania a pod.). Upriamil pozornosť na ustanovenie § 29 ods. 8 citovaného zákona, v zmysle ktorého daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom, pričom žalobca v danom prípade nepreukázal, že tovar, z ktorého si uplatňoval nárok na odpočítane dane, použil na účely podnikania, teda si uplatnil odpočet dane pri nákupe plastových okien od D. R. v rozpore s § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z., pretože nebol preukazným spôsobom vydokladovaný ich predaj konečnému spotrebiteľovi a súčasne, že daňovému subjektu vznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zo zdaniteľného obchodu – dodávka plastových okien p. H. v II. štvrťroku 2006, kedy došlo k dodávke tovaru. V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť postupu a rozhodnutí orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú, menia alebo zrušujú práva alebo povinnosti fyzických alebo právnických osôb, ako aj rozhodnutí, ktorými práva a právom chránené záujmy týchto osôb môžu byť priamo dotknuté (§ 244 ods. 1 O.s.p.). V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu, súd postupuje podľa ustanovení druhej hlavy piatej časti Občianskeho súdneho poriadku (§ 247 ods. 1 O.s.p.). Podľa názoru odvolacieho súdu medzi účastníkmi ostala predovšetkým sporná otázka, či žalobca ako daňový subjekt si správne alebo nesprávne uplatnil odpočet dane pri nákupe platových okien od D. R. (faktúry č. 267/2006, č. 314/2006, č. 211/2006, č. 495/2006, č. 477/2006, č. 511/2006 vystavené R.. R. D.) v zdaňovacom období II. štvrťrok 2006, keď daňové orgány oboch stupňov tvrdili, že na základe vykonaného dokazovania dospeli k záveru, že daňový subjekt - žalobca v uvedenom prípade porušil § 49 ods. 2 zákona o DPH a žalobca tvrdil, že predložil dostatočné dôkazy o tom, že si nárok na odpočet DPH v danom prípade uplatnil riadne. Z uvedených dôvodov odvolací súd zameral svoju pozornosť tejto spornej otázke. Článok 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky obsahuje ústavné pravidlo, v rámci ktorého každý orgán verejnej moci vrátane štátnych orgánov sám (autonómne) určuje nielen to, aký druh právnej úpravy použije pri rozhodovaní, ale aj to, akým spôsobom prikročí k jeho výkladu v súlade s princípom právneho štátu, ktorý 8 6Sžf/9/2011 je vyjadrený v citovanom článku ústavy. Ústavný príkaz, ktorý je obsiahnutý v čl. 2 ods. 2 ústavy, je súčasne aj ustanovením povinnosti vykladať ústavné a zákonné normy tak, aby sa tento ústavný príkaz rešpektoval v celom vymedzenom rozsahu. Uvedené ústavné pravidlo sa vzťahuje v celom rozsahu aj na ochranu základných práv a slobôd, ktorú poskytujú orgány verejnej moci v rozsahu svojich kompetencií vrátane základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 ústavy. Zákonnosť konaní v súlade s ústavou predpokladá aj to, že orgán verejnej moci, pred ktorým sa konania uskutočňujú, koná zásadne nestranne, nezávisle a s využitím všetkých zákonom vytvorených prostriedkov na dosiahnutie účelu takýchto procesných postupov. Z judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky vyplýva, že štátne orgány sú pri interpretácii a aplikácii právnych predpisov povinné vychádzať zo zmyslu a účelu príslušnej právnej úpravy a dbať o to, aby prijaté riešenie bolo akceptovateľné aj z hľadiska všeobecne ponímanej spravodlivosti (m. m. IV. ÚS 1/07, I. ÚS 57/07, IV. ÚS 182/07). Ústavný súd vo svojej judikatúre taktiež pripomína objektivitu takéhoto postupu orgánu verejnej moci (II. ÚS 9/00, II. ÚS 143/02), s poukazom na to, že objektívnym postupom sa v rozhodovacom procese vylučuje svojvôľa, ako aj ničím nepodložená možnosť úvahy orgánu verejnej moci bez akýchkoľvek objektívnych limitov, ktoré sú vymedzené zákonnými spôsobmi zisťovania skutkového základu, prijať rozhodnutie, pričom objektívny postup orgánu verejnej moci sa musí prejaviť nielen vo využití všetkých dostupných zdrojov zisťovania skutkového základu na rozhodnutie, ale aj v tom, že takéto rozhodnutie obsahuje aj odôvodnenie, ktoré preukázateľne vychádza z týchto objektívnych postupov a ich využitia v súlade s procesnými predpismi. Odvolací súd po preskúmaní veci dospel k záveru, že správca dane v danom prípade postupoval v súlade so zákonom o správe daní

ustanoveniami zákona o dani z pridanej hodnoty, v intenciách uvedenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky, vo veci si zadovážil dostatok skutkových podkladov relevantných pre vydanie rozhodnutia, v daňovom konaní postupoval v súčinnosti s daňovým subjektom – žalobcom, ako aj, že žalovaný v odvolacom správnom konaní náležite preskúmal prvostupňové rozhodnutie v rozsahu odvolacích dôvodov a v dôvodoch svojho rozhodnutia sa s námietkami žalobcu vznesenými v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu náležite vyporiadal, z ktorých dôvodov rozhodnutie žalovaného správneho orgánu je treba považovať za zákonné, a preto súd prvého stupňa rozhodol vo veci v súlade so zákonom, keď žalobu zamietol. Senát odvolacieho súdu nesúhlasí s tvrdením žalobcu, že úlohou správcu dane je na základe daňovej kontroly zistiť a objasniť všetky skutočnosti uvedené daňovým subjektom v daňovom priznaní, aby správne určil daňovú povinnosť, ako aj s jeho tvrdením, že pri dokazovaní v daňovom konaní správca dane preukazuje pravdivosť údajov uvedených v daňovom priznaní, dokladov a výpovedí ovplyvňujúcich priebeh daňového konania. Zákonodarca v právnej norme § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. ustanovuje daňovému subjektu povinnosť preukázať všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov 9 6Sžf/9/2011 vedených daňovým subjektom. Z právnej úpravy ustanovenej v § 29 ods. 8 zákona o správe daní teda vyplýva, že dôkazné bremeno je na strane daňového subjektu. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky skutočnosti uvedené v daňovom priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených, pričom správca dane resp. žalovaný tieto dôkazy len vykonáva. Vzhľadom na uvedené nebolo povinnosťou daňových orgánov v danom prípade vyhľadávať za daňový subjekt – žalobcu, skutočnosti preukazujúce jeho oprávnenosť na odpočet dane, ale naopak práve povinnosťou žalobcu ako daňového subjektu bolo správcovi dane resp. žalovanému v odvolacom správnom konaní predložiť relevantné dôkazy, ktorými spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti preukázal, že si odpočet dane zo svojej podnikateľskej činnosti v kontrolovanom zdaňovacom konaní uplatnil oprávnene. Odvolací súd dospel k zhodnému názoru ako daňové orgány oboch stupňov a súd prvého stupňa, že pokiaľ si žalobca uplatňoval odpočet dane z predmetných faktúr, bolo jeho povinnosťou spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti preukázať pravdivosť svojich tvrdení, alebo navrhnúť také dôkazy, ktoré by pravdivosť jeho tvrdení preukazovali. V danom prípade žalobca nepredložil a ani nenavrhol dôkazy, z ktorých by jednoznačne vyplýval záver oprávnenosti odpočtu dane z ním predložených faktúr v kontrolovanom zdaňovacom období, majúcich za následok, že žalobca ako daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno na tvrdenie oprávnenosti odpočtu dane z predložených faktúr. Nemožno považovať za dôvodné tvrdenie žalobcu, že z vykonaných listinných dokladov a svedeckých výpovedí možno vyvodiť záver, že použil tovar – plastové okná, aj prípadoch tých odberateľov

§ 246cods.

1 a s § 219 ods. 1, 2 potvrdil. V zásade sa stotožnil aj s dôvodmi uvedenými v napadnutom rozsudku krajského súdu, na ktoré súčasne poukazuje. O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol podľa § 224 ods. 1 O.s.p.

§ 246cods.

1 veta prvá a s § 250k ods.

1. Žalobcovi nepriznal náhradu trov tohto konania, pretože bol v tomto konaní neúspešný. P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok. V Bratislave, dňa
2. septembra 2011 JUDr. Zdenka Reisenauerová, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: P. Szimeth