5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov dodatočný platobný výmer Daňového úradu Trenčín č. 645/231/20181/09/Syko zo dňa 08.04.2009, ktorým bol
6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. ţalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2005 v sume 292 640,78 €. 3 Sţf 11/2010 2 Krajský súd v odôvodnení rozsudku uviedol, ţe z administratívneho spisu zistil, ţe správca dane vykonal u ţalobcu daňovú kontrolu na daň z príjmov fyzických osôb za rok 2005, ktorú ukončil protokolom zo dňa 12.02.2008 a následne dňa 10.03.2008 vydal dodatočný platobný výmer. Tento bol ţalovaným zrušený dňa 24.11.2008 a po doplnení dokazovania správca dane vydal dodatočný platobný výmer dňa 08.04.2009, ktorý ţalovaný napadnutým rozhodnutím potvrdil. Uvedeným dodatočným výmerom bol ţalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za rok 2005 v sume 292 640,78 €, z dôvodu porušenia ust. § 17 ods. 2 v nadväznosti na § 2 písm. i/ zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. Hlavným predmetom činnosti ţalobcu bol nákup a predaj vajec a za zdaňovacie obdobie roka 2005 vykázal príjmy z podnikania a tomu prislúchajúce výdavky. Ţalobca pre odcudzenie dokladov nepredloţil účtovné doklady, potom niektoré predloţil. Za zdaňovacie obdobie roka 2005 si ţalobca uplatnil daňové výdavky zaúčtované v peňaţnom denníku (väčšinou neočíslované doklady) v celkovej výške 49 028 410,-- Sk na základe výdavkových pokladničných dokladov, ku ktorým boli predloţené doklady z ERP od dodávateľa S. s.r.o. Správca dane pri kontrole dokladov ţalobcu zistil, ţe doklady z ERP zo dňa 29.04.2005 o 15:31 hod. za nákup vajec obsahovali aj dennú uzávierku vystavenú dodávateľom S. s.r.o. o 15:37 hod., pričom S. s.r.o. mal v odbytovom sklade len jednu pokladňu a predaj realizoval od 7:30 hod. do 15:00 hod., kedy sa mala urobiť denná uzávierka, ktorá sa s trţbou odovzdala ekonómke a k pokladni nemal iný po 15:00 hod. prístup. Podobne nákupy v dňoch 31.03.2005, 31.05.2005, 31.08.2005, 31.10.2005, 30.11.2005 po 16:00 hod. boli v rozpore s hore uvedenou skutočnosťou. Na dokladoch z ERP zo dňa 08.06.2005 vystavených S. s.r.o. majú prečiarknutý mesiac jún a opravený na júl a boli zaradené na odpočítanie dane za júl 2005, čo je nedôvodný zásah, pretoţe ERP majú nastavený dátum a čas automaticky. Doklady z ERP sú vystavené prevaţne na sumu 50 000,-- Sk z jedného dňa v časovom rozpätí pár sekúnd alebo minút, hoci celkový nákup toho ktorého dňa bol ďaleko väčší napr. 11.02.2005, 08.03.2005, 16.03.2005, 29.04.2005 a pod. Sume 50 000,-- Sk (s DPH) na jednotlivých dokladoch z ERP prispôsobovali aj ceny vajec, keď napr. dňa 31.05.2005, 15.07.2005, 31.08.2005 uvádzali nákup 20 000 ks v cene á 1,80 Sk, 6 950 ks á 2,-- Sk a l ks v cene 100,-- Sk. Dňa 31.10.2005 a dňa 30.11.2005 je na doklade uvedený nákup 1 ks vajca za 50 000,- Sk. Ţalobca predloţil faktúru č. 453-2005 za marec 2005 bez uvedenia mnoţstva a jednotkovej ceny, v účtovníctve ţalobcu je doklad č. 0047 zo dňa 29.04.2005 vyhotovený o 15:37 hod. (po pracovnej dobe dodávateľa), ktorý sa však mal nachádzať v pokladničnej knihe dodávateľa. Do zápisnice sa ţalobca vyjadril, ţe za vajcia platil priamo vodičom alebo na farme dodávateľa, len nevedel uviesť komu. Bývalý konateľ dodávateľa S., s.r.o. J.K. tvrdil, ţe obchody prebiehali, ale nemal doklady, on doklady nevystavoval, nepamätal si na bývalých zamestnancov, faktúry nepodpisoval. Vypočutí zamestnanci S., s.r.o. nepotvrdili konkrétne obchody so ţalobcom a nepreukázali sa tieto obchody ani prepravcom vajec. Prepravca J. K. najskôr uviedol, ţe vozil vajcia len od ţalobcu pre S., s.r.o. a neskôr zmenil výpoveď tak, ţe prepravu vajec robil aj zo Štvrtku na Ostrove (S., s.r.o.) do Trenčína pre ţalobcu, ale v jeho účtovných dokladoch sú faktúry len z Trenčína do Štvrtku na Ostrove. Všetky tieto skutočnosti (inak podrobne uvedené v napadnutých rozhodnutiach), najmä ale nedostatky tzv. faktúr bez zákonných náleţitostí, ktoré za faktúry 3 Sţf 11/2010 3 nemoţno povaţovať a neštandardné, mimo beţného reţimu firmy vystavené doklady z ERP, čím je spochybnená ich pravosť, svedčia záverom daňových orgánov, ţe nákupy vajec u dodávateľa S., s.r.o. neboli ţalobcom zrealizované a niet zákonných podmienok pre uznanie uplatnených daňových výdavkov. Ţalobca a jeho dodávateľ účelovo vypovedali, údaje v dokladoch prispôsobovali vlastným záujmom a preto sami spochybnili dôkazy. Za daňový výdavok moţno uznať len výdavok vynaloţený na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie zdaniteľných príjmov, riadne preukázaný (fyzicky doloţený), zaúčtovaný v účtovníctve alebo evidovaný v evidencii daňovníka a uplatnený vo výške stanovenej zákonom. Ak výdavky nevykazujú tieto znaky, nie sú daňovými výdavkami a dôkazné bremeno zaťaţuje daňovníka. Ţalobca predloţením dokladov len tvrdí, ţe k určitému plneniu došlo, ale zároveň musí byť schopný plnenie preukázať aj v skutočnosti. Daňové orgány nespochybnili, ţe ţalobca tovar nakúpil a následne predal svojim odberateľom a dosiahol zdaniteľný príjem. Zdanenie príjmu v rozsahu spochybnených výdavkov nie je bez ďalšieho dôkazom preukazujúcim opodstatnenosť daňového výdavku, preukazuje len podmienku vecnosti výdavku. Nákup vajec spoločnosťou S. s.r.o. od iných dodávateľov nebol ničím preukázaný a nevyplýva to z potvrdenia Daňového úradu Malacky. Tento záver nemôţe zvrátiť výpoveď bývalého konateľa S., s.r.o. J.K., ktorý menil výpoveď a keď potvrdzoval obchod so ţalobcom, nemal o tom dôkazy a tieto sa ani nedajú zabezpečiť, keďţe S., s.r.o. bola uţ 23.11.2006 vymazaná z obchodného registra a posledný konateľ M.B. zomrel dňa 18.06.2007. Podobne aj údaje o preprave vajec dopravcom J.K., objektívnymi dôkazmi neboli potvrdené (doklady J.K. svedčia len o doprave vajec od ţalobcu do S., s.r.o. vo Štvrtku na Ostrove, ale nie opačne). Pri skúmaní podmienok uznania výdavku ako daňového výdavku, a to preukázateľnosti a vecnosti, je nevyhnutné zaoberať sa dodávateľom a zistené skutočnosti o ňom sa v daňovom konaní musia prejaviť. Návrh na doplnenie dokazovania o znalecký posudok krajský súd v zhode so ţalovaným nepovaţoval za dôvodný. Zo zisteného skutkového stavu veci by znalec nemohol preukázať, ţe tovar bol dodaný práve dodávateľom uvedeným na dokladoch (neexistencia dodávateľa od 23.11.2006, neexistencia mnohých podkladov) a nemohol by nahradiť splnenie dôkazného bremena ţalobcom. Proti rozsudku krajského súdu podal ţalobca v zastúpení advokátom odvolanie, v ktorom uviedol, ţe daňovým výdavkom je náklad daňovníkom preukázateľne vynaloţený na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie príjmov, z čoho vyplýva, ţe pri jeho uplatnení musí byť preukázateľné, ţe slúţi predovšetkým k zabezpečeniu zdaniteľného príjmu. Daňový výdavok musí byť uznateľný vţdy, ak súvisí s podnikaním a ak moţno rozumne pri jeho vynaloţení predpokladať, ţe jeho vynaloţením sa dosiahne, zabezpečí alebo udrţí zdaniteľný príjem. Skúmanie oprávnenosti výdavku iba z pohľadu osoby dodávateľa na dani z príjmu, nemá ţiadnu oporu v zákone o dani z príjmu a nemôţe byť podkladom pre vylúčenie výdavku. Preukázateľnosť v zmysle § 2 písm. i/ zákona č. 595/2003 Z.z. je viazaná práve na preukázanie, ţe tovar nakúpený bol nakúpený za účelom dosiahnutia, udrţania 3 Sţf 11/2010 4 a zabezpečenia príjmu daňového subjektu a tento bol následne ním aj zdanený. Ţalobca tvrdí, ţe nedošlo len k formálnemu doloţeniu uskutočnenia obchodného prípadu, ale k deklarovaniu jeho skutočnej realizácie. V zmysle zásady zákonnosti je povinnosťou správcu dane zaobstarať si spoľahlivé podklady pre vyvodenie správneho skutkového záveru a to tak, aby došlo k spravodlivému určeniu dane – nespravodlivosť takto vyrubenej dane zo strany správcu dane spočíva predovšetkým v tom, ţe daňový subjekt preukázal zdanenie nakúpených vajec, tzn. nakúpil ich za účelom zabezpečenia svojho príjmu, ktorý bol ním aj zdanený. Súčasne dodávateľ spoločnosť S. s.r.o. priznala obrat – príjem z predaja, pričom je tu predpoklad jeho zdanenia – čo mohol správca dane v rámci doţiadania preveriť. Nebolo v moci ţalobcu, vzhľadom na úmrtie posledného konateľa spoločnosti S. s.r.o., zabezpečiť ďalšie dôkazy preukazujúce nákup tovaru od tejto spoločnosti. Ţalovaný ako aj správca dane svoje závery oprel o výpovede bývalých zamestnankýň spoločnosti S. s.r.o. a tieto vyhodnotil tak, ţe z nich vyplýva skutočnosť neexistencie dodávky vajec touto spoločnosťou ţalobcovi. Ţalobca namietal, ţe z ich obsahu vyplýva predovšetkým skutočnosť, ktorá sa týkala iba vlastnej produkcie vajec tejto spoločnosti, pričom zo samotných vyjadrení svedkýň vyplývajú rozporuplné závery týkajúce sa aj tejto skutočnosti. Ani z jednej svedeckej výpovede nevyplýva skutočnosť, ţe nedochádzalo k nákupu vajec od iných dodávateľov a následne k ich predaju priamo ţalobcovi, resp. iným odberateľom. To, ţe k realizácií takejto dodávky dochádzalo svedčí aj preukázateľný fakt zistený správcom dane v rámci doţiadania na Daňový úrad Malacky. Z odpovede Daňového úradu Malacky je nesporné, ţe obchodná spoločnosť mala podstatne vyššie trţby z predaja ako trţby z predaja ţalobcovi. Z uvedeného vyplýva, ţe táto spoločnosť nemohla obchodovať iba s tovarom z vlastnej produkcie, ale tento musela aj nakupovať a následne predávať. Je predpoklad, ţe takto získaný príjem bol spoločnosťou S. s.r.o. zdanený, čo mal mať správca dane preverené, nakoľko preukazovanie tejto skutočnosti nie je v moci ţalobcu. To, ţe bývalý konateľ spoločnosti S. s.r.o. J.K. potvrdil, ţe nemá k dispozícii prostriedky, ktorými by podporil svoje tvrdenia a ani evidencia záznamov dopravcu J.K. spôsobom ním vykonaným, nemôţe byť vyhodnotená na ťarchu daňového subjektu. Ţalobca navrhol, aby najvyšší súd zmenil rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č.k. 11S/82/2009-55 zo dňa 20.01.2010 tak, ţe zruší rozhodnutie ţalovaného č. I/226/10192- 76080/2009/990596-r zo dňa 17.08.2009 ako aj rozhodnutie Daňového úradu Trenčín č. 645/231/20181/09/Syko zo dňa 08.04.2009 a vec vráti na nové konanie. Ţalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu ţalobcu uviedol, ţe sa pridrţiava svojho stanoviska podaného k ţalobe zo dňa 09.12.2009 a trvá na skutočnostiach v tomto stanovisku uvedených, tzn. ţe ţalobou napadnuté rozhodnutia ţalovaného č. I/226/10192-76080/2009/990596-r zo dňa 17.08.2009, ktorým potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu Trenčín č. 645/231/20181/09/Syko zo dňa 08.04.2009 sú vydané 3 Sţf 11/2010 5 v súlade s právnymi predpismi. Navrhol, aby najvyšší súd odvolaním napadnutý rozsudok Krajského súdu v Trenčíne, ktorým bola ţaloba zamietnutá ako vecne správny potvrdil. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku, ďalej len O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok súdu prvého stupňa v rozsahu a z dôvodov uvedených v odvolaní ţalobcu (§ 212 ods. 1 O.s.p., § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.), postupom
2 veta prvá O.s.p. a následne potom, ako bolo oznámenie o vyhlásení rozsudku vyvesené na úradnej tabuli súdu a na webovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.supcourt.gov.sk, www.nsud.sk, vyhlásil vo veci rozsudok, ktorým potvrdil rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č.k. 11S/82/2009-55 zo dňa 20.01.2010 ako vecne správny
1, 2 O.s.p. v spojení s § 250ja ods. 3 veta druhá O.s.p.
2 O.s.p. ak sa odvolací súd v celom rozsahu stotoţňuje s odôvodnením napadnutého rozhodnutia, môţe sa v odôvodnení obmedziť len na skonštatovanie správnosti dôvodov napadnutého rozhodnutia, prípadne doplniť na zdôraznenie správnosti napadnutého rozhodnutia ďalšie dôvody.
i/ zákona č. 595/2003 Z.z. v znení účinnom do 31.12.2005 na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie príjmov preukázateľne vynaloţený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka
11, ak tento zákon neustanovuje inak.
1 zákona č. 595/2003 Z.z. v znení účinnom do 31.12.2005 daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloţenie na daňové účely nie je dostatočne preukázané.
8 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Z citovaných ustanovení zákona vyplýva, ţe daňovým výdavkom je výdavok vynaloţený na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie príjmov, avšak tento náklad musí byť daňovníkom preukázateľne vynaloţený. Preukázateľnosť znamená, ţe pre uznanie daňového výdavku nepostačuje len predloţenie daňového dokladu, ale je potrebné, aby skutočnosti deklarované v daňovom doklade boli aj preukázané. Dôkazné bremeno zaťaţuje daňový subjekt, ktorý je povinný si zabezpečiť dôkazy tak, aby skutočnosti uvádzané v daňovom doklade mohol daňovým orgánom preukázať. 3 Sţf 11/2010 6 Správca dane na základe vykonaného dokazovania spochybnil dodanie tovaru spoločnosťou S. s.r.o. ţalobcovi, preto ţalobca ak tvrdil, ţe tovar nakúpil od uvedenej spoločnosti, mal povinnosť to preukázať. Ţalobca nepredloţil relevantný dôkaz o tom, ţe tovar nadobudol od spoločnosti S. s.r.o. Správca dane nie je povinný dokazovať pôvod tovaru, ale daňový subjekt musí vedieť preukázať dodanie tovaru osobou uvedenou v predkladaných daňových dokladoch. Ak nie je preukázané, ţe osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ v daňových dokladoch, reálne dodala tovar ţalobcovi, potom nejde o výdavok preukázateľne vynaloţený na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie príjmov ţalobcu v zmysle § 2 písm. i/ zákona č. 595/2003 Z.z. v spojení s § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z.z.. O trovách odvolacieho konania rozhodol najvyšší súd
1 O.s.p. v spojení s § 224 ods. 1 O.s.p a § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p. Ţalobca v odvolacom konaní nemal úspech, preto mu odvolací súd náhradu trov odvolacieho konania nepriznal. P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave dňa 09. novembra 2010 JUDr. Ivan R u m a n a , v.r. predseda senátu Za správnosť vyhotovenia: Alena Augustiňáková
AI výklad z oficiálneho znenia zákona. Orientačný, nenahrádza právne poradenstvo.