1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej len „OSP“) zamietol ţalobu ţalobcu a účastníkom konania náhradu trov konania nepriznal z dôvodu, ţe po preskúmaní napadnutého rozhodnutia v rozsahu dôvodov uvedených v ţalobe a v konaniach, ktoré mu predchádzalo, dospel k záveru, ţe rozhodnutie a postup ţalovaného je v súlade so zákonom. Predmetom súdneho prieskumu na krajskom súde bola ţaloba, ktorou sa ţalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu ţalovaného, ktorý rozhodnutím č. 1040507/16/2012/5292-r zo dňa 16.01.2012 zamietol odvolanie ţalobcu a potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Keţmarok (ďalej len „prvostupňového správneho orgánu, správcu dane“) č. 716/230/27046/11/Čop zo dňa 09.09.2011, ktorým dodatočným platobným výmerom,
6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov, v znení neskorších predpisov, (ďalej len „zákon č. 511/1992 Zb.“) vyrubil ţalobcovi rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2006 v sume 12.613,68 €, aplikujúc ustanovenia § 8, § 6, § 2 písm. i/, § 21 ods. 1, ako aj § 17 ods. 1 písm. a/ a § 17 ods. 2 písm. a/ zák. č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zák. č. 595/2003 Z.z.“), keď neuznal ţalobcom uplatnený daňový výdavok v sume 2.000.000,- Sk, zaúčtovaný v peňaţnom denníku pod p.č.11 (VPD POK 11) dňa 15.07.2006 ako úhradu dodávateľskej faktúry č. F060601 zo dňa 30.06.2006 od dodávateľa I. K., Nitrianska 1933/18, Šaľa, IČO: 43226761 v sume 2.000.000,- Sk ako odmeny za sprostredkovanie predaja nehnuteľnosti Penzión na xxx. Krajský súd poukázal na ustanovenia § 2 písm. i/, § 19 ods. 4 prvá veta, § 21 ods. 1 prvá veta zákona č. 595/2003 Z.z. a § 2 ods. 2, 3 ako aj § 29 ods. 2 a 8 zák. č. 511/1992 Zb. a konštatoval, ţe sprostredkovateľskou činnosťou sa rozumie činnosť podnikateľa vykonávaná za odplatu, ktorá smeruje k tomu, aby iná fyzická osoba alebo právnická osoba mohla uzavrieť určitú zmluvu s treťou osobou, určitý druh zmluvy alebo aby sa zariadila určitá obchodná záleţitosť (§ 642 aţ § 651 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodného zákonníka). 3 4Sţf/15/2014 Podmienkou uznania výdavkov na daňové účely je, ţe vynaloţené výdavky musia súvisieť s dosahovanými príjmami daňovníka. Konštatoval, ţe ţalobca zaúčtoval v peňaţnom denníku dňa 15.07.2006 p.č. 11 (VPD POK 11) a zároveň uplatnil vo výdavkoch ovplyvňujúcich základ dane úhradu dodávateľskej faktúry č. F060601 zo dňa 30.06.2006 vo výške 2.000.000,-Sk od dodávateľa I. K., xxx, IČO: 43226761 (ďalej len „dodávateľ ţalobcu“) za sprostredkovanie predaja nehnuteľnosti penziónu na xxx zo dňa 27.04.2006. Výdavok za sprostredkovanie bol uplatnený v daňových výdavkoch iba na základe dodávateľskej faktúry, ktorú vystavil I. K.. Ten podnikal v oblasti stavebníctva na základe ţivnostenského listu zo dňa 26.06.2006 a jeho predmetom podnikania boli: montáţ sadrokartónových priečok a podhľadov, ručné výkopové práce, demolácie, búracie práce a prípravné práce pre stavbu, lešenárske práce. Ţalobca ako daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, keď nepreukázal samotné vynaloţenie výdavku a zároveň nepreukázal jeho vynaloţenie na daňové účely tak, ako to upravuje § 2 písm. i/ a § 21 ods. 1 zákona o dani z príjmov fyzickej osoby. Námietky ţalobcu krajský súd vyhodnotil ako nedôvodné a účelové. Stotoţnil sa s názorom ţalovaného, ţe svedecká výpoveď konateľa spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., Keţmarok Ing. Bystríka Kisku jednoznačne preukazuje, ţe pri kúpe penziónu k ţiadnemu sprostredkovaniu nedošlo a osobu I. K., ktorý mal sprostredkovať kúpu penziónu, svedok nepozná a nikdy sa s ním nestretol. Správca dane náleţite zistil skutkový stav, vykonal dokazovanie, vypočul svedka Ing. M. B., ktorého výsluch navrhol ţalobca, avšak jeho svedecká výpoveď nepreukázala vykonanie sprostredkovateľskej činnosti I. K:.
krajského súdu námietka ţalobcu, ţe nedošlo k vypočutiu svedka J. M. nebola dôvodná. O jeho výsluch poţiadal ţalobca aţ v priebehu odvolacieho konania. Pokiaľ tento svedok vedel skutočnosti dôleţité pre preukázanie sprostredkovania kúpy penziónu, mal ţalobca ţiadať správcu dane o vykonanie jeho výsluchu uţ v priebehu daňovej kontroly. K námietke ţalobcu, ţe sa nemohol z pracovných dôvodov zúčastniť výsluchu svedka Ing. Bystríka Kisku a jeho ţiadosti, aby tento svedok bol opätovne vypočutý pred súdom, súd poukazoval, ţe svedok Ing. Bystrík Kiska bol opätovne vypočutý dňa 29.11.2011 v súvislosti 4 4Sţf/15/2014 s opakovanou daňovou kontrolou daňového subjektu J. L. na Daňovom úrade v Levoči. Ţalobca bol prítomný pri svedeckej výpovedi tohto svedka, ktorý zotrval na svojej prvej výpovedi zo dňa 18.05.2011 a ţalobca mal moţnosť klásť svedkovi otázky. Námietka ţalobcu, ţe nemôţe byť na ťarchu ţalobcu skutočnosť, ţe sa správcovi dane nepodarilo s I. K. skontaktovať ani zabezpečiť jeho výsluch, ktorým by boli preukázané tvrdenia ţalobcu je irelevantná, keďţe to nebol jediný dôkaz pre preukázanie, ţe ţalobca si mohol uplatniť tento výdavok. Hlavným dôkazom, na základe ktorého správca dane neuznal vynaloţenie výdavku ţalobcom, za poskytnutie sprostredkovateľskej sluţby od dodávateľa I. K. bola svedecká výpoveď Ing. Bystríka Kisku, štatutárneho zástupcu spoločnosti, ktorá kúpila predmetný penzión. Z nej vyplýva, ţe k sprostredkovaniu kúpy penziónu nedošlo a jednania o kúpe penziónu si svedok - Ing. Bystrík Kiska zabezpečoval sám a osobu menom Imrich Kamenár nepozná. Ţalobca nepreukázal ako konkrétne bol sprostredkovaný predaj penziónu, preto nebol daňovou kontrolou uznaný výdavok za toto sprostredkovanie. Keďţe nebolo sprostredkovanie uskutočnené, nie je moţné
4 zákona o dani z príjmov uznať výdavok za sprostredkovanie do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane, pokiaľ jeho opodstatnenosť ţalobca nepreukázal. II. Proti rozsudku Krajského súdu v Prešove podal riadne a včas odvolanie ţalobca písomným podaním zo dňa 23.12.2013, v ktorom ţiadal, aby odvolací súd zrušil rozhodnutie ţalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie a tým aj zmenil rozsudok Krajského súdu v Prešove. V dôvodoch tvrdil, ţe súd prvého stupňa nesprávne právne vec posúdil tým, ţe nepouţil správne ustanovenie právneho predpisu a nedostatočne zistil skutkový stav s poukazom na § 205 ods. 2 písm. a/ OSP v spojení s § 221 ods. 1 písm. b/ OSP, konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie veci, s poukazom na § 205 ods. 2 písm. b/ OSP a rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci s poukazom na § 205 ods. 2 písm. f/ OSP. 5 4Sţf/15/2014 Odvolateľ uviedol, ţe v prejednávanej veci ţalobca napádal neplatnosť rozhodnutia vydaného ţalovaným, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu, ktorým bol ţalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2006 v sume 12.613,68 €. Podstata rozhodnutia spočívala v tom, ţe správny orgán neuznal daňový výdavok ţalobcu - úhradu sprostredkovateľskej odmeny p. I. K. za sprostredkovanie predaja nehnuteľnosti - stavby penziónu vrátane pozemku na xxx, predanej spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., Hlavné námestie 12, Keţmarok na základe kúpnej zmluvy zo dňa 03.04.
odvolateľa i v nevysporiadaní sa s ďalšími dôkazmi v uvedenom konaní, a to najmä: - s písomnými dôkazmi preukazujúcimi úhradu sprostredkovateľskej odmeny p. I. K., - výpoveďou svedka - Ing. M. B., - návrhom na vykonanie ďalšieho dokazovania výsluchom svedka - J. M.. 6 4Sţf/15/2014 Prvostupňový súd sa síce zaoberal vyššie uvedenými dôkazmi, avšak len stručne uviedol, ţe tieto povaţoval za nedostatočné. Pritom v uvedenej veci je posúdenie vykonaných dôkazov a aplikácia ust. § 29 ods. 2 a ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (v znení rozhodujúcom pre prejednávanú vec) kľúčová. Sumarizáciou dôkazov v prospech a proti tvrdeniam ţalobcu je moţné uzavrieť, ţe proti tvrdeniu ţalobcu a druhého predávajúceho (p. J. L) je tvrdenie svedka (kupujúceho) p. Ing. Bystríka Kisku. Jedná sa o protichodné tvrdenia a teda závery dokazovania je potrebné vyvodiť z ďalších dôkazov za účelom zistenia skutkového stavu. Ďalšie dôkazy, a to písomné dôkazy (vystavená faktúra a príjmový doklad) ako aj výpoveď Ing. M. B. svedčia v prospech ţalobcu. Hoci je pravdou, ţe svedok Ing. B.nepotvrdil konkrétne toto sprostredkovanie, ktoré je predmetom konania, avšak potvrdil, ţe ţalobca sa s osobou p. I. K. stretával v jeho podniku, a ţe spolu obchodovali. Dokonca potvrdil úhradu vyššej sumy peňazí, ktorá by mala predstavovať predmetnú sprostredkovateľskú odmenu. Hoci svedok Ing. B.nevedel s určitosťou potvrdiť, ţe skutočne sa jednalo o odmenu za daný obchod, na druhej strane písomné dôkazy sú jednoznačne v prospech tvrdenia ţalobcu. Napriek vyššie uvedenému ani správny orgán ani prvostupňový súd, nielenţe neuzavreli dokazovanie v tom smere, ţe sprostredkovateľská odmena bola uhradená a sprostredkovanie vykonal p. K, avšak ani len neumoţnili ţalobcovi ďalšie dokazovanie (výsluchom svedka p. J. M.). Pritom v podstate vychádzali len z výpovede jednej osoby - Ing. Bystríka Kisku, ktorý zo ţalobcovi neznámych dôvodov sprostredkovanie poprel. Uvedenú skutočnosť uviedol ţalobca aj v konaní pred správnym orgánom. Ţalobca nie je v postavení osoby, ktorá by disponovala aparátom (ako je na porovnanie orgán verejnej moci) ktorý mu umoţňuje vykonávať dokazovanie, pátranie po osobách, vyţiadavať súčinnosť a vysvetlenia. Preto sa ţalobcovi nepodarilo zistiť a preukázať, z akých dôvodov Ing. Bystrík Kiska uviedol v konaní pred správnym orgánom, ţe danú nehnuteľnosť si našiel sám, bez sprostredkovania kúpy. Neumoţnením vyššie uvedeného navrhovaného výsluchu, a nevysporiadaním sa s písomnými dôkazmi v prospech ţalobcu, je zrejmé, ţe nielen správny orgán, ale aj prvostupňový súd nedostatočne zistil skutkový stav na základe čoho dospel k nesprávnemu rozhodnutiu. 7 4Sţf/15/2014 V súvislosti s dokazovaním a preskúmavaním postupu správneho orgánu v konaní, ktoré predchádzalo vydaniu napadnutého rozhodnutia, zároveň prvostupňový súd vec nesprávne právne posúdil, keď prísne reštriktívne a rigorózne vykladal relevantné ustanovenia upravujúce dokazovanie pred príslušným správnym orgánom. V uvedenom konaní sú
ţalobcu rozhodujúce pre dokazovanie pred správnym orgánom ust. § 29 ods. 2 a ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov (ďalej len ako „zákon“) v nasledovnom znení: Konajúci prvostupňový súd nesprávne vykladá ustanovenie § 29 ods. 2 zákona ak uzavrel, ţe príslušné správne orgány v konaní predchádzajúcom vydaniu napadnutého rozhodnutia konali tak, aby boli zistené čo najúplnejšie skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti. Čo najúplnejšie zistenie relevantných skutočností je treba posudzovať vţdy ad hoc, pre kaţdý prípad jednotlivo a s ohľadom na odlišnosti v rôznych konaniach. Práve konanie, ktoré bolo vedené správnym orgánom v prejednávanej veci je konaním, kedy sa vyţadovalo podrobnejšie dokazovanie a osobitejší prístup. Ak správny orgán pri dokazovaní dospeje k záveru, ţe písomné dôkazy sú v rozpore s tvrdením svedka, je nevyhnutné, aby správny orgán ďalej vykonal dokazovanie, a výpoveď tohto „kľúčového“ svedka buď potvrdil alebo vyvrátil. V predmetnom správnom konaní sa však takto nepostupovalo, a hoci bolo moţné ešte v rámci odvolacieho konania pred ţalovaným doplniť dokazovanie, tak ţalovaný ani prvostupňový správny orgán po podaní odvolania, toto dokazovanie na návrh ţalobcu nevykonali a nepripustili výsluch svedka J. M.. Práve s ohľadom na znenie § 29 ods. 2 zákona však správny orgán mal toto dokazovanie vykonať a vysporiadať sa tak s protichodnými tvrdeniami v danom konaní. Navyše prvostupňový súd vo svojom rozsudku nesprávne aplikoval ust. § 29 ods. 2 a ods. 8 zákona aj vo vzťahu k preukazovaniu daňového výdavku ţalobcu u osoby sprostredkovateľa I. K.. V konaní bolo preukázané, ţe sprostredkovanie bolo dohodnuté ústne, nebola uzavretá písomná zmluva. Na preukázanie sprostredkovania bola teda kľúčovou 8 4Sţf/15/2014 výpoveď samotného sprostredkovateľa I K.. S danou osobou však ţalobca uţ nie je dlhšiu dobu v kontakte (k sprostredkovaniu došlo v r. 2006 a daňová kontrola u ţalobcu prebiehala v rokoch 2011 a 2012, t.j. s odstupom 6 rokov). Prvostupňový súd k danej veci uviedol: „Námietka žalobcu, že nemôže byť na ťarchu žalobcu skutočnosť, že sa správcovi dane nepodarilo s I. K: skontaktovať ani zabezpečiť jeho výsluch, ktorým by boli preukázané tvrdenia žalobcu je irelevantná, keďže to nebol jediný dôkaz pre preukázanie, že žalobca si mohol uplatniť tento výdavok.“ Prvostupňový súd však opomína, ţe ţalobca sa v dôsledku vyššie uvedeného dostal do dôkaznej núdze, pričom uvedená situácia nastala objektívne, bez vplyvu ţalobcu, pričom ţalobca takúto okolnosť nemohol ani objektívne predvídať. Za uvedených okolností nemoţno povaţovať za zákonný výklad správneho orgánu (a výklad prvostupňového súdu) ust. § 29 ods. 2 a 8 zákona, v zmysle ktorého na nepreukázanie sprostredkovania postačuje výpoveď jedinej osoby (Ing. Bystríka Kisku), ktorá je v rozpore s tvrdeniami, ţalobcu, p. J. L. (druhého predávajúceho), v rozpore s písomnými dôkazmi a taktieţ v rozpore s indíciami poskytnutými vo výpovedi svedka Ing. M. B.. Takýto výklad relevantných ustanovení je neprimerane zuţujúci a striktný voči osobe ţalobcu ako daňového subjektu. Nemoţno povaţovať za ústavne konformné, ak orgán verejnej moci na jednej strane kladie neprimerané poţiadavky na ţalobcu pri dokazovaní a na druhej strane mu (napriek nejasnému skutkovému stavu) neumoţní vykonanie dôkazu - t.j. výsluch svedka J. M.. Ţalobca mal za to, ţe konajúci prvostupňový súd nesprávne aplikoval ust. § 29 ods. 2 a 8 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov, keď povaţoval postup správneho orgánu za správny v tom, ţe nebolo potrebné uţ doplniť dokazovanie, a ţe bolo dostatočne preukázané, ţe k sprostredkovaniu nedošlo. Navyše prvostupňový súd nedostatočne zistil skutkový stav, nakoľko ani samotný prvostupňový súd sa nevysporiadal s rozporuplnými dôkazmi, a svoje rozhodnutie zaloţil na jedinom dôkaze v neprospech ţalobcu, t.j. na výpovedi svedka Ing. Bystríka Kisku. Pritom ust. § 250i OSP umoţňuje v nevyhnutných prípadoch vykonanie dokazovania pred súdom, teda prvostupňový súd mohol odstrániť nedostatky konania, ktoré predchádzali vydaniu napadnutého rozhodnutia. Prvostupňový súd tak neučinil, čím prispel k nesprávnemu a nedostatočnému zisteniu skutkového stavu v prejednávanej veci. 9 4Sţf/15/2014 Na základe uvedeného ţalobca ţiadal, aby odvolací súd, rozsudok súdu prvého stupňa
3 OSP zmenil tak, ţe zruší rozhodnutie č. 1040507/16/2012/5292-r zo dňa 16.01.2012 a vrátil vec ţalovanému na ďalšie konanie.Alternatívne, ak odvolací súd nebude postupovať vyššie uvedeným spôsobom, navrhol, aby odvolací súd zrušil napadnutý rozsudok Krajského súdu v Prešove a vrátil mu vec na ďalšie konanie. III. Ţalovaný vo vyjadrení z 27.01.2014 ţiadal, aby odvolací súd napadnutý rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdil. Konštatoval, ţe námietky odvolateľa v uvedenom rozsahu povaţuje za nedôvodné. So záverom krajského vo veci, sa plne stotoţňuje. Aj napriek tomu, ako odvolateľ deklaruje dôvody odvolania, v konkrétnostiach dôvody zodpovedajú iba dôvodom, voči rozsahu vykonaného dokazovania vo vzťahu k zistenému skutkovému stavu veci a k spôsobu hodnotenia dôkazov správcom dane. K tomu je potrebné uviesť, ţe správca dane
zásady uvedenej v § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov vyhodnotil aj tie dôkazy, na ktoré poukazuje odvolateľ v odvolaní. Vyhodnotil ich nielen jednotlivo, ale predovšetkým vo vzájomných súvislostiach s ostatnými dôkazmi zhromaţdenými v konaní, a tak dospel k záveru, ţe daňový subjekt nepreukázal, ţe výdavok, ktorý uplatnil ako daňový výdavok, spĺňa kritériá daňového výdavku. Podrobné dôvody uviedol odvolací orgán vo svojom rozhodnutí. S okolnosťami podaného návrhu na vykonanie dôkazu a s dôvodmi jeho nevykonania (výpoveď J. M. – o vykonanie dôkazu ţiadal daňový subjekt aţ v odvolaní) bol daňový subjekt podrobne oboznámený v odôvodnení rozhodnutia. Aj krajský súd v tomto smere posúdil zistený skutkový stav za postačujúci pre záver daňových orgánov vo veci. Uviedol, ţe v bode 3.7. odvolateľ svojským spôsobom vyhodnocuje jednotlivé dôkazy vo vzájomných súvislostiach, s dopadom na zistený skutkový stav. Nie však v súlade so zásadou uvedenou v § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 2 ods. 6 tohto zákona. V zmysle tejto zásady správne uváţenie správcu dane smeruje k zisteniu, či daňový subjekt v zmysle § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov preukázal splnenie tam stanovených podmienok na to, aby ním uplatnený výdavok zodpovedal atribútu daňového výdavku. V danom prípade sa tak nestalo. Dôkazné bremeno upravené v § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších 10 4Sţf/15/2014 predpisov neuniesol. Táto skutočnosť bola potvrdená aj dôkazmi, ktoré vykonal správca dane. Poţiadavka na vykonanie podrobnejšieho dokazovania z dôvodu, ţe písomné dôkazy sú v rozpore s tvrdením svedka, a na vykonanie dôkazu, ktorým by sa výpoveď svedka potvrdila alebo vyvrátila, a aby sa odstránil stav dôkaznej núdze pre odvolateľa, je neopodstatnená z dôvodu, ţe dokazovanie v daňovom konaní nespočíva v individuálnom posudzovaní pravdivosti jednotlivých dôkazov, k čomu odvolateľ evidentne smeruje, ale v danom prípade k preukázaniu splnenia zákonných podmienok uznania výdavku za výdavok daňový. Za stav dôkaznej núdze odvolateľa ako zodpovedného, nie je moţné určiť správcu dane, veď dôkazné bremeno je na strane odvolateľa. Ak správca dane zhromaţdil dôkazy, ktoré deklarované skutočnosti vyvracajú, je opäť na odvolateľovi, aby preukázal opak. K poţiadavke odvolateľa na vykonanie dokazovania krajským súdom poukázal na ustanovenie § 250j ods. 2 O. s. p., kde iba v tam uvedených veciach nie je súd viazaný zisteným skutkovým stavom veci a môţe vykonať dokazovanie. Keďţe v tomto prípade ide o vec posudzovanú v zmysle verejného práva (nejde o vzťahy
1 O. s. p.), bol toho názoru, ţe vykonávanie dokazovania súdom nie je moţné. IV. Najvyšší súd Slovenskej republiky, ako súd odvolací (ďalej len „najvyšší súd, odvolací súd“) (§ 246c ods. 1 veta prvá OSP v spojení s § 10 ods. 2 OSP), preskúmal napadnutý rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo (
1 veta prvá OSP v spojení s § 211 a nasl. OSP) a dospel k záveru, ţe odvolaniu ţalobcu nie je moţné priznať úspech. Rozhodol bez nariadenia odvolacieho pojednávania v zmysle § 250ja ods. 2 OSP s tým, ţe deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 2. decembra 2014 (§ 156 ods. 1 a ods. 3 OSP). V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe ţalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, ţe bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu a ţiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 O.s.p.). 11 4Sţf/15/2014
1 zákona o správe daní dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie.
2 zákona o správe daní, správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov.
4 zákona o správe daní, ako dôkaz moţno pouţiť všetky prostriedky, ktorými moţno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti, a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.
8 zákona o správe daní, daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní, alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.
563/2009 Z .z. (Daňový poriadok) v znení účinnom k 29.02.2012 právne úkony a ich účinky pri správe dani, ktoré nastali do účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované.
563/2009 Z.z. daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou tohto zákona sa dokončia
doterajších predpisov.
i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení ku dňu 31.12.2006, sa na účely tohto zákona rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udrţanie príjmov preukázateľne vynaloţený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka
11, ak tento zákon neustanovuje inak. 12 4Sţf/15/2014
2 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z. v znení ku dňu 31.12.2006, výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami
odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa zvýši o sumy, ktoré nemoţno
tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške.
4 prvá veta zákona č. 595/2003 Z. z. v znení k 31.12.2006, nájomné, odplaty (provízie) za sprostredkovanie, a to aj ak ide o sprostredkovanie na základe mandátnych zmlúv alebo podobných zmlúv, uhrádzané fyzickej osobe sa zahrnú do daňových výdavkov v zdaňovacom období, v ktorom boli zaplatené.
1 prvá veta zákona č. 595/2003 Z. z. v znení k 31.12.2006, daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloţenie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej
2 písm.
1 O.s.p. odvolací súd rozhodnutie potvrdí, ak je vo výroku vecne správne. Z administratívneho spisu odvolací súd zistil, ţe u ţalobcu bola vykonaná daňová kontrola na daň z príjmov
zákona č. 595/2003 Z.z. za zdaňovacie obdobie roku 2006, o výsledku ktorej bol vyhotovený protokol Daňovým úradom Keţmarok pod č.j.: 716/320/23292/2011/Voj zo dňa 04.08.2011, ktorý bol so ţalobcom prerokovaný dňa 26.08.2011. Na základe zistených výsledkov správca dane Daňový úrad Keţmarok (ďalej len „správca dane“) vyrubil ţalobcovi dodatočným platobným výmerom
6 písm. b/ bod. 1 zákona č. 511/1992 Zb. rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie 2006 v sume 12.613,68 €, keď konštatoval, ţe ţalobca nepreukázal vynaloţenie výdavku vo výške 2 mil. Sk zaúčtovaných v peňaţnom denníku pod č. p.č. 11 (VPD POK 11) dňa 15.07.2006, ktorým ţalobca v peňaţnom denníku uplatnil si vo výdavkoch ovplyvňujúcich základ dane úhradu dodávateľskej faktúry F060601 zo dňa 30.06.2006 (ďalej len „posudzovaná faktúra“) s dňom splatnosti 15.07.2006 vo výške dva milióny Sk od dodávateľa I. K., Nitrianska 1933/18, Šaľa, IČO: 43226761, tým, ţe si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť a nepreukázal správcovi dane, ţe prevod Penziónu nehnuteľnosti súp. č. 80 nachádzajúcej sa na parc. č. 68 na xxx v obci Levoča s príslušenstvom, katastrálne úzmie L.na základe kúpnej zmluvy medzi predávajúcimi M. B. a J. L. a kupujúcim TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., so sídlom v Prešove, v zastúpení Ing. Bystríkom Kiskom, zo dňa 03.04.2006, zavkladovanom pod č. V 532/2006, Správou katastra Levoča dňa 10.05.2006, bol vykonaný prostredníctvom sprostredkovateľa Imricha Kamenára s miestom podnikania Šaľa. 14 4Sţf/15/2014 Ţalobca v podanej ţalobe ako aj v odvolaní tvrdil, ţe preukázal dôkazmi uskutočnenie zdaniteľného plnenia, keď predloţil všetky listinné dôkazy viaţuce sa k posudzovanému obchodu, kúpnu zmluvu na predaj nehnuteľnosti, faktúru, ktorou sa účtovala sprostredkovateľská odmena, doklady o jej zaplatení, poukázal na výsluch svedka B., avšak tvrdil, ţe ţalovaný ako aj správca dane pochybil, keď nevykonal výsluch kľúčového svedka sprostredkovateľa obchodu I. K., ktorý posudzovanou faktúrou účtoval sprostredkovateľskú odmenu a neakceptoval návrh ţalobcu na výsluch svedka J. M. a vychádzal výlučne iba so svedeckej výpovede Ing. Bystríka Kisku. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno-právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiskálne záujmy štátu, zákon č. 511/1992 Zb. obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie (§ 29 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.). Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Najvyšší súd z obsahu predloţeného administratívneho spisu zistil, ţe skutkový stav, je popísaný v rozsudku krajského súdu, ako aj v dôvodoch rozhodnutia ţalovaného, preto skutočnosti účastníkom známe nebude nadbytočne opakovať. Rozhodnutie krajského súdu povaţuje za vecne správne, stotoţňuje sa s jeho stručným a správnym odôvodnením a na doplnenie odvolací súd uvádza nasledovné: Ţalobca v dôvodoch odvolania spochybňuje napadnuté rozhodnutie krajského súdu, keď tvrdí, ţe rozhodnutie súdu vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci a nedostatočného zistenia skutkového stavu a trpí vadou, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci. 15 4Sţf/15/2014 Pochybenie žalovaného ako aj krajského súdu vidí v tom, že sa nevykonal výsluch kľúčového svedka žalobcu sprostredkovateľa I. K. ako aj žalobcom ďalšieho navrhnutého svedka J. M. a i napriek tomu, že žalobca predložil všetky listinné dôkazy preukazujúce realizáciu sprostredkovania a vyplatenie sprostredkovateľskej odmeny, vychádzal výlučne len z obsahu svedeckej výpovede Ing. Bystríka Kisku. Odvolací súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia krajského súdu a po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu ţalovaného konštatuje nasledovné: Správny súd nie je súdom skutkovým, i keď ustanovenia piatej časti OSP nevylučujú správnemu súdu vykonať a vykonávať dokazovanie. Základnou úlohou správnych súdov je preskúmavať zákonnosť rozhodnutia správnych orgánov a ich postupov a hodnotiť, či správne orgány riadne zistili skutkový stav veci a zákonne rozhodli. Predovšetkým je na správnych orgánoch, aby podklady, na základe ktorých vydávajú správne rozhodnutia, vychádzali z riadne zisteného skutkového stavu veci, a je predovšetkým na správnych orgánoch vykonávať v správnom konaní dokazovanie. Úlohou správneho súdu aj v prejednávanej veci, bolo posúdiť, či ţalovaný a správca dane rozhodli na základe riadne zisteného skutkového stavu veci a či v ich postupe pri vydávaní rozhodnutí ţalovaného a prvostupňového správneho orgánu, nebol porušený zákon. Odvolací súd z administratívneho spisu zistil, ţe ţalobca preukazoval realizáciu sprostredkovania kúpy predloţením kúpnej zmluvy, posudzovanej faktúry, dokladov o úhrade sprostredkovateľskej odmeny - faktúry. Tvrdenia ţalobcu o realizácii sprostredkovania mala
jeho tvrdení dotvrdiť výpoveď svedka B. a navrhovaných svedkov I. K: a J. M.. Svedok M.B., vypočutý pred Daňovým úradom Keţmarok v zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 30.06.2011 uviedol, ţe ţalobca sa s osobou sprostredkovateľa mal stretnúť v jednej z jeho reštaurácií v Bratislave, bez bliţšieho označenia, ohľadom predaja penziónu. Konkrétne k obsahu jednaní sa vyjadriť nevedel, len potvrdil, ţe sa malo jednať o vyplatenie sprostredkovateľskej odmeny za predaj penziónu obchodnej spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., pánovi Kiskovi. Svedok uviedol, ţe ţalobca si u neho v trezore odloţil finančnú hotovosť, ktorá predstavovala sprostredkovateľskú odmenu, bola uloţená v igelitke, k výške finančnej hotovosti sa nevedel vyjadriť, a tieto peniaze,
svedka, ţalobca vyplatil. Svedok však osobu, s ktorou ţalobca mal jednať 16 4Sţf/15/2014 bliţšie neoznačil a na otázku, či pozná I. K. uviedol, ţe ho videl v roku 2006 v jeho reštaurácii, nemá s ním ţiadne obchodné väzby a pozná ho ako I. Odvolací súd sa oboznámil s výsluchom svedka Ing. Bystríka Kisku - konateľa kupujúceho TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., ktorý pred správcom dane uviedol, ţe od ţalobcu predmetnú nehnuteľnosť kúpil, avšak ţiadna osoba mu predaj nesprostredkovala, o predaji sa dozvedel z internetu, čo potvrdil v zápisniciach pred správcom dane zo dňa 18.05.2011 ako aj v zápisnici zo dňa 29.11.2011, kde pri jeho výsluchu bol prítomný aj ţalobca. Ţalobca v konaní nielen dôkaznú povinnosť, ale aj povinnosť tvrdení neuniesol. V zápisniciach o ústnych pojednávaniach, na ktorých sa osobne zúčastnil, ani v písomných podaniach ţalobca, v priebehu daňovej kontroly, ako aj daňového konania, skutkovo nevymedzil okolnosti, za ktorých došlo k dojednaniu sprostredkovania, k jeho realizácii a vyplateniu sprostredkovateľskej odmeny vo výške dva milióny Sk. Dokazovaním pred daňovými orgánmi nebolo preukázané, ţe k realizácii sprostredkovania pri kúpe penziónu došlo a aj k vyplateniu sprostredkovateľskej odmeny. V odvolaní, ako aj v administratívnom konaní i v podanej ţalobe, ţalobca namietal pochybenie správcu dane, keď nevykonal výsluch I. K., ktorý sprostredkovateľskú činnosť pre ţalobcu v súvislosti s predajom penziónu obchodnej spoločnosti TRIANGLE GROUP INTERNATIONAL, s.r.o., sprostredkoval. Z administratívneho spisu odvolací súd zistil, ţe správca dane sa pokúšal tohto svedka niekoľkokrát predvolať na výsluch z adresy, ktorú mal k dispozícii, preveroval jeho pobyt prostredníctvom registra obyvateľov ako i prostredníctvom policajného zboru. Svedeckú výpoveď K. sa nepodarilo správcovi dane zabezpečiť práve z dôvodu, ţe nebol známy jeho pobyt. Menovaný je vedený s bydliskom Šaľa bez bliţšieho určenia pobytu a ani prostredníctvom policajného zboru sa túto osobu nepodarilo vypátrať a pred správcu dane predviesť. Z obsahu administratívneho spisu bolo zistené, ţe správca dane (Daňový úrad Keţmarok) aj prostredníctvom doţiadaného správcu dane Daňového úradu Šaľa sa pokúšal zabezpečiť výsluch I. K., avšak bezúspešne, vzhľadom na jeho nezistené miesto pobytu. Skutočnosť, ţe sa nepodarilo predviesť svedka K. a zabezpečiť jeho výsluch, nespôsobil svojim postupom správca dane, naviac, keď žalobca správcovi dane aktuálnu adresu pobytu I. 17 4Sţf/15/2014 K. neoznámil. Správca dane sa dostupným zákonným spôsobom pokúsil zabezpečiť výsluch uvedeného svedka. Skutočnosť, ţe sa to nepodarilo neznamená, ţe správca dane postupoval v rozpore so zákonom a porušil práva ţalobcu.
názoru odvolacieho súdu skutočnosť, ţe počas daňovej kontroly a daňového konania nebol vykonaný výsluch uvedeného svedka, vzhľadom na zvolený postup správcu dane, nemôţe ísť, v tomto prípade, na ťarchu daňových orgánov. Ţalobca i pri absencii tohto dôkazu mohol realizáciu poskytnutého sprostredkovania preukázať inými dôkaznými prostriedkami a pokiaľ uzatváral takýto obchod len ústnou formou a nevyhotovil si o jeho existencii, o jeho plnení, ţiadne listinné dôkazy, musel byť uzrozumený, ţe môţe nastať aj situácia, keď nebude moţné výsluch svedka K. z objektívnych dôvodov (napr. aj jeho smrť) vykonať. Pri realizácii uvedeného obchodu mal ţalobca byť dôslednejší a zabezpečiť si dôkazy o tejto obchodnej transakcii a tým sa vyhnúť riziku neunesenia dôkazného bremena. V posudzovanej veci však ţalobca nielenţe nepreukázal dôkazmi existenciu a reálne plnenie sprostredkovania, ale tieto okolnosti ani skutkovo nevymedzil tak, aby bolo moţné správcom dane, vykonaným dokazovaním, tieto tvrdenia dôkazmi preveriť. Obdobne správca dane sa pokúšal zabezpečiť výsluch svedka J. M., čo vyplýva z obsahu administratívneho spisu avšak neúspešne. Ţalobca v priebehu daňovej kontroly a daňového konania, ani nevymedzil skutkové okolnosti, ku ktorým sa mal svedok M.vyjadriť a skutočnosti, ţe mal byť svedok prítomný pri dojednaní sprostredkovania pri realizácii resp. pri vyplatení sprostredkovateľskej odmeny, z výsluchov ţalobcu, ktoré urobil pred správcom dane v zápisniciach z ústnych pojednávaní, ani z jeho písomných vyjadrení, nevyplývajú. Odvolací súd len poukazuje, ţe tohto svedka ţalobca navrhol v odvolacom konaní, kde aţ na výzvu správcu dane oznámil jeho identifikačné údaje (meno, priezvisko). Odvolací súd je toho názoru, na rozdiel od prvostupňového súdu, ţe daňový subjekt mohol aj v štádiu odvolacieho konania (v daňovom konaní) navrhnúť vykonanie dôkazov výsluchom svedkov. Toto právo ţalobcu vyplýva z ustanovenia § 48 ods. 2 posledná veta, vo väzbe na ustanovenie § 29 a § 1a písm. d/ zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s ustanovením § 165 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení účinnom ku 29.2.2012. Povinnosťou však bolo ozrejmiť skutkové okolnosti, ku ktorým sa mal svedok M.vyjadriť. 18 4Sţf/15/2014
názoru najvyššieho súdu predovšetkým sám ţalobca bol povinný objasniť vo svojej výpovedi skutkové okolnosti dojednania a realizácie obchodu sprostredkovania, ktorého bol účastníkom, preto
názoru odvolacieho súdu, nebolo účelné (napriek tomu, ţe správca dane sa pokúšal vykonať výsluch svedka M.) tento dôkaz vykonať. Ţalobca v konaní neuniesol dôkazné bremeno v zmysle § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., keď v daňovom konaní nepreukázal všetky tvrdené skutočnosti a nesplnil povinnosť daňového subjektu, preukázať všetky tvrdené skutočnosti. Najvyšší súd Slovenskej republiky v konaní ţalovaného orgánu nezistil ani takú vadu, ktorá by mohla mať vplyv na zákonnosť rozhodnutia (§ 250j ods. 3 OSP) v dôsledku čoho nemoţno konštatovať, ţe napadnuté rozhodnutie správneho orgánu alebo jeho postup nie je v súlade so zákonom. S poukazom na uvedené závery povaţoval odvolacie námietky ţalobcu za nedôvodné, ktoré nemohli ovplyvniť posúdenie danej veci a preto napadnutý rozsudok Krajského súdu v Prešove ako vecne správny
3 veta druhá OSP a § 219 ods. 1 OSP potvrdil. Zároveň sa stotoţnil s dôvodmi jeho rozhodnutia (§ 219 ods. 2 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP), keďţe pri nedostatku ţalobných dôvodov pre zrušenie napadnutého rozhodnutia, nezistil ani okolnosti, ku ktorým by musel prihliadať z úradnej povinnosti. O náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd rozhodol
1 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP a § 250k ods. 1 OSP a contrario. Ţalobca v odvolacom konaní nebol úspešný, preto mu súd právo na náhradu trov odvolacieho konania nepriznal. Senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v danej veci rozhodol pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. mája 2011). P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave dňa 2. decembra 2014 19 4Sţf/15/2014 JUDr. Jana ZEMKOVÁ PhD., v.r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: Andrea Jánošíková
AI výklad z oficiálneho znenia zákona. Orientačný, nenahrádza právne poradenstvo.