Najvyšší súd 2Sžf/20/2014 Slovenskej republiky 2Sžf/2-8/2015 R O Z S U D O K V M E N E S L O V E N S K E J R E P U B L I K Y Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloţenom z predsedníčky senátu J

§ 29ods.

2 zákona o správe daní a poplatkov, pretoţe zvolil spôsob dokazovania, ktorým vylúčil súčinnosť ţalobcu, neumoţňoval správne vyrubiť a vybrať daň, pretoţe neumoţňoval čo najúplnejšie zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti. Podľa názoru ţalobcu vysvetlenia odberateľov, ktorí popreli sprostredkovanie viedli k tomu, ţe „vysvetlenia účastníkov miestneho zisťovania“ sprostredkovateľov a nimi predloţené listinné dôkazy správne orgány neakceptovali a dospeli k rozhodujúcemu záveru, ţe ţalobca si nesplnil svoju dôkaznú povinnosť podľa ustanovenia § 29 ods. 8 zákona o správe daní. Keďţe tieto osoby oznamovali správcovi dane konkrétne poznatky vzťahujúce sa k daňovému subjektu a ich výsluch bol vykonávaný za účelom získania takýchto poznatkov, išlo o ústne svedecké výpovede a postupom správcu dane bola ţalobcovi odňatá moţnosť klásť im otázky. V rozpore so zákonom je preto snaha správcu dane o účelové vyhýbanie sa výsluchu svedka a jeho nahradzovaním inštitútom miestneho zisťovania. 6 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015 Opätovne namietal nesprávny postup správcu dane pri určení 5 dňovej lehoty na vyjadrenie k výzve a doplnil, ţe nie je podstatné to, ţe ţalobca nenamietal 5 dňovú lehotu. Tým, ţe nevyuţil svoje právo nepostupoval v rozpore so zákonom. V rozpore so zákonom je však postup správcu dane, pretoţe sa nejednalo o celkom výnimočné okolnosti, nejednalo sa ani o jednoduché alebo osobitne naliehavé úkony a určenie takejto lehoty nebolo v rozhodnutí vôbec odôvodnené. Ţalobca sa o tom, ţe jeho písomné vyjadrenie správca dane povaţuje za všeobecné a ţe dostatočne nepreukázal uskutočnenie sprostredkovania, dozvedel aţ z protokolu a z uvedeného dôvodu nepovaţoval za potrebné predkladať v priebehu kontroly ďalšie dôkazy. Rovnako aţ z protokolu sa ţalobca dozvedel o výsledkoch miestnych zisťovaní u sprostredkovateľov. Poukázal na to, ţe správca dane vo vyrubovacom konaní uţ nevykonal ţiadne dokazovanie alebo úkony smerujúce k objasneniu pravdivosti údajov uvedených ţalobcom vo vyjadrení k protokolu, pričom tieto dôkazy neboli správcovi dane známe počas daňovej kontroly. Celé vyrubovacie konanie správca dane obmedzil len na prepis protokolu a dodatku k nemu a na vydanie rozhodnutia dodatočným platobným výmerom. V písomnom vyjadrení k odvolaniu ţalovaný navrhol rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdiť. Poukázal na to, ţe ţalobca v čl. I. v bodoch 1 aţ 10 odvolania zosumarizoval do jednotlivých bodov svoje námietky uplatnené v predchádzajúcich podaniach. V odsekoch 11 aţ 15 odvolania ţalobca uvádza závery Krajského súdu v Košiciach, ktoré boli obsahom napadnutého rozsudku. K odsekom 17, 18 a 19 a čl. II., pokiaľ ide o otázku voľby dôkazného prostriedku najmä z hľadiska posúdenia miestneho zisťovania ako adekvátneho dôkazného prostriedku zisteniu skutkového stavu veci ţalovaný odkázal na stranu 5 a 6 svojho vyjadrenia k ţalobe. Ďalej reagoval na niektoré tvrdenia uvedené v odvolaní, ktoré sa svojou formuláciou odlišovali od námietok uvedených v ţalobe nasledovne: Zákon o správe daní a poplatkov upravoval základné procesné nástroje na získavanie informácií potrebných predovšetkým v procese dokazovania, aby skutočnosti pre správne určenie dane boli zistené čo najúplnejšie. Medzi tieto nástroje zahrňoval aj inštitút svedeckej výpovede a miestneho zisťovania. Posúdenie týchto inštitútov z hľadiska ich aplikácie a vypovedacej schopnosti na konkrétny prípad bolo na úvahe správcu dane. V danej veci správca dane za účelom zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti vyuţil prostredníctvom doţiadaní jednotlivých správcov dane inštitút miestneho zisťovania a inštitút svedeckej výpovede. V obidvoch prípadoch boli splnené podmienky § 7 7 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015 a § 14 zákona o správe daní a poplatkov. Ţalovaný neakceptuje tvrdenie ţalobcu, ţe miestnym zisťovaním nebolo moţné objasňovať otázku podstatnú pre predmet sporu, teda to, či kúpa bola alebo nebola zabezpečená prostredníctvom sprostredkovateľa. Tieţ je neopodstatnená námietka ţalobcu, ţe len vysvetlenia odberateľov, ktorí popreli sprostredkovanie, viedli k tomu, ţe vysvetlenia sprostredkovateľov a nimi predloţené listinné dôkazy daňové orgány neakceptovali a dospeli k záveru, ţe ţalobca si nesplnil dôkaznú povinnosť podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov. Z dôvodu, ţe dôkazy predloţené v rámci kontroly ţalobcom nepreukázali dodanie sluţieb za sprostredkovanie (dodávateľské a odberateľské faktúry obsahovali nepresné údaje, z obsahu zmluvu o sprostredkovaní nebolo moţné zistiť čas, formy a spôsob činností uvedených v predmetných zmluvách) správca dane oslovil sprostredkovateľov ako aj odberateľov. Vyuţil na to svoje oprávnenie v zmysle § 16 zákona o správe daní a poplatkov a vykonal doţiadania u správcu dane miestne príslušným sprostredkovateľom ako aj odberateľom, ktorí u svojich daňových subjektov preverovali uskutočnenie deklarovaného plnenia, vznik daňovej povinnosti, doţiadané daňové doklady a potrebné skutočnosti podľa § 14 zákona o správe daní a poplatkov a to formou miestnych zisťovaní, z ktorých spísali zápisnice, ktoré potom správca dane pouţil ako dôkazy. Správca dane zhodnotil výsledky miestnych zisťovaní vykonaných tak u sprostredkovateľov ako aj u odberateľov, pričom štatutárni zástupcovia odberateľov sa jednoznačne vyjadrili v tom zmysle, ţe kúpa vozidiel autobusov bola realizovaná bez účasti sprostredkovateľa. Nejednoznačné vyjadrenia boli podané práve od štatutárnych zástupcov daňových subjektov, ktorí mali uskutočniť sprostredkovanie. Nie je pravda, ţe správne orgány neakceptovali listinné dôkazy predloţené sprostredkovateľmi, len vzhľadom na výsledky miestneho zisťovania spochybnili ich hodnovernosť. Z uvedených dôvodov vyzval správca dane ţalobcu na predloţenie písomného vyjadrenia k faktúram za sprostredkovanie a zisteniam správcu dane. Vyjadrenie bolo podané vo všeobecnej rovine a týkalo sa všeobecných podmienok všetkých sprostredkovateľských firiem. Vzhľadom ku skutočnosti, ţe zabezpečené podklady nepotvrdili, ţe sprostredkovanie bolo reálne uskutočnené (v niektorých prípadoch boli k sprostredkovaniu predloţené tie isté faktúry, respektíve faktúry nemali rovnaké náleţitosti a obsah, boli uvedení rôzny odberatelia na dodávateľskej a odberateľskej faktúre); s prihliadnutím na znenie ustanovenia § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov správca dane dospel k záveru, ţe si ţalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť 8 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015 K odseku 13 aţ 14 čl. II. odvolania ţalovaný vo vyjadrení k odvolaniu uviedol, ţe ţalobcovi bol doručený protokol o výsledku kontroly, ku ktorému sa aj vyjadril. Výsledky kontroly aj jeho písomné vyjadrenie boli prerokované pri záverečnom prerokovaní protokolu a námietky ţalobcu boli zapracované do dodatku k protokolu. Ţalobca mal moţnosť v priebehu kontroly kedykoľvek uplatniť svoje práva v zmysle z § 15 ods. 5 zákona o správe daní a poplatkov, teda oboznámiť sa s výsledkami miestnych zisťovaní príslušných daňových úradov a tieţ navrhovať dôkazy, ktoré by potvrdili realizáciu sprostredkovania. Ţalobca toto právo nevyuţil. V prípadoch zabezpečenia dôkazu formou svedeckých výpovedí, z ktorých boli vyhotovené zápisnice z vypočutia svedka, nebolo ţalobcovi uprené právo vyplývajúce z uvedeného zákonného ustanovenia. Aj s poukazom na článok 38 ods. 2 Listiny základných práv a slobôd, na článok

článok 48 Ústavy Slovenskej republiky a na ustanovenie § 2 ods.

§ 15ods.

5 písm. e/ zákona o správe daní a poplatkov práva ţalobcu neboli obchádzané ani oslabené. Ţalobca si mohol uplatniť svoje právo na súčinnosť v ktorejkoľvek fáze daňovej kontroly a nielen po doručení protokolu. K odseku 22 a 23 čl. II. ţalovaný uviedol, ţe § 13 ods. 1 zákona o správe daní a poplatkov presne nedefinoval pojmy jednoduché a osobitne naliehavé úkony. Bolo na úvahe správcu dane, aby v závislosti od povahy veci, jej zloţitosti, v nadväznosti na iné súvisiace veci posúdil primeranosť dĺţky uloţenej lehoty. Uvedené ustanovenie zákona neukladalo správcovi dane v dodatočnom platobnom výmere ani nikde inde povinnosť uvádzať vhodnosť a nevyhnutnosť určenia päťdňovej lehoty. Správca dane neposudzoval v tomto prípade jednoduchosť alebo komplikovanosť úkonu podľa toho, či ţalobca v určenej lehote splnil poţiadavky správcu dane. Poukázal len na skutočnosť, ţe ţalobca v prípade poţiadavky na určenie dlhšej lehoty, ako bola určená vo výzve, mal moţnosť dĺţku lehoty so správcom dane dohodnúť alebo poţiadať o predĺţenie tejto lehoty. Ţalobca si svoju povinnosť splnil v rámci uloţenej lehoty správcom dane. V odseku 24 čl. II. odvolania ţalovaný uviedol, ţe správca dane v rámci daňovej kontroly a daňového konania v procese dokazovania upraveného v § 29 zákona o správe daní a poplatkov zabezpečil a pouţil také dôkazné prostriedky, aby bol splnený účel daňovej kontroly zistiť a preveriť základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací podľa § 10 ods. 2 OSP preskúmal napadnutý rozsudok a konanie, ktoré mu predchádzalo v rozsahu dôvodov odvolania podľa § 212 ods. 1 v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP, bez nariadenia pojednávania, podľa 9 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015 § 250ja ods.

§ 214

OSP v spojení s § 246c ods.1 veta prvá OSP s tým, ţe deň verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk Dospel k záveru, ţe odvolaniu ţalobcu nie je moţné vyhovieť. Rozsudok bol verejne vyhlásený podľa § 156 ods. 1 a 3 OSP v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá OSP. Podľa § 2 ods. 2 zákona o správe daní a poplatkov v znení účinnom v rozhodnom období, správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyţadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní pouţije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťaţujú a umoţňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň. Podľa § 15 ods. 1 prvé dve vety zákona o správe daní a poplatkov daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyţaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Podľa § 29 ods. 2 správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa ods. 8 daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo sluţby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo sluţbe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môţe odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a sluţieb, ktoré pouţije na dodávky tovarov a sluţieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môţe odpočítať daň, ak je daň: a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a sluţieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a sluţieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods.

ţ 4, 7 a 9 aţ 12,

1. c)ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, 10 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015
2. d)ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru (§ 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH). V predmetných prípadoch sa ţalobca domáhal zrušenia rozhodnutí ţalovaného a správcu dane v podstate z dôvodu, ţe v konaní pred správnymi orgánmi boli natoľko porušené procesné práva ţalobcu, ţe tieto mali vplyv na zákonnosť predmetných rozhodnutí. Namietal arbitrárnosť rozsudku krajského súdu z dôvodu, ţe krajský súd sa nevysporiadal so všetkými námietkami uvádzanými v ţalobe. V zmysle ustálenej judikatúry najvyššieho súdu pre posúdenie arbitrárnosti odôvodnenia napadnutého rozsudku povaţoval odvolací súd za kľúčové zistenie, či spôsob, ktorým krajský súd odôvodnil svoje rozhodnutie, je ústavne a zákonne konformný. Inými slovami povedané, úlohou najvyššieho súdu bolo zistiť, či spôsob výkladu príslušných zákonných ustanovení, ktorým krajský súd oddôvodnil svoje rozhodnutie vzhľadom na zistený skutkový stav nie je svojvoľný (arbitrárny) alebo ústavne a zákonne neudrţateľný pre zjavné pochybenia alebo omyly v posudzovaní obsahu aplikovanej právnej úpravy (mutatis mutandis II. ÚS 127/07). Ako vyplýva z konštantnej judikatúry Ústavného súdu SR (napríklad II. ÚS 127/07, I. ÚS 110/02) o svojvôli pri výklade a aplikácii zákonného predpisu všeobecným súdom by bolo moţné uvaţovať len v prípade, ak by sa natoľko odchýlil od znenia príslušných ustanovení, ţe by zásadne poprel ich účel a význam. V predmetnej právnej veci aplikácia a výklad príslušných ustanovení zákona o správe daní v rozsahu, v akom krajský súd v medziach ţaloby preskúmaval rozhodnutia správnych orgánov, nie je popretím ich zmyslu. V tejto súvislosti najvyšší súd konštatuje, ţe napadnutý rozsudok krajského súdu je riadne odôvodnený, nie je arbitrárny a nesignalizuje moţnosť porušenia čl. 46 ods. 1 Ústavy SR. Úvaha krajského súdu, ktorá vychádza z konkrétnych faktov je logická, a preto aj legitímna a ţiadne znaky arbitrárnosti nevykazuje. Skutočnosť, ţe sa ţalobca s názorom krajského súdu nestotoţňuje, nemôţe sama osebe viesť k záveru o porušení jeho základného práva na súdnu ochranu podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy SR (napríklad II. ÚS 87/07-10). Ústavný súd SR vo svojich rozhodnutiach konštantne pripomína, a najvyšší súd sa s tým v plnej miere stotoţňuje, ţe všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. Preto odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny 11 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015 základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, ţe z tohto aspektu je plne realizované právo účastníka na spravodlivé súdne konanie (napr. IV. ÚS 115/03, II. ÚS 44/03, III. ÚS 209/04, I. ÚS 117/05, IV. ÚS 112/05). Vychádzajúc z uvedeného podľa názoru odvolacieho súdu nedošlo k porušeniu práva ţalobcu na prístup k súdu a nebola mu ani odňatá moţnosť konať pred súdom. Pokiaľ ide o vecné námietky uvádzané v odvolaní, Najvyšší súd Slovenskej republiky nezistil dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov spolu so správnou citáciou dotknutých právnych noriem obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozsudku krajského súdu, ktoré vytvárajú dostatočné východiská pre vyslovenie výroku napadnutého rozsudku. Preto sa s rozsudkom krajského súdu stotoţnil v celom rozsahu a na zdôraznenie jeho správnosti povaţuje za vhodné doplniť nasledovné: ţalobca v podstatnej časti odvolania uvádza námietky, ktoré sú totoţné s tými, ktoré uvádzal uţ v ţalobe a týkajú sa procesného postupu ţalovaného, ktoré ţalobca opätovne kritizuje a tvrdí, ţe správne orgány tým, ţe postupovali tak, ako postupovali, váţne zasiahli do jeho procesných práv, ktoré mu zákon priznáva. K tomu najvyšší súd len podotýka, ţe vyjadrenia ţalobcu sú všeobecné, spočívajú vo výpočte údajných procesných pochybení správcu dane a ţalovaného, pričom ţalobca neuviedol ţiadne konkrétne skutočnosti, ktoré by boli spôsobilé vyvrátiť zistenia správcu dane a ani neuviedol, aké rozpory bolo potrebné odstraňovať a ako by tieto boli spôsobilé ovplyvniť zistenie skutkového stavu správcom dane. V odvolaní poukazuje na to, ţe správca dane prijal na základe nejednoznačných výpovedí záver, ţe sprostredkovanie nebolo uskutočnené a ţe sa nepokúsil odstrániť rozpory, avšak opätovne nie je zrejmé, aké následky mali tieto údajné nedostatky mať. Z uvedeného je zrejmé, ţe krajský súd sa pri svojom rozhodovaní náleţite vyporiadal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v ţalobe. Preto, ak krajský súd dospel k právnemu záveru totoţnému so záverom správnych orgánov oboch stupňov a rozhodol, ţe preskúmavaným rozhodnutím ţalovaného správneho orgánu nedošlo k porušeniu zákona a chránených záujmov ţalobcu, tento jeho názor povaţoval aj odvolací súd, z dôvodov uvedených vyššie, za správny. Skutočnosti, ktorými ţalobca v odvolaní spochybňoval predmetné rozhodnutie krajského súdu neboli zistené v odvolacom konaní. Tieto boli zväčša totoţné s námietkami, ktoré ţalobca namietal uţ v prvostupňovom konaní (boli obsahom ţaloby) a s ktorými sa krajský súd náleţite vysporiadal. 12 2Sžf/20/2014 2Sžf/2-8/2015 Pokiaľ ide o návrh ţalobcu na podanie ţiadosti Súdnemu dvoru Európskej únie o rozhodnutie o prejudiciálnej otázke podľa medzinárodnej zmluvy, najvyšší súd tomuto návrhu nevyhovel, nakoľko nebol opodstatnený. Skutočnosť, ţe ţalobca nesúhlasí s aplikovaním právnych noriem správnym orgánom a následne aj súdom ešte neznamená, ţe vo veci je daná potreba stanovenia hraníc aplikácie komunitárneho práva a jeho výkladu. Ako sa to uvádza, právne normy boli aplikované v prejednávanom prípade správne a nevznikli reálne pochybnosti o ich jasnosti a spôsobe uplatňovania. Z uvedených dôvodov Najvyšší súd Slovenskej republiky odvolaniu ţalobcu nevyhovel a s prihliadnutím na všetky individuálne okolnosti daného prípadu rozsudok Krajského súdu v Košiciach ako vecne správny podľa § 219 ods. 1 a 2 OSP potvrdil. Pri rozhodovaní o náhrade trov odvolacieho konania odvolací súd vychádzal z ustanovení § 224 ods. 1 a § 250k OSP tak, ţe ţalobcovi nepriznal ich náhradu, pretoţe nebol v odvolacom konaní úspešný a ţalovanému právo na náhradu trov zo zákona neprináleţí. P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku nie je prípustné odvolanie. V Bratislave 26. augusta 2015 JUDr. Elena KOVÁČOVÁ, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia : Dagmar Bartalská