Najvyšší súd 2Sžf/81/2014 Slovenskej republiky U Z N E S E N I E Najvyšší súd Slovenskej republiky v právnej veci ţalobcu: eD´ system Slovakia, s.r.o., Stará Vajnorská 21, Bratislava, IČO: 36 413 658, zastúpený Advokátskou kanceláriou agner & partners s.r.o., Špitálska 10, Bratislava, proti ţalovanému: Finančné riaditeľstvo SR, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia ţalovaného č. 1100301/1/15495/2013/5003 zo dňa 10.01.2013, o odvolaní ţalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 1S 64/2013-60 zo dňa 22.05.2014 takto r o z h o d o l : Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 1S 64/2013-60 zo dňa 22. mája 2014 z r u š u j e a vec mu v r a c i a na ďalšie konanie. O d ô v o d n e n i e Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Bratislave zamietol ţalobu, ktorou sa ţalobca domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia ţalovaného ktorým potvrdil rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 9900403/5/264359/2012/Dur zo dňa 24.09.2012 o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty (ďalej len „DPH“) za zdaňovacie obdobe marec 2009 v sume 67 753,50 €, nakoľko na základe vykonanej daňovej kontroly DPH za obdobie január aţ december 2009, výsledky ktorej sú obsiahnuté v Protokole zo dňa 22.08.2012 bolo zistené v mesiaci marec 2009 porušenie ust. § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH tým, ţe daňovník si neoprávnene uplatnil právo 2 2Sžf/81/2014 na odpočítanie dane vo výške 67 753,50 € z nákupu tovaru na základe dodávateľských faktúr od dodávateľa DI-LA Computers s.r.o. Bratislava č. 29010009 zo dňa 27.02.2009, č. 29010011 zo dňa 19.03.2009, č. 29010012 zo dňa 19.03.2009. Nebolo uznané preukázanie ţalobcovho tvrdenia, ţe takto nadobudnutý tovar bol následne dodaný ako dodanie tovaru z tuzemska do iného členského štátu oslobodené od dane podľa § 43 zákona o DPH pre nadobúdateľa IPN KERESKEDELMI ÉS SZOLGÁLTATÓ KORLÁTOLT FELELOSSÉGU TÁRSASÁG, BUDAPEST (ďalej len „IPN Kft.“), identifikovaného pre daň v inom členskom štáte. Krajský súd sa stotoţnil s vyhodnotením skutočností zistených správcom dane a ustálených ţalovaným o tom, ţe v konaní neboli predloţené dostatočné dôkazné prostriedky, ktoré by preukázali, ţe zdaniteľné obchody boli ţalobcom aj reálne prijaté a dodané, tak ako to bolo deklarované na prijatých a vyhotovených faktúrach za kontrolované zdaňovacie obdobie. Za rozhodujúci zdroj dôkazov v konaní akceptoval výsledky dokazovania získané cestou medzinárodnej výmeny informácií pričom to, ţe ţalobca transakcie riadne priznal, hlásil v súhrnnom výkaze a preukázal fyzickú dodávku tovaru do Maďarska, nepovaţoval za dostatočný dôkaz o tom, ţe obchodné transakcie boli uskutočnené tak, ako boli daňovým subjektom deklarované. Vznik nároku nepreukazuje ani pouţitie interných kontrolných mechanizmov, na základe ktorých by daňový subjekt dokázal, ţe jednal v dobrej viere, o podvodnom konaní svojich obchodných partnerov nevedel, a preto sa môţe dovolávať práva na odpočítanie DPH. S odkazom na rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sţ/67-68/2011 vyslovil názor, ţe ak ţalobca v rámci ţalobných dôvodov namietal porušenie § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb., ktoré v odvolaní nenamietal, s týmito námietkami sa v súdnom prieskume rozhodnutia nemôţe zaoberať. K námietke ţalobcu, ţe v konaní boli pouţité obsahy svedeckých výpovedí Mgr. R. P. a Ing. Š. B., získaných v období, keď bola daňová kontrola prerušená uviedol, ţe tieto výpovede boli výsledkom šetrenia ktoré vykonala slovenská daňová správa na základe poţiadavky maďarskej daňovej správy o medzinárodnú výmenu informácií. Správca dane v čase prerušenia daňovej kontroly nevykonával ţiadne úkony a nevykonával ani ţiadne dokazovanie. Dĺţka predmetnej daňovej kontroly bola v súlade s § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. Správca dane v súlade s § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. konanie prerušil, pretoţe sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Správca dane vyuţil inštitúty predĺţenia a prerušenia daňovej kontroly a počas prerušenia daňovej kontroly lehoty neplynú. 3 2Sžf/81/2014 Proti rozsudku krajského súdu podal v zákonnej lehote odvolanie ţalobca a navrhol, aby Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave zmenil tak, ţe napadnuté rozhodnutie ţalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutie zruší a vec mu vráti na ďalšie konanie z dôvodov v zmysle § 205 ods. 2 písm. a/ v spojení s ust. § 221 ods. 1 písm. f/ O.s.p a ust. § 205 ods. 2 písm. b/, d/, f/ O.s.p. V odvolacích dôvodoch namietal, ţe napriek podrobnému uvedeniu ţalobných dôvodov sa krajský súd v odôvodnení rozsudku obmedzil iba na všeobecné konštatácie súvisiace s výsledkami medzinárodnej výmeny informácií, nevyhodnotil ani dôkaznú hodnotu informácie o zastihnuteľnosti, resp. vstupe do likvidácie jeho obchodných partnerov. Krajský súd sa stotoţnil sa s právnym názorom ţalovaného bez toho, aby sa vysporiadal s námietkou, ţe v tomto konaní povaţoval za nedostatočné dôkazy ktoré v inom hodnotenom období povaţoval za dostatočné, rovnako neodôvodnil prečo ako dôkaz o uskutočnení obchodných transakcií neakceptoval preukázané dodanie tovaru v inom členskom štáte. Nevysporiadal sa ani s poukazom na judikatúru SD EÚ a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky ohľadne nemoţnosti prenášania dôkazného bremena na ţalobcu, na podporu svojich záverov len všeobecne poukázal na rozsudky SD EÚ vo veciach Axel Kittel (C-439/04) a RECOSA - RECYCLING SPRL. (C-440/04) bez toho, aby uviedol, ako závery vyplývajúce z týchto rozsudkov aplikoval na predmet konania. Nevysporiadal sa s poţiadavkou na aplikáciu záverov rozsudkov SD EÚ vo veciach Mahagében Kft. (C-80/11) A Péter Dávid (C-142/11). Krajský súd teda postupoval v rozpore s povinnosťou riadneho odôvodnenia v zmysle § 157 ods. 2 O.s.p. a ustálenou judikatúrou Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a Ústavného súdu SR v tejto otázke, čo v konečnom dôsledku viedlo k arbitrárnosti napadnutého rozsudku. K pochybeniu došlo aj v tom, ţe sa krajský súd s poukazom na praxou prekonanú judikatúru odmietol zaoberať časťou ţalobných dôvodov len kvôli tomu, ţe námietky vznesené v ţalobe neboli v takomto rozsahu uplatnené v odvolaní. Spochybnil záver o tom, ţe výpovede svedkov Mgr. R. P. a Ing. Š. B. (uvedené v odôvodnení napadnutého rozhodnutia) neboli súčasťou úkonov vykonaných v rámci daňovej kontroly, ale len výsledkom vybavovania ţiadosti maďarskej daňovej správy o medzinárodnú výmenu informácií. Ţalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu navrhol rozsudok krajského súdu potvrdiť s tým, ţe sa pridrţiava obsahu svojho vyjadrenia k ţalobe. 4 2Sžf/81/2014 Dňom 01.07.2016 nadobudol účinnosť zákon č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) upravujúci v zmysle § 1
- a)právomoc a príslušnosť správneho súdu konajúceho a rozhodujúceho v správnom súdnictve,
- b)konanie a postup správneho súdu, účastníkov konania a ďalších osôb v správnom súdnictve. Podľa § 492 ods. 2 SSP, odvolacie konania podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona sa dokončia podľa doterajších predpisov. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 O.s.p. v spojení s § 246c ods. 1 veta prvá O.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, bez nariadenia pojednávania (§ 250ja ods. 2 veta prvá O.s.p.) a dospel k záveru, ţe odvolaním napadnutý rozsudok je potrebné zrušiť z dôvodu závaţných procesných pochybení. Podľa § 157 ods. 2 O.s.p. v odôvodnení rozsudku súd uvedie, čoho sa navrhovateľ (ţalobca) domáhal a z akých dôvodov, ako sa vo veci vyjadril odporca (ţalovaný), prípadne iný účastník konania, stručne, jasne a výstiţne vysvetlí, ktoré skutočnosti povaţuje za preukázané a ktoré nie, z ktorých dôvodov vychádzal a akými úvahami sa pri hodnotení riadil, prečo nevykonal ďalšie navrhnuté dôkazy a ako vec právne posúdil. Súd dbá na to, aby odôvodnenie rozsudku bolo presvedčivé. Podstata základného práva na súdnu a inú právnu ochranu podľa čl. 46 Ústavy Slovenskej republiky spočíva v tom, ţe kaţdý sa môţe domáhať ochrany svojich práv na nezávislom a nestrannom súde. Tomuto právu zodpovedá povinnosť súdu nezávisle a nestranne vo veci konať tak, aby bola právu, ktorého porušenie sa namieta, poskytnutá ochrana v medziach zákonov. Vykladať a aplikovať zákony je v právomoci všeobecných súdov, pričom tento výklad nesmie byť arbitrárny a musí byť náleţite odôvodnený. Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy je teda aj právo účastníka konania na také odôvodnenie súdneho rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej ochrany, t.j. s uplatnením nárokov a obranou proti takému uplatneniu. Všeobecný súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, 5 2Sžf/81/2014 ale len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, pripadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania. Pod odňatím moţnosti konať pred súdom moţno vo všeobecnosti rozumieť taký postup súdu, ktorým účastníkovi konania znemoţnil realizáciu tých procesných práv, ktoré mu Občiansky súdny poriadok priznáva, pričom moţnosť konať pred súdom prvého stupňa je účastníkovi odňatá vţdy, ak jeho rozhodnutie neposkytuje účastníkovi konania dostatočné argumenty preukazujúce zákonnosť jeho rozhodnutia alebo postupu. Predmetom súdneho prieskumu v prejednávanej veci bolo rozhodnutie ţalovaného (v spojení s rozhodnutím správcu dane), o vyrubení DPH za zdaňovacie obdobe marec 2009 v sume 67 753,50 €, nakoľko na základe vykonanej daňovej kontroly DPH bolo zistené porušenie ust. § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH tým, ţe si ţalobca neoprávnene uplatnil právo na odpočítanie dane vo výške 67 753,50 € z nákupu tovaru na základe dodávateľských faktúr od dodávateľa DI-LA Computers s.r.o. Bratislava č. 29010009 zo dňa 27.02.2009, č. 29010011 zo dňa 19.03.2009, č. 29010012 zo dňa 19.03.2009 a nepreukázal splnenie podmienok pre oslobodenie od dane z titulu ţe nadobudnutý tovar bol následne dodaný do iného členského štátu podľa § 43 zákona o DPH ako tzv. intrakomunitárna dodávka pre nadobúdateľa IPN Kft. Budapešť. Ţalovaný zhodne so správcom dane nepovaţovali uplatnený odpočet DPH za dôvodný vzhľadom na opísanými okolnosťami spochybnený prevod tovaru na ţalobcu, nakoľko tvrdený dodávateľ DI-LA Computers s.r.o. bol firmou bez zamestnancov a skladových priestorov, len s prenajatým registračným sídlom, tvrdený odberateľ IPN Kft. Budapešť je nekontaktný (zmiznutý obchodník) nebolo moţné preveriť dodanie tovaru ţalobcom. R. M., ktorý ako splnomocnený zástupca ţalobcu vybavoval predmetný obchod opakovane pôsobil v obchodných prípadoch, kde došlo k uplatneniu oslobodenia od DPH bez splnenia zákonných podmienok. Predloţené formálne bezchybné doklady boli vyhodnotené ako nespôsobilé preukázať uskutočnenie deklarovaných transakcií s poukazom na výklad Šiestej smernice o DPH a rozsudky SD EÚ vo veciach Axel Kittel (C-439/04) a RECOSA - RECYCLING SPRL. (C-440/04). Nebola uznaná námietka nedôvodného prenášania dôkazného bremena na ţalobcu a postup správcu dane bol vyhodnotený ako zákonný, zo strany ţalobcu jednalo o neštandardných a nepreverených obchodných partnerov (v rozpore 6 2Sžf/81/2014 s jeho preukázanou dlhoročnou obchodnou praxou). Nepovaţoval za preukázané uskutočnenie obchodných transakcií zo strany ţalobcu tak, ako boli deklarované, ani za pouţitia interných kontrolných mechanizmov na základe ktorých by daňový subjekt dokázal, ţe jednal v dobrej viere, o podvodnom konaní svojich obchodných partnerov nevedel. Krajský súd ţalobu, v ktorej ţalobca spochybnil všetky závery ţalovaného a naviac namietal trvanie daňovej kontroly presahujúce zákonom stanovenú maximálnu dĺţku zamietol ako nedôvodnú. Odôvodnenie rozsudku v zásade kopírovalo odôvodnenie napadnutého rozhodnutia resp. obsah písomného vyjadrenia k ţalobe, podaného ţalovaným dňa 25.05.2013 s tým, ţe poukaz na nenamietanie prekročenia prípustnej dĺţky daňovej kontroly v zmysle § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. v odvolacom konaní vyhodnotil ako prekáţku zohľadnenia tohto ţalobného dôvodu v súdnom prieskume rozhodnutia. Krajský súd v odôvodnení rozsudku svoj právny záver ţiadnym spôsobom neodôvodnil, neuviedol ţiadne logické argumenty, z ktorých by bolo moţné vo vzťahu k jednotlivým ţalobným dôvodom zistiť, akým spôsobom krajský súd aplikoval konkrétne právne normy na konkrétne skutkové okolnosti a akými úvahami sa riadil. Z napadnutého rozhodnutia ţalovaného je zrejmé, akým spôsobom ţalovaný uvaţoval a ako vyhodnotil skutkové okolnosti vo vzťahu k právnej úprave, keď dospel k záveru o neuznaní nadmerného odpočtu uplatneného ţalobcom. V odôvodnení rozsudku krajského súdu argumenty úvahy tohto charakteru, ktoré by mali vyvrátiť dôvodnosť jednotlivých ţalobných námietok absentujú. Naviac pomerne nelogicky v písomnom vyhotovení napadnutého rozsudku odsek tretí zhora odôvodňuje, prečo námietka prekročenia trvania prípustnej dĺţky daňovej kontroly v zmysle § 15 ods. 17 zákona č 511/1992 Zb. nemôţe byť predmetom súdneho prieskumu a v odseku štvrtom zhora okrem iného uvádza, ţe „Dĺţka predmetnej daňovej kontroly bola v súlade s § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. Správca dane v súlade s § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. konanie prerušil, pretoţe sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Správca dane vyuţil inštitúty predĺţenia a prerušenia daňovej kontroly a počas prerušenia daňovej kontroly lehoty neplynú.“ Na základe uvedeného senát Najvyššieho súdu Slovenskej republiky skonštatoval, ţe odôvodnenie napadnutého rozsudku nezodpovedá poţiadavke vyplývajúcej z ustanovenia 7 2Sžf/81/2014 § 157 ods. 2 O.s.p., v zmysle ktorej je povinnosťou súdov uviesť v rozhodnutí dostatočné a relevantné dôvody, na ktorých svoje rozhodnutie zaloţili a v časti je dokonca zmätočné. Najvyšší súd Slovenskej republiky s poukazom na vyššie uvedené podľa § 221 ods. 1 písm. f/ O.s.p. v spojení s § 250ja ods. 3 vety druhej O.s.p. zrušil napadnutý rozsudok a vec podľa § 221 ods. 2 O.s.p. vrátil súdu prvého stupňa na ďalšie konanie bez toho, aby sa zaoberal meritom veci. V ďalšom konaní krajský súd prejedná vec v medziach podanej ţaloby a argumentácie ţalovaného v napadnutom rozhodnutí, znova vo veci rozhodne a svoje rozhodnutie aj riadne a presvedčivo odôvodní. Súčasne súd prvého stupňa v novom rozhodnutí opätovne rozhodne o náhrade trov konania. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 01.05.2011). P o u č e n i e : Proti tomuto uzneseniu opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave 26. októbra 2016 JUDr. Elena K O V Á Č O V Á, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia : Dagmar Bartalská