Najvyšší súd 2Sžf/10/2011 Slovenskej republiky ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloţenom z predsedníčky senátu JUDr. Eleny Kováčovej a členov senátu JUDr. Aleny Poláčkovej, PhD. a JUDr. Jozefa Milučkého, v právnej veci ţalobkyne: J. K., zastúpenej advokátom JUDr. J. M., proti ţalovanému: Colné riaditeľstvo Slovenskej republiky, .o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia ţalovaného č. 42902/2009 zo dňa 22.apríla 2010, konajúc o odvolaní ţalovaného proti rozsudku Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13S/23/2010-38 zo dňa
- novembra 2010, takto r o z h o d o l : Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13S/23/2010-38 zo dňa
- novembra 2010 p o t v r d z u j e . Účastníkom náhradu trov odvolacieho konania n e p r i z n á v a . O d ô v o d n e n i e : Krajský súd v Trenčíne napadnutým rozsudkom č.k. 13S/23/2010-38 zo dňa
- novembra 2010 podľa ustanovenia § 250j ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku zamietol ţalobu ţalobkyne o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia ţalovaného č. 42902/2009 zo dňa
- apríla 2010, ktorým ţalovaný potvrdil platobný výmer Colného úradu Trenčín zn. 31040/2009-6667 zo dňa
- októbra 2009 na spotrebnú daň z liehu vo výške 673,07 € vyrubenú ţalobkyni za zdaňovacie obdobie júl 2007 – deň vzniku daňovej povinnosti 28.júla 2007 – v mnoţstve 0,7165 hektolitrov 100% alkoholu pri teplote 20°C podľa § 44 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných 2 2Sžf/10/2011 finančných orgánov v znení účinnom v čase vydania rozhodnutia ţalovaného (ďalej len zákon č. 511/1992 Zb.) a podľa § 12 ods. 2, § 13 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. o spotrebnej dani z liehu v znení účinnom v čase vydania rozhodnutia ţalovaného (ďalej len zákon č. 105/2004 Z.z.). Krajský súd uviedol, ţe daňová povinnosť podľa zákona č. 105/2004 Z.z. má objektívny charakter, jej vznik nie je dôsledkom protiprávneho konania daňového subjektu. Daňová povinnosť vzniká, ak daňový subjekt nevie hodnoverným spôsobom preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia liehu u nej zisteného. Je nesporné, ţe ţalobkyňa dňa 15.februára 2007 nakúpila 180 kusov spotrebného balenia liehu (ďalej len SBL) rôznych značiek v sume 29.976,-- Sk (995,02 €), pričom kontrolou vykonanou správcom dane dňa 28.júla 2007 boli na jej prevádzke zistené 3 kusy SBL. Ţalobkyňa bola zo zákona povinná preukázať pôvod ako aj spôsob nadobudnutia liehu s tým, ţe ak tieto skutočnosti nepreukáţe, vznikne jej daňová povinnosť k spotrebnej dani z liehu. Podľa krajského súdu ţalobkyňa objektívne zodpovedá za stav, ktorý existoval na jej prevádzke v čase daňovej kontroly. Ţalobkyňa hodnoverným spôsobom nepreukázala nadobudnutie SBL v súlade so zákonom, pretoţe subjekt označený ako dodávateľ liehu (T. Š. N.) tieto skutočnosti poprel a hodnovernosť jeho výpovede je podporená aj jeho účtovnými dokladmi, vrátane čísla registrovanej pokladnice, ktoré nie je zhodné s číslom uvedeným na pokladničnom doklade predloţeným ţalobkyňou. Krajský súd sa nestotoţnil s tvrdením ţalobkyne, ţe je na ňu neprimeraným spôsobom prenášané dôkazné bremeno. V tejto súvislosti krajský súd poukázal na § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., podľa ktorého daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, a skutočnosti, ktoré je povinný preukázať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu dňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Nesplnenie povinnosti preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia liehu v zmysle § 12 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. má za následok vznik daňovej povinnosti a na základe objektívnej zodpovednosti sa daňový subjekt stáva daňovým dlţníkom v zmysle § 13 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. Ţalobkyňa v bode IV. ţaloby pripustila, ţe pôvod nadobudnutého liehu je sporný, a preto jej aj z tohto dôvodu vznikla daňová povinnosť. 3 2Sžf/10/2011 Proti tomuto rozsudku podala ţalobkyňa v zákonnej lehote odvolanie, v ktorom navrhla rozsudok krajského súdu zmeniť, rozhodnutie ţalovaného a prvostupňového správneho orgánu zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie; uplatnila si nárok na náhradu trov konania. Podľa jej názoru došlo k nesprávnemu posúdeniu vzniku a základu spotrebnej dane z liehu, jej vyrubeniu za zdaňovacie obdobie júl
- Colný úrad v Trenčíne nesprávne stanovil, ţe ţalobkyňa nepreukázala pôvod ani spôsob nadobudnutia liehu v súlade s citovaným zákonom. Práve naopak, ţalobkyňa správnym orgánom riadne preukázala pôvod a spôsob nadobudnutia liehu – od osoby, ktorá sa prezentovala ako obchodný zástupca drţiteľa povolenia na predaj liehu – T. Š. N.. Obchodný zástupca sa predstavil ako osoba oprávnená konať a zaväzovať drţiteľa povolenia a lieh ţalobkyni predala. Ţalobkyni bol pri nákupe predmetného lieku vydaný pokladničný doklad, ktorý potvrdzuje, ţe ho vydala osoba oprávnená predávať lieh. Ţalobkyňa tejto osobe za kúpený lieh riadne zaplatila, vrátane dane z liehu, kúpený lieh riadne zaúčtovala a splnila si voči colnému úradu aj oznamovaciu povinnosť o realizovanej kúpe. V rámci konania pred colným úradom T. Š. realizovanie predaja liehu ţalobkyni poprel, colný úrad zistil, ţe doklady, ktoré ţalobkyňa obdrţala pri kúpe liehu, nie sú zaevidované v účtovníctve T. Š. a číslo jeho elektronickej registračnej pokladnice a pokladničný doklad z nej nezodpovedá registračnému číslu na pokladničnom doklade ani pokladničnému dokladu, ktorý vydala ţalobkyni osoba, ktorá sa predstavila ako jeho obchodný zástupca. Ţalobkyňa postupovala v súlade s beţnou podnikateľskou praxou. Nesprávnosť evidencie na strane predajcu a jej dôsledky nemoţno prenášať na ţalobkyňou, tak ako to robí ţalovaný. Ţalobkyňa v colnom konaní nikdy netvrdila, ţe lieh nadobudla priamo od T. Š., ale od jeho obchodného zástupcu. Táto skutočnosť bola v konaní preukázaná a nebola spochybnená. Navyše, ţalobkyni ţiaden právny predpis neukladá povinnosť predpokladať pochybenia v pokladničnom doklade tretieho subjektu a kontrolovať, či sú na vydanom pokladničnom doklade správne uvedené všetky údaje o predávajúcom. Takúto povinnosť nad rámec všeobecne záväzných právnych predpisov preto nemôţe ukladať a podľa vlastných úvah stanovovať ani ţalovaný a ani súd. Takisto ţiaden právny predpis neukladal ţalobkyni povinnosť overovať číslo elektronickej registračnej pokladnice a kontrolovať, či má predajca predmetný pokladničný doklad riadne zaúčtovaný, a či ju eviduje v zostave odberateľov. Ţalobkyni nemoţno vyčítať ani to, ţeby nekonala s náleţitou opatrnosťou, tak ako to uvádza súd prvého stupňa. Tieto úvahy nemajú oporu v ţiadnom verejnoprávnom predpise, osobitne nie v zákone č. 105/2004 Z.z. 4 2Sžf/10/2011 Súd prvého stupňa podľa ţalobkyne nesprávne interpretoval ustanovenie § 12 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. Z hľadiska ustanovenia § 12 ods. 2 písm. a/ citovaného zákona daňová povinnosť ţalobkyni nemohla vzniknúť, nakoľko v súlade s týmto ustanovením ţalobkyňa preukázala správnym orgánom pôvod aj spôsob nadobudnutia liehu. Ţalobkyňa poukázala tieţ na skutočnosť, ţe správne orgány pri miestnom zisťovaní zistili u nej iba 3 kusy SBL k značke B., 1 liter 40%. Ako základ spotrebnej dane z liehu však ţalobkyni správne orgány určili 0,7165 hektolitrov alkoholu a z tohto základu bola vyrubená brániť 673,07 €. V zmysle citovaného ustanovenia § 12 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. daňová povinnosť vzniká dňom zistenia liehu, ktorý sa nachádza alebo ktorý sa nachádzal u právnickej osoby alebo fyzickej osoby, ak fyzická alebo právnická osoba nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutie liehu v súlade s týmto zákonom, a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s liehom ako vlastným. Podľa § 5 ods. 1 citovaného zákona základom dane je mnoţstvo liehu vyjadrené v hektolitroch v 100% alkoholu pri teplote 20 °C. správne orgány pri určovaní základu dane a samotnej dane - mnoţstva liehu, nevychádzali zo skutočne zisteného mnoţstva liehu nachádzajúceho sa u ţalobkyne, ale zo skutočností tvrdených ţalobkyňou a ňou predloţených dokladov. Mnoţstvo liehu, z ktorého správne orgány určili základ dane z liehu a vyrubili daň z liehu, nemoţno preukázať inými, iba tými istými podkladmi, ktoré preukazujú spôsob nadobudnutia liehu ţalobkyňou - vyjadreniami ţalobkyne, dokladmi, ktoré obdrţala od obchodného zástupcu. Ak existujú zásadné pochybnosti o skutočnostiach a vyjadreniach uvádzaných a predloţených ţalobkyňou, ktoré sa týkajú nadobudnutia liehu, a týmito skutočnosťami nemoţno preukázať spôsob nadobudnutia liehu ţalobkyňou, potom tieto isté pochybnosti musia existovať aj o mnoţstve liehu, ktorý ţalobkyňa takýmto spôsobom nakúpila. Preto nemoţno preukázať ani jeho mnoţstvo, a ani týmto spôsobom základ dane a vyrubiť daň. Ţalobkyňa povaţuje za nespravodlivé a nemoţné, aby tie isté doklady boli povaţované za nehodnoverné v časti týkajúcej sa spôsobu nadobudnutia liehu, ale na druhej strane boli povaţované za úplne hodnoverné, v časti týkajúcej sa mnoţstva liehu. Správny orgán môţe vychádzať len z mnoţstva alkoholu, ktoré bolo moţné u ţalobkyne zistiť, teda skutočne zistených troch kusov SBL značky B., 1 liter, 40 %, ktoré sa u ţalobkyne reálne našli, a z tohto mnoţstva určiť základ spotrebnej dane z liehu a vyrobiť aj daň z liehu. Ţalobkyňa sa však domnieva, ţe jej daňová povinnosť z týchto dôvodov vôbec nevznikla. 5 2Sžf/10/2011 Ţalovaný v písomnom vyjadrení k odvolaniu ţalobkyne navrhol rozsudok krajského súdu ako vecne správny potvrdiť. Poukázal na to, ţe netvrdí, ţe právna úprava expressis verbis ukladá daňovým subjektom konať v podnikaní súvisiacim s nakladaním s liehom s náleţitou starostlivosťou a v prípade, ţe tak neurobí, nesie osoba za takéto nekonanie následky. Keďţe ţalobkyňa počas daňového konania ako aj v súdnom spore stavia svoje argumenty skôr na subjektívnej principiálnosti, na základe ktorej odmieta niesť objektívnu zodpovednosť v konkrétnom prípade, takisto ţalovaný a neskôr aj súd všeobecne ozrejmuje ţalobkyni opodstatnenosť zakotveného objektívneho princípu zodpovednosti v daňovej úprave, smerujúceho k primätiu dotknutých osôb konať pri nakladaní s liehom s náleţitou starostlivosťou, keďţe v opačnom prípade by sa z pohľadu daných osôb zvýšilo riziko vzniku skutočností, za ktoré by zodpovedali objektívne. Najvyšší súd Slovenskej republiky ako súd odvolací (§ 10 ods. 2 v spojení s § 246c ods. 1 prvá veta Občianskeho súdneho poriadku) preskúmal odvolaním napadnutý rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, a dospel k záveru, ţe odvolanie ţalobkyne nie je dôvodné. Rozhodol bez nariadenia odvolacieho pojednávania podľa § 250ja ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku, pričom termín verejného vyhlásenia rozsudku bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a na jeho internetovej stránke www.nsud.sk (§ 156 ods. 3 v spojení s § 246c ods. 1 prvá veta Občianskeho súdneho poriadku). Najvyšší súd Slovenskej republiky z obsahu súdneho spisu, súčasťou ktorého je aj administratívny spis ţalovaného č. 34077/2009-6631, zistil, ţe Colný úrad Trenčín platobným výmerom zn. 31040/2009-6667 zo dňa 19.októbra 2009 vyrubil ţalobkyni spotrebnú daň z liehu vo výške 673,07 € za zdaňovacie obdobie júl 2007 – deň vzniku daňovej povinnosti 28.júla 2007 – v mnoţstve 0,7165 hektolitrov 100% alkoholu pri teplote 20°C podľa § 44 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. a podľa § 12 ods. 2, § 13 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. Dôvodom bolo nepreukázanie spôsobu a pôvodu nadobudnutia liehu 3 SBL B.. Ţalovaný uvedený platobný výmer potvrdil. Ţalobkyňa v daňovom konaní preukazovala spôsob a pôvod nadobudnutia liehu pokladničným dokladom č. 01#0033*, 15/02/07, TIME: 12:32 znejúcim na celkovú sumu 29.976,-- Sk (995,02 €) z registračnej pokladnice č. 6451020431973003, ktorý jej mal 6 2Sžf/10/2011 vystaviť obchodný zástupca firmy T. Š. N.. Ţalobkyňa pokladničný doklad zaevidovala vo svojej účtovnej evidencii; nelegitimovala obchodného zástupcu, nepamätá si jeho meno ani evidenčné číslo vozidla, ktorým prišiel. Colný úrad v priebehu daňového konania zistil, ţe uvedený pokladničný doklad nebol vystavený dodávateľom T. Š., nakoľko dodávateľ nemá registrovanú registračnú pokladnicu pod číslom začínajúcim
- Navyše, dodávateľ T. Š. poprel, ţeby lieh predal ţalobkyni, pretoţe ţalobkyňu nevedie v zozname svojich odberateľov, ţeby nakupoval lieh od spoločnosti O., s.r.o., (ktorá bola výrobcom 3SBL B. zaistených u ţalobkyne); zároveň uviedol, ţe doklady predloţené ţalobkyňou nie sú zaevidované v jeho účtovníctve a po formálnej stránke sa nezhodujú s pokladničnými dokladmi vyhotovovanými jeho firmou. Colný úrad na základe uvedených skutočností nepovaţoval predloţený pokladničný blok za vierohodný. Vierohodnosť pokladničného dokladu bola v daňovom konaní spochybnená, preto ho nie je moţné v daňovom konaní pouţiť ako dôkaz preukazujúci nadobudnutie predmetného liehu (a contrario § 29 ods. 4, ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb.). Ţalobkyňa ţiadnym iným spôsobom nepreukázala pôvod a spôsob nadobudnutia liehu (napríklad uvedením mena a priezviska obchodného zástupcu, evidenčným číslom vozidla obchodného zástupcu), v daňovom konaní preto neuniesla dôkazné bremeno. Aj keď je moţné, ţe ţalobkyňa bola v dobrej viere, ţe koná s obchodným zástupcom firmy T. Š. N., nezbavuje ju to povinnosti konať v obchodných vzťahoch obozretne a opatrne a preveriť si minimálne meno a priezvisko obchodného zástupcu a oprávnenie konať v mene dodávateľa. Ak ţalobkyňa trvá na tom, ţe konala s obchodným zástupcom firmy T. Š. N., potom sa môţe v občianskom súdnom konaní domáhať voči tomuto podnikateľskému subjektu náhrady škody. Pre daňové konanie však toto tvrdenie nepreukazuje pôvod ani spôsob nadobudnutia liehu. V daňovom konaní je zodpovednosť zaloţená na objektívnom princípe, teda bez ohľadu na zavinenie konajúceho subjektu (úmyselné alebo nedbanlivostné). Preto, ak podnikateľ vierohodnými a overiteľnými dokladmi nepreukázal pôvod ani spôsob nadobudnutia liehu, má sa za to, ţe nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia liehu, čím naplnil podmienky vzniku daňovej povinnosti podľa § 12 ods. 2 písm. a/ zákona č. 105/2004 Z.z. V takom prípade daňová povinnosť vzniká dňom zistenia liehu, ktorý sa nachádza alebo ktorý sa nachádzal u právnickej osoby alebo fyzickej osoby, ak táto 7 2Sžf/10/2011 právnická osoba alebo fyzická osoba nevie preukázať pôvod alebo spôsob nadobudnutia liehu v súlade so zákonom č. 105/2004 Z.z. a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s liehom ako s vlastným. Daňovníkom je potom právnická alebo fyzická osoba, ktorá nevie preukázať v súlade so zákonom č. 105/2004 Z.z. pôvod alebo spôsob nadobudnutia liehu u nej zisteného, ktorý sa u nej nachádza alebo ktorý sa u nej nachádzal, a to bez ohľadu na to, či nakladá alebo nakladala s liehom ako s vlastným. Doklad z registračnej pokladnice predloţený ţalobkyňou v daňovom konaní preukazoval mnoţstvo nadobudnutého liehu; bez ohľadu na to, ţe sa u ţalobkyne v čase daňovej kontroly našli uţ len 3 SBL B., nie je vylúčené, ţe ţalobkyňa zvyšný počet SBL liehu uţ pred daňovou kontrolou nepouţila vo svojej podnikateľskej činnosti (keď lieh nadobudla vo februári 2009, a k vzniku daňovej povinnosti prišlo aţ v júli 2009 po zistení colným úradom). Podľa názoru odvolacieho súdu nie je vylúčené, aby tento doklad nemohol slúţiť ako východisko pre zistenie skutočného mnoţstva liehu získaného od „obchodného zástupcu“ firmy T. Š. N. a tým aj ako predmet a základ pre vyrubenie spotrebnej dane z liehu. Predmetom dane je totiţ lieh vyrobený na daňovom území, dodaný na daňové územie z iného členského štátu alebo dovezený na daňové územie z územia tretieho štátu (§ 4 ods. 1 zákona č. 105/2004 Z.z.). Základom dane je mnoţstvo liehu vyjadrené v hektolitroch 100% alkoholu pri teplote 20° C. Vychádzajúc z uvedených skutočností krajský súd správne vyhodnotil skutkový stav a na vec pouţil správne právne predpisy. Preto Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13 S 23/2010-38 zo dňa 30.novembra 2010 ako vecne správny potvrdil (§ 219 ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku). O náhrade trov odvolacieho konania rozhodol podľa § 224 ods. 1 v spojení s § 250k ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku, keď neúspešnej ţalobkyni náhradu trov odvolacieho konania nepriznal a ţalovanému náhradu trov konania neprináleţí. P o u č e n i e : Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný. V Bratislave dňa
- októbra 2011 JUDr. Elena Kováčová, v. r. predsedníčka senátu Za správnosť vyhotovenia: Nikoleta Adamovičová 8 2Sžf/10/2011