ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20051104.18

(1).

(1)Zie Cass., 21 april 2005, AR F.03.0065.F ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20050421.20, www.cass.be Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Vrije woorden: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Akte Herkwalificering door de belastingadministratie Wettelijke bepalingen: Wet - 12-06-1992 - Art.344,§1 Fiche 2 Concl. adv.-gen. A. HENKES, Cass., 4 nov. 2005, AR F.04.0056.F, Pas., 2005, nr ... Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Vrije woorden: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Akte Herkwalificering door de belastingadministratie Annotaties Publicaties: Fiscologue - Henk VERSTRAETE; Elke VANDENDRIESSCHE; Usufruit... - 2007, livr. 1078, spécialement p. 3 Fiscologue - Henk VERSTRAETE; Elke VANDENDRIESSCHE; Ruilingcommissie dwingt ... - 2007, livr. 1078, spécialement p. 3 Tekst van de beslissing Nr. F.04.0056.F.- CEPEMA ETABLISSEMENTS CHENOIX FRERES, naamloze vennoot-schap, Mr. John Kirkpatrick, advocaat bij het Hof van Cassatie, tegen BELGISCHE STAAT, Minister van Financiën, Mr. François T'Kint, advocaat bij het Hof van Cassatie. I. Bestreden beslissing Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 10 september 2004 gewezen door het Hof van Beroep te Luik. II. Rechtspleging voor het Hof Afdelingsvoorzitter Claude Parmentier heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal André Henkes heeft geconcludeerd. III. Middel Eiseres voert in haar verzoekschrift twee middelen aan waarvan het eerste als volgt is gesteld. Geschonden wetsbepalingen - artikel 344, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gewijzigd bij de wet van 22 juli 1993; - de artikelen 186, inzonderheid eerste en tweede lid, 2, 3°, en 264, 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (laatstgenoemde bepaling in de versie ervan gewijzigd bij de wet van 6 juli 1994, vóór de wijziging ervan bij de wet van 24 december 2002). Aangevochten beslissingen Het arrest stelt eerst in hoofdzaak vast, op eigen gronden en met verwijzingen naar de vaststellingen van de eerste rechter :

(1)dat een buitengewone algemene vergadering van de aandeelhouders van eiseres, een naamloze vennootschap met een kapitaal van 1.500.000 frank vertegenwoordigd door 150 volgestorte aandelen, op 28 december 1995 beslist heeft dat de vennootschap terstond 10 pct. van haar aandelen, zijnde 15 aandelen, zou inkopen voor de prijs van 371.000 frank per aandeel (zijnde in totaal 5.565.000 frank), aan de hand van beschikbare reserves, en om terstond de ingekochte aandelen te vernietigen zodat het totaal aantal aandelen van eiseres daalde van 150 naar 135, waarbij het bedrag van het kapitaal ongewijzigd bleef; dat de inkoop sloeg op 7 aandelen van een eerste aandeelhouder die er 67 bezat, op 7 aandelen van een tweede aandeelhouder die er eveneens 67 bezat en op één aandeel van een derde aandeelhouder die er 16 bezat ;

(2)dat de administratie op 14 september 1998 eiseres een kennisgeving van ambtshalve aanslag in de roerende voorheffing voor het aanslagjaar 1995 stuurde ; dat zij, met toepassing van artikel 344, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, de betaling van de aankoopprijs van de eigen aandelen, in zoverre deze hoger was dan het gedeelte van het kapitaal dat door de ingekochte aandelen wordt vertegenwoordigd (5.565.000 - 55.600 frank = 5.509.400 frank), heeft geherkwalifeceerd als een uitkering van gewone dividenden en gemeld heeft dat zij een roerende voorheffing van 25,75 pct. berekend op de 100/74,25sten van het door de vennootschap betaalde bedrag zou inkohieren ; dat er bijgevolg ten name van eiseres in november 1998 een roerende voorheffing van 1.897.887 frank werd ingekohierd ; dat het bezwaar van eiseres tegen die aanslag afgewezen werd bij de beslissing van de gewestelijk directeur van Aarlen d.d. 28 augustus 2001 ; dat de Rechtbank van Eerste Aanleg te Aarlen, op de voorziening van eiseres tegen die beslissing, bij vonnis van 7 mei 2003, die aanslag vernietigd heeft, en vervolgens dat de litigieuze aanslag werd ingekohierd binnen de termijn waarin artikel 358, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 voorziet en bijgevolg het door eiseres aangevoerde vervalmiddel heeft verworpen, en, met wijziging van de beslissing van de eerster rechter zegt het arrest voor recht dat de litigieuze aanslag ingevorderd kan worden en veroordeelt het eiseres in de kosten van de twee gedingen. Het arrest grondt die beslissing op artikel 344, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (zoals dat artikel gewijzigd werd bij de wet van 22 juli 1993) dat luidt als volgt : "aan de administratie der directe belastingen kan niet worden tegengeworpen, de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, wanneer ... die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken, tenzij de belastingplichtige bewijst dat die kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt". Het arrest verantwoordt die beslissing aan de hand van twee soorten redenen : 1) Eiseres " voert tevergeefs het bestaan aan van een wettelijke regeling die de inkoop van aandelen gelijkstelt met een uitkering van dividenden die niet aan roerende voorheffing zijn onderworpen en trekt daaruit de conclusie dat die wettelijke regeling absoluut zou beletten dat artikel 344, ,§1, wordt toegepast ... Voornoemd artikel 344 wil dat verrichtingen die ingegeven zijn door niet economisch verantwoorde motieven waarmee men, in de omstandigheden die het artikel omschrijft, belasting wil ontwijken, niet aan de administratie kunnen worden tegengeworpen. De tekst van voornoemd artikel 344 bepaalt niet dat de opnieuw gekwalificeerde verrichting dezelfde rechtsgevolgen moet hebben als de verrichting die aan de fiscus wordt voorgelegd". 2) In deze zaak "is de enige bestaansreden van die verrichtingen de wil om de betaling van roerende voorheffing op een gewone uitkering van dividenden te ontwijken". De beslissing om via inkoop van aandelen te werk te gaan, veeleer dan via een gewone uitkering van dividenden beantwoordde niet aan rechtmatige financiële of economische behoeften van de vennootschap maar louter aan "persoonlijk financieel belang" van haar aandeelhouders. Tot staving van die overweging voert het arrest met name aan dat de aandeelhouders die, in december 1995, 15 aandelen van eiseres aan haar hebben verkocht tegen de prijs van 371.000 frank per aandeel, 21 maanden eerder, 50 aandelen van een andere aandeelhouder hadden gekocht tegen de prijs van 198.000 frank per aandeel. Grieven In tegenstelling tot paragraaf 2 van artikel 344 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, volgens hetwelk bepaalde akten (verkoop, cessie of inbreng van bepaalde goederen) niet aan de administratie kunnen worden tegengeworpen, bepaalt paragraaf 1 van dat artikel, ingevoegd bij de wet van 22 juli 1993, niet dat akten of verrichtingen die belastingontwijking beogen, niet aan de administratie kunnen worden tegengeworpen, maar enkel dat "de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen" niet kan worden tegengeworpen wanneer "die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken". In deze zaak blijkt uit de vaststellingen van het arrest dat verweerder, die hierin door het hof van beroep wordt gevolgd, niet "verscheidene akten die een zelfde verrichting tot stand brengen" heeft geherkwalificeerd, maar wel "een akte" (inkoop van eigen aandelen door een naamloze vennootschap aan de hand van beschikbare reserves met onmiddellijke vernietiging van de ingekochte aandelen). Om artikel 344, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 op een akte te kunnen toepassen, is het niet voldoende vast te stellen dat die akte veeleer dan een andere is gerealiseerd teneinde de belasting te ontwijken : het is noodzakelijk dat aan die akte een andere kwalificatie kan worden gegeven zonder de gevolgen van de akte, de gekwalificeerde inhoud, te wijzigen. Dat blijkt uit de duidelijke bewoordingen van artikel 344, ,§

1. De draagwijdte van die tekst wordt dienaangaande bevestigd door de parlementaire voorbereiding van de wet van 22 juli 1993 die voornoemde bepaling in het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 heeft ingevoegd: volgens een verklarende nota die door de minister van Financiën is neergelegd in de Kamercommissie "gaat het er (bij het nieuwe artikel 344, ,§1) niet om aan rechtshandelingen een kwalificatie mee te geven die ze niet hebben, maar alleen om de administratie in staat te stellen, voor handelingen waarvoor verschillende kwalificaties mogelijk zijn, te voorkomen dat haar een onterechte kwalificatie wordt tegengeworpen die met name beoogt de belasting te omzeilen" (Gedr. St., Kamer, 1992-1993, 1072/8, p. 99). In dezelfde zin heeft de minister voor de Commissie voor de Financiën van de Senaat, m.b.t. verrichtingen die tot stand komen via een enkele akte, verklaard : "Als aan die akte meer dan één juridische kwalificatie kan worden gegeven, wat in de praktijk vrij uitzonderlijk lijkt, dan zal de administratie het recht hebben om te kiezen voor de kwalificatie die de belastinggrondslag herstelt wanneer de door de partijen gekozen kwalificatie alleen tot doel heeft de belasting te ontwijken" (Gedr. St., Senaat, 1992-1993, nr. 762-2, p. 37-38). Tot slot heeft de minister, op de vraag "wat er uiteindelijk niet tegenstelbaar is aan de administratie de Directe Belastingen: is het de akte, de verrichting of de juridische kwalificatie die eraan wordt gegeven ?" voor de commissie voor de Financiën van de Senaat, geantwoord "dat het wel degelijk de juridische kwalificatie is" (Gedr. St., Senaat, 1992-1993, nr. 762-2, p. 45). Bijgevolg had het hof van beroep, om te verantwoorden dat de inkoop van eigen aandelen van eiseres werd geherkwalificeerd als een gewone uitkering van winsten die voorheen als dividenden waren voorbehouden, moeten nagaan of een dergelijke verdeling dezelfde gevolgen had als de door de partijen (eiseres en haar drie aandeelhouders) gekwalificeerde verrichting nl. inkoop van eigen aandelen aan de hand van beschikbare reserves, met onmiddellijke vernietiging van de ingekochte aandelen. Indien het hof van beroep dit had nagegaan, had het evenwel moeten vaststellen dat een uitkering van voorbehouden winsten als dividenden immers niet tot gevolg heeft dat een gedeelte van de aandelen wordt vernietigd en volledig onder de roerende voorheffing valt (terwijl uit de vaststellingen van de eerste rechter, waarnaar het arrest verwijst, blijkt dat de litigieuze roerende voorheffing gebaseerd was op de bedragen die aan de aandeelhouders waren betaald na aftrek van het gedeelte van het volgestorte kapitaal dat door de vernietigde aandelen wordt vertegenwoordigd). Bovendien, wanneer er slechts een soort aandelen is, ontvangt elk van de aandeelhouders noodzakelijkerwijs een strikt proportioneel gedeelte van het bedrag dat als dividenden is uitgekeerd, terwijl uit de vasttellingen van het arrest volgt dat de vennootschap, ondanks de bewoordingen van het proces-verbaal van de buitengewone algemene vergadering van de aandeelhouders van eiseres van 28 december 1995, het aantal aandelen dat de vennootschap van iedere vennoot heeft ingekocht niet in verhouding staat tot het aantal dat hij bezat, aangezien een van de aandeelhouders, eigenaar van 67 aandelen, er zeven (meer dan 10 pct.) heeft verkocht, een tweede, eveneens eigenaar van 67 aandelen, er zeven (meer dan 10 pct.) heeft verkocht, en de derde aandeelhouder, eigenaar van 16 aandelen, er één (minder dan 10 pct.) heeft verkocht. De beslissing van het arrest om niet na te gaan of de uitkering van voorheen voorbehouden winsten dezelfde gevolgen zou hebben gehad als de verrichting die door de partijen gekwalificeerd was als inkoop van eigen aandelen aan de hand van beschikbare reserves, wordt in zijn bovenvermelde eerste groep redenen hierop gegrond dat artikel 344, ,§1, zegt "dat verrichtingen die ingegeven zijn door niet economisch verantwoorde motieven" niet aan de administratie kunnen worden tegengeworpen, en dat het "niet bepaalt dat de opnieuw gekwalificeerde verrichting dezelfde rechtsgevolgen moet hebben als de verrichting die aan de fiscus wordt voorgelegd". Het arrest schendt bijgevolg artikel 344, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen
2. Bijgevolg schendt het arrest de artikelen 186, inzonderheid eerste en tweede lid, 2, 3°, en 264, 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (laatstgenoemde bepaling in de versie zoals ze werd gewijzigd bij de wet van 6 juli 1994), krachtens welke, wanneer een vennootschap eigen aandelen verkrijgt aan de hand van beschikbare reserves teneinde ze terstond te vernietigen, het positieve verschil tussen de verkrijgingsprijs en het gedeelte van het nog terug te betalen gestorte kapitaal dat door die aandelen wordt vertegenwoordigd, als een uitgekeerd dividend wordt beschouwd, maar van roerende voorheffing is vrijgesteld. IV. Beslissing van het Hof Overwegende dat het geschil betrekking heeft op de kwalificatie van een verrichting bestaande in de inkoop van eigen aandelen van eiseres en een verdeling van voorbehouden winsten als dividenden ; Dat het arrest, met verwijzing naar de redenen van de eerste rechter, vaststelt dat de administratie eiseres gemeld heeft dat zij niet de gehele verrichting van de inkoop van aandelen maar louter het gedeelte van de inkoopprijs dat hoger was dan de waarde van het kapitaal dat door die aandelen wordt vertegenwoordigd, wilde kwalificeren als een verdeling van dividenden ; Overwegende dat artikel 344, ,§1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 bepaalt dat de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, aan de administratie der directe belastingen niet kan worden tegengeworpen, wanneer de administratie door vermoedens of door andere in artikel 340 vermelde bewijsmiddelen vaststelt dat die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken, tenzij de belastingplichtige bewijst dat die kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt ; Dat uit die tekst, alsook uit de parlementaire voorbereiding van de wet van 22 juli 1993 die voornoemde bepaling in het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 heeft ingevoegd, volgt dat alleen de kwalificatie van een akte aan de belastingadministratie niet kan worden tegengeworpen en dat zij, bijgevolg, de kwalificatie slechts met inachtname van de rechtsgevolgen van die akte kan wijzigen ; Overwegende dat het arrest vermeldt dat artikel 344, ,§1, "niet bepaalt dat de opnieuw gekwalificeerde verrichting dezelfde rechtsgevolgen moet hebben als de verrichting die aan de fiscus wordt voorgelegd" ; Dat het arrest, doordat het niet nagaat of de opnieuw gekwalificeerde verrichting en de oorspronkelijk gekwalificeerde soortgelijke gevolgen hadden, zijn beslissing om artikel 344, ,§1, toe te passen, niet naar recht verantwoordt ; Dat het middel gegrond is ; Wat de overige grieven betreft Overwegende dat er geen grond bestaat tot onderzoek van het tweede middel dat niet tot ruimere cassatie kan leiden ; OM DIE REDENEN, HET HOF, Vernietigt het bestreden arrest, behalve in zoverre dit het hoger beroep ontvangt ; Beveelt dat van dit arrest melding zal worden gemaakt op de kant van het gedeeltelijk vernietigde arrest ; Houdt de kosten aan en laat de beslissing daaromtrent aan de feitenrechter over ; Verwijst de aldus beperkte zaak naar het Hof van Beroep te Brussel. Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door afdelingsvoorzitter Claude Parmentier, de raadsheren Christian Storck, Didier Batselé, Albert Fettweis en Christine Matray, en in openbare terechtzitting van vier november tweeduizend en vijf uitgesproken door afdelingsvoorzitter Claude Parmentier, in aanwezigheid van advocaat-generaal André Henkes, met bijstand van griffier Marie-Jeanne Massart. Vertaling opgemaakt onder toezicht van afdelingsvoorzitter Edward Forrier en overgeschreven met assistentie van griffier Philippe Van Geem. De griffier, De afdelingsvoorzitter, PDF document ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20051104.18 Gerelateerde publicatie(s) geciteerd door: ECLI:BE:CASS:2007:ARR.20071122.6 ECLI:BE:CASS:2007:CONC.20071122.6 ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20081211.5 precedenten: ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20050421.20 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div