ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20051117.6

(1).

(1)Zie de concl. van het O.M. Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN Vrije woorden: DOUANE EN ACCIJNZEN Douane Douaneambtenaren Onderzoeksbevoegdheden Wettelijke bepalingen: Wet - 18-07-1977 - Art.210,§3 Fiches 2 - 5 De inlichtingen en gegevens die tijdens een onderzoek door een fiscale administratie rechtmatig werden verkregen, kunnen gebruikt worden door een andere fiscale administratie met het oog op het vestigen van een andere belasting ten laste van de gecontroleerde persoon of ten laste van een andere belastingplichtige

(1).

(1)Zie de conclusie van het O.M. Thesaurus CAS: BELASTING Vrije woorden: BELASTING Alle belastingen Gemene bepalingen Fiscale administratie Onderzoek Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Wettelijke bepalingen: Wet - 12-06-1992 - Artt.335en336 Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN Vrije woorden: DOUANE EN ACCIJNZEN Douane Bewijsvoering Onderzoek door andere fiscale administratie Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Wettelijke bepalingen: Wet - 12-06-1992 - Artt.335en336 Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Vrije woorden: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Onderzoek door andere fiscale administratie Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Wettelijke bepalingen: Wet - 12-06-1992 - Artt.335en336 Thesaurus CAS: BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE Vrije woorden: BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE Bewijsvoering Onderzoek door andere fiscale administratie Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Wettelijke bepalingen: Wet - 12-06-1992 - Artt.335en336 Fiches 6 - 10 Concl. adv.-gen. THIJS, Cass., 17 nov. 2005, AR C.02.0631.N, A.C., 2005, nr ... Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN Vrije woorden: DOUANE EN ACCIJNZEN Douane Douaneambtenaren Onderzoeksbevoegdheden Thesaurus CAS: BELASTING Vrije woorden: BELASTING Alle belastingen Gemene bepalingen Fiscale administratie Onderzoek Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN Vrije woorden: DOUANE EN ACCIJNZEN Douane Bewijsvoering Onderzoek door andere fiscale administratie Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Vrije woorden: INKOMSTENBELASTINGEN - AANSLAGPROCEDURE - Bewijsvoering - Algemeen Onderzoek door andere fiscale administratie Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE Bewijsvoering Onderzoek door andere fiscale administratie Rechtmatig verkregen inlichtingen Aanwending Nota: C.02.0631.N Conclusie van advocaat-generaal Dirk THIJS:

1. De feiten. De opsporingsinspectie Antwerpen, controle III van de Administratie van Douane en Accijnzen vroeg aan de politierechter te Antwerpen machtiging om de huizen, erven en panden gelegen te Berchem, Fruithoflaan 118, elfde verdieping, betrokken door de heer B, te betreden teneinde er sluiks ingevoerde goederen vanuit Zwitserland op te zoeken. Bij beschikking van 15 oktober 1991 verleende de politierechter de machtiging tot visitatie aan de heer C. Van Herck, verificateur ad interim en aan zijn adjuncten, met bijstand van de heer W. Gijsens, hoofdcontroleur bij de bijzondere belastingsinspectie. De huisvisitatie gebeurde op 17 oktober 1991 en voor de behoeften van het onderzoek werden diverse documenten in beslag genomen, die werden geïnventariseerd. Tijdens het onderzoek werden geen douaneovertredingen vastgesteld en werd er dan ook geen proces-verbaal opgesteld. De opsporingsinspectie der douane en accijnzen gaf echter wel inzage aan de B.B.I. van alle akten, stukken, registers en bescheiden die in haar bezit waren ingevolge deze huisvisitatie. Na een verder onderzoek van deze documenten bracht de bijzondere belastinginspectie Brugge een plaatsbezoek aan de B.V.B.A. Munosan België en werden tevens bijkomende inlichtingen gevraagd. Op 24 januari 1995 stelde de Bijzondere Belastinginspectie van Brugge proces-verbaal op. Hieruit blijkt dat tussen de door de opsporingsinspectie der douane en accijnzen in beslag genomen documenten fotocopies van leveringsnota's werden teruggevonden die door de B.V.B.A. Munosan België waren uitgereikt, doch door haar niet waren bewaard. Bij vergelijking tussen de leveringnota's en de verkoopfacturen werd vastgesteld dat de leveringsnota's slechts gedeeltelijk terug te vinden waren in de verkoopsfacturen en dat goederen, die voor een totale waarde van 6.045.838 BEF waren opgenomen in de leveringsnota's niet terug te vinden waren in de verkoopsfacturen. Op grond van deze vaststellingen werd van de B.V.B.A. Munosan België 6.045.838 BEF x 19 %, zijnde een bedrag van 1.148.709 BEF als BTW gevorderd en 2.297.418 BEF als boete, waarvoor op 30 maart 1995 een dwangbevel werd uitgevaardigd.
2. Beslissing van de eerste rechter en van de appèlrechters. De rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen stelde vast dat uit geen enkel element van het dossier bleek dat de B.B.I.-ambtenaren reeds van bij het begin betrokken waren bij het onderzoek in het kader van hun bevoegdheden op het gebied van B.T.W. en directe belastingen. Naar het oordeel van de rechtbank was het duidelijk dat de B.B.I.-ambtenaren in het begin van het onderzoek slechts bijstand verleenden in het kader van hun douanebevoegdheden. Uit de inventaris van 17 oktober 1991 en uit het proces-verbaal van 24 januari 1995 van de vierde inspectie van de B.B.I. te Brugge blijkt duidelijk dat alle documenten door de ambtenaren van de administratie der douane en accijnzen werden in beslag genomen. De eerste rechter achtte het bewezen dat deze documenten niet op het gebied van B.T.W. en directe belastingen werden in beslag genomen, doch wel in het kader van douanebevoegdheden. De eerste rechter legt er de nadruk op dat, hoewel de BBI-ambtenaren belast zijn met de controle van diverse belastingwetgevingen, de doelgebondenheid van de in het kader van een onderzoek verleende bevoegdheid ook voor hen onverminderd blijft gelden. Vermits zowel de douaneambtenaren als de BBI-ambtenaren gemachtigd waren tot een huisvisitatie op grond van de artikelen 188, 197 en 198 A.W.D.A. waren hun onderzoeksbevoegdheden dan ook enkel toegekend voor de controle inzake douane en accijnzen. De eerste rechter oordeelde dat het onderzoek regelmatig werd ingesteld (omdat het kaderde in een onderzoek naar mogelijke sluikinvoer) en dat de huisvisitatie werd verricht voor een controle inzake douane en accijnzen. De uitwisseling door de administratie der douane en accijnzen van de tijdens het onderzoek bekomen inlichtingen aan de BTW-administratie werd echter onregelmatig geacht. Uit artikel 210, ,§3 A.W.D.A. zou volgen dat de administratie dient aan te tonen dat de persoon bij wie zij het onderzoek inzake douane en accijnzen voerden, en de persoon lastens wie zij inlichtingen met betrekking tot een andere belasting opzochten of inzamelden dezelfde is. Uit de tekst van de wet zelf zou blijken dat het begrip "gemeenschappelijk navorsingmiddel" evenwel beperkt is tot de belastingen verschuldigd door een natuurlijke of rechtspersoon bij wie de controle of het onderzoek wordt gedaan. Indien er geen recht op onderzoek bestaat met het oog op de heffing van een bepaalde belasting verschuldigd door een ander persoon dan die bij wie het onderzoeksrecht rechtmatig wordt uitgeoefend, kan de betrokken administratie met het oog op de heffing van een andere belasting ervan geen mededeling doen aan de partner-administraties. De rechtbank beoordeelt de courante praktijk om inzake douane en accijnzen over te gaan tot inbeslagname van documenten die dan overgemaakt worden aan de partner-administraties. Voor zover deze documenten betrekking hebben op de persoon bij wie de huiszoeking wordt gedaan, wordt het recht tot mededeling rechtmatig uitgeoefend. Dit zou echter niet het geval zijn, mochten de in beslag genomen en meegedeelde documenten vreemd zijn aan de persoon bij wie de huiszoeking is gebeurd. De rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen sprak bijgevolg de nietigverklaring van het dwangbevel uit. De appèlrechters oordelen dat de "motieven van de eerste rechter ten volle overeind blijven" en hebben ze aangevuld met enkele bijkomende motieven. Zij oordelen dat de regelmatige aanwezigheid van de BBI-ambtenaren bij de uitvoering van de huisvisitatie het karakter van het onderzoek niet wijzigt. Zowel uit het verzoek tot machtiging van visitatie als uit de machtiging zelf blijkt onomstotelijk dat het onderzoek een louter douaneonderzoek betrof en enkel gericht was tegen een firma Vibrex en de bewoners van het huis dat de fiscus wenste te visiteren, de heer en mevrouw Belpaeme-Belboom. Bijgevolg lieten noch de algemene fiscale bevoegdheid van de BBI, noch de multidisciplinaire bevoegdheid van de controle-ambtenaren toe de documenten in beslag te nemen op basis waarvan een aanslag gevestigd werd tegen BVBA Munosan. Vermits de litigieuze aanslag werd gevestigd op basis van die documenten, wordt hij als onwettig beschouwd.
3. De voorziening in cassatie. 3.
4. Draagwijdte van artikel 210, ,§ 3 A.W.D.A.. Artikel 210, ,§3 A.W.D.A. luidt als volgt: "Elke ambtenaar van een belastingbestuur van de Staat, regelmatig belast met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van een bepaalde belasting bij een natuurlijke of een rechtspersoon is van rechtswege gemachtigd alle inlichtingen op te zoeken of in te zamelen welke de juiste heffing van alle door deze persoon verschuldigde andere rechten kunnen verzekeren". Een gelijkaardige bepaling is opgenomen in andere fiscale wetboeken (artikel 335 WIB 1992, artikel 289, ,§3 W. Reg., artikel 211, ,§3 W. Taksen; artikel 93, quaterdecies, ,§3 BTW-wetboek). Al deze bepalingen vormen een belangrijke uitzondering op de regel dat de ambtenaren van een bepaald fiscaal staatsbestuur slechts bevoegd zijn om controles uit te voeren in verband met de inbreuken op de belastingreglementering die hun bestuur aanbelangen en dit volgens de modaliteiten door die reglementering bepaald

(1). De rechtsleer spreekt in deze context van de "soortgebondenheid van het onderzoek" hetgeen inhoudt dat de onderzoeksbevoegdheid van een fiscaal bestuur in principe beperkt is tot de belasting waarvoor dat bestuur specifiek bevoegd is

(2). Artikel 210, ,§3 A.W.D.A. biedt een wettelijke grondslag voor een verregaande vorm van samenwerking tussen fiscale besturen. Aan de oorsprong van deze bepaling ligt artikel 34, ,§3 van de wet van 20 augustus 1947, dat dezelfde bewoordingen gebruikte om de zgn. "subsidiaire uitbreiding" van het fiscaal onderzoek te omschrijven. Sinds de wet van 20 augustus 1947 kunnen fiscale onderzoeksmachten die door de wetgever in principe worden toegekend met het oog op de fiscale controle van een welbepaalde federale belasting eveneens worden aangewend in het kader van de fiscale controle van andere federale belastingen. De uitbreiding van het onderzoek is echter slechts toegelaten mits er een oorspronkelijke controle is

(3). Volgens een bepaalde strekking in de rechtsleer zou de bijkomende opsporing enkel kunnen leiden tot het verzamelen van inlichtingen. Indien in het kader van de onderzoeksmacht voor de oorspronkelijke belasting ruimere bevoegdheden zijn verleend (bv. het verwerven of behouden van documenten) zouden deze niet aangewend kunnen worden voor het subsidiair onderzoek

(4). De zinsnede "welke de juiste heffing van alle door deze persoon verschuldigde andere belastingen kan verzekeren" in artikel 210, ,§3 A.W.D.A. laat er hoe dan ook geen twijfel over bestaan dat een douaneambtenaar die regelmatig belast is met de controle van een onderzoek in verband met de toepassing van de douane- en accijnswetgeving, gemachtigd is om naar aanleiding van een dergelijke controle, met de onderzoeksmiddelen eigen aan de douane- en accijnswetgeving, inlichtingen in te zamelen die dienstig zijn voor een juiste heffing van de door de gecontroleerde persoon verschuldigde directe belastingen. Er kunnen m.a.w. enkel inlichtingen worden ingewonnen over andere belastingen in verband met dezelfde belastingplichtige, die het voorwerp uitmaakt van het bewuste onderzoek

(5). Het recht om een onderzoek aan te wenden in het belang van een ander fiscaal bestuur wordt beperkt door de omstandigheid dat navorsingmiddelen slechts kunnen worden gehanteerd om na te gaan of de natuurlijke persoon of rechtspersoon, bij wie de controle plaatsvindt zich heeft gekweten van alle door hem verschuldigde belastingen

(6). Ook de parlementaire voorbereiding bevestigt dit met zoveel woorden: "Maar zij (de nieuwe wetsbepaling) preciseert dat de inlichtingen die bij een belastingplichtige mogen ingewonnen worden door een ambtenaar van een fiscale administratie ter intentie van een andere fiscale administratie, uitsluitend deze zijn die in aanmerking komen om de juiste heffing te verzekeren der belastingen verschuldigd door de belastingplichtige zelf. De controleur der belastingen zal dus aan zijn collega der met het zegel gelijkgestelde taxes niet mogen vragen bij een makelaar in effecten of in een bank waar hij gemachtigd is de toepassing der gemelde taxes te controleren de lijst op te nemen der voor rekening van derden gedane beursverrichtingen met het oog op het bepalen van de inkomsten van deze derden"

(7). Met het oog op het belasten van derden mag de fiscale ambtenaar derhalve geen inlichtingen inwinnen

(8). De aandacht dient gevestigd dat artikel 210, ,§ 3 A.W.D.A. de onderzoeks- of opsporingsbevoegdheid betreft van de douane-ambtenaren. De "opsporingsregel" waarin die bepaling voorziet, belet in principe de opsporing naar belastingen verschuldigd door derden. De onderzoeks- of opsporingsbevoegdheid dient evenwel strikt te worden onderscheiden van de bevoedheid tot aanwending van regelmatig bekomen stukken of inlichtingen. Ingevolge de "inroepingsregel" of aanwendingsregel, neergelegd in art. 210, ,§ 2 A.W.D.A. (cfr. infra), kunnen andere fiscale administraties met het oog op het belasten van een derde kennis nemen van gegevens die zich bevinden in een dossier dat door een zusteradministratie werd aangelegd naar aanleiding van een regelmatige controle van een welbepaalde belastingplichtige

(9). Art. 210, ,§ 3 A.W.D.A. laat evenwel niet toe dat een ambtenaar zijn onderzoeksmachten zou aanwenden om door derden verschuldigde belastingen op te sporen

(10). Hij mag dan ook geen informatie inzamelen enkel en alleen met het oog op de heffing van andere belastingen in hoofde van derden

(11). In verband met de toepassing van artikel 210, ,§3 A.W.D.A. oordeelde het Hof reeds dat een ambtenaar van de administratie van douane en accijnzen, die regelmatig belast is met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van de douanewetgeving, alleen naar aanleiding van een dergelijke controle gemachtigd is om, met de onderzoeksmiddelen eigen aan de douanewetgeving, inlichtingen in te zamelen die dienstig zijn voor een juiste heffing van de door de gecontroleerde persoon verschuldigde directe belastingen

(12). De ambtenaar van de administratie der douane en accijnzen die, naar aanleiding van een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van de douanewetgeving, inlichtingen heeft ingezameld die dienstig zijn voor een juiste heffing van de door de gecontroleerde persoon verschuldigde directe belastingen, mag volgens de rechtspraak van Uw Hof de aldus ingezamelde inlichtingen uit eigen beweging ter kennis brengen aan het bestuur der directe belastingen

(13). Indien er geen vermoeden bestaat dat goederen worden vervoerd, dan heeft de douaneambtenaar niet het recht een voertuig en personen aan den lijve te controleren met het uitsluitende doel om nuttige inlichtingen in te winnen voor de heffing van directe belastingen

(14). 3.3. Draagwijdte van artikel 210, ,§2 A.W.D.A. Op grond van artikel 210, ,§2 A.W.D.A. kan elke inlichting, stuk, proces-verbaal of akte ontdekt of bekomen in het uitoefenen van zijn functies, door een ambtenaar van een fiscaal Rijksbestuur, hetzij rechtstreeks, hetzij door tussenkomst van een der hierboven aangeduide diensten, door de Staat ingeroepen worden voor het opsporen van elke krachtens de belastingwetten verschuldigde som. Opnieuw weze benadrukt dat artikel 210, ,§ 2 en artikel 210, ,§ 3 A.W.D.A. een verschillend voorwerp hebben. Waar paragraaf 3 betrekking heeft op de onderzoeksbevoegdheden van de douane-ambtenaren, betreft paragraaf 2 het gebruik dat van de verzamelde gegevens kan worden gemaakt. Aan de oorsprong van artikel 210, ,§ 2 A.W.D.A. ligt de Wet van 28 juli 1938 tot verzekering van de juiste heffing van belastingen. De vraag naar de verhouding tussen de paragrafen 2 en 3 van artikel 210 A.W.D.A. betreft in wezen de relatie tussen het oorspronkelijke artikel 1, vierde lid, Wet van 28 juli 1938 (dat later artikel 34, ,§2 Wet 20 augustus 1947 werd) en artikel 34, ,§3 Wet 20 augustus 1947, dat artikel 1 van de Wet van 28 juli 1938 "herschikte" en er een paragraaf aan toevoegde. Artikel 1, vierde lid, Wet van 28 juli 1938 luidde als volgt: "Elke inlichting, stuk, proces-verbaal of akte ontdekt of bekomen in het uitoefenen van zijn functies door een ambtenaar van een fiscaal Rijksbestuur, hetzij rechtstreeks, hetzij door tussenkomst van een der hierboven aangeduide diensten, kan door de Staat ingeroepen worden voor het opsporen van elke krachtens de belastingwetten verschuldigde som". (...). Het doel van deze bepaling was de "schotten" tussen de verschillende fiscale administraties te verwijderen

(15). Het was een reactie op een arrest van het Hof van Cassatie van 9 januari 1936

(16), waarin werd geoordeeld dat de gegevens die door een ambtenaar van het zegelrecht werden verkregen, niet konden gebruikt worden voor de heffing van een registratierecht. Op grond van de "inroepingsregel", die werd verwoord in deze bepaling (thans artikel 210, ,§2 A.W.D.A.) kunnen gegevens die op een wettelijke wijze verkregen zijn naar aanleiding van een fiscaal onderzoek bij één bepaalde belastingplichtige 'ingeroepen' worden voor het vestigen van alle andere belastingen ten laste van dezelfde belastingplichtige of ten laste van andere belastingplichtigen. De inroepingsregel, handelt in tegenstelling tot art. 210, ,§ 3 A.W.D.A., niet over de opsporing, maar enkel over het gebruik dat kan worden gemaakt van rechtmatig verkregen gegevens

(17). Of de inroepingsregel toelaat om van belastingplichtige naar belastingplichtige te stappen, werd door bepaalde rechtsleer betwist. Zo benadrukt auteur DUBOIS onder verwijzing naar de parlementaire voorbereiding en de wetsgeschiedenis het principieel individueel karakter van de inroepingsregel en ontkent derhalve de mogelijkheid om de inroepingsregel te gebruiken tegenover andere belastingplichtigen

(18). De meeste auteurs zijn het daarmee echter niet eens. Zij zijn van oordeel dat de inlichtingen die op een regelmatige wijze door een fiscale ambtenaar verkregen zijn, deel uitmaken van een fiscaal patrimonium dat gemeen is aan alle fiscale administraties zodat die inlichtingen derhalve kunnen gebruikt worden voor het heffen van belastingen ten aanzien van derden

(19). Uit de algemene bewoordingen van de inroepingsregel zou blijken dat deze geen beperking inhoudt wat betreft het gebruik van de gegevens van het fiscaal patrimonium ten aanzien van derden. Zulks blijkt ook uit de vaste rechtspraak van Uw Hof die stelt dat wanneer een gerechtelijk dossier inzake een belastingplichtige krachtens een uitdrukkelijke machtiging van de procureur-generaal in het bezit is van een ambtenaar van een fiscaal staatsbestuur, de Staat de in dat dossier vervatte gegevens vermag aan te voeren voor het opsporen van elke som die een andere belastingplichtige krachtens de belastingwetten verschuldigd is.

(20)Inzake de aanwending van gegevens opgeleverd door een onderzoek inzake douane, oordeelde Uw Hof reeds dat indien uit de feiten blijkt dat de douaneambtenaar kon vermoeden dat de gecontroleerde persoon goederen bij zich had, hij het recht had een voertuig en personen aan den lijve te controleren, en de aldus verzamelde inlichtingen gebruikt kunnen worden door andere fiscale administraties

(21)De artikelen 317 W.I.B. 1992 (inzake inkomstenbelastingen) en 205 W. Taksen bevatten een toepassing van de inroepingsregel waar zij formeel bevestigen dat de bedoelde verificaties van de boeken en bescheiden, en de ingewonnen inlichtingen eveneens kunnen worden ingeroepen met het oog op het belasten van derden. Het wettig hanteren van gegevens door andere fiscale staatsbesturen dan het bestuur dat ze heeft ingezameld, impliceert dat deze gegevens door de ambtenaar, belast met de controle of het onderzoek in verband met de toepassing van een welbepaalde fiscale wetgeving, op wettige wijze op grond van zijn eigen onderzoeksmachten werden ingewonnen (D. THIJS, "Mogelijkheden tot samenwerking tussen de gerechtelijke overheden en de ambtenaren van de belastingadministraties", in R. Blanpain en I. Carmen (ed.), Onderneming en Parket, Maklu, 1999, nr. 50 e.v.; Luik, 9 februari 1994, F.J.F., 1994, 432, nr. 192). De opsporingsbevoegdheid van de ambtenaren van de fiscale administraties is evenwel niet onbeperkt: ook na de uitbreiding van de opsporingsbevoegdheid (cfr. supra) dient aangenomen dat een ambtenaar van de administratie van douane en accijnzen tijdens een visitatie ten laste van een welbepaald persoon geen informatie mag inzamelen enkel en alleen met het oog op andere belastingen die zouden verschuldigd zijn door een derde. In dat geval komt het de feitenrechter toe te oordelen dat de controlerende ambtenaar zijn onderzoek effectief heeft afgewend tot een controle van andere belastingen in hoofde van derden. Een dergelijke handelswijze is onwettig (Vgl. Cass., 23 april 1993, F.J.F., 1993, 463, nr. 221; Mons, 2 april 1993, F.J.F., 1993, 343, nr. 164; H. GEINGER., o.c., 17 en 18). Quid indien ter gelegenheid van een visitatie door de douane boekhoudkundige stukken worden in beslag genomen waarvan uit de verificatie naderhand blijkt dat ze relevant zijn voor het belasten van derden en niet voor de gecontroleerde persoon? Het kan zijn dat dergelijke documenten rechtsgeldig in het bezit van de douane zijn gekomen en kunnen worden aangewend voor het taxeren van derden. Douaneambtenaren die een privaatwoning van een particulier visiteren mogen immers, indien zij minstens de graad van adjunct-verificateur hebben, aldaar boeken, brieven en documenten, aan de hand waarvan de strafbaarheid van de overtreding kan worden bewezen of welke hun op het spoor van hun medeplichtigen kunnen brengen, aanslaan en meenemen (Art. 189 A.W.D.A.). In dit opzicht lijkt het niet relevant of hand van bedoelde stukken naderhand ook effectief inbreuken op de douanewetgeving konden worden vastgesteld. Bedoelde visitatie mag er evenwel niet op gericht zijn documenten in beslag te nemen die geen enkel verband kunnen vertonen met de persoon lastens wie de visitatie gebeurt of met zijn medeplichtigen. In dergelijk geval is het douaneonderzoek onregelmatig en kunnen bedoelde documenten niet rechtsgeldig in beslag worden genomen.

(22)Op grond van niet regelmatig in beslag genomen documenten die dan later worden meegedeeld aan een andere administratie kan geen rechtsgeldige aanslag worden gevestigd. Inlichtingen verworven op een niet in de wet voorziene wijze zijn nietig en mogen niet gebruikt worden om de belastbare grondslag vast te stellen.

(23)3.4. Bevoegdheden van de Bijzondere Belastinginspectie. Artikel 87 van de Wet van 8 augustus 1980 luidt als volgt: "De Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie en de ambtenaren ervan hebben de bevoegdheden die door de wettelijke en reglementaire bepalingen inzake belastingen, rechten en taksen worden verleend aan de fiscale administraties en aan de ambtenaren ervan". Uit de parlementaire voorbereiding van die wetsbepaling blijkt dat de ambtenaren van de administratie van de Bijzondere Belastinginspectie alle machten hebben die de verschillende belastingwetten toekennen aan de ambtenaren van de administratie van de B.T.W., registratie en domeinen, de administratie der directe belastingen en de administratie der douane en accijnzen

(24). Voor onderzoeken inzake overtredingen van de douanewetgeving is de B.B.I. gerechtigd om zelf, met toepassing van artikel 197 A.W.D.A. een visitatie uit te voeren. Ook het verlenen van technische bijstand aan douaneambtenaren ter gelegenheid van een visitatie is toegelaten

(25). Artikel 210 A.W.D.A. blijft van toepassing indien ambtenaren van de B.B.I. betrokken worden bij een douaneonderzoek en dit ondanks het feit dat het onderzoeksrecht van deze ambtenaren zich uitstrekt over het gehele domein van de fiscaliteit (artikel 87 Wet 8 augustus 1980). Hoewel de Bijzondere Belastinginspectie als nieuwe dienst hoofdzakelijk een polyvalente activiteit heeft, zowel wat betreft de directe belastingen als de BTW en de douane, blijft het beginsel van de soortgebondenheid van in het kader van elk onderzoek verleende bevoegdheden onveranderd. Dit betekent dat de ambtenaren van de B.B.I. de bevoegdheden die zijn toegekend aan de ambtenaren van de onderscheiden fiscale administraties zonder onderscheid mogen uitoefenen maar dat zij zich moeten houden aan de specificiteit van de onderzoeksbevoegdheden bij de vaststelling van een inbreuk op een welbepaalde fiscale wetgeving

(26). Zij moeten zich derhalve bij een onderzoek met betrekking tot de toepassing van een welbepaalde belasting beperken tot de onderzoeksmaatregelen waarin de fiscale wetgever voor deze belasting voorziet

(27). Ook voor de ambtenaren van de B.B.I. gelden de beperkingen inzake de navorsing en de mededeling van inlichtingen waartoe de overige fiscale ambtenaren gehouden zijn

(28). 3.

1. Toetsing van de bestreden beslissing aan hogervermelde beginselen. Vooreerst toetsen de appelrechters de regelmatigheid van het door de douaneambtenaren ingesteld onderzoek aan de voorschriften van artikel 210, ,§ 3 A.W.D.A. en inzonderheid "of het onderzoek regelmatig werd ingesteld en of de huisvisitatie werd verricht voor de controle inzake douane en accijnzen." De appelrechters komen tot de bevinding 'dat er geen betwisting kan bestaan omtrent de regelmatigheid van het door de douaneambtenaren ingestelde onderzoek. Eenmaal aangenomen dat de inlichtingen correct werden ingewonnen en de documenten werden in beslag genomen binnen de perken van de opsporingsregel vervat in artikel 210, ,§ 3 in het kader van een regelmatig douaneonderzoek, kon er geen beletsel toe bestaan om deze documenten over te maken aan andere belastingadministraties met het oog op belastingheffing van derden. De appelrechters oordelen evenwel dat "indien geen enkel recht tot mededeling bestaat met het oog op de heffing van een bepaalde belasting verschuldigd door een ander persoon dan die bij wie het onderzoeksrecht rechtmatig wordt uitgeoefend, de betrokken administratie, met het oog op de heffing van een andere belasting ervan geen mededeling (kan) doen aan de partner-administratie." En verder: "inzake douane en accijnzen wordt dikwijls overgegaan tot inbeslagname van documenten die dan overgemaakt worden aan de partner-administraties. Voor zover deze documenten betrekking hebben op de persoon bij wie de huiszoeking wordt gedaan, wordt het recht tot mededeling rechtmatig uitgeoefend. Dit zou niet het geval zijn, mochten de inbeslaggenomen en medegedeelde documenten vreemd zijn aan de persoon bij wie de huiszoeking gebeurt". Eiser voert ten deze terecht aan dat uit het stelsel betreffende de onderzoeksbevoegdheden van de ambtenaren van fiscale besturen moet afgeleid worden dat, wanneer een douaneonderzoek wettelijk gebeurt, de administratie gemachtigd en tevens verplicht is, gebruik te maken van alle verkregen informatie om een correcte toepassing van de fiscale wet te verzekeren, en in die optiek de regelmatig ingewonnen inlichtingen kan overmaken aan andere belastingadministraties met het oog op de taxatie van derden bij toepassing van artikel 210, ,§ 2 A.W.D.A. De appelrechters konden dan ook niet zonder schending van deze wetsbepaling beslissen dat de verkregen inlichtingen onrechtmatig zijn en geen rechtsgevolgen kunnen creëren, nu zij voorafgaandelijk niet hadden vastgesteld dat de douane-ambtenaren door de inbeslagname van de kwestieuze documenten hun onderzoeksmacht afgewend hebben om andere belastingen in hoofde van derden te kunnen vestigen, maar daarentegen tot de bevinding waren gekomen dat het douane-onderzoek regelmatig werd gevoerd conform artikel 21O, ,§ 3 A.W.D.A. Eiser in cassatie voert voorts terecht aan dat de overweging in het arrest dat "de onderzoeksbevoegdheden van een belastingambtenaar doelgebonden zijn en enkel gericht op de controle van eventuele inbreuken op een specifieke belastingreglementering", geen steun vindt in de wet. De appelrechters gaan aldus voorbij aan de uitbreiding van de opsporingsbevoegdheid van de ambtenaren der fiscale staatsbesturen, ten gevolge waarvan een ambtenaar van een fiscaal staatsbestuur thans gerechtigd is alle inlichtingen in te winnen met het oog op een juiste heffing van andere belastingen dan deze die ressorteren onder de bevoegdheid van het bestuur waartoe hij behoort, voor zover deze belastingen de persoon, die het voorwerp van de controle uitmaakt, betreffen (cfr. supra, p. 5, punt 3.
2. "Draagwijdte van artikel 210, ,§ 3, A.W.D.A."). Besluit: VERNIETIGING. ARREST ___________________________

(1)Cass., 28 mei 1993, A.C., 1993, nr. 259.

(2)H. DUBOIS, "Vijf regels van fiscaal onderzoek Grondbeginselen van het fiscaal onderzoek en het gebruiken van inlichtingen gevonden door andere Administraties of instanties", T.F.R., 1988,

(262), 277-278; M. MAUS, "De horizontale en verticale samenwerking tussen fiscale besturen op het vlak van de fiscale controle", L.R.B., 2003, 211.

(3)H. DUBOIS, o.c., T.F.R., 1988,

(262), 274.

(4)Ibid., 274.

(5)Zie o.m. C. AMAND, Les pouvoirs d'investigation du fisc, Brussel, Ced. Samson, 1988, 55; M.-C. VALSCHAERTS, Les pouvoirs d'investigation des administrations fiscales, spécialement dans leur rapport avec le respect de la vie privée d'individu, Brussel, Bruylant, 1989, 108; L. VANHEESWIJCK, "De onderzoeksbevoegdheden van de fiscus en de Wet van 28 juli 1938", T.F.R., 1989,

(2), 6.

(6)F. WERDEFROY, tw. Registratierechten, in A.P.R., 1964, p. 264, nr. 487.

(7)Aldus de verantwoording van het Amendement van de Regering op het oorspronkelijke wetsontwerp, Gedr. St., Kamer, 1946-47, nr. 294, 21 en het Verslag DISCRY, Gedr. St., Kamer, 1946-47, nr. 407, 61.

(8)R. BAL, "Reactie. Belastingonderzoeken bij advocaten II", R.W., 1989-90, 1035; H. DUBOIS, o.c., T.F.R., 1988, 280 en 282; H. GEINGER, "De onderzoeksmachten van de B.T.W.-Administratie" in Actuele problemen van fiscaal recht, XVe Postuniversitaire lessencyclus Willy Delva, 1988-89, 190.

(9)GEINGER, H., l.c., 190.

(10)A. SPRUYT, "De rechten van onderzoek van de fiscus terzake inkomstenbelastingen", in Actuele problemen van fiscaal recht, XVe Postuniversitaire lessencyclus Willy Delva, 1988-89, 172; A. GHEKIERE, "De samenwerking tussen fiscale besturen", in Gentse geschriften: de fiscale controle, Kalmthout, Biblo, 1993,

(147), 161.

(11)L. VANHEESWIJCK, "De onderzoeksbevoegdheden van de fiscus en de Wet van 28 juli 1938", T.F.R., 1989,

(2), 13.

(12)Cass., 23 april 1993, A.C., 1993, nr. 197; Cass., 28 mei 1993, A.C., 1993, nr. 259.

(13)Cass., 28 mei 1993, gecit.

(14)Cass., 23 april 1993, gecit.; Het vermoeden dat goederen vervoerd worden, kan ook volgen uit het feit dat voertuigen uit het buitenland komen (Cass., 8 september 2000, R.W., 2002-2003, 17).

(15)F. WERDEFROY, tw. Registratierechten, in A.P.R., 1964, p. 263-264, nr. 487; Zie Gedr. St., Kamer, 1937-38, nr. 263, 2: "Noch de verdeling van 's Rijks administratieve functies onder de Staat, de provincies en de gemeenten, noch de verdeling ervan onder verschillende diensten, mag beletten dat de openbare machten gebruik maken, met het oog op belastingheffing, van de regelmatig ingewonnen inlichtingen"

(16)De zogenaamde zaak "Stellingwerff" (Pas., 1936, I, 115); Zie nader Gedr. St., Kamer, 1937-38, nr. 263, 2.

(17)Verslag Hoen, Gedr. St., Kamer, 1937-38, nr. 296, 3: "Artikel 1, aldus de Memorie, heeft niet tot doel aan de Staat nieuwe middelen tot opsporing bij de belastingplichtige aan de hand te doen. Het strekt er alleen toe de belastingsadministraties voor de uitvoering van hun opdracht al de inlichtingen die bij de Staatsdiensten, de provincies en de gemeenten berusten, aan de hand te doen".

(18)H. DUBOIS, o.c., T.F.R., 1988, 269; zie nader zijn repliek op VANHEESWIJCK in T.F.R., 1989, 29.

(19)R. BAL, "Reactie. Belastingonderzoeken bij advocaten II", R.W., 1989-90, 1035; A. GEKIERE, "De samenwerking tussen fiscale besturen", in Gentse Geschriften: De fiscale controle, S. VAN CROMBRUGGE (ed.), Kalmhout, Biblo, 1993, 152; H. GEINGER, "De onderzoeksmachten van de B.T.W.-Administratie", l.c., 189.

(20)Cass., 29 april 1994, A.C., 1994, nr. 2O8; Cass., 8 oktober 1993, A.C., 1993, 818).

(21)Cass., 18 maart 1994, F.J.F., 1994, 194, met noot; R.W., 1994-95, 829.

(22)Zie L. VANDEN BERGHE, "Wettelijke en onwettelijke uitwisseling van inlichtingen tussen fiscale administraties", A.F.T., 1987, 118: "Inzake douane en accijnzen is de toestand heel anders en zijn huiszoekingen normaal, waarbij nog al dikwijls overgegaan wordt tot inbeslagname van documenten die dan overgemaakt worden aan de partner-administraties. Voor zover deze documenten betrekking hebben op de persoon bij wie de huiszoeking wordt gedaan, wordt het recht op mededeling rechtmatig uitgeoefend. Dit zou niet het geval zijn, mochten de in beslag genomen en meegedeelde documenten vreemd zijn aan de persoon bij wie de huiszoeking gebeurt".

(23)Cass., 16 september 1974, Pas., 1975, I, 48 (a contrario); V. DAUGINET, " Controversen inzake onderzoeksmachten van de Administratie der directe belastingen ", A.F.T., 1990, 154.

(24)Memorie van Toelichting, Gedr. St., Kamer, 1979-80, nr. 323/1, 16: "Om die opdracht in goede omstandigheden te kunnen vervullen, moeten de Administratie van de bijzondere belastinginspectie en de ambtenaren ervan op onbetwistbare wijze kunnen beschikken over de machten die de wet aan de diverse fiscale administraties en aan de ambtenaren ervan verleent"; Zie ook Cass., 8 juni 1999, R.W., 1999-2000, 1372, noot VERLINDEN

(25)Cass., 8 juni 1999, gecit.

(26)C. AMAND, Les pouvoirs d'investigation du fisc, Brussel, Ced. Samson, 1988, 55; L. HUYBRECHTS, tw. Fiscaal Strafrecht, in A.P.R., 2002, p. 174, nr. 309; B. PEETERS en M. VANDEN BROECK, "Onderzoek en procedure", in Knelpunten in de fiscale rechtspraak, Antwerpen, Kluwer, 1992, 107-108; L. VANHEESWIJCK, "De onderzoeksbevoegdheden van de fiscus en de Wet van 28 juli 1938", T.F.R., 1989,

(2), 5.

(27)L. VANDEN BERGHE, noot onder Rb. Verviers, 9 september 1986, A.F.T., 1987, 139.

(28)L. VANDEN BERGHE, "Wettelijke en onwettelijke uitwisseling van inlichtingen tussen fiscale administraties", A.F.T., 1987,

(115),

1. Tekst van de beslissing Nr. C.02.0631.N BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, wiens kabinet gevestigd is te 1000 Brussel, Wetstraat 14, op benaarstiging van de gewestelijke directeur van de B.T.W. te Antwerpen, voor wie optreedt de rekenplichtige - ontvanger van het tweede B.T.W.-ontvangkantoor te Antwerpen, gevestigd te 2000 Antwerpen, Italielei 4, bus 4, eiser, vertegenwoordigd door Mr. Ignace Claeys Bouuaert, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 9000 Gent, Paul Fredericqstraat 13, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan, tegen
2. S.A.
3. R.P. verweerders, beiden handelend in hun hoedanigheid van curator van het faillissement van MUNOSAN BVBA, met zetel te 2610 Wilrijk, Moerelei 137, vertegenwoordigd door Mr. Huguette Geinger, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 1000 Brussel, Quatre Brasstraat 6, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan. I. Bestreden beslissing Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 12 september 2002 gewezen door het Hof van Beroep te Antwerpen. II. Rechtspleging voor het Hof Raadsheer Eric Stassijns heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd. III. Middel Eiser voert in zijn verzoekschrift een middel aan. Geschonden wettelijke bepalingen &§9472; artikel 149 van de gecoördineerde Grondwet ; &§9472; artikel 780, 3°, van het Gerechtelijk Wetboek (Ger. Wb.) ; &§9472; de artikelen 210, ,§1, ,§2 en ,§3, van de algemene wet inzake douane en accijnzen, gecoördineerd bij koninklijk besluit van 18 juli 1977 (A.W.D.A.) ; &§9472; artikel 93quaterdecies, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Wb. B.T.W.) ; &§9472; en in bijkomende orde, voor zoveel als nodig : de artikelen 1319, 1320 en 1322 van het Burgerlijk Wetboek, 186 en 189 A.W.D.A., 59 Wb. B.T.W., en 87 van de Wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen. Aangevochten beslissingen Het arrest verklaart het hoger beroep, door eiser ingesteld tegen het vonnis van 8 december 2000, ongegrond, en bevestigt het bestreden vonnis. Tot motivering van deze beschikking overweegt het hof van beroep : "De eerste rechter heeft op grond van terechte motieven die het hof (van beroep) beaamt en overneemt terecht geoordeeld dat het verzet gegrond is". In het vonnis van de eerste rechter wordt vooreerst de vordering van verweerster, ertoe strekkende de conclusie neergelegd door eiser na heropening van de debatten uit de debatten te weren, afgewezen. Vervolgens verklaart de rechtbank "de vordering van (verweerster) ontvankelijk en gegrond, beveelt de nietigverklaring van het dwangbevel met refertenummer reg. 127/3295, uitgevaardigd op 30 maart 1995 en betekend op 19 april
4. Ontslaat verwerende partij van alle in dit dwangbevel van haar gevorderde bedragen. Veroordeelt (eiser) tot terugbetaling van alle ingehouden bedragen en dit vermeerderd met de moratoire intresten. Veroordeelt (eiser) tevens tot de kosten van huidig geding". De overgenomen motivering luidt als volgt : "- Betreffende de betrokkenheid van de B.B.I.-ambtenaren bij het onderzoek Volgens (eiser) waren de B.B.I.-ambtenaren reeds van bij het begin betrokken bij het onderzoek, niet in het kader van douanebevoegdheden, doch wel in het kader van eigen bevoegdheden op het gebied van B.T.W. en directe belastingen. De B.B.I.-ambtenaren mochten dan ook op het gebied van B.T.W. en directe belastingen de stukken in beslag nemen. Dit blijkt echter uit geen enkel element van het dossier. De machtiging tot huisvisitatie werd immers schriftelijk aangevraagd en verleend op grond van artikelen 188, 197 en 198 A.W.D.A. waarbij aan een B.B.I.-ambtenaar machtiging werd verleend om bijstand te verlenen aan de ambtenaren der douane en accijnzen om, binnen de perken van hun wettelijke bevoegdheid, opsporingen en huiszoekingen te verrichten in het pand gelegen te Berchem, Fruithoflaan 118, elfde verdieping. Het is dan ook duidelijk dat deze B.B.I.-ambtenaar in het begin van het onderzoek slechts bijstand verleende in het kader van douanebevoegdheden. Bovendien blijkt uit de inventaris van 17 oktober 1991 en uit het proces-verbaal van 24 januari 1995 van de vierde inspectie van de B.B.I. te Brugge duidelijk dat alle documenten door de ambtenaren van de administratie der douane en accijnzen werden in beslag genomen. Bijgevolg is het bewezen dat deze documenten niet op het gebied van B.T.W. en directe belastingen werden in beslag genomen, doch wel in het kader van douanebevoegdheden. - Betreffende regelmatigheid van het door de douaneambtenaren ingesteld onderzoek Conform artikel 210, ,§3, A.W.D.A. is elke ambtenaar van een belastingbestuur van de Staat, regelmatig belast met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van een bepaalde belasting bij een natuurlijke of een rechtspersoon, van rechtswege gemachtigd alle inlichtingen op te zoeken of in te zamelen welke de juiste heffing van alle door deze persoon verschuldigde andere rechten kunnen verzekeren. De onderzoeksbevoegdheden van een belastingambtenaar zijn doelgebonden en enkel gericht op de controle van eventuele inbreuken op een specifieke belastingreglementering. Bijgevolg mogen de onderzoeksbevoegdheden toegekend met het oog op de controle van een bepaalde belastingsreglementering niet aangewend worden om louter en alleen de inbreuken op een ander belastingreglementering vast te stellen. Niettegenstaande de B.B.I. ambtenaren belast zijn met de controle van de diverse belastingwetgevingen, blijft ook voor hen de doelgebondenheid van de in het kader van elk onderzoek verleende bevoegdheden onverminderd gelden. Aangezien zowel de douaneambtenaren als de B.B.I. ambtenaar gemachtigd waren tot een huisvisitatie op grond van de artikelen 188, 197 en 198 A.W.D.A. waren hun onderzoeksbevoegdheden dan ook enkel toegekend voor de controle inzake douane en accijnzen. Slechts ingeval de huisvisitatie werd verricht binnen de normale bevoegdheden inzake douane en accijnzen, zijn zij gemachtigd om alle inlichtingen op te zoeken of in te zamelen welke de juiste heffing van alle verschuldigde andere rechten kunnen verzekeren. Vooreerst dient dan ook te worden (onderzocht) of het onderzoek regelmatig werd ingesteld en of de huisvisitatie werd verricht voor de controle inzake douane en accijnzen. (Eiser) stelt in zijn conclusies dat de huisvisitatie kaderde in een onderzoek betreffende het gebruik van een reeds geschrapt B.T.W.-nummer van de firma Vibrex voor (het) invoeren van kooktoestellen en grilleerapparaten vanuit Zwitserland ; doordat de invoerfacturen waren voorzien van een oorsprongsverklaring waaruit de Zwitserse oorsprong van de ingevoerde goederen moest blijken, waren geen invoerrechten verschuldigd (preferentieel tarief EVA landen) ; een verder onderzoek, na de huisvisitatie, bij de Zwitserse douanediensten bevestigde dat de ingevoerde (goederen) geheel en al in Zwitserland werd geproduceerd zodat dan ook effectief geen invoerrechten verschuldigd waren en bijgevolg geen douaneovertredingen konden weerhouden worden. Op 15 oktober 1991 vroeg de Opsporingsinspectie Antwerpen, Controle III, der Douane en Accijnzen, een machtiging tot huisvisitatie aan teneinde er sluiks ingevoerde goederen vanuit Zwitserland op te zoeken, waarvan ze het bestaan vermoeden. Bij deze aanvraag was een schriftelijke verklaring gevoegd waarin vermeld werd dat kooktoestellen (grilleerapparaten) vanuit Zwitserland werden ingevoerd op de firma Vibrex, waarvan het B.T.W.-nummer geschrapt was, en dat B., die zou verblijven te Berchem, Fruithoflaan 118, als geldschieter zou fungeren en de goederen op zijn verblijfplaats zou stockeren in verschillende garageboxen ; tevens werd vermeld dat de toestellen zouden aangekocht worden tegen de eenheidsprijs van 6.000 BEF, terwijl er bij de invoer facturen werden voorgelegd waarop een waarde is vermeld van 1.000 BEF. Er kan dan ook geen betwisting bestaan omtrent de regelmatigheid van het door de douaneambtenaren ingestelde onderzoek. - Betreffende de regelmatigheid van de uitwisseling van de tijdens het onderzoek bekomen inlichtingen aan de B.T.W.-administratie. Het proces-verbaal van de hoofdcontroleur van de B.B.I. dd. 24 januari 1995 vermeldt : 'Tussen de tijdens de huisvisitatie ingeziene stukken, akten, registers en bescheiden, heb ik fotokopieën van gedateerde leveringsnota's, sommige ondertekend voor ontvangst en met vermelding van de prijs, het aantal goederen, een specificatie van het artikel en de prijs'. Uit artikel 210, ,§3, A.W.D.A. volgt dat verwerende partij dient aan te tonen dat de persoon bij wie zij het onderzoek inzake douane en accijnzen voerden, en de persoon lastens wie zij inlichtingen met betrekking tot een andere belasting opzochten of inzamelden dezelfde is. Het onderzoek inzake douane en accijnzen werd gevoerd bij de heer B. en/of mevrouw B. in het kader van mogelijke sluikinvoer van kookpannen en de inlichtingen terzake van een B.T.W.-fraude zouden opgezocht of ingezameld zijn in verband met eisende partij, die een andere rechtspersoon betreft. Zoals uitdrukkelijk uit de tekst van de wet zelf blijkt, is het begrip van gemeenschappelijk navorsingsmiddel evenwel beperkt tot de belastingen verschuldigd door de natuurlijke of rechtspersoon bij wie de controle of het onderzoek wordt gedaan. Indien geen enkel recht tot mededeling bestaat met het oog op de heffing van een bepaalde belasting verschuldigd door een ander persoon dan die bij wie het onderzoeksrecht rechtmatig wordt uitgeoefend, kan de betrokken administratie, met het oog op de heffing van een ander belasting ervan geen mededeling doen aan de partner-administraties. Cfr. Cass. 28 mei 1993, F.J.F. 93/222 : 'Een ambtenaar van douane en accijnzen die regelmatig belast is met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van de douanewetgeving is gemachtigd om, naar aanleiding van een dergelijke controle, met de onderzoeksmiddelen eigen aan de douanewetgeving inlichtingen in te zamelen die dienstig zijn voor een juiste heffing van de door de gecontroleerde persoon verschuldigde directe belastingen'. Inzake douane en accijnzen wordt dikwijls overgegaan tot inbeslagname van documenten die dan overgemaakt worden aan de partner-administraties. Voor zover deze documenten betrekking hebben op de persoon bij wie de huiszoeking wordt gedaan, wordt het recht tot mededeling rechtmatig uitgeoefend. Dit zou niet het geval zijn, mochten de inbeslaggenomen en medegedeelde documenten vreemd zijn aan de persoon bij wie de huiszoeking gebeurt. De documenten, zijnde leveringsnota's van de BVBA Munosan, werden in beslag genomen tijdens de uitgevoerde huiszoeking door een ambtenaar van de Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie. Deze ambtenaar kan overeenkomstig de machtiging tot visitatie alle bevoegdheden uitoefenen die door de wettelijke en reglementaire bepalingen inzake belastingen, rechten en taksen worden verleend aan de fiscale administraties en aan de ambtenaren ervan (Wet van 8 augustus 1980 art. 87). Het begrip van uitbreiding van het onderzoeksrecht is evenwel begrensd. Het slaat alleen op andere belastingen voor zover die verschuldigd zijn door degene bij wie de controle uitgeoefend wordt en niet op andere belastingen verschuldigd door derden. De verkregen inlichtingen zijn onrechtmatig en kunnen geen rechtsgevolgen creëren. De vordering van (verweerder) tot nietigverklaring van het dwangbevel dient ontvankelijk en gegrond te worden verklaard en de ingehouden bedragen dienen terugbetaald te worden". De overgenomen motivering van de eerste rechter wordt door het hof van beroep aangevuld als volgt : "De regelmatige aanwezigheid van de B.B.I.-ambtenaren bij de uitvoering van de huisvisitatie toegelaten door de politierechter te Antwerpen bij beschikking van 15 oktober 1991 verandert het karakter van het onderzoek niet. Zowel uit het verzoek tot machtiging tot visitatie (met de aangehechte bijlage) als uit de machtiging zelf blijkt onomstotelijk dat het onderzoek een louter douaneonderzoek betrof en enkel gericht was tegen een firma Vibrex en de bewoners van het huis dat de fiscus wenste te visiteren, de heer en mevr. B.-B.. Van BVBA Munosam noch van B.T.W.-inbreuken is er sprake in het verzoek en in de machtiging. Noch de algemene fiscale bevoegdheid van de B.B.I. noch de multidisciplinaire bevoegdheid van controleambtenaren lieten toe documenten in beslag te nemen tijdens de visitatie op basis waarvan een aanslag gevestigd werd tegen B.V.B.A. Munosan. Dat de litigieuze aanslag wel degelijk gevestigd is geworden op basis van deze documenten blijkt uitdrukkelijk uit hetgeen vermeld is geworden in het PV d.d. 24 januari 1995 dat trouwens werd opgesteld door de B.B.I.-ambtenaar die de douane ambtenaren vergezelde bij de huisvisitatie". Grieven
5. Eerste onderdeel In regelmatig neergelegde conclusies heeft eiser een stelling ontwikkeld, volgens welke "de gegevensuitwisseling tussen de verschillende administraties is voorzien in artikel 210, ,§2 en ,§3, van de A.W.D.A." (cfr. beroepsconclusies, blz. 11 tot 13). Het geschil wordt door het arrest, en door de overgenomen motieven van de eerste rechter, beslecht alsof de administratiestelling enkel gesteund was op de toepassing van artikel 210, ,§3, A.W.D.A. Het ingeroepen artikel 210, ,§2, wordt in de bestreden uitspraak volledig voorbijgezien. Ten aanzien van deze stelling en van het erin opgenomen verweer, gesteund op artikel 210, ,§2, A.W.D.A., is het arrest niet gemotiveerd. Minstens hebben de appèlrechters de juiste draagwijdte van eisers conclusie miskend. Hieruit volgt dat wegens deze tekortkoming aan de motiveringsplicht de schending moet vastgesteld worden van de artikelen 149 van de gecoördineerde Grondwet, en 780, 3°, van het Gerechtelijk Wetboek, minstens van de artikelen 1319, 1320 en 1322 van het Burgerlijk Wetboek.
6. Tweede onderdeel Het behoort tot de functie van een ambtenaar, lid van de controlediensten van een fiscaal bestuur, handelend in de uitoefening van zijn ambt, dat hij de belastbare feiten vaststelt die onder zijn bevoegdheid vallen. Deze werking wordt gepreciseerd en uitgebreid door de bepalingen, opgenomen in artikel 210 A.W.D.A., en eveneens in artikel 93quaterdecies, Wb. B.T.W. In het ,§1 van deze artikelen wordt aan alle openbare besturen een algemene mededelingsplicht van fiscaal nuttige inlichtingen opgelegd. In het ,§2 van dezelfde artikelen wordt onder meer gesteld dat alle inlichtingen en stukken, ontdekt door een ambtenaar van de vermelde administratie, (kunnen) ingeroepen worden voor het opsporen van elke krachtens de belastingwetten verschuldigde som. Dezelfde werking wordt nog uitgebreid door ,§3 van deze wetsartikelen waarin gesteld wordt dat elke ambtenaar van de vermelde besturen, regelmatig belast met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van een bepaalde belasting, van rechtswege gemachtigd is alle inlichtingen op te zoeken en in te zamelen welke de juiste heffing van alle door deze persoon verschuldigde rechten kunnen verzekeren. Aan de woorden "door deze persoon" mag geen restrictieve betekenis toegeschreven worden. De ,§3 van deze wetsartikelen is wel door de wetgever bedoeld als een uitbreiding van de ,§1 die voorafgaat. Met ,§2 wordt de bevoegdheid omschreven van elke ambtenaar in de uitoefening van zijn eigen functie, ongeacht de in de bekomen inlichtingen betrokken personen ; met het ,§3 wordt het geval beoogd waarin een ambtenaar inlichtingen bekomt die buiten zijn eigen functie dienen aangewend te worden, zodat hij ze aan de bevoegde administratie moet overmaken. Deze bepalingen maken ten andere een verder toepassing van het principe dat in ,§1 van dezelfde wetsartikelen 210 A.W.D.A. en 93quaterdecies Wb. B.T.W., waarbij alle administratieve diensten aan de bevoegde fiscale diensten, op verzoek, alle nuttige inlichtingen moeten overmaken. Uit dit stelsel betreffende de onderzoeksbevoegdheden van de ambtenaren van fiscale besturen moet afgeleid worden dat, wanneer een onderzoek wettelijk gebeurt, de administratie gemachtigd en tevens verplicht is, gebruik te maken van alle verkregen informatie om een correcte toepassing van de fiscale wet te verzekeren. Dit geldt des te meer voor ambtenaren van de Bijzondere Belastinginspectie, gelet op de polyvalente functie van deze administratieve dienst. De doelgebondenheid, waarop in de motieven van het vonnis de nadruk wordt gelegd, betekent voor deze ambtenaren dat hun onderzoek wel moet gericht worden tot het opsporen van een fiscale schuld, maar dan zonder exclusief voor de ene of de andere fiscale wetgeving. In het arrest wordt uitdrukkelijk vastgesteld dat het onderzoek van de douaneambtenaren regelmatig gebeurde. Eveneens wordt de aanwezigheid van een B.B.I.-ambtenaar als regelmatig aangenomen, weze het om aan de ambtenaren van de douane en accijnzen bijstand te verlenen. Met "bijstand" kan niet worden bedoeld dat de betrokken ambtenaar zijn toezicht moet beperken tot de douanewetgeving, in welk geval zulke bijstand geen concreet nut zou vertonen. Het betekent wel dat de bijstand, vooral in het geval van een B.B.I.-ambtenaar, ook de toepassing van andere fiscale wetgevingen in acht zal nemen. De omstandigheid dat de vaststellingen van de optredende ambtenaar plaatsvinden tijdens een onderzoek waarin hij optreedt om ambtenaren van een andere dienst van het departement bij te staan, dan wel tijdens een door hem zelf geleid onderzoek, kan zijn bevoegdheid om deze vaststellingen te doen niet wijzigen. De boven geciteerde voorschriften van artikel 210, ,§2 en 3, A.W.D.A., en 93quaterdecies, ,§2 en 3, Wb. B.T.W. bevatten ter zake geen bepaling en laten niet toe enige beperking van zijn bevoegdheid uit te ratio legis af te leiden. De in dit arrest besproken inbeslagneming van stukken levert aldus rechtmatige bewijsmiddelen op, die minstens in hoofde van de administratie van de douane en accijnzen op een rechtmatige wijze zijn verkregen. Het feit dat op grond van die stukken geen douaneovertredingen werden vastgesteld, ontneemt niet de bewijskracht ervan ten aanzien van mogelijke andere fiscale schulden. De overweging in het arrest, dat de onderzoeksbevoegdheden van een belastingambtenaar doelgebonden zijn, en "enkel gericht op de controle van eventuele inbreuken op een specifieke belastingreglementering", vindt geen steun in de wet en is onverenigbaar met de ratio legis van voornoemde wetsbepalingen, minstens wanneer het gaat over tussenkomsten van de Bijzondere Belastingsinspectie, die speciaal is ingericht met het oog op polyvalente controles. Dat de optredende ambtenaren de besproken stukken hebben gezien in hun hoedanigheid van bijstandambtenaar of van douaneambtenaar doet ten andere op de ingeroepen specificiteit van de bewijsmiddelen geen afbreuk. De vereniging van verschillende hoedanigheden in eenzelfde ambtenaar heeft geen machtsomzeiling of machtsuitbreiding tot gevolg. Hieruit volgt dan verder dat de termen "alle door deze persoon verschuldigde rechten", in artikel 210, ,§3, wel overeenstemmen met het quod plerumque fit, maar geen exclusief betekenen ten opzichte van inlichtingen bekomen betreffende andere personen ; zulke exclusief zou ten andere onverenigbaar zijn met het bepaalde in artikel 210, ,§
7. Deze beperkte interpretatie is ten andere onverenigbaar met de regel van artikel 59 Wb. B.T.W., volgens welke de administratie het bestaan van belastbare feiten met alle rechtsmiddelen mag bewijzen, met uitzondering van de eed. Onwettelijk verkregen bewijsinstrumenten worden weliswaar uitgesloten. De tekst van artikel 210, ,§3, A.W.D.A. moet echter begrepen worden als een uitbreiding van 210, ,§2, A.W.D.A. niet als een beperking. Deze gehele materie wordt door de wetgever uitgewerkt in de artikelen 186, 189 en vooral 210, ,§1, A.W.D.A. Hieruit volgt dat de ontleding van ter zake toepasselijke wetsbepalingen blijkt dat het arrest, met bevestiging van de uitspraak van de eerste rechter, slechts met miskenning van de bepalingen van de artikelen 210, ,§1, ,§2 en ,§3, heeft kunnen beslissen dat de inlichtingen waarop de berekening van de in het dwangbevel gevorderde belasting en boete is gesteund, onregelmatig werden verkregen en geen rechtsgevolgen creëren. Deze uitspraak strekt tevens, voor zoveel als nodig, tot schending van de artikelen 186 en 189 A.W.D.A. wat betreft de onderzoeksmachten van de administratie de douane en accijnzen, van artikel 87 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen, waarbij de polyvalente bevoegdheid van de B.B.I.-ambtenaren geregeld wordt, en van artikel 59, ,§1, Wb. B.T.W., betreffende de bewijskracht van het proces-verbaal. IV. Beslissing van het Hof
8. Eerste onderdeel Overwegende dat artikel 210, ,§2, van de Algemene Wet inzake Douane en Accijnzen, gecoördineerd bij koninklijk besluit van 18 juli 1977 - verder genoemd : AWDA - bepaalt dat elke inlichting, stuk, proces-verbaal of akte ontdekt of verkregen in het uitoefenen van zijn functies, door een ambtenaar van een fiscaal Rijksbestuur, hetzij rechtstreeks, hetzij door tussenkomst van een van de in paragraaf 1 van deze wetsbepaling aangeduide diensten, door de Staat kan ingeroepen worden voor het opsporen van elke krachtens de belastingwetten verschuldigde som ; Overwegende dat, krachtens artikel 210, ,§3, AWDA, elke ambtenaar van een belastingbestuur van de Staat, regelmatig belast met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van een bepaalde belasting bij een natuurlijke of een rechtspersoon van rechtswege gemachtigd is alle inlichtingen op te zoeken of in te zamelen welke de juiste heffing van alle door deze persoon verschuldigde andere rechten kunnen verzekeren ; Dat op grond van die wetsbepaling een ambtenaar van de administratie van douane en accijnzen die regelmatig belast is met een controle of een onderzoek in verband met de toepassing van de douanewetgeving, gemachtigd is om naar aanleiding van een dergelijke controle of onderzoek met de onderzoeksmiddelen eigen aan de douanewetgeving inlichtingen in te zamelen die dienstig zijn voor de juiste heffing van de andere door de gecontroleerde persoon verschuldigde belastingen ; Overwegende dat uit de samenhang van de voormelde wetsbepalingen volgt dat de inlichtingen en gegevens die tijdens een onderzoek door een fiscale administratie rechtmatig werden verkregen, kunnen gebruikt worden door een andere fiscale administratie met het oog op het vestigen van een andere belasting ten laste van de gecontroleerde persoon of ten laste van een andere belastingplichtige ; Overwegende dat het arrest dat anders oordeelt artikel 210, ,§2 en ,§3, AWDA schendt ; Dat het middel gegrond is ;
9. Overige grieven Overwegende dat de overige grieven die niet tot ruimere cassatie kunnen leiden, geen antwoord behoeven ; OM DIE REDENEN, HET HOF, Vernietigt het bestreden arrest ; Beveelt dat van dit arrest melding zal worden gemaakt op de kant van het vernietigde arrest ; Houdt de kosten aan en laat de beslissing daaromtrent aan de feitenrechter over ; Verwijst de zaak naar het Hof van Beroep te Brussel. Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door afdelingsvoorzitter Edward Forrier, de raadsheren Luc Huybrechts, Paul Maffei, Eric Stassijns en Benoît Dejemeppe, en in openbare terechtzitting van zeventien november tweeduizend en vijf uitgesproken door afdelingsvoorzitter Edward Forrier, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met bijstand van griffier Philippe Van Geem. PDF document ECLI:BE:CASS:2005:ARR.20051117.6 Gerelateerde publicatie(s) geciteerd door: ECLI:BE:CABRL:2009:ARR.20090604.9 ECLI:BE:CALIE:2014:ARR.20140924.4 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div