← België

ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20060608.10

id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab Hof van Cassatie Vonnis/arrest van 08 juni 2006 ECLI nr: ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20060608.10 Rolnummer: F.04.0022.N Kamer: 1N - eerste kamer Rechtsgebied: Belastingrecht Invoerdatum: 2007-03-15 Raadplegingen: 553 - laatst gezien 2026-07-04 06:46 Versie(s): Vertaling FR Fiche 1 De verliezen van een vennootschap die bestuurders en werkende vennoten of bedrijfsleiders ten laste nemen zijn slechts aftrekbaar als beroepskosten onder de in de wet gestelde voorwaarde dat de tenlasteneming gebeurt met het oog op het behoud van bedrijfsinkomsten die zij periodiek uit de betrokken vennootschap verkrijgen. De wanverhouding tussen het bedrag van de ten laste genomen verliezen en het bedrag van de beroepsinkomsten is op zichzelf geen reden om de aftrek van de ten laste genomen verliezen te weigeren, maar kan wel een element zijn bij de beoordeling van voormelde wettelijke voorwaarde

(1)
(2).
(1)Zie de concl. van het O.M.
(2)Art. 53, 15°, W.I.B.
(1992)in de versie toepasselijk voor de aanslagjaren 1995 tot 1997, en in de daarop volgende versie toepasselijk voor de aanslagjaren 1998 en
  1. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Beroepskosten Vrije woorden: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Bedrijfslasten Ten laste genomen verliezen van een vennootschap Voorwaarden inzake aftrek Tenlasteneming met het oog op het behoud van beroepsinkomsten Wettelijke bepalingen: Wet - 12-06-1992 - Art.53,15° Fiche 2 Concl. adv.-gen. Thijs, Cass., 8 juni 2006, AR F.04.0022.N, A.C., 2006, nr .... Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Beroepskosten Vrije woorden: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Bedrijfslasten Ten laste genomen verliezen van een vennootschap Voorwaarden inzake aftrek Tenlasteneming met het oog op het behoud van beroepsinkomsten Nota: F.04.0022.N CONCLUSIE van advocaat-generaal D. THIJS:
  2. Onderhavige betwisting betreft de tenlasteneming door eiser over de aanslagjaren 1996 t.e.m. 1999 van de verliezen gemaakt door de C.V.A. DEMVEST in toepassing van artikel 53, 15° W.I.B.
  3. De feitelijke gegevens van de zaak kunnen als volgt worden samengevat. Op 20 november 1992 gaat de eerste eiser (met de participatie voor 1 aandeel, van de N.V. Johan De Muynck) over tot de oprichting van een commanditaire vennootschap op aandelen, nl. de C.V.A. DEMVEST, met 1.250.000 BEF als kapitaal, en als maatschappelijk doel het verwerven van aandelen en financiële waarden, het beheer ervan, consulting inzake vennootschappen, beheer van onroerende goederen, enz.. Op 3 maart 1993 wordt het kapitaal van de C.V.A. DEMVEST verhoogd met 23.750.000 BEF, door inschrijving en volstorting vanwege eerste eiser, om het te brengen op 25.000.000 BEF. Een "consolidatie" van de belangen van de meerderheidsaandeelhouders in de groep Franki NV (met name eerste eiser en de Groep Van Roey N.V.) leidde tot de oprichting van een N.V. Frankipar, ook op 20 november
  4. Met het oog op de aankoop van 245.266 aandelen Franki N.V. sloot eerste eiser op 6 december 1990 ten persoonlijke titel een lening af van 70.000.000 BEF bij de Paribas-bank, gepaard gaande met de inpandgeving van deze aandelen. Na de kapitaalverhoging van de N.V. Frankipar werd door eerste eiser de naakte eigendom van 10.750 aandelen Frankipar aan de C.V.A. DEMVEST verkocht voor de prijs van 94.300.000 BEF, betaald voor 69.300.000 BEF in cash en voor 25.000.000 BEF op de rekening-courant van eerste eiser. Dit liet eerste eiser toe zijn lening bij de Paribas-bank af te lossen. Door het geheel van deze verrichting: - behield eerste eiser, als vruchtgebruiker, zijn roerende inkomsten uit de N.V. Franki; - en behield hij, via de C.V.A. DEMVEST, zijn stemrecht en zijn invloed op de effectenportefeuille. Het bestreden arrest stelt vast dat deze verrichting in de beoogde periode de enige werkzaamheid van de C.V.A. DEMVEST is geweest. Eiser wil de uit deze verrichting voor de C.V.A. DEMVEST voortvloeiende financiële lasten leidend tot een verlies in zijn aangifte in de personenbelasting als bedrijfslast aftrekken in toepassing van artikel 53, 15° W.I.B.
  5. Zowel de eerste rechter als het hof van beroep verwierpen die aftrek nu eiser niet het bewijs leverde dat de verliezen ten laste werden genomen met het inzicht om beroepsinkomen, die de belastingplichtige periodiek uit de vennootschap verrijgt, te behouden.
  6. In het eerste middel houden eisers voor dat de eerste rechter buiten de perken van zijn bevoegdheid zou getreden zijn, dat diens beslissing zou steunen op een door de partijen niet aangevoerd middel, en dat het arrest is voorbij gegaan aan de grief van eisers in cassatie dat de eerste rechter dienaangaande heeft nagelaten de partijen de gelegenheid te geven zich daarover te verdedigen. Verweerder werpt in zijn memorie van antwoord terecht op dat het middel onontvankelijk is in zoverre het grieven aanvoert tegen het vonnis van de eerste rechter. Tegen een eventuele onwettigheid in het vonnis van de eerste rechter beschikt de betrokken partij over het rechtsmiddel van het hoger beroep, hetgeen eisers ten deze ook hebben ingesteld. Een dergelijke onwettigheid kan evenwel geen grond opleveren om een middel tot cassatie aan te voeren tegen het in graad van beroep tussengekomen arrest. In zoverre het middel gericht is tegen het arrest van het hof van beroep mist de aangevoerde schending van artikel 149 van de G.W. feitelijke grondslag. Het bestreden arrest oordeelt immers dat "de rechter binnen de perken van zijn bevoegdheid zelf de wettelijkheid en de gegrondheid van de aanslag moet beoordelen zonder gehouden te zijn door de overwegingen in feite of in rechte van de beslissing van de gewestelijke directeur of door conclusies van partijen" en dat "de rechter middelen mag opwerpen hetzij om te verantwoorden dat de juiste heffing is vastgesteld hetzij om de bestreden aanslag te vernietigen". Gelet op die beslissing hoefden de appelrechters niet meer te antwoorden op eisers' verweer dat het recht van verdediging door de eerste rechter terzijde werd geschoven, dat niet meer relevant was. Bedoeld verweer steunde immers op de door het arrest verworpen veronderstelling dat de eerste rechter buiten de perken van het geschil zou zijn getreden.
  7. In het tweede middel verwijten eisers het arrest artikel 53, 15°, van het W.I.B. 1992 te hebben geschonden doordat het beslist dat de tenlasteneming van de litigieuze verliezen niet gebeurde met het oog op het behoud van beroepsinkomsten die eerste eiser uit de vennootschap verkrijgt, terwijl eisers nochtans hadden aangetoond dat eerste eiser tijdens de desbetreffende aanslagjaren 1996 tot en met 1999 beroepsinkomsten heeft verworven uit de vennootschap, nl. telkens een bezoldiging ten belope van 2.500.000 BEF.
  8. Artikel 53, 15° WIB 1992 verbiedt uitdrukkelijk de aftrek als beroepskosten van verliezen van vennootschappen die natuurlijke personen ten laste nemen, behoudens indien de tenlasteneming onder bepaalde voorwaarden geschiedt door bedrijfsleiders met het oog op het behoud van beroepsinkomsten welke die bedrijfsleiders periodiek uit hun vennootschap verkrijgen.
  9. Tot voor kort stelde de Administratie dat de aftrek diende geweigerd te worden indien er een ernstige wanverhouding bestond tussen het bedrag van de ten laste genomen verliezen en het bedrag van de beroepsinkomsten die de belastingplichtige gewoonlijk behaalde uit de vennootschap waarin hij bestuurder of werkend vennoot was. In de Com. I.B. werd ter zake als vereiste gesteld dat er een verhouding moet bestaan tussen het bedrag van de ten laste genomen verliezen en de inkomsten die de belastingplichtige uit de vennootschap ontvangt (de zogenaamde "proportionaliteitsvoorwaarde"; Com. I.B., nr. 53/222). Deze vereiste vindt men nochtans niet terug in de wettekst zelf, evenmin als in de vroegere wetgeving. De hoven van beroep hebben daarom herhaaldelijk het administratieve standpunt verworpen (cfr. o.m. Luik, 9 mei 1990, Fisc. Koer., 92/171; Antwerpen, 9 juni 1994, Fisc. Koer., 94/508; Antwerpen, 5 mei 1995, Fisc. Koer., 95/508; Antwerpen, 22 oktober 1996, F.J.F., N° 96/262; Gent, 16 januari 1997, Fiscoloog, 1997, nr. 606; Brussel, 13 januari 1997, Fisc. Koer., 97/322; Gent, 2 oktober 1997, A.F.T., 1998, 118; Gent, 25 juni 1998, Fisc. Koer., 1998, 392; Bergen, 4 december 1998, F.J.F., N° 99/73; TIBERGHIEN, Handboek voor Fiscaal Recht, 2004, Brussel, De Boeck en Larcier, 2004, p. 187, nr. 1264, voetnoot 777).
  10. Gelet op de voor de administratie ongunstige arresten, werd beslist om de administratieve commentaar aan te passen en de proportionaliteitsvoorwaarde op te heffen (Com. I.B. 92, nr. 53/222, 1° e.v.). Thans gaat de administratie er terecht van uit dat "de (wan)verhouding tussen het bedrag van de door de bedrijfsleider ten laste genomen verliezen van de vennootschap en het bedrag van de beroepsinkomsten die betrokkene uit de vennootschap verkrijgt op zichzelf geen reden is om de aftrek van de door een bedrijfsleider ten laste genomen verliezen te weigeren" en dat "de (wan) verhouding wel een element of een criterium kan zijn bij de beoordeling van de wettelijke voorwaarde dat de tenslasteneming van vennootschapsverliezen moet zijn gedaan met het oog op het behoud van persoonlijke beroepsinkomsten die de bedrijfsleider periodiek uit de vennootschap verkrijgt". Deze administratieve richtlijn, opgenomen in de administratieve circulaire van 13 juli 1998, nr. Ci.RH.243/486.044 en de Com. I.B. 92, is gesteund op een aantal arresten van de Raad van State die als bijlagen 4 en 5 bij de voormelde circulaire zijn opgenomen, en is ondertussen door talrijke arresten bevestigd (o.m. Brussel, 18 februari 1999, Fiscoloog, 712, 10; Antwerpen, 22 februari 2000, F.J.F., N° 2001/75; Antwerpen, 19 november 2002, F.J.F., N° 2003/103; Zie ook Parl. Vr. nr. 705 van Mevr. PIETERS van 28 mei 2001, Vr. en Antw., Kamer, 2001-2002, nr. 102, p. 11917-11920; Bull., nr. 828, p. 1973-1979; Parl. Vr. nr. 704 van de h. HENDRICKX van 22 mei 2001, Vr. en Antw., Kamer, 2001-2002, nr. 102, p. 11913-11917; Bull., nr. 828, p. 1967).
  11. Tijdens de parlementaire voorbereiding van de wet van 4 augustus 1986 werd het nieuw voorgestelde artikel 50, 6° WIB 1964 (thans artikel 53, 15° WIB 1992) als volgt verantwoord: "Anderzijds stelt de administratie vast dat de neiging tot het oprichten van vennootschappen zonder dat het noodzakelijk gaat om optievennootschappen met als uiteindelijk doel verliezen te creëren, overhands toeneemt. Deze vorm van belastingontwijking moet worden tegengegaan. Daarom wordt tevens voorgesteld de verliezen die door de vennoten ten laste worden genomen, op fiscaal vlak slechts in aanmerking te nemen indien zij het bewijs leveren dat: - de tenlasteneming gebeurt met het oog op het behoud van bedrijfsinkomsten die zij periodiek uit die vennootschap verkrijgen...; - die tenlasteneming gebeurt bij wijze van een definitieve storting in speciën; - die gestorte sommen door de vennootschap volledig aangewend worden voor de vermindering van haar bedrijfsverliezen." De voorgestelde maatregel wordt mede verantwoord door het stelsel dat thans van toepassing is op de inkomsten van de bestuurders van aandelenvennootschappen en van werkende vennoten van personenvennootschappen, waarbij als bezoldigingen worden belast de inkomsten die zij wegens de in de vennootschap uitgeoefende activiteit behalen. In dat stelsel is het logisch te beschouwen dat de door een bestuurder of werkend vennoot ten laste genomen verliezen van de vennootschap enkel fiscaal aftrekbaar zijn wanneer zij ten laste worden genomen om de bedrijfsinkomsten uit die vennootschap te behouden (M.v.T., Ontwerp van wet houdende fiscale bepalingen (Parl. voorbereiding wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen), Senaat, zitting 1985-86, 19 juni 1986, p.8-9).
  12. Uit de wettekst kan afgeleid worden dat de betrokken bestuurder of werkend vennoot periodieke inkomsten moet behaald hebben en deze ook in de toekomst wil veilig stellen door de huidige vennootschapsverliezen ten laste te nemen. De problematiek van de verhouding tussen het bedrag van het ten laste genomen verlies en de periodieke inkomsten situeert zich dus in het zeer brede kader van het geheel van de bedrijfsuitgaven. Daarbij moet men er redelijkerwijze van uitgaan dat niemand zomaar belangrijke sommen onherroepelijk stort aan een verlieslijdende vennootschap als hij daarvoor geen goede reden heeft: ofwel hoopt de betrokken bedrijfsleider door de tenlasteneming van het verlies in de toekomst uit de vennootschap zijn periodiek inkomen te halen, hetgeen deze tenlasteneming volledig verantwoordt, ofwel heeft deze persoon andere bedoelingen en dan moet de aftrek geweigerd worden (K. GHEYSEN, "Omtrent de tenlasteneming van verliezen en de "redelijke" verhouding daarbij met de bedrijfsinkomsten", noot onder Antwerpen, 9 juni 1994, A.F.T., 1994,
(222), 225). Het is precies bij de beoordeling van de casus naar dat onderscheid dat de verhouding tussen het ten laste genomen verlies en de periodieke inkomsten een rol kan spelen. Wanneer bv. de periodieke inkomsten altijd gering waren en uit de gegevens van de zaak blijkt dat deze nooit hoger kunnen worden, is het niet onredelijk om een tenlasteneming van een belangrijk verlies als bedrijfsuitgave te weigeren (K. GHEYSEN, o.c., p. 226)
(1). Een tenlasteneming weigeren als bedrijfsuitgave op de enkele grond dat deze zelfs in belangrijke mate de actuele periodieke inkomsten overtreft, lijkt anderzijds niet gerechtvaardigd.
  1. De verhouding tussen het bedrag van het ten laste genomen verlies en de periodieke inkomsten dient bovendien te worden beoordeeld in een breder perspectief dan louter in het jaar waarin de tenlasteneming plaats vond. Het is immers in de kleinere familievennootschappen de regel dat de beroepsinkomsten groter worden naarmate het vennootschapsresultaat beter wordt, maar omgekeerd ook dat de periodieke inkomsten kleiner worden wanneer de vennootschap verliezen boekt. Wanneer de vennootschap verliezen boekt, zou het overigens bedrijfseconomisch niet te verantwoorden zijn om het vennootschapsverlies te verhogen door plots hogere vergoedingen toe te kennen aan de bestuurders of werkende vennoten. In die optiek is het mogelijk dat gedurende de jaren dat de vennootschap verliezen boekt, de bedrijfsleider zich tevreden stelt met een kleinere periodieke vergoeding en zelfs de vennootschapsverliezen aanzuivert door storting van een onherroepelijke som, omdat hij in de stellige overtuiging verkeert dat de vennootschap in de nabije toekomst terug winsten zal maken, hetgeen dan voor hem weer hogere periodieke vergoedingen mogelijk maakt. Met auteur GHEYSEN kan aangenomen worden dat de keuze voor een dergelijk beleid tot de uitsluitende bevoegdheid van de belastingplichtige behoort, terwijl de Administratie zich onmogelijk vermag in de plaats te stellen van de belastingplichtige om een dergelijke keuze af te wijzen (K. GHEYSEN, o.c., p. 226).
  2. In deze zaak hebben de appelrechters hoger vermelde principes correct toegepast waar zij een onderzoek hebben verricht naar de feitelijke bedoeling van de bedrijfsleider. De appelrechters komen namelijk tot de bevinding dat de tenlasteneming van de verliezen ten deze niet gebeurde met het oog op het behalen van periodieke beroepsinkomen uit de vennootschap op grond van een gedetailleerde ontleding van de door eerste eiser ontwikkelde strategie. De appelrechters hebben in dat verband immers vastgesteld dat: - "gedurende de periode van 20 november 1992 tot 31 december 1997 de C.V.A. DEMVEST geen omzet verwezenlijkte en uit de kostenstructuur van de vennootschap blijkt dat enkel de financiering van de aangekochte naakte eigendom van de aandelen N.V. FRANKIPAR de enige werkzaamheid van de vennootschap was; - "eerste (eiser) tijdens de (litigieuze) boekjaren telkens een bezoldiging ontving van 2.500.000 BEF uit de vennootschap, (doch eisers) geen enkel stuk voorleggen waaruit blijkt dat de structuur van de vennootschap, haar financieel plan, haar lasten en inkomsten op korte, middellange of lange termijn, (eerste eiser) toelaten om beroepsinkomsten te verwerven die belangrijker zijn dan de ten laste genomen verliezen (...)."
  3. Eisers' standpunt faalt overigens naar recht waar zij er van uitgaan "dat het dienaangaande volgens de wetgever noodzakelijk is, maar tevens voldoende, dat de belastingplichtige aantoont dat hij beroepsinkomen heeft verworven uit de vennootschap, en dit ongeacht de hoegrootheid van de respectievelijke ten laste genomen verliezen en de beroepsinkomsten" (voorziening, p. 19, tweede alinea). De omstandigheid dat de bedrijfsleider periodiek beroepsinkomsten uit de vennootschap heeft behaald, neemt immers niet weg dat de rechter bij de beoordeling van de precieze bedoeling van de bedrijfsleider op grond van de concrete feitelijke gegevens van de zaak tot de bevinding kan komen dat, zoals ten deze, de verliezen niet ten laste werden genomen met het inzicht om periodieke beroepsinkomsten uit de vennootschap te verkrijgen. Het zou overigens niet te verzoenen zijn met de hoger besproken ratio legis van artikel 53, 15° van het W.I.B. 1992 wanneer, bij de oprichting van vennootschappen met als uiteindelijk doel verliezen te creëren, de ter zake gestelde voorwaarde eenvoudigweg zou kunnen omzeild door de bedrijfsleider eenvoudigweg en pro forma een bescheiden beroepsinkomen toe te kennen.
  4. In het derde middel voeren eisers een motiveringsgebrek aan nu het hof van beroep nergens op basis van de aan haar voorgelegde feiten heeft vastgesteld dat er voor de desbetreffende aanslagjaren sprake is van een duidelijke wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten, terwijl eisers het bestaan van een dergelijke wanverhouding voor elk van die aanslagjaren hadden betwist. De grief komt onontvankelijk voor nu eisers niet de conclusie en de passus ervan aanduiden waarin bedoeld verweer voor de appelrechters zou zijn gevoerd. De appelrechters hoefden overigens niet meer te antwoorden op bedoeld verweer dat niet meer relevant was gelet op het uitgangspunt van de appelrechters dat de wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten, "op zichzelf geen reden is om de aftrek van de ten laste genomen verliezen te weigeren". Besluit: VERWERPING. ___________________________
(1)Het standpunt van Philippart De Foy sluit hierbij aan: "A vrai dire, on ne voit pas de raison de refuser la disproportion entre les pertes et les revenus comme une présomption de l'homme selon laquelle la prise en charge n'a pas pour but de sauvegarder des revenus professionnels. Les décisions qui rejettent d'emblée cette présomption comme étant contraire à la loi me paraissent critiquables à cet égard. En particulier, il n'est pas normal que le juge se contente de constater que l'associé a effectivement perçu périodiquement des revenus de sa société sans chercher à savoir si la prise en charge de la perte avait réellement pour but la sauvegarde de ses revenus professionnels futurs" (PHILIPPART DE FOY, B., "Les conditions de proportionnalité et d'antériorité en matière de prise en charge des pertes sociales", R.G.F., 2000,
(186),
  1. Tekst van de beslissing Nr. F.04.0022.N
  2. D.J., en zijn echtgenote,
  3. D.M., wonende te eisers, vertegenwoordigd door mr. Dirk Caestecker, advocaat bij de balie te Antwerpen, kantoor houdende te 2600 Antwerpen, Uitbreidingstraat 2, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan, tegen BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, wiens kabinet gevestigd is te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de directeur der directe belastingen te Antwerpen, tweede directie, met kantoor te 2000 Antwerpen, Tabakvest 50, verweerder, vertegenwoordigd door Mr. Ignace Claeys Bouuaert, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 9000 Gent, Paul Fredericqstraat 13, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan. I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 16 maart 2004 gewezen door het Hof van Beroep te Antwerpen. Raadsheer Eric Stassijns heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd. II. CASSATIEMIDDELEN De eisers voeren in hun verzoekschrift drie middelen aan. Eerste middel Geschonden wettelijke bepalingen - het algemeen rechtsbeginsel van het recht van verdediging, en voor zover nodig, van artikel 149 van de Grondwet en het daarin vervatte algemeen rechtsbeginsel van de motiveringsplicht. Aangevochten beslissingen Het Hof van Beroep te Antwerpen, op beroep van de eisers tegen het vonnis dd. 26 juni 2002, zegt voor recht: "Volgens appellanten heeft de eerste rechter ambtshalve nieuwe motieven ingeroepen waarover tussen partijen geen betwisting bestond en is hij daardoor buiten de perken van het geschil, zoals het aan hem door de partijen werd voorgelegd, getreden. Derhalve werd, volgens appellanten, het accusatoire karakter van de burgerlijke rechtspleging, alsmede het beginsel van het recht van verdediging terzijde geschoven en dient het bestreden vonnis alleen al om deze reden terzijde geschoven te worden. Zowel de administratie als de eerste rechter stellen dat de tenlasteneming van de verliezen door eerste appellant niet is gebeurd met het oog op het verkrijgen en het behouden van periodieke inkomsten uit de vennootschap, maar volgens de administratie met het oog op het ondergaan van een gunstiger belastingregime en volgens de eerste rechter met het oog op het realiseren van zijn persoonlijke doelstelling. De rechter moet binnen de perken van zijn bevoegdheid zelf de wettelijkheid en de gegrondheid van de aanslag beoordelen zonder gehouden te zijn door de overwegingen in feite of in rechte van de beslissing van de gewestelijk directeur of door conclusies van partijen. De rechter mag middelen opwerpen hetzij om te verantwoorden dat de juiste heffing is vastgesteld hetzij om de bestreden aanslag te vernietigen. De eerste rechter heeft te dezen niets anders beoordeeld dan de toepassing van artikel 53, 15°, W1B'92 en dit op basis van dezelfde feiten en is dus binnen de grenzen van zijn bevoegdheid gebleven." Grieven Het recht van verdediging wordt door de rechter miskend wanneer hij zijn beslissing laat steunen op een door partijen niet aangevoerd middel of op een ambtshalve aangevoerd middel, zonder hun de gelegenheid te geven zich daarover te verdedigen (Cass. 10 september 1990, A.C. 1990-91, nr. 14; 8 maart 1993, A.C. 1993, nr. 131; 26 juni 1995, A.C. 1995, nr. 326; 21 oktober 1996, A.C. 1996, nr. 391; 7 april 1997, A.C. 1997, nr. 171; 22 mei 1998, A.C. 1998, nr. 266; 28 januari 2000, A.C. 2000, nr. 74; 20 november 2000, A.C. 2000, nr. 632; 1215; 24 februari 2001, A.C. 2001, nr. 82; 28 juni 2001, A.C. 2001, nr. 409; 9 november 2001, C.00.0162.F ECLI:BE:CASS:2001:ARR.20011109.7.); de rechter moet weliswaar de juridische aard van de door de partijen aangevoerde feiten onderzoeken en kan weliswaar, ongeacht de omschrijving die zij daaraan hebben gegeven, de voor hem aangevoerde redenen ambtshalve aanvullen op voorwaarde dat hij geen betwisting opwerpt waarvan partijen het bestaan hebben uitgesloten, dat hij enkel steunt op feiten die hem regelmatig ter beoordeling zijn overgelegd en dat hij noch het voorwerp noch de oorzaak van de vordering wijzigt; hij moet daarbij het recht van verdediging eerbiedigen (Cass. 19 juni 1998, A.C. 1998, nr. 326). In casu heeft de eerste rechter diens beslissing laten steunen op een door de partijen niet aangevoerd middel, aangezien de eerste rechter weliswaar net als de administratie heeft gesteld dat de tenlasteneming van de verliezen door de eerste eiser niet is gebeurd met het oog op het verkrijgen en het behouden van periodieke inkomsten uit de vennootschap, maar, zoals bevestigd door het Hof van Beroep te Antwerpen, anders dan de administratie (die heeft gesteld dat de tenlasteneming van de verliezen door de eerste eiser is gebeurd met het oog op het ondergaan van een gunstiger belastingregime) heeft gesteld dat de tenlasteneming van de verliezen door eerste eiser is gebeurd met het oog op het realiseren van zijn persoonlijke doelstelling; Het bestreden arrest stelt dienaangaande: "De rechter moet binnen de perken van zijn bevoegdheid zelf de wettelijkheid en de gegrondheid van de aanslag beoordelen zonder gehouden te zijn door de overwegingen in feite of in rechte van de beslissing van de gewestelijk directeur of door conclusies van partijen. De rechter mag middelen opwerpen hetzij om te verantwoorden dat de juiste heffing is vastgesteld hetzij om de bestreden aanslag te vernietigen". Het bestreden arrest is daarbij echter voorbij gegaan aan de grief van de eisers dat de eerste rechter dienaangaande heeft nagelaten de partijen de gelegenheid te geven zich daarover te verdedigen, en daarbij het algemeen rechtsbeginsel van het recht van verdediging heeft geschonden; Deze grief van de eisers tegen het vonnis van de eerste rechter was des te pertinenter, nu de verdediging van de eisers ten aanzien van de stelling van de administratie dat de tenlasteneming van de verliezen door de eerste eiser is gebeurd met het oog op het ondergaan van een gunstiger belastingregime, werd aangegrepen door de eerste rechter om te stellen dat de tenlasteneming van de verliezen door de eerste eiser is gebeurd met het oog op het realiseren van zijn persoonlijke doelstelling. Het arrest heeft bijgevolg niet zonder schending van het algemeen rechtsbeginsel van het recht van verdediging, en voor zover nodig, van artikel 149 van de Grondwet en het daarin vervatte algemeen rechtsbeginsel van de motiveringsplicht, naar recht kunnen beslissen dat "de eerste rechter heeft te dezen niets anders beoordeeld dan de toepassing van artikel 53, 15°, WIB'92 en dit op basis van dezelfde feiten en is dus binnen de grenzen van zijn bevoegdheid gebleven", zonder evenwel aan te duiden dat dienaangaande door de eerste rechter het algemeen rechtsbeginsel van het recht van verdediging dient geëerbiedigd te worden, en dus ook zonder te antwoorden op de grief van de eisers dat de eerste rechter dienaangaande heeft nagelaten de partijen de gelegenheid te geven zich daarover te verdedigen, en daarbij het algemeen rechtsbeginsel van het recht van verdediging heeft geschonden. Hieruit volgt dat het arrest het algemeen rechtsbeginsel van het recht van verdediging, en voor zover nodig, artikel 149 van de Grondwet en het daarin vervatte algemeen rechtsbeginsel van de motiveringsplicht, schendt. Tweede middel Geschonden wettelijke bepalingen - artikel 53, 15°, van het Wetboek der Inkomstenbelastingen, zoals van toepassing voor de aanslagjaren 1996 tot en met
  4. Aangevochten beslissingen Het Hof van Beroep te Antwerpen, op beroep van de eisers tegen het vonnis dd. 26 juni 2002, zegt voor recht: "Als de Administratie betwist dat de beroepsverliezen ten laste worden genomen met het inzicht om beroepsinkomsten te behouden en zij zich daarbij beroept op de wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten, moeten appellanten aantonen dat de administratie uit dit gegeven een onjuist gevolg heeft getrokken. Dit bewijs kan geleverd worden door aan te tonen dat de structuur van de vennootschap, haar financieel plan, haar lasten en inkomsten op korte - middellange - lange termijn, toelaten om beroepsinkomsten te verwerven die belangrijker zijn dan de ten laste genomen verliezen. Als dat bewijs ontbreekt, kan onmogelijk voorgehouden worden dat de verliezen ten laste genomen werden met het inzicht om beroepsinkomsten die de belastingplichtige uit de vennootschap verkrijgt te behouden". Hoewel de wanverhouding tussen het bedrag van de ten laste genomen verliezen en beroepsinkomsten die de bestuurder of de werkend vennoot uit de vennootschap verkrijgt op zichzelf geen reden is om de aftrek van de ten laste genomen verliezen te weigeren, kan die wanverhouding wel een belangrijk element of criterium zijn bij de beoordeling van de bedoeling die de bestuurder of werkend vennoot heeft bij het ten laste nemen van de verliezen. De administratie voegt geen voorwaarde toe aan de wet als zij uit die feiten afleidt dat het niet de bedoeling van de belastingplichtige is beroepsinkomsten te behouden." (...) "Gedurende de periode van 20 november 1992 tot 31 december 1997 verwezenlijkte de CVA Demvest geen omzet en uit de kostenstructuur van de vennootschap blijkt dat enkel de financiering van de aangekochte naakte eigendom van de aandelen NV Frankipar de enige werkzaamheid van de vennootschap was" (...). "Appellanten leggen geen enkel stuk voor waaruit blijkt dat de structuur van de vennootschap, haar financieel plan, haar lasten en inkomsten op korte - middellange - lange termijn, toelaten om beroepsinkomsten te verwerven die belangrijker zijn dan de ten laste genomen verliezen, zodat onmogelijk kan voorgehouden worden dat de verliezen ten laste genomen werden met het inzicht om beroepsinkomsten die de belastingplichtige uit de vennootschap verkrijgt te behouden. Het is immers totaal ongeloofwaardig voor te houden dat jaarlijks geld aan een vennootschap wordt afgestaan, terwijl geen enkele redelijke verwachting zou bestaan dat de inkomsten uit de vennootschap ooit belangrijker zullen zijn dan de ten laste genomen verliezen. Appellanten bewijzen dus niet dat werd voldaan aan de eerste voorwaarde van artikel 53, 15°, WIB/92". Grieven Artikel 53, 15°, WIB/92, zoals van toepassing voor de aanslagjaren 1996 en 1997 luidt als volgt: Als beroepskosten worden niet aangemerkt: (...) 15° verliezen van vennootschappen die bestuurders en werkende vennoten ten laste nemen, behoudens indien de tenlasteneming geschiedt door de onherroepelijke en onvoorwaardelijke betaling van een som voor het behoud van beroepsinkomsten welke de belastingplichtige periodiek uit de vennootschap verkrijgt en de aldus betaalde som door de vennootschap volledig wordt gebruikt voor de aanzuivering van haar verliezen "en artikel 53, 15° WIB/92, zoals van toepassing voor de aanslagjaren 1998 en 1999 luidt als volgt: "Als beroepskosten worden niet aangemerkt: (...) 15° verliezen van vennootschappen ten laste genomen door natuurlijke personen, behoudens indien het gaat om bedrijfsleiders die deze tenlasteneming verwezenlijken door onherroepelijke en onvoorwaardelijke betaling van een som voor het behoud van beroepsinkomsten welke die leiders periodiek uit de vennootschap verkrijgen en de aldus betaalde som door de vennootschap volledig wordt gebruikt voor de aanzuivering van haar verliezen." Aldus kunnen krachtens artikel 53, 15° van het Wetboek der Inkomstenbelastingen de ten laste genomen verliezen van vennootschappen worden afgetrokken als beroepskosten indien het bewijs wordt geleverd dat aan de volgende drie voorwaarden tegelijk voldaan is: 1° de tenlasteneming van de vennootschapsverliezen moet gebeuren met het oog op het behoud van beroepsinkomsten die de betrokken belastingplichtigen periodiek uit de vennootschap verkrijgen; 2° de tenlasteneming moet geschieden door de onherroepelijke en de onvoorwaardelijke betaling van een som geld; 3° de betrokken vennootschap moet de aldus betaalde som gebruikt hebben voor de aanzuivering van haar verliezen. De betwisting in casu slaat niet op het vervullen van de tweede en derde voorwaarde, maar op het vervuld zijn van de eerste voorwaarde. Dienaangaande is het volgens de wetgever noodzakelijk, maar tevens voldoende, dat de belastingplichtige aantoont dat hij beroepsinkomsten heeft verworven uit de vennootschap, en dit ongeacht de hoegrootheid van de respectievelijke ten laste genomen verliezen en de beroepsinkomsten; dat er dan ook een bepaalde band moet bestaan tussen de vennootschap en de persoon die de verliezen van de vennootschap ten laste neemt. In casu blijkt uit de feiten, zoals beoordeeld en aangenomen door het Hof van Beroep te Antwerpen, dat de eerste eiser tijdens de desbetreffende aanslagjaren 1996 tot en met 1999 telkens een bezoldiging uit de vennootschap, waarvan de verliezen ten laste werden genomen, heeft ontvangen ten belope van 2.500.000 BEF (thans 61.973,38 euro); dat de eisers derhalve op basis van de objectief voor handen zijnde gegevens hebben aangetoond dat de eerste eiser beroepsinkomsten heeft verworven uit de vennootschap, waardoor de eerste voorwaarde van artikel 53, 15°, WIB/92 vervuld is. De feitelijke overwegingen van het Hof van Beroep te Antwerpen dat: - de vennootschap waarvan de verliezen ten laste werden genomen gedurende de desbetreffende aanslagjaren geen omzet verwezenlijkte; - uit de kostenstructuur van de vennootschap blijkt dat de financiering van de aangekochte naakte eigendom van de door die vennootschap aangehouden aandelen de enige werkzaamheid van de vennootschap was; - jaarlijks geld aan deze vennootschap wordt afgestaan, terwijl geen enkele redelijke verwachting zou bestaan dat de inkomsten uit de vennootschap ooit belangrijker zullen zijn dan de ten laste genomen verliezen. dienaangaande niet van belang zijn bij de beoordeling van de vervulling van de eerste voorwaarde van artikel 53, 15°, WIB/
  5. De voorwaarde van het behoud van de beroepsinkomsten moet beoordeeld worden vanuit het standpunt van de belastingplichtige en niet vanuit het standpunt van de vennootschap waarvan de verliezen ten laste worden genomen; Daarenboven vindt een subjectieve benadering van de eerste voorwaarde van artikel 53, 15°, WIB/92, met name de beoordeling van wat men "uiteindelijk", i.e. naast het verkrijgen of behouden van periodieke inkomsten uit de vennootschap, met de tenlasteneming van de verliezen beoogt, geen steun vindt in de wet; Daarenboven behoeft een duidelijke wet geen interpretatie (Cass., 11 december 1962, Pas., 1963, I, 455); Het essentieel uitgangspunt bij de interpretatie van wetteksten is immers een onduidelijke wettekst; de tekst van artikel 53, 15°, van het Wetboek der inkomstenbelastingen bevat echter geen onduidelijkheden die deze uitbreiding ervan door middel van een subjectieve interpretatie rechtvaardigen; tenslotte zijn fiscale wetteksten van openbare orde en dienen dus restrictief geïnterpreteerd te worden. Het arrest heeft bijgevolg niet zonder schending van artikel 53, 15°, van het Wetboek der Inkomstenbelastingen naar recht kunnen beslissen dat de eisers, naast het feit dat de eerste eiser beroepsinkomsten heeft genoten uit de vennootschap, dienden te bewijzen dat de structuur van de vennootschap, haar financieel plan, haar lasten en inkomsten op korte - middellange - lange termijn, toelaten om beroepsinkomsten te verwerven die belangrijker zijn dan de ten laste genomen verliezen, en dat bij gebrek aan dergelijk bewijs de eisers onmogelijk konden voorhouden dat de verliezen ten laste genomen werden met het inzicht om beroepsinkomsten die de belastingplichtige uit de vennootschap verkrijgt te behouden. Hieruit volgt dat het arrest artikel 53, 15° van het van het Wetboek der Inkomstenbelastingen zoals van toepassing voor de aanslagjaren 1996 tot en met 1999 schendt. Derde middel Geschonden wettelijke bepalingen - artikel 149 van de Grondwet, en voor zover nodig, van het algemeen rechtsbeginsel van de motiveringsplicht. Aangevochten beslissingen Het Hof van Beroep te Antwerpen, op beroep van de eisers in cassatie tegen het vonnis dd. 26 juni 2002, zegt voor recht: "Als de Administratie betwist dat de beroepsverliezen ten laste worden genomen met het inzicht om beroepsinkomsten te behouden en zij zich daarbij beroept op de wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten, moeten appellanten aantonen dat de administratie uit dit gegeven een onjuist gevolg heeft getrokken". Terwijl het Hof van Beroep te Antwerpen nergens op basis van de aan haar voorgelegde feiten heeft vastgesteld dat er voor de desbetreffende aanslagjaren sprake is van een duidelijke wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten. De eisers hebben evenwel het feitelijk gegeven van het bestaan van een wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten voor elk van de desbetreffende aanslagjaren betwist; In de grieven opgeworpen voor het hof van beroep wordt duidelijk aangehaald dat de stelling van de Administratie dat er een duidelijke wanverhouding bestaat tussen de genoten bezoldigingen en het ten laste genomen verlies niet verantwoord wordt door de Administratie, en dat daarenboven de Administratie niet aanduidt welke criteria worden gehanteerd teneinde de verhouding tussen de genoten bezoldigingen en het ten laste genomen verlies als een abnormale dan wel als een normale verhouding te aanzien. Het hof van beroep heeft evenwel nagelaten op voormelde grief van de eisers te antwoorden, aangezien het Hof van Beroep te Antwerpen nergens op basis van de aan haar voorgelegde feiten heeft vastgesteld dat er voor de desbetreffende aanslagjaren sprake is van een duidelijke wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten; Daarenboven kunnen bij gebrek aan de vaststelling door het Hof van Beroep te Antwerpen van het feitelijk gegeven van het bestaan van een wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten, de eisers tevens niet gehouden zijn om op hun beurt het bewijs te leveren dat de administratie uit dit gegeven een onjuist gevolg heeft getrokken. Het arrest heeft bijgevolg niet zonder schending van artikel 149 van de Grondwet en van het daarin vervatte algemeen rechtsbeginsel van de motiveringsplicht, naar recht kunnen beslissen dat "Als de Administratie betwist dat de beroepsverliezen ten laste worden genomen met het inzicht om beroepsinkomsten te behouden en zij zich daarbij beroept op de wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten, appellanten moeten aantonen dat de administratie uit dit gegeven een onjuist gevolg heeft getrokken.", aangezien het Hof van Beroep te Antwerpen in eerste instantie niet heeft geantwoord op de grief van de eisers dat er in casu geen sprake is van een duidelijke wanverhouding tussen de ten laste genomen verliezen en de uit de vennootschap gehaalde beroepsinkomsten. Hieruit volgt dat het arrest artikel 149 van de Grondwet, en het daarin vervatte algemeen rechtsbeginsel van de motiveringsplicht, schendt. III. BESLISSING VAN HET HOF Beoordeling Ontvankelijkheid van de memorie van wederantwoord
  6. Artikel 1094 van het Gerechtelijk Wetboek geeft de eisers de mogelijkheid een memorie van wederantwoord neer te leggen als verweerder de niet-ontvankelijkheid van het cassatieberoep opwerpt.
  7. De memorie van antwoord voert geen middel van niet-ontvankelijkheid van het cassatieberoep aan maar slechts gronden van niet-ontvankelijkheid van bepaalde middelen.
  8. De memorie van wederantwoord is niet ontvankelijk. Eerste middel
  9. Het arrest is niet voorbijgegaan aan de grief dat de eerste rechter aan de eisers niet de gelegenheid heeft gegeven zich te verdedigen, maar oordeelt dat de eerste rechter op basis van de aangevoerde feiten zijn beslissing heeft genomen.
  10. Het middel kan niet worden aangenomen. Tweede middel
  11. Krachtens artikel 53, 15°, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen
(1992), zoals van toepassing voor de aanslagjaren 1995 tot 1997, worden als beroepskosten niet aangemerkt, verliezen van vennootschappen die bestuurders en werkende vennoten ten laste nemen, behoudens indien de tenlasteneming geschiedt door de onherroepelijke en onvoorwaardelijke betaling van een som voor het behoud van beroepsinkomsten welke die belastingplichtige periodiek uit de vennootschap verkrijgt en de aldus betaalde som door de vennootschap volledig wordt gebruikt voor de aanzuivering van haar verliezen. Krachtens artikel 53, 15°, van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen
(1992), zoals van toepassing tijdens de aanslagjaren 1998 en 1999, worden als beroepskosten niet aangemerkt, verliezen van vennootschappen ten laste genomen door natuurlijke personen, behoudens indien het gaat om bedrijfsleiders die deze tenlasteneming verwezenlijken door de onherroepelijke en onvoorwaardelijke betaling van een som voor het behoud van beroepsinkomsten welke die leiders periodiek uit de vennootschap verkrijgen en de aldus betaalde som door de vennootschap volledig wordt gebruikt voor de aanzuivering van haar verliezen.
  1. Hieruit volgt dat de verliezen van een vennootschap die bestuurders en werkende vennoten of bedrijfsleiders ten laste nemen slechts aftrekbaar zijn als beroepskosten op voorwaarde dat de tenlasteneming gebeurt met het oog op het behoud van bedrijfsinkomsten die zij periodiek uit de betrokken vennootschap verkrijgen.
  2. De wanverhouding tussen het bedrag van de ten laste genomen verliezen en het bedrag van de beroepsinkomsten is op zich zelf geen reden om de aftrek van de ten laste genomen verliezen te weigeren, maar kan wel een element zijn bij de beoordeling van de wettelijke voorwaarde dat de tenlasteneming van de verliezen van de vennootschap moet gedaan zijn met het oog op het behoud van persoonlijke bedrijfsinkomsten, die de bestuurder of werkend vennoot of bedrijfsleider periodiek uit de vennootschap verkrijgt.
  3. Anders dan het middel aanvoert, toont de omstandigheid dat de bestuurder beroepsinkomsten heeft verworven uit de verlieslatende vennootschap niet steeds aan dat de tenlasteneming van de vennootschapsverliezen is gebeurd met het oog op het behoud van de beroepsinkomsten die de bestuurder uit de vennootschap verkrijgt.
  4. Het middel faalt naar recht. Derde middel
  5. Het arrest oordeelt dat de eisers geen enkel stuk voorleggen waaruit blijkt dat de structuur van de vennootschap, haar financieel plan, haar lasten en inkomsten op korte, middellange of lange termijn, de eerste eiser toelaten om beroepsinkomsten te verwerven die belangrijker zijn dan de ten laste genomen verliezen.
  6. Het arrest verwerpt en beantwoordt op grond van die feitelijke gegevens het in het middel bedoelde verweer.
  7. Het middel mist feitelijke grondslag. Dictum Het Hof, Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eisers in de kosten. De kosten zijn begroot op de som van 244,44 euro jegens de eisende partijen en op de som van 162,54 euro jegens de verwerende partij. Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit voorzitter Ivan Verougstraete, als voorzitter, afdelingsvoorzitter Edward Forrier, en de raadsheren Luc Huybrechts, Paul Maffei en Eric Stassijns, en in openbare terechtzitting van 8 juni 2006 uitgesproken door voorzitter Ivan Verougstraete, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met bijstand van griffier Philippe Van Geem. PDF document ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20060608.10 Gerelateerde publicatie(s) citeert: ECLI:BE:CASS:2001:ARR.20011109.7 geciteerd door: ECLI:BE:CABRL:2009:ARR.20090709.15 ECLI:BE:CASS:2007:CONC.20071018.7 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div

🔗 Vers la source officielle

AI-uitleg op basis van de officiële wettekst. Indicatief, vervangt geen juridisch advies.