ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20061116.8

(1).

(1)Voir les conclusions du M.P. Thésaurus Cassation: POURVOI EN CASSATION - MATIERE FISCALE - Formes - Généralités Thésaurus UTU: DROIT JUDICIAIRE - VOIES DE RECOURS - DROIT JUDICIAIRE ET CASSATION - Pourvoi en cassation en matière fiscale - Généralités Mots libres: POURVOI EN CASSATION - MATIERE FISCALE - Formes - Généralités Requête Administration fiscale Signature et dépôt Fonctionnaire Note: F.05.0068.F Conclusions du MP I. Faits de la cause et antécédents de la procédure

1. Est à l'origine du litige, le sort fiscal, pour les exercices d'impositions 1999 et 2000, des intérêts sur des avances consenties à la société défenderesse par son principal associé, en application de l'article 18, alinéa 1er, 4° et alinéa 2 du Code des impôts sur les revenus 92(C.I.R. 92), requalifié par le demandeur de dividendes.
2. Cet article dispose que: 'Les dividendes comprennent: (...) Les intérêts des avances (...). Est considéré comme avance, tout prêt d'argent, représenté ou non par de titres, consenti par une personne physique à une société dont elle possède des actions ou parts ou par une personne à une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visés à l'article 32, alinéa 1er, 1e (...)'.
3. En l'espèce, le principal associé de la défenderesse a vendu à celle-ci successivement un immeuble et des valeurs incorporelles. Une partie du prix de vente a été payée en espèce et le solde a fait l'objet d'une convention de mise à disposition des fonds à la société moyennant un intérêt de 7 %. Cette mise à disposition a pris la forme d'une inscription au compte courant.
4. Pour le demandeur, il s'agissait là d'une avance, au sens de l'article 18 précité, la situation étant assimilable à un prêt d'argent soumis à cette disposition. De la sorte, cette avance revêt la qualité de dividendes. La réclamation introduite par le redevable fut rejetée par le Directeur régional compétent. Le premier juge saisi de la décision directoriale rejeta le recours de la défenderesse quant à la prétendue illégalité de la requalification, et l'arrêt attaqué, sur appel de la défenderesse, a reformé le jugement entrepris, accueillant le recours de celle-ci II. Fin de non-recevoir opposée au pourvoi a) Exposé
5. La défenderesse oppose une fin de non-recevoir au pourvoi déduit de ce que la requête en cassation, signée par le Directeur régional du Centre de contrôle compétent n'est pas signée par un avocat. La défenderesse fait valoir, en substance, que l'article 378 C.I.R. 92, tel que modifié par la loi du 15 mars 1999, qui prévoit que la requête en cassation peut être signée et déposée pour le demandeur par un avocat, et qui constitue une exception aux articles 478 et 1080 du Code judiciaire prévoyant l'intervention obligatoire, en matière civile, d'un avocat à la Cour de cassation, a abrogé, en le remplaçant, l'ancien article 388 du C.I.R.
6. Celui-ci, suivant une doctrine et une jurisprudence bien fixées, autorisait la signature et le dépôt du pourvoi en cassation par les parties en personne. b) Discussion
7. Le rapport de la Commission des finances et du budget sur notamment le projet de loi relatif au contentieux et à l'organisation judiciaire en matière fiscale

(1)mentionne que 'le ministre confirme que la procédure de pourvoi en cassation pourra dorénavant être initiée sans l'intervention d'un avocat à la Cour de cassation (cf. l'amendement n° 78 au Sénat par le gouvernement - Doc. nos 1-966/7 et 11, p. 170). Il s'agit de faciliter l'accès des contribuables à tous les niveaux de juridiction. Le projet étend par ailleurs aux différents types d'impôt la possibilité qu'a aujourd'hui l'Administration des Contributions directes de se pourvoir en cassation sans faire appel à un avocat'.

(2)Cette ratio legis, précisée à l'exposé introductif du Ministre des finances, est répétée à l'occasion de la discussion de l'article 34 du projet de loi relatif au contentieux en matière fiscale, puisque 'Le ministre indique que, sauf dérogation expresse, ce seront désormais les règles du droit commun qui s'appliqueront en matière de recours en appel et de pourvoi en cassation. Les administrations fiscales pourront désormais se pourvoir en cassation sans devoir faire appel à un avocat. Cette règle, qui existait déjà dans le C.I.R. 1992, est désormais également reprise dans les autres codes fiscaux (TVA, droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe, droits de succession, droits de timbre et taxes assimilées au timbre) par les articles 63, 71, 81 et 88 (cf. infra).'

(3)7. Si donc le ratio legis du nouvel article 378 C.I.R. 92 ne souffre apparemment d'aucune ambiguïté

(4), en revanche la rédaction de cette disposition est sans doute perfectible. Apparemment, la faculté de choisir un avocat (à la Cour) prévue par cet article, paraît se limiter à une dérogation au régime judiciaire du droit commun de la procédure en cassation que le législateur veut dorénavant uniformément applicable à tous les recours fiscaux. Dans ce régime de droit commun, en vertu des articles 478 et 1080 du Code judiciaire, l'intervention d'un avocat à la Cour est, en matière civile, obligatoire. Ainsi, cette faculté prévue par l'article 378 nouveau, constitutive d'une dérogation à la règle de l'assistance obligatoire d'un avocat à la Cour, prévue en droit judiciaire commun de la procédure civile en cassation, n'a pas pour objectif d'autoriser le redevable à faire appel à un avocat, faculté existante en toute hypothèse.

1. Aussi, soutenir, à l'instar de la fin de non recevoir, que le législateur a voulu que dorénavant le demandeur en cassation d'une décision relevant du droit fiscal sensu lato doive recourir au service d'un avocat, qui n'est pas un avocat à la Cour, alors que, dans certains cas, il ne devait même pas y faire appel du tout, est critiquable. De toute évidence - les travaux parlementaires en témoignent - le législateur n'a pas voulu étendre le monopole des avocats à la Cour, existant en matière civile et, avant la modification du régime procédural fiscal en 1999, pareillement applicable en matière de la T.V.A. et des droits d'enregistrement et de successions, à l'ensemble du contentieux fiscal et spécialement là où ce monopole n'existait pas, c.à.d. en matière d'impôts sur les revenus et en matière de taxes communales et provinciales. Il ne peut davantage être soutenu que l'objectif de la modification du régime procédural aurait été de soumettre tout le contentieux fiscal sensu lato à l'obligation de faire appel, au stade de la signature et du dépôt de la requête en cassation, à 'au moins' un avocat non membre du barreau de cassation. Une telle règle serait un singulier recul par rapport au passé. Les travaux parlementaires la démentent et elle ne cadrerait guère avec la volonté politique affichée la dernière décennie de 'faciliter' au justiciable l'accès à la Cour.
2. Votre Cour, par un arrêt du 9 mars 2006

(5), a tenté de concilier travaux parlementaires et texte équivoque. La section néerlandaise de la première chambre décide qu'en matière des impôts sur les revenus, la requête introduite par un redevable doit

(6)en tout cas être signée et déposée par un avocat. Le raisonnement de la Cour repose sur la considération, déjà examinée ci-avant, que l'article 378 C.I.R. 92 prévoit une exception à l'article 1080 C. jud.

1. La règle générale du recours obligatoire par un redevable, en matière des impôts sur les revenus, à un avocat, que cet arrêt prête à l'article 138 C.I.R. 92, et qui met ainsi fin, en cette matière, à la faculté antérieure de choisir ou non l'assistance d'un avocat, me paraît, ainsi que j'ai essayé de le montrer ci-avant, contraire à la volonté du législateur. Elle n'a au demeurant pas non plus été retenue par le ministère public dans ses conclusions écrites contraires précédant l'arrêt précité du 9 mars
2. Celui-ci observe judicieusement qu'en énonçant cette règle générale, la Cour, qui par ailleurs a toujours reconnu à l'Etat Belge, en la personne du Ministre des Finances, la faculté d'introduire ses requêtes contre les décisions en matière des impôts sur les revenus sans l'intervention d'un avocat, en obligeant maintenant le redevable, à l'inverse du Ministère des Finances, de faire en tout cas appel à un avocat, introduirait une distinction entre ces deux catégories de demandeurs contraire au principe constitutionnel de l'égalité. En effet, en regard des exigences de la technique de cassation, une distinction entre les deux catégories de requérants ne se justifierait pas car ils la maîtriseraient (ou non) de façon égale.
3. Pour une majorité d'auteurs, le mot 'peut', utilisé à l'article 138 C.I.R. 92, prévoit une faculté dérogatoire au droit judiciaire commun, traduisant la volonté du législateur, à la suite de l'extension de la procédure judiciaire commune à l'ensemble du contentieux fiscal, de ne pas aussi étendre le monopole des avocats à la Cour à l'ensemble du contentieux, de sorte que les lois de réformes de la procédure fiscale contentieuse ou judiciaire n'ont pas mis fin à la possibilité, tant pour le redevable que pour l'Etat Belge, Ministère des Finances, de se pourvoir en cassation sans l'assistance d'un avocat à la Cour

(7). 12. Pour M. Magremanne, 'si le texte légal prévoit désormais que la requête peut être signée et déposée par un avocat, il ne dit pas qu'elle doit l'être par un avocat, ce qui laisse à penser qu'elle peut être signée par la partie en personne, conformément aux règles habituelles de comparution et de représentation des parties en justice'

(8). Telle est bien, a mon estime l'autre cohérence que l'on peut donner aux travaux préparatoires et à l'article 378 C.I.R.92, respectueuse d'une pratique procédurale bien ancrée en cas de pourvoi dirigé contre une décision en matière des impôts sur les revenus et à laquelle le législateur n'a, du moins explicitement, rien voulu changer. 13. Une dernière observation à propos du monopole des avocats à la Cour de cassation de 'postuler et de conclure' devant elle en matière civile prévu à l'article 478 C. jud. Par matière civile, il faut entendre dans cette disposition le contentieux qui s'oppose à celui qui relève de l'application des règles du Droit pénal. Toutefois, cette présentation de l'étendue du monopole paraît excessive. D'abord, observons que selon les travaux préparatoires à l'article 478 C. jud., ledit monopole des avocats à la Cour ne concerne que les affaires civiles, commerciales et sociales

(9). Au regard de cette énumération de différentes catégories de droit matériel, il peut être défendu que, de toute manière, le contentieux fiscal échappe de par sa nature au monopole d'intervention des avocats à la Cour

(10). Et, ensuite, comme nous l'avons vu ci-avant, pour les litiges fiscaux traités sous le régime procédural en vigueur avant son uniformisation décidée en 1999, cette règle du monopole 'en matière civile' n'était de toute façon pas absolue. Par conséquent, lorsque le droit judiciaire commun est étendu à l'ensemble du contentieux fiscal, il n'en découle pas nécessairement le besoin impératif de prévoir une dérogation au monopole en 'matière civile' des avocats à la Cour, puisque, en toute hypothèse, ce monopole ne semble pas devoir s'appliquer automatiquement au contentieux fiscal, lequel, par essence, est étranger au droit civil

(11). 14. Dès lors, au vu de ce qui précède, je considère que l'article 378 C.I.R. 92 doit se lire comme autorisant la signature et le dépôt de la requête par le demandeur ou par son avocat. Certes, la règle gagnerait à être plus explicitement rédigé en ce sens. Toutefois, son libellé actuel d'apparence réductrice ne peut occulter sa portée réelle et encore moins justifier qu'il lui soit prêté un contenu - l'appel obligatoire à un avocat en matière d'impôt sur les revenus-contraire à ce que le législateur n'a certainement pas voulu. C'est pour cette raison que je suis d'avis que la fin de non recevoir ne peut être accueillie. III. Le moyen

1. a)Exposé 15. Le moyen est pris de la violation de l'article 18, alinéa 1er, 4, et alinéa 2, C.I.R. 92, tel qu'applicable depuis le 15 avril 1999, et reproche à la décision attaquée de réduire la notion de 'tout prêt d'argent' (...) consenti', à celle de contrat de prêt obéissant aux règles du droit civil (articles 1874 à 1914 du Code Civil) alors que l'existence d'un prêt de nature à donner lieu à une requalification d'intérêts en dividendes n'est pas subordonnée à une remise matérielle des fonds prêtés mais peut résulter d'opérations réalisées dans le cadre d'un compte courant.
2. b)Discussion 16. L'arrêt attaqué constate que le solde du prix de vente de l'immeuble et des avoirs incorporels 'fait l'objet d'une convention de mise à disposition des fonds à la société moyennant un intérêt de 7 %' (p. 3). 17. C'est là, à mes yeux, une avance au sens de l'article 18, alinéa 2, précité. En effet, dès lors que, comme en l'espèce, l'administrateur d'une société dont il possède des actions ou parts convient avec celle-ci de lui mettre des fonds à disposition moyennant un intérêt déterminé, il lui prête de l'argent. Que ce prêt soit organisé via un compte courant ne lui enlève pas la qualité d'avance au sens de l'article 18 précité, dès lors que rien dans le mécanisme du compte courant ni dans la loi fiscale applicable dispose le contraire

(12). En conséquence, l'arrêt attaqué manque en droit et le moyen est fondé. IV. Conclusion 18. Cassation, sauf en tant que l'arrêt reçoit le recours. ___________________

(1)Doc. Parl., Ch., 1997-98, n° 1341/23.

(2)Id., pp. 19 à 20; Nous soulignons.

(3)Id., pp. 35 à 36; Nous soulignons.

(4)Invariablement, les amendements introduits par le Gouvernement dans le projet de loi relatif au contentieux fiscal, suivant lesquels 'la requête peut-être signée et déposée par le demandeur ou un avocat (Art. 378 C.I.R. 92, 93 C.T.V.A., 225ter C.Dr.Enregistrement, d'hypothèque et de greffe, 142-4, C.Dr.Succ., 79bis C.Dr. Timbre, et 210bis C.Taxes assimilés au timbre) sont justifiés de manière identique, à savoir que 'le présent amendement prévoit que la procédure de pourvoi en cassation peut, comme c'est déjà actuellement le cas en matière d'impôts sur les revenus, être initiée sans l'intervention directe d'un avocat à la Cour de cassation'. (Doc. Parl., Sénat, Projet de loi relative au contentieux en matière fiscale, (Procédure d'évocation), Amendements, pp. 6, 9, 10, 11 et 12.

(5)Cass., 9 mars 2006, RG.F.04.0052.N ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20060309.10, avec les conclusions de M. l'avocat général D. THIJS, www.cass.be

(6)Nous soulignons

(7)M. DASSESSE et P. MINNE, Droit fiscal, 5e éd., Bruxelles, Bruylant, 2001, p. 366, L. HERVE, La nouvelle procédure fiscale issue de la réforme de 1999, Kluwer, n° 59, p. 607, V. DAUGINET et K. SPAGNOLI, De nieuwe fiscale procédure, Kalmthout, Biblio, 1999, n° 615, p. 119, F. VANISTENDAEL et P. VAN ORSHOVEN, De nieuwe fiscale procédure, Diegem, CED Samson, p. 1999, n° 63, pp. 171 et 3; contra Th. AFSCHRIFT et D. IGALSON, 'La procédure fiscale après les lois du 15 et 23 mars 1999', J.T. 1999, n° 71, pp. 501 à 502.

(8)J.-P. MAGREMANNE et Crts., Le contentieux de l'impôt sur les revenus, Bruxelles, Kluwer, 2000, n° 662, p. 709; ceci dit, cet auteur ne cache pas son doute qui l'amène a aussi présenté la thèse défendue en la présente espèce par la fin de non recevoir après avoir bien précisé que c'est la thèse de la liberté de signature qui a des préférence pas le recours qu'il a exposé. Nous soulignons.

(9)Doc. Parl., Sénat, 1963-64, n° 60, p. 844.

(10)V. DAUGINET et K. SPAGNOLI, op.cit., n° 615 in fine.

(11)Toutefois, j'en conviens bien volontiers, compte tenu de ce que par le passé ce monopole était éclaté entre différentes matières fiscales, au gré de critères procéduraux plus ou moins visibles, prévoir dans une disposition expresse l'absence de monopole des avocats à la Cour dans les contentieux concernés mettait fin à toute spéculation quant à ce.

(12)V. I. VAN DE WOESTEYNE, 'Herkwalificatie van interesten in dividenden bij een rekening-courant. Grondslag en tarief van de roerende voorheffing, Note, T.F.R., 2005, pp. 584 et s., sp. pp. 588 à 589; J.-P. MAGREMANNE, 'Requalification des intérêts en dividendes et des revenus immobiliers en rémunération de dirigeants d'entreprises', R.G.F., 1997, p. 36; v. cass., 17 février 1970, Bull. et Pas., 1970, I, 535. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - POURVOI EN CASSATION Mots libres: IMPOTS SUR LES REVENUS - POURVOI EN CASSATION Signature et dépôt Fonctionnaire Fiche 3 Au sens de l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, les termes "prêt d'argent" peuvent revêtir la forme d'une inscription au compte courant de l'actionnaire ou de la personne qui exerce un mandat ou des fonctions qui y sont visés

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(1)Voir les conclusions du M.P. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus de biens meubles Mots libres: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus de biens meubles Associé Prêt d'argent à sa société Inscription au compte courant Fiches 4 - 6 Conclusions de M. l'avocat général HENKES, avant Cass., 16 novembre 2006, RG F.05.0068.F, Pas., 2006, nr ... Thésaurus Cassation: POURVOI EN CASSATION - MATIERE FISCALE - Formes - Généralités Mots libres: POURVOI EN CASSATION - MATIERE FISCALE - Formes - Généralités Requête Administration fiscale Signature et dépôt Fonctionnaire Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - POURVOI EN CASSATION Mots libres: IMPOTS SUR LES REVENUS - POURVOI EN CASSATION Signature et dépôt Fonctionnaire Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus de biens meubles Mots libres: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus de biens meubles Associé Prêt d'argent à sa société Inscription au compte courant Note: F.05.0068.F Conclusions du MP I. Faits de la cause et antécédents de la procédure

1. Est à l'origine du litige, le sort fiscal, pour les exercices d'impositions 1999 et 2000, des intérêts sur des avances consenties à la société défenderesse par son principal associé, en application de l'article 18, alinéa 1er, 4° et alinéa 2 du Code des impôts sur les revenus 92(C.I.R. 92), requalifié par le demandeur de dividendes.
2. Cet article dispose que: "Les dividendes comprennent: (...) Les intérêts des avances (...). Est considéré comme avance, tout prêt d'argent, représenté ou non par de titres, consenti par une personne physique à une société dont elle possède des actions ou parts ou par une personne à une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visés à l'article 32, alinéa 1er, 1e (...)".
3. En l'espèce, le principal associé de la défenderesse a vendu à celle-ci successivement un immeuble et des valeurs incorporelles. Une partie du prix de vente a été payée en espèce et le solde a fait l'objet d'une convention de mise à disposition des fonds à la société moyennant un intérêt de 7 %. Cette mise à disposition a pris la forme d'une inscription au compte courant.
4. Pour le demandeur, il s'agissait là d'une avance, au sens de l'article 18 précité, la situation étant assimilable à un prêt d'argent soumis à cette disposition. De la sorte, cette avance revêt la qualité de dividendes. La réclamation introduite par le redevable fut rejetée par le Directeur régional compétent. Le premier juge saisi de la décision directoriale rejeta le recours de la défenderesse quant à la prétendue illégalité de la requalification, et l'arrêt attaqué, sur appel de la défenderesse, a reformé le jugement entrepris, accueillant le recours de celle-ci II. Fin de non-recevoir opposée au pourvoi a) Exposé
5. La défenderesse oppose une fin de non-recevoir au pourvoi déduit de ce que la requête en cassation, signée par le Directeur régional du Centre de contrôle compétent n'est pas signée par un avocat. La défenderesse fait valoir, en substance, que l'article 378 C.I.R. 92, tel que modifié par la loi du 15 mars 1999, qui prévoit que la requête en cassation peut être signée et déposée pour le demandeur par un avocat, et qui constitue une exception aux articles 478 et 1080 du Code judiciaire prévoyant l'intervention obligatoire, en matière civile, d'un avocat à la Cour de cassation, a abrogé, en le remplaçant, l'ancien article 388 du C.I.R.
6. Celui-ci, suivant une doctrine et une jurisprudence bien fixées, autorisait la signature et le dépôt du pourvoi en cassation par les parties en personne. b) Discussion
7. Le rapport de la Commission des finances et du budget sur notamment le projet de loi relatif au contentieux et à l'organisation judiciaire en matière fiscale

(1)mentionne que "le ministre confirme que la procédure de pourvoi en cassation pourra dorénavant être initiée sans l'intervention d'un avocat à la Cour de cassation (cf. l'amendement n° 78 au Sénat par le gouvernement - Doc. nos 1-966/7 et 11, p. 170). Il s'agit de faciliter l'accès des contribuables à tous les niveaux de juridiction. Le projet étend par ailleurs aux différents types d'impôt la possibilité qu'a aujourd'hui l'Administration des Contributions directes de se pourvoir en cassation sans faire appel à un avocat".

(2)Cette ratio legis, précisée à l'exposé introductif du Ministre des finances, est répétée à l'occasion de la discussion de l'article 34 du projet de loi relatif au contentieux en matière fiscale, puisque "Le ministre indique que, sauf dérogation expresse, ce seront désormais les règles du droit commun qui s'appliqueront en matière de recours en appel et de pourvoi en cassation. Les administrations fiscales pourront désormais se pourvoir en cassation sans devoir faire appel à un avocat. Cette règle, qui existait déjà dans le C.I.R. 1992, est désormais également reprise dans les autres codes fiscaux (TVA, droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe, droits de succession, droits de timbre et taxes assimilées au timbre) par les articles 63, 71, 81 et 88 (cf. infra)."

(3)7. Si donc le ratio legis du nouvel article 378 C.I.R. 92 ne souffre apparemment d'aucune ambiguïté

(4), en revanche la rédaction de cette disposition est sans doute perfectible. Apparemment, la faculté de choisir un avocat (à la Cour) prévue par cet article, paraît se limiter à une dérogation au régime judiciaire du droit commun de la procédure en cassation que le législateur veut dorénavant uniformément applicable à tous les recours fiscaux. Dans ce régime de droit commun, en vertu des articles 478 et 1080 du Code judiciaire, l'intervention d'un avocat à la Cour est, en matière civile, obligatoire. Ainsi, cette faculté prévue par l'article 378 nouveau, constitutive d'une dérogation à la règle de l'assistance obligatoire d'un avocat à la Cour, prévue en droit judiciaire commun de la procédure civile en cassation, n'a pas pour objectif d'autoriser le redevable à faire appel à un avocat, faculté existante en toute hypothèse.

1. Aussi, soutenir, à l'instar de la fin de non recevoir, que le législateur a voulu que dorénavant le demandeur en cassation d'une décision relevant du droit fiscal sensu lato doive recourir au service d'un avocat, qui n'est pas un avocat à la Cour, alors que, dans certains cas, il ne devait même pas y faire appel du tout, est critiquable. De toute évidence - les travaux parlementaires en témoignent - le législateur n'a pas voulu étendre le monopole des avocats à la Cour, existant en matière civile et, avant la modification du régime procédural fiscal en 1999, pareillement applicable en matière de la T.V.A. et des droits d'enregistrement et de successions, à l'ensemble du contentieux fiscal et spécialement là où ce monopole n'existait pas, c.à.d. en matière d'impôts sur les revenus et en matière de taxes communales et provinciales. Il ne peut davantage être soutenu que l'objectif de la modification du régime procédural aurait été de soumettre tout le contentieux fiscal sensu lato à l'obligation de faire appel, au stade de la signature et du dépôt de la requête en cassation, à "au moins" un avocat non membre du barreau de cassation. Une telle règle serait un singulier recul par rapport au passé. Les travaux parlementaires la démentent et elle ne cadrerait guère avec la volonté politique affichée la dernière décennie de "faciliter" au justiciable l'accès à la Cour.
2. Votre Cour, par un arrêt du 9 mars 2006

(5), a tenté de concilier travaux parlementaires et texte équivoque. La section néerlandaise de la première chambre décide qu'en matière des impôts sur les revenus, la requête introduite par un redevable doit

(6)en tout cas être signée et déposée par un avocat. Le raisonnement de la Cour repose sur la considération, déjà examinée ci-avant, que l'article 378 C.I.R. 92 prévoit une exception à l'article 1080 C. jud.

1. La règle générale du recours obligatoire par un redevable, en matière des impôts sur les revenus, à un avocat, que cet arrêt prête à l'article 138 C.I.R. 92, et qui met ainsi fin, en cette matière, à la faculté antérieure de choisir ou non l'assistance d'un avocat, me paraît, ainsi que j'ai essayé de le montrer ci-avant, contraire à la volonté du législateur. Elle n'a au demeurant pas non plus été retenue par le ministère public dans ses conclusions écrites contraires précédant l'arrêt précité du 9 mars
2. Celui-ci observe judicieusement qu'en énonçant cette règle générale, la Cour, qui par ailleurs a toujours reconnu à l'Etat Belge, en la personne du Ministre des Finances, la faculté d'introduire ses requêtes contre les décisions en matière des impôts sur les revenus sans l'intervention d'un avocat, en obligeant maintenant le redevable, à l'inverse du Ministère des Finances, de faire en tout cas appel à un avocat, introduirait une distinction entre ces deux catégories de demandeurs contraire au principe constitutionnel de l'égalité. En effet, en regard des exigences de la technique de cassation, une distinction entre les deux catégories de requérants ne se justifierait pas car ils la maîtriseraient (ou non) de façon égale.
3. Pour une majorité d'auteurs, le mot "peut", utilisé à l'article 138 C.I.R. 92, prévoit une faculté dérogatoire au droit judiciaire commun, traduisant la volonté du législateur, à la suite de l'extension de la procédure judiciaire commune à l'ensemble du contentieux fiscal, de ne pas aussi étendre le monopole des avocats à la Cour à l'ensemble du contentieux, de sorte que les lois de réformes de la procédure fiscale contentieuse ou judiciaire n'ont pas mis fin à la possibilité, tant pour le redevable que pour l'Etat Belge, Ministère des Finances, de se pourvoir en cassation sans l'assistance d'un avocat à la Cour

(7). 12. Pour M. Magremanne, "si le texte légal prévoit désormais que la requête peut être signée et déposée par un avocat, il ne dit pas qu'elle doit l'être par un avocat, ce qui laisse à penser qu'elle peut être signée par la partie en personne, conformément aux règles habituelles de comparution et de représentation des parties en justice"

(8). Telle est bien, a mon estime l'autre cohérence que l'on peut donner aux travaux préparatoires et à l'article 378 C.I.R.92, respectueuse d'une pratique procédurale bien ancrée en cas de pourvoi dirigé contre une décision en matière des impôts sur les revenus et à laquelle le législateur n'a, du moins explicitement, rien voulu changer. 13. Une dernière observation à propos du monopole des avocats à la Cour de cassation de "postuler et de conclure" devant elle en matière civile prévu à l'article 478 C. jud. Par matière civile, il faut entendre dans cette disposition le contentieux qui s'oppose à celui qui relève de l'application des règles du Droit pénal. Toutefois, cette présentation de l'étendue du monopole paraît excessive. D'abord, observons que selon les travaux préparatoires à l'article 478 C. jud., ledit monopole des avocats à la Cour ne concerne que les affaires civiles, commerciales et sociales

(9). Au regard de cette énumération de différentes catégories de droit matériel, il peut être défendu que, de toute manière, le contentieux fiscal échappe de par sa nature au monopole d'intervention des avocats à la Cour

(10). Et, ensuite, comme nous l'avons vu ci-avant, pour les litiges fiscaux traités sous le régime procédural en vigueur avant son uniformisation décidée en 1999, cette règle du monopole "en matière civile" n'était de toute façon pas absolue. Par conséquent, lorsque le droit judiciaire commun est étendu à l'ensemble du contentieux fiscal, il n'en découle pas nécessairement le besoin impératif de prévoir une dérogation au monopole en "matière civile" des avocats à la Cour, puisque, en toute hypothèse, ce monopole ne semble pas devoir s'appliquer automatiquement au contentieux fiscal, lequel, par essence, est étranger au droit civil

(11). 14. Dès lors, au vu de ce qui précède, je considère que l'article 378 C.I.R. 92 doit se lire comme autorisant la signature et le dépôt de la requête par le demandeur ou par son avocat. Certes, la règle gagnerait à être plus explicitement rédigé en ce sens. Toutefois, son libellé actuel d'apparence réductrice ne peut occulter sa portée réelle et encore moins justifier qu'il lui soit prêté un contenu - l'appel obligatoire à un avocat en matière d'impôt sur les revenus-contraire à ce que le législateur n'a certainement pas voulu. C'est pour cette raison que je suis d'avis que la fin de non recevoir ne peut être accueillie. III. Le moyen

1. a)Exposé 15. Le moyen est pris de la violation de l'article 18, alinéa 1er, 4, et alinéa 2, C.I.R. 92, tel qu'applicable depuis le 15 avril 1999, et reproche à la décision attaquée de réduire la notion de "tout prêt d'argent" (...) consenti", à celle de contrat de prêt obéissant aux règles du droit civil (articles 1874 à 1914 du Code Civil) alors que l'existence d'un prêt de nature à donner lieu à une requalification d'intérêts en dividendes n'est pas subordonnée à une remise matérielle des fonds prêtés mais peut résulter d'opérations réalisées dans le cadre d'un compte courant.
2. b)Discussion 16. L'arrêt attaqué constate que le solde du prix de vente de l'immeuble et des avoirs incorporels "fait l'objet d'une convention de mise à disposition des fonds à la société moyennant un intérêt de 7 %" (p. 3). 17. C'est là, à mes yeux, une avance au sens de l'article 18, alinéa 2, précité. En effet, dès lors que, comme en l'espèce, l'administrateur d'une société dont il possède des actions ou parts convient avec celle-ci de lui mettre des fonds à disposition moyennant un intérêt déterminé, il lui prête de l'argent. Que ce prêt soit organisé via un compte courant ne lui enlève pas la qualité d'avance au sens de l'article 18 précité, dès lors que rien dans le mécanisme du compte courant ni dans la loi fiscale applicable dispose le contraire

(12). En conséquence, l'arrêt attaqué manque en droit et le moyen est fondé. IV. Conclusion 18. Cassation, sauf en tant que l'arrêt reçoit le recours. ___________________

(1)Doc. Parl., Ch., 1997-98, n° 1341/23.

(2)Id., pp. 19 à 20; Nous soulignons.

(3)Id., pp. 35 à 36; Nous soulignons.

(4)Invariablement, les amendements introduits par le Gouvernement dans le projet de loi relatif au contentieux fiscal, suivant lesquels "la requête peut-être signée et déposée par le demandeur ou un avocat (Art. 378 C.I.R. 92, 93 C.T.V.A., 225ter C.Dr.Enregistrement, d'hypothèque et de greffe, 142-4, C.Dr.Succ., 79bis C.Dr. Timbre, et 210bis C.Taxes assimilés au timbre) sont justifiés de manière identique, à savoir que "le présent amendement prévoit que la procédure de pourvoi en cassation peut, comme c'est déjà actuellement le cas en matière d'impôts sur les revenus, être initiée sans l'intervention directe d'un avocat à la Cour de cassation". (Doc. Parl., Sénat, Projet de loi relative au contentieux en matière fiscale, (Procédure d'évocation), Amendements, pp. 6, 9, 10, 11 et 12.

(5)Cass., 9 mars 2006, RG.F.04.0052.N ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20060309.10, avec les conclusions de M. l'avocat général D. THIJS, www.cass.be

(6)Nous soulignons

(7)M. DASSESSE et P. MINNE, Droit fiscal, 5e éd., Bruxelles, Bruylant, 2001, p. 366, L. HERVE, La nouvelle procédure fiscale issue de la réforme de 1999, Kluwer, n° 59, p. 607, V. DAUGINET et K. SPAGNOLI, De nieuwe fiscale procédure, Kalmthout, Biblio, 1999, n° 615, p. 119, F. VANISTENDAEL et P. VAN ORSHOVEN, De nieuwe fiscale procédure, Diegem, CED Samson, p. 1999, n° 63, pp. 171 et 3; contra Th. AFSCHRIFT et D. IGALSON, "La procédure fiscale après les lois du 15 et 23 mars 1999", J.T. 1999, n° 71, pp. 501 à 502.

(8)J.-P. MAGREMANNE et Crts., Le contentieux de l'impôt sur les revenus, Bruxelles, Kluwer, 2000, n° 662, p. 709; ceci dit, cet auteur ne cache pas son doute qui l'amène a aussi présenté la thèse défendue en la présente espèce par la fin de non recevoir après avoir bien précisé que c'est la thèse de la liberté de signature qui a des préférence pas le recours qu'il a exposé. Nous soulignons.

(9)Doc. Parl., Sénat, 1963-64, n° 60, p. 844.

(10)V. DAUGINET et K. SPAGNOLI, op.cit., n° 615 in fine.

(11)Toutefois, j'en conviens bien volontiers, compte tenu de ce que par le passé ce monopole était éclaté entre différentes matières fiscales, au gré de critères procéduraux plus ou moins visibles, prévoir dans une disposition expresse l'absence de monopole des avocats à la Cour dans les contentieux concernés mettait fin à toute spéculation quant à ce.

(12)V. I. VAN DE WOESTEYNE, "Herkwalificatie van interesten in dividenden bij een rekening-courant. Grondslag en tarief van de roerende voorheffing, Note, T.F.R., 2005, pp. 584 et s., sp. pp. 588 à 589; J.-P. MAGREMANNE, "Requalification des intérêts en dividendes et des revenus immobiliers en rémunération de dirigeants d'entreprises", R.G.F., 1997, p. 36; v. cass., 17 février 1970, Bull. et Pas., 1970, I,

1. Annotations Publications: TFR - R. FORESTINI; Artikel 18,4 van het WIB 1992... - 2007, 480-488 Fisc.Act. - Jan SANDRA, Steven VANCOLEN; Geldlening als inschrijving op R/C:... - 2008, 4-8 T.F.R. - E.BUYSSE; ...kan de verkoop met uitstel van betaling worden aangemerkt als een geldlening... - 2007, 107-109 T.F.R. - R.FORESTINI: ..de problematiek van de herkwalificatie van de interesten als dividenden... - 2007, 482-488 Texte de la décision N° F.05.0068.F ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du directeur régional du centre de contrôle à Liège 1, dont les bureaux sont établis à Liège, rue Paradis, 1, demandeur en cassation, contre CHUPA, société privée à responsabilité limitée dont le siège social est établi à Lasne, Grand Chemin, 2b, défenderesse en cassation, représentée par Maître Pierre Van Ommeslaghe, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, avenue Louise, 106, où il est fait élection de domicile. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 25 mars 2005 par la cour d'appel de Liège. Le président de section Claude Parmentier a fait rapport. L'avocat général André Henkes a conclu. Le moyen de cassation Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants : Dispositions légales violées Article 18, alinéa 1er, 4°, et alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992 tel qu'il est applicable depuis le 15 avril 1999 (article 1er de l'arrêté royal du 11 avril 1999 fixant la date d'entrée en vigueur de certaines dispositions de la loi du 10 mars 1999 modifiant la loi du 6 avril 1995 relative aux marchés secondaires, au statut des entreprises d'investissement et à leur contrôle, aux intermédiaires et conseillers en placement, fixant le régime fiscal des opérations de prêt d'actions et portant diverses dispositions, pris en exécution de l'article 78 de cette loi du 10 mars 1999, M.B. du 14 avril 1999, 2e édition) qui prévoit en son article 44 les dernières modifications de l'article 18, alinéa 1er, 4° ; la modification relative à l'alinéa 2 résulte de l'article 3, 2°, de l'arrêté royal de pouvoirs spéciaux du 20 décembre 1996 portant des mesures fiscales diverses en application des articles 2, ,§ 1er, et 3, ,§ 1er, 2° et 3°, de la loi du 26 juillet 1996 visant à réaliser les conditions budgétaires de la participation de la Belgique à l'Union économique et monétaire européenne. Décisions et motifs critiqués Après avoir constaté : - " que la (défenderesse) a acheté à son principal actionnaire un immeuble et ses avoirs incorporels, dont une partie seulement a été payée, le solde (ayant) fait l'objet d'une convention de mise à disposition des fonds à la (défenderesse) moyennant un intérêt de 7 p.c. ; - " que (la défenderesse) soutient que l'administration aurait violé la disposition de l'article 18, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992 en ce qu'elle aurait appliqué à l'hypothèse visée par le présent litige le régime applicable à la notion de prêt d'argent alors qu'il s'agit d'une simple inscription en compte courant " ; - " que le terme 'avance' (figurant audit article 18, alinéa 1er, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992) est spécialement défini (à l'alinéa 2, du même article) comme un prêt d'argent et non plus comme une créance " ; l'arrêt considère : - " que l'administration invoque en vain la volonté du législateur face à l'existence d'un texte clair, la cour (étant) tenue par la lettre du texte et non par les travaux préparatoires de la loi prétendant étendre le régime de la requalification aux prêts d'argent en vue de lutter contre certains abus et la sous-capitalisation des sociétés ; - " que le terme de prêt d'argent, à défaut de définition propre dans le cadre de la loi fiscale, définition que le législateur peut toujours préciser le cas échéant, ne peut être entendu que dans le sens donné par le droit commun, sous peine de créer une situation d'insécurité juridique des opérations économique faisant l'objet d'actes juridiques conventionnels " ; - " que le ministre lui-même a dû reconnaître lors d'une réponse à une question parlementaire, que la terminologie du texte légal substituant le terme de 'prêt d'argent' à celui de 'créance' était pratiquement la même que celle de l'article 1895 du code civil (prêt en argent) et que cette modification de terminologie pouvait soulever de graves problèmes d'interprétation, notamment lorsque les avances sont concrétisées par des comptes courants dans les sociétés débitrices des intérêts ", - " qu'en dépit de la volonté exprimée dans les travaux préparatoires, le terme de prêt d'argent ne peut, à défaut de dispositions spécifiques, être étendu aux opérations réalisées dans le cadre d'un compte courant " ; et décide que la requalification des intérêts en dividendes a été effectuée à tort, en sorte que le bénéfice du taux réduit à l'I.S.O.C. doit être appliqué et qu'il ne pouvait être fait application que du précompte mobilier prévu pour les intérêts au taux de 15 p.c. et, en conséquence, ordonne le dégrèvement de la cotisation litigieuse à due concurrence. Griefs Les termes " tout prêt d'argent (...) consenti " figurant à l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, ne limitent pas l'application de cette disposition légale aux seuls contrats de prêt réglé par le droit commun (articles 1874 à 1914 du Code civil), dès lors que 1er) le terme " tout" atteste clairement la volonté du législateur de réserver à la notion de prêt sa portée la plus large, que 2) les termes " prêt d'argent " ne reproduisent pas à l'identique les termes " prêt en argent " figurant à l'article 1895 du Code civil qui règle spécifiquement le contrat de prêt de droit commun lorsque la chose prêtée consiste en de l'argent, et que 3) le terme " consenti " - plutôt que " conclu " - souligne le caractère consensuel du prêt envisagé à l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, et indique, par voie de conséquence, que le caractère réel du contrat de prêt de droit commun n'est pas un élément déterminant pour l'application de cette dernière disposition, de sorte que l'existence d'un prêt de nature à donner lieu à une requalification d'intérêts en dividendes n'est pas subordonnée à une remise matérielle des fonds prêtés mais peut résulter de la seule expression du consentement des parties, laquelle peut notamment résulter des actes relatifs à des opérations réalisées dans le cadre d'un compte courant. Cette interprétation littérale de l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, est confirmée, pour autant que de besoin, par le rapport au Roi relatif à l'arrêté royal de pouvoirs spéciaux du 20 décembre 1996 qui a modifié cet article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, suivant lequel la volonté du législateur est de " lutter contre la sous-capitalisation des sociétés " et, dans cette perspective, " d'étendre " l'ancienne mesure - qui concernait " toute créance détenue par un administrateur de société de capitaux (...) ou par un associé d'une société de personnes " - aux prêts d'argent consentis par une personne physique à une société dont elle possède des actions ou parts. Il s'ensuit qu'en estimant " que le terme de prêt d'argent (...) ne peut être entendu que dans le sens donné par le droit commun, sous peine de créer une situation d'insécurité juridique des opérations économiques faisant l'objet d'actes juridiques conventionnels " et " qu'en dépit de la volonté exprimée dans les travaux préparatoires, le terme de prêt d'argent ne peut, à défaut de dispositions spécifiques, être étendu aux opérations réalisées dans le cadre d'un compte courant ", l'arrêt attaqué n'a pas légalement justifié sa décision " que la requalification des intérêts en dividendes a été effectuée à tort, en sorte que le bénéfice du taux réduit à l'I.S.O.C. doit être appliqué et qu'il ne pouvait être fait application que du précompte mobilier prévu pour les intérêts au taux de 15 p.c. et, en conséquence, ordonne le dégrèvement de la cotisation litigieuse à due concurrence ", mais il a violé l'article 18, alinéa 1er, 4°, et alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus
2. La décision de la Cour Sur la fin de non-recevoir opposée au pourvoi par la défenderesse et déduite de ce que la requête en cassation n'est pas signée par un avocat : L'article 378 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il a été modifié par l'article 34 de la loi du 15 mars 1999 relative au contentieux en matière fiscale, dispose notamment que la requête en cassation peut être signée et déposée pour le demandeur par un avocat. Il découle de cette disposition et des travaux préparatoires de la loi du 15 mars 1999 qu'en matière d'impôts sur les revenus, le demandeur en cassation peut être représenté par un avocat, qui ne doit pas être avocat à la Cour de cassation. L'article 378 laisse intact le droit du fonctionnaire compétent de l'administration des contributions directes de signer et de déposer lui-même une requête en cassation. La fin de non-recevoir ne peut être accueillie. Sur le moyen : L'arrêt constate que la défenderesse a acheté à son principal actionnaire un immeuble et des avoirs incorporels, a payé une partie du prix et a porté la créance du solde du prix au compte courant de cet actionnaire. Il relève en outre que ce solde " fait l'objet d'une convention de mise à disposition des fonds à la société moyennant un intérêt de 7 p.c. ". L'article 18, alinéa 1er, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il est applicable en l'espèce, prévoit que les dividendes comprennent les intérêts des avances dans les conditions qu'il détermine. En vertu de l'alinéa 2 du même article, est considéré comme avance tout prêt d'argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle possède des actions ou parts, ou par une personne à une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visées à l'article 32, alinéa 1er, 1°, de ce code. Les termes " prêt d'argent ", au sens de cette disposition, peuvent revêtir la forme d'une inscription au compte courant de l'actionnaire ou de la personne qui exerce un mandat ou des fonctions qui y sont visés. L'arrêt, qui considère que ces termes ne peuvent être étendus " aux opérations réalisées dans le cadre d'un compte courant " et décide par ce motif que l'administration était sans droit à requalifier les intérêts en dividendes, viole l'article 18 du Code des impôts sur les revenus
3. Le moyen est fondé. Par ces motifs, La Cour Casse l'arrêt attaqué, sauf en tant qu'il reçoit le recours ; Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt partiellement cassé ; Réserve les dépens pour qu'il soit statué sur ceux-ci par le juge du fond ; Renvoie la cause, ainsi limitée, devant la cour d'appel de Mons. Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Claude Parmentier, les conseillers Didier Batselé, Albert Fettweis, Philippe Gosseries et Jocelyne Bodson, et prononcé en audience publique du seize novembre deux mille six par le président de section Claude Parmentier, en présence de l'avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne Massart. Document PDF ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20061116.8 Publication(s) liée(s) cité par: ECLI:BE:CASS:2007:CONC.20070104.4 ECLI:BE:CASS:2009:CONC.20091127.2 ECLI:BE:CASS:2010:CONC.20101015.4 ECLI:BE:CASS:2010:CONC.20101202.1 ECLI:BE:CASS:2011:CONC.20111216.3 ECLI:BE:CASS:2012:CONC.20121220.17 ECLI:BE:CASS:2016:CONC.20161202.1 ECLI:BE:CASS:2018:CONC.20180419.3 précédents: ECLI:BE:CASS:2006:ARR.20060309.10 voir plus récemment: ECLI:BE:CASS:2007:ARR.20071122.6 ECLI:BE:CASS:2007:CONC.20071122.6 ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20090904.1 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div