ECLI:BE:CASS:2007:ARR.20071109.4

(1)(Solution implicite).

(1)Cass., 28 mai 2004, RG F.02.0078.F ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20040528.5, n° 292; v. les conclusions du ministère public. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - CONVENTIONS INTERNATIONALES Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - DROIT FISCAL INTERNATIONAL - Généralités (droit fiscal international) Mots libres: Doubles impositions - Convention entre la Belgique et le Luxembourg - Article 15, § 1er - Emploi - Notion Fiche 2 Conclusions de M. l'avocat général HENKES, Cass., 9 novembre 2007, RG F.06.0037.F, Pas., 2007, n° ... Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - CONVENTIONS INTERNATIONALES Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - DROIT FISCAL INTERNATIONAL - Généralités (droit fiscal international) Mots libres: Doubles impositions - Convention entre la Belgique et le Luxembourg - Article 15, § 1er - Emploi - Notion Texte de la décision N° F.06.0037.F ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du directeur régional des contributions directes à Liège, dont les bureaux sont établis à Liège, rue de Fragnée, 40, demandeur en cassation, contre R. R., défendeur en cassation. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 19 décembre 2002 par la cour d'appel de Liège. Le président de section Claude Parmentier a fait rapport. L'avocat général André Henkes a conclu. Le moyen de cassation Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants : Dispositions légales violées - articles 5, 6 et 31 du Code des impôts sur les revenus 1992 ; - articles 3, § 2, 15, § 1er, et 23, § 2, 1°, de la Convention du 17 septembre 1970 entre la Belgique et le Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de régler certaines autres questions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, approuvée par la loi du 14 décembre 1972 (Moniteur belge du 27 janvier 1973), ci-après dénommée la Convention ; - article 31 de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités, approuvée par la loi du 10 juin 1992 (Moniteur belge du 25 décembre 1993), ci-après dénommée la Convention de Vienne. Décisions et motifs critiqués Après avoir constaté : - que (le défendeur) est domicilié à S-V et était engagé comme chauffeur de transports internationaux au service d'une entreprise de transports établie à Weiswampach (Grand-Duché de Luxembourg), la société anonyme Interliner, - que (le défendeur) fait valoir qu'il aurait reçu des ordres au départ de ce pays (le Grand-Duché de Luxembourg) et qu'il exécute ses prestations de service principalement à l'étranger (Grand-Duché de Luxembourg, Pays-Bas, Allemagne, France et Autriche) et uniquement à titre accessoire en Belgique, - que dans le présent cas, il n'est nullement démontré au moyen d'éléments concrets que des revenus provenant d'activités de transports effectués en Belgique seraient effectivement à taxer, l'arrêt décide que (le défendeur) a exécuté son activité professionnelle au service de son employeur luxembourgeois, que les rémunérations concernées ne sont pas imposables en Belgique et que les impositions (à savoir la cotisation à l'impôt des personnes physiques et aux taxes additionnelles établies sur les rémunérations versées par la firme précitée au cours de l'année 1994) doivent donc être annulées. Il fonde cette décision sur « la règle générale de l'article 15, § 1er » (de la convention), suivant laquelle l'Etat du domicile perd le droit d'imposition lorsque l'activité professionnelle est exercée dans l'autre Etat contractant, au motif que « la problématique soumise à la cour [d'appel] (étant) exclusivement à analyser dans le cadre des dispositions de l'article 15, §§ 1er et 2, (de la Convention) », lesdites dispositions «sont raisonnablement à interpréter en ce sens qu'un chauffeur de transports internationaux qui effectue des transports au service d'une firme de transports luxembourgeoise temporairement dans différents pays en Europe et qui se trouve, à cette occasion, très accessoirement sur le territoire national de l'Etat belge, conserve son port d'attache professionnel auprès de son employeur au Luxembourg » et « qu'il ne peut pas réellement être question d'une fiction selon laquelle les revenus litigieux sont considérés comme revenus provenant de l'Etat du siège réel de direction de l'entreprise, parce que (le futur défendeur) reçoit ses instructions de son employeur, qu'il est constamment en relation avec celui-ci, qu'il échange régulièrement des documents avec lui et qu'il ramène le camion au siège de l'entreprise pour l'entretien ». Griefs L'impôt des personnes physiques frappe tous les revenus visés par le Code des impôts sur les revenus, alors même que certains de ceux-ci auraient été produits ou recueillis à l'étranger. Il résulte des articles 5, 6 et 31 du Code des impôts sur les revenus 1992 que les rémunérations obtenues par un assujetti à l'impôt des personnes physiques (domicilié à Saint-Vith, le défendeur est habitant du Royaume, ce qui n'est pas contesté) en raison d'une activité salariée exercée partiellement à l'étranger, sont en principe imposables en Belgique à concurrence de leur montant net. Lorsqu'un résident belge perçoit des revenus de salarié provenant du Luxembourg, la Convention prévoit, pour éviter la double imposition, que les revenus provenant du Grand-Duché de Luxembourg et qui sont imposables dans cet Etat sont exemptés d'impôts en Belgique (article 23, § 2, 1°). Or, en vertu de l'article 15, § 1er, de la Convention qui stipule que « les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant (et que) si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat », l'Etat de résidence conserve donc, en principe, son pouvoir d'imposition ; il ne l'aliène au profit de l'Etat de la source que pour les seules rémunérations reçues au titre d'un emploi exercé sur le territoire de cet Etat. Encore faut-il définir ce qu'il y a lieu d'entendre par les termes « si l'emploi y est exercé ». En vertu de l'article 3, § 2, de la Convention, « toute expression qui n'est pas autrement définie a le sens qui lui est attribué par la législation dudit Etat régissant les impôts qui font l'objet de la Convention, à moins que le contexte n'exige une interprétation différente ». Comme les articles 5 et 31 du Code des impôts sur les revenus 1992 visent les revenus (salaires, rémunérations...) « obtenus en raison ou à l'occasion de l'exercice d'une activité professionnelle », même si ces revenus sont « produits ou recueillis à l'étranger » et ne visent pas expressément le cas où l'emploi est exercé dans un autre Etat, le critère repris à l'article 15, § 1er, pour pouvoir déroger au pouvoir d'imposition de l'Etat de la résidence doit, dès lors, être interprété en fonction de son contexte. Cette interprétation est conforme en outre à la règle générale d'interprétation qui est reprise dans l'article 31 de la Convention de Vienne qui prévoit que tout traité doit être interprété de bonne foi suivant le sens ordinaire à attribuer aux termes de ce traité dans leur contexte et à la lumière de son projet et de son but. L'analyse du contexte de l'article 15, § 1er, de la Convention implique en premier lieu que l'on ait égard à l'ensemble de cette disposition conventionnelle et, plus particulièrement, à son paragraphe 3 qui prévoit que, « par dérogation aux paragraphes 1er et 2 et sous la réserve mentionnée au paragraphe 1er (réserve non applicable en l'espèce), les rémunérations au titre d'un emploi salarié exercé à bord d'un navire ou d'un aéronef exploité en trafic international ou à bord d'un bateau servant à la navigation intérieure en trafic international, sont considérées comme se rapportant à une activité exercée dans l'Etat contractant où est situé le siège de la direction effective de l'entreprise et sont imposables dans cet Etat ». Il résulte des termes « par dérogation aux paragraphes 1er et 2 », qu'en dehors des situations spécifiques énoncées au paragraphe 3, le critère déterminant pour que l'Etat de résidence perde son pouvoir d'imposition est le lieu où l'emploi est exercé physiquement, sans qu'il soit opportun de rechercher le lieu de direction effective de l'entreprise ; ce dernier critère n'est déterminant que lorsque les rémunérations sont reçues au titre d'emploi salarié exercé à bord d'un navire ou d'un aéronef exploité en trafic international, ou à bord d'un bateau servant à la navigation intérieure, mais non pas lorsqu'il s'agit d'un emploi exercé à bord d'un véhicule routier exploité en trafic international. L'analyse du contexte implique en second lieu que, conformément au prescrit de l'article 31, points 2 et 3, de la Convention de Vienne, l'on se réfère à tout accord et instrument ayant un rapport avec la convention dont l'application est demandée, en ce compris tout accord ultérieur intervenu entre parties au sujet de l'interprétation du traité ou de l'application de ses dispositions, avec la conséquence qu'il faut avoir égard, pour circonscrire le contexte de l'article 15, § 1er, de la Convention au modèle de convention de l'O.C.D.E. qui sert de base aux négociations entre les membres de cette organisation ainsi qu'à ses commentaires sur les articles de la convention modèle, lesquels font partie intégrante du contexte au sens de l'article 31.1. de la Convention de Vienne, et ce, même s'il s'agit des commentaires les plus récents puisque, conformément à l'article 31.3 de la Convention de Vienne, et selon l'O.C.D.E., les conventions existantes doivent être interprétées dans ce sens, sauf si des modifications drastiques du modèle l'excluent, ce qui n'est pas le cas en ce qui concerne l'article 15, § 1er, litigieux. Or, le commentaire du modèle O.C.D.E. précise très clairement, en ce qui concerne l'article 15, § 1er, relatif aux revenus d'emplois, que « l'emploi est exercé à l'endroit où le salarié est physiquement présent lorsqu'il exerce les activités au titre desquelles les revenus liés à l'emploi sont payés ». Il résulte de l'ensemble des éléments exposés ci-dessus que pour l'interprétation de l'article 15, § 1er, de la Convention, un emploi salarié doit être considéré comme exercé dans l'autre Etat contractant lorsque l'activité en raison de laquelle les salaires, traitements et autres rémunérations sont payés est effectivement exercée dans cet autre Etat, c'est-à-dire lorsque le salarié est physiquement présent dans cet Etat pour y exercer cette activité, l'Etat de la résidence ne perdant son pouvoir d'imposition que dans cette seule mesure. Dès lors que la notion d'exercice d'un emploi au sens de l'article 15, § 1er, de la Convention est ainsi définie, tout autre critère, destiné à étayer la présence d'un « port d'attache professionnel » au siège de l'employeur ne peut que contribuer à l'existence d'un lien de rattachement fictif avec l'Etat du siège de direction de l'entreprise, lequel se trouve précisément écarté par application des règles énoncées ci-dessus. C'est donc à tort que l'arrêt attaqué, excluant toute interprétation de l'article 15, § 1er, de la Convention à la lumière du contexte de cette disposition au motif que « la problématique soumise à la cour [d'appel] est exclusivement à analyser dans le cadre des dispositions de l'article 15, §§ 1er et 2, » de la convention, décide que « les dispositions de la Convention préventive de double imposition » sont « raisonnablement » à interpréter en ce sens qu'un chauffeur de transports internationaux qui effectue des transports au service d'une firme de transports luxembourgeoise temporairement dans différents pays en Europe et qui se trouve, à cette occasion, très accessoirement sur le territoire national de l'Etat belge, conserve son port d'attache professionnel auprès de son employeur au Luxembourg, le rattachement des revenus litigieux à l'Etat du siège réel de direction de l'entreprise « ne pouvant être considéré comme une fiction » étant donné que le transporteur reçoit ses instructions de son employeur, qu'il est constamment en relation avec celui-ci, qu'il échange régulièrement des documents avec lui et qu'il ramène le camion au siège de l'entreprise pour l'entretien, de sorte que l'emploi doit être considéré comme exercé exclusivement au Grand-Duché de Luxembourg, la Belgique, en tant qu'Etat de résidence, perdant de ce fait la totalité de son pouvoir d'imposition, et ce faisant, l'arrêt viole les dispositions visées au moyen. La décision de la Cour L'article 15, § 1er, de la Convention du 17 septembre 1970 entre la Belgique et le Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de régler certaines autres questions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, approuvée par la loi du 14 décembre 1972, dispose que, sous réserve des dispositions des articles 16, 18, 19 et 20, étrangères à l'espèce, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant, et que si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues, à ce titre, sont imposables dans cet autre Etat. L'arrêt constate que le défendeur est domicilié à S-V, qu'il exerce une activité professionnelle de chauffeur international au service d'une entreprise de transports établie au Grand-Duché de Luxembourg, qu'il exécute des prestations principalement à l'étranger, notamment au Grand-Duché de Luxembourg, et très peu en Belgique et qu'il reçoit ses instructions au siège de son employeur, d'où il part en mission et où il ramène son véhicule. Sur la base de ces constatations, la cour d'appel a pu considérer que le défendeur exerçait son activité professionnelle auprès de son employeur luxembourgeois et a justifié légalement sa décision que ses rémunérations n'étaient pas imposables en Belgique. Le moyen ne peut être accueilli. Par ces motifs, La Cour Rejette le pourvoi ; Condamne le demandeur aux dépens. Les dépens taxés à la somme de nonante-trois euros cinquante-quatre centimes payés par la partie demanderesse. Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Claude Parmentier, les conseillers Didier Batselé, Albert Fettweis, Sylviane Velu et Martine Regout, et prononcé en audience publique du neuf novembre deux mille sept par le président de section Claude Parmentier, en présence de l'avocat général André Henkes avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne Massart. Publication(s) liée(s) Conclusion M.P.: ECLI:BE:CASS:2007:CONC.20071109.4 cité par: ECLI:BE:CASS:2011:CONC.20111028.2 ECLI:BE:CASS:2015:CONC.20151015.12 précédents: ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20040528.5 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div