ECLI:BE:CASS:2007:CONC.20070525.6

(1).

(1)Zie de conclusie van het O.M. Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN UTU-thesaurus: GERECHTELIJK RECHT - RECHTSMIDDELEN - GERECHTELIJK RECHT EN CASSATIE - Cassatieberoep in burgerlijke zaken - Vormen - Vorm van het cassatieberoep en vermeldingen Vrije woorden: Accijnzen - Gefabriceerde tabak - Fiscale kentekens - Vernietiging - Teruggaaf van accijns - Nationale regeling - Aard - Noodwendigheden Wettelijke bepalingen: Richtlijn EG/EU - 25-02-1992 - Art. 22, tweede lid, d Koninklijk Besluit - 29-12-1992 - Art. 22, §§ 1 en 2 Fiche 2 Onder kentekens die door de administratie worden teruggenomen of omgeruild omdat ze onbruikbaar zijn geworden in de zin van artikel 46 van het M.B. van 1 augustus 1994 betreffende het fiscaal stelsel van gefabriceerde tabak, dienen de kentekens te worden verstaan die onbruikbaar werden vooraleer ze aangebracht werden op tabakswaren die voor het verbruik werden uitgeslagen; daaruit volgt dat de aangebrachte fiscale tekens op de tabakswaren, die, nadat zij tot verbruik waren uitgeslagen, zijn verbrand, niet kunnen worden omgeruild

(1).

(1)Zie de conclusie van het O.M. Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN UTU-thesaurus: GERECHTELIJK RECHT - RECHTSMIDDELEN - GERECHTELIJK RECHT EN CASSATIE - Cassatieberoep in burgerlijke zaken - Vormen - Vorm van het cassatieberoep en vermeldingen Vrije woorden: Accijnzen - Gefabriceerde tabak - Fiscale kentekens - Terugname of omruiling door de administratie - Verbod - Uitzondering - Kentekens die onbruikbaar zijn geworden Wettelijke bepalingen: Ministerieel Besluit - 01-08-1994 - Art. 46 Fiches 3 - 4 Concl. adv.-gen. THIJS, Cass., 25 mei 2007, AR F.05.0020.N, A.C., 2007, nr... Thesaurus CAS: DOUANE EN ACCIJNZEN UTU-thesaurus: GERECHTELIJK RECHT - RECHTSMIDDELEN - GERECHTELIJK RECHT EN CASSATIE - Cassatieberoep in burgerlijke zaken - Vormen - Vorm van het cassatieberoep en vermeldingen Vrije woorden: Accijnzen - Gefabriceerde tabak - Fiscale kentekens - Vernietiging - Teruggaaf van accijns - Nationale regeling - Aard - Noodwendigheden Accijnzen - Gefabriceerde tabak - Fiscale kentekens - Terugname of omruiling door de administratie - Verbod - Uitzondering - Kentekens die onbruikbaar zijn geworden Tekst van de conclusie F.05.0020.N Conclusie van advocaat-generaal Dirk THIJS: 1. De feiten. Op 29 december 1994 werden een aantal tabaksproducten, toebehorend aan eerste eiseres en voorzien van fiscale bandjes, getroffen door een magazijnbrand. Eerste eiseres deed aangifte van dit schadegeval bij haar verzekeraars en richtte vervolgens een verzoek tot teruggaaf van de waarde van de fiscale bandjes aan het hoofdbestuur der douane en accijnzen. Het hoofdbestuur weigerde op dit verzoek in te gaan, waarna eerste eiseres een procedure aanhangig maakte bij de Rechtbank van Eerste Aanleg te Brussel. Zowel in eerste aanleg als in graad van beroep werd beslist tot de ongegrondheid van de door eerste eiseres ingestelde eis tot teruggaaf. 2. In het eerste middel voeren eiseressen aan dat de beslissing van de appelrechters berust op een onjuiste uitlegging van artikel 22, tweede lid, littera

1. d)van de Accijnsrichtlijn van 25 februari 1992 en van het gelijkluidende artikel 22, paragraaf 2,
2. d)van het K.B. van 29 december 1992 waarbij die richtlijn in de Belgische wetgeving werd omgezet. Eiseressen houden inzonderheid voor dat bedoelde bepalingen geenszins als voorwaarde stellen dat de accijnsgoederen die in een lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen bestemd moeten zijn om in een andere Lidstaat te worden verbruikt. Zo dit het geval ware geweest, dan had artikel 22, littera
3. d)van de accijnsrichtlijn eenvoudig kunnen verwijzen naar het eerste lid van artikel 22, waarin uitslag tot verbruik en verbruik in onderscheiden lidstaten geviseerd worden. Littera
4. d)van artikel 22 van de Accijnsrichtlijn bakent volgens eiseressen zelf het toepassingsgebied van deze paragraaf af - nl. accijnspoducten die tot verbruik zijn uitgeslagen en waarop een fiscaal teken is aangebracht - en bepaalt vervolgens dat de lidstaat die dit fiscaal teken heeft afgegeven, de accijns kan teruggeven, voor zover de belastingautoriteiten van deze lidstaat de vernietiging van de fiscale tekens heeft vastgesteld. 3. Ingevolge de Europese reglementering is het regime van de accijnzen grondig gewijzigd met ingang van 1 januari 1993. De totstandbrenging en de werking van de interne markt en het daarin verbonden vrij verkeer impliceerden immers ook het vrije verkeer van accijnsgoederen. In deze context is op 1 januari 1993 de zgn. "horizontale richtlijn", de Richtlijn 92/12/EEG van de Raad van 25 december 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB L 76, 23 maart 1992) in werking getreden. Deze richtlijn voorziet ten aanzien van de Europese accijnsgoederen (minerale olie, tabaksfabrikaten, alcohol en alcoholhoudende dranken) in een geheel van basisregels die een Europees eenvormig accijnsstelsel dienen te garanderen. In de preambule van de richtlijn wordt ter zake gepreciseerd "dat, om de totstandbrenging en de werking van de interne markt te waarborden, de verschuldigheid van accijnzen in alle Lid-Staten gelijk moet worden geregeld". Als basisbeginsel wordt er vooropgesteld "dat elke levering, elk voorhanden hebben met het oog op de levering of elk gebruik voor een zelfstandig bedrijf dan wel voor een publiekrechtelijk orgaan, welke plaatsvindt in een andere Lid-Staat dan die van de uitslag tot verbruik, aanleiding geeft tot verschuldigdheid van de accijns in die andere Lid-Staat", en verder "dat de voldoening van de accijns in de Lid-Staat waar de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, aanleiding moet kunnen geven tot teruggaaf van accijns indien de goederen niet voor verbruik in die Lid-Staat bestemd zijn". Advocaat-generaal Ruiz-Jarabo Colomer vestigde in zijn conclusie bij het arrest van het Hof van justitie van 2 april 1998 (C-296/95) de aandacht op het gegeven dat het vrije verkeer van goederen zou worden belemmerd indien de accijnsproducten dubbel zouden worden belast in de Lid-Staten, en dat, juist om die dubbele heffing te vermijden, de richtlijn in detail regelt onder welke voorwaarden de accijnzen verschuldigd zijn en voorziet zij in bepaalde gevallen in teruggaaf. Het is in deze context dat artikel 22, eerste lid, van de Accijnsrichtlijn bepaalt dat "voor de tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten in daarvoor in aanmerking komende gevallen en op verzoek van een bedrijf in het kader van de bedrijfsuitoefening de accijns (kan) worden teruggegeven door de belastingautoriteiten van de Lid-Staat waarin de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden, wanneer die producten niet bestemd zijn om in die Lid-Staat te worden verbruikt." Het tweede lid van artikel 22 bepaalt het volgende: "Voor de toepassing van lid 1 gelden onderstaande bepalingen: (...)
5. d)voor de accijnspoducten die in een Lid-Staat tot verbruik zijn uitgeslagen en uit dien hoofde voorzien zijn van een fiscaal merkteken of een herkenningsteken van die Lid-Staat, kan de accijns die moet worden betaald bij de belastingautoriteiten van Lid-Staat welke deze fiscale merktekens of herkenningstekens heeft afgegeven, worden teruggegeven, voor zover de vernietiging van deze tekens geconstateerd wordt door de belastingautoriteiten van de Lid-Staat die ze heeft afgegeven." Artikel 22, eerste lid, formuleert aldus de algemene regel dat de accijns kan worden teruggeven wanneer de tot verbruik uitgeslagen accijnsproducten niet bestemd zijn om te worden verbruikt in de Lid-Staat, waarin de uitslag tot verbruik heeft plaatsgevonden. Artikel 22, tweede lid, somt de voorwaarden op waaraan moet worden voldaan om beroep te kunnen doen op de teruggaaf waarin het eerste lid voorziet. Zulks blijkt duidelijk uit de aanhef van het tweede lid waarin uitdrukkelijk wordt gestipuleerd dat "Voor de toepassing van lid 1 gelden onderstaande bepalingen: " De toepassingsvoorwaarden waarin het tweede lid voorziet, kunnen zodoende niet los gekoppeld worden van het communautair verkeer van accijnspoducten dat in het eerste lid nader wordt geregeld. Eiseressen gaan er terecht van uit dat het eerste lid van artikel 22 van de accijnsrichtlijn slechts situaties viseert die raakpunten hebben in meer dan één Lidstaat van de Europese Gemeenschap. Doch eiseressen kunnen niet meer gevolgd worden waar zij voorhouden dat uit niets de bedoeling blijkt de toepassing van artikel 22, littera
6. d)te beperken tot situaties van communautair verkeer van accijnspoducten. In tegenstelling tot hetgeen eiseres poneert, wordt er in artikel 22, tweede lid, wel degelijk verwezen naar het eerste lid van dat artikel waarin de teruggaaf wordt geregeld in geval van uitslag tot verbruik en verbruik in onderscheiden Lidstaten. Het standpunt van eiseressen faalt dan ook naar recht. In samenlezing met het eerste lid, kan de regel die onder het tweede lid,
7. d)van artikel 22 voorkomt, als volgt worden geïnterpreteerd: accijns op tabaksproducten die in België tot verbruik zijn uitgeslagen, uit dien hoofde van een Belgisch fiscaal teken zijn voorzien en die niet bestemd zijn om in België verbruikt te worden, kan worden teruggeven voor zover de Belgische belastingautoriteiten de vernietiging van die tekens hebben geconstateerd. In casu stelden de appelrechters vast dat de uitslag tot verbruik van de tabaksproducten, dit is de fabricage, plaatsgreep in België, dat de Belgische accijns is betaald en dat de producten, voorzien van een Belgisch fiscaal kenteken, wel bestemd waren om in België te worden verbruikt. De appelrechters konden op die grond dan ook wettig tot de bevinding komen dat eiseres geen aanspraak kon maken op de bij artikel 22 van de Accijnsrichtlijn voorziene teruggaaf. Ten overvloede weze opgemerkt dat de bepaling van het tweede lid, lit.
8. d)bovendien geenszins betrekking heeft op de vernieling van tabaksproducten door o.m. een brand. De bepaling legt enkel uit hoe (voor de toepassing van lid 1) teruggave kan bekomen worden van de betaalde accijns in geval van tabaksproducten waarop reeds een fiscaal merkteken werd aangebracht, doch die naderhand toch niet bestemd worden om te worden verbruikt in het land dat deze merktekens heeft afgegeven. In dat geval schrijft de bepaling voor dat deze tekens dienen vernietigd te worden en dat deze vernietiging dient vastgesteld te worden door de belastingautoriteiten van de Lid-Staat die ze heeft afgegeven. De ratio legis van deze bepaling is duidelijk: vermijden dat bedoelde tabaksproducten voorzien van geldige fiscale tekens van een Lid-Staat, waarvoor teruggave van accijns wordt gevraagd, toch nog op de markt zouden worden gebracht onder dekking van bedoelde fiscale tekens zonder dat er uiteindelijk accijns voor wordt betaald. Mocht de Europese regelgever de hypothese van vernietiging van tabaksproducten voorzien van fiscale tekens door brand op het oog hebben gehad, valt overigens niet in te zien hoe de vernietiging van deze tekens zou kunnen geconstateerd worden door de bevoegde belastingautoriteiten (cfr. J. VANDEWALLE, "Diefstal van tabaksproducten tijdens het intracommunautair verkeer: accijnzen terugbetaalbaar? - Bedenkingen bij het Belgisch regime", Fiscaal praktijkboek, 2OO2-2OO3, 191 e.v.) Bovenstaand standpunt dient tevens te worden gevolgd voor wat betreft de door eiseressen aangevoerde schending van artikel 22 van het koninklijk besluit van 29 december 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, nu dit K.B. de omzetting uitmaakt van de Accijnsrichtlijn in de Belgische wetgeving in nagenoeg dezelfde bewoordingen. Opgemerkt weze dat het K.B. van 29 december 1992 bekrachtigd werd voor de periode dat het uitwerking had bij artikel 43 van de Wet van 1O juni 1997 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (B.S., 1 augustus 1997). Bedoeld K.B. van 29 december 1992, dat nog toepasselijk is op onderhavige betwisting, werd opgeheven bij artikel 44 van voormelde wet van 1O juni 1997, met ingang van 11 augustus 1997 (10 dagen na de publicatiedatum). De bepalingen van artikel 22 K.B. 29 december 1992 zijn thans terug te vinden onder artikel 27 van Hoofdstuk IV - Teruggaaf, van de wet van 10 juni 1997. In het daarop volgende artikel 28 van de wet van 10 juni 1997, die krachtens haar artikel 3 op communautair niveau toepasselijk is op de accijnsproducten, wordt nader gestipuleerd in welke limitatief opgesomde gevallen tot terugbetaling van accijns kan worden overgegaan, nl. wanneer aangetoond wordt dat op het ogenblik van de betaling of boeking, het bedrag: - betrekking heeft op accijnsproducten waarvoor geen accijns verschuldigd is; - om welke reden dan ook hoger is dan het bedrag dat wettelijk mocht worden geïnd. Artikel 28 voorziet bijgevolg niet in een mogelijkheid tot teruggave in de gevallen waarin de accijnsgoederen na de betaling of boeking worden vernietigd ingevolge omstandigheden als brand of gestolen worden. Voorts kan verwezen worden naar de Wet van 3 april 1997 betreffende het fiscaal stelsel van tabaksfabrikaten (B.S., 16 mei 1997) die de richtlijn 95/59/EEG van de Raad van 27 november 1995 betreffende de belasting, andere dan omzetbelasting, op het verbruik van tabaksfabrikaten (PB L 291, 6 december 1995) in het Belgisch recht omzet. Artikel 11 van die "Belgische Wet betreffende tabaksfabrikaten", hoewel het een herhaling is van artikel 1O van het K.B. van 29 december 1992 betreffende het fiscaal stelsel van gefabriceerde tabak, maakt in feite de omzetting uit van artikel 11 van bedoelde richtlijn (cfr. de instructie D.I. 760 houdende de administratieve commentaar op de wetgeving tabaksfabricaten), en voorziet enkel in vrijstelling of teruggave van accijns op tabaksfabrikaten die:
9. a)worden gedenatureerd en gebruikt voor industriële of tuinbouwkundige doeleinden;
10. b)onder ambtelijk toezicht worden vernietigd;
11. c)uitsluitend zijn bestemd voor wetenschappelijke proefnemingen en voor tests in verband met de kwaliteit van de producten;
12. d)door de producent opnieuw worden be- of verwerkt. Ook hier is evenmin voorzien in de mogelijkheid om teruggave te vragen van accijns op tabaksfabrikaten die anders dan onder ambtelijk toezicht worden vernietigd, o.m. ingevolge brand. De uitlegging die eiseressen in cassatie geven, is ‘ten gronde' hoe dan ook niet in overeenstemming te brengen met de Belgische accijnswetgeving op tabaksfabrikaten zoals deze haar oorsprong vindt in de Europese richtlijnen van de Raad van 25 december 1992 en 27 november 1995. Overigens moet het nationale recht worden uitgelegd in het licht van het doel en de strekking van de richtlijn, ook al heeft de richtlijn krachtens het EG-verdrag geen directe werking. Het eerste middel faalt, zoals gezegd, dan ook naar recht. Gelet op de zgn. ‘acte clair' theorie, komt het stellen van een prejudiciële vraag aan het Hof van justitie van de EG overbodig voor, nu artikel 22, tweede lid, littera
13. d)in haar aanhef wel degelijk verwijst naar het eerste lid van artikel 22, waarin uitslag tot verbruik en verbruik in onderscheiden Lidstaten geviseerd worden zodat ook de toepassing van artikel 22, tweede lid, littera
14. d)dient beperkt te worden tot situaties van communautair verkeer van accijnsproducten. 3. In het tweede middel tot cassatie voeren eiseressen schending aan van artikel 46 van het M.B. van 1 augustus 1994 betreffende het fiscaal stelsel van gefrabiceerde tabak en van artikel 6 van de Accijnsrichtlijn van 25 februari 1992 nu het hof van beroep bij de beoordeling van haar verzoek tot terugname of omruiling geen rekening heeft gehouden met gebeurtenissen die na de uitslag tot verbruik hebben plaatsgevonden. In zover het arrest zich bij de beoordeling van de onbruikbaarheid plaatst op het ogenblik van de uitslag tot verbruik en het latere tenietgaan van de goederen en de erop aangebrachte fiscale tekens verwerpt, miskent het arrest volgens eiseressen het begrip ‘onbruikbaar geworden' in de litigieuze bepalingen. Luidens artikel 46, eerste lid van het Ministerieel Besluit worden de aan de marktdeelnemers geleverde fiscale kentekens door de Administratie niet teruggenomen of omgeruild, tenzij de fiscale kentekens onbruikbaar zijn geworden door wijzigingen van de tabel van de fiscale kentekens of van de kleinhandelsprijzen; door beschadiging ofwel bij het aanbrengen van de vermeldingen bedoeld bij de artikelen 4O en 43, ofwel bij het machinaal snijden van de kentekens of nog bij het machinaal aanbrengen ervan; of ingevolge andere bijzondere omstandigheden. Deze wetsbepaling heeft zodoende fiscale kentekens op het oog die "onbruikbaar zijn geworden", hetgeen noodzakelijk impliceert dat het gaat om kentekens die naar de toekomst toe niet meer kunnen worden gebruikt en aldus onbruikbaar zijn geworden nog vooraleer ze op de tabakswaren worden aangebracht. Een strikte interpretatie van de wettekst dringt zich op nu het gaat om een uitzonderingsbepaling en in fiscalibus, gelet op het grondwettelijk legaliteitsbeginsel, geen vrijstelling of vermindering van belasting kan verleend worden dan krachtens de wet.

(1)In casu verwerpt het hof van beroep het middel van eiseressen gesteund op artikel 46 van het M.B. stellende dat "te dezen ...de fiscale kentekens niet onbruikbaar zijn geworden. Ze werden geplaatst en definitief gebruikt op het ogenblik dat de goederen werden uitgeslagen. Noch voor het plaatsen, noch tijdens het plaatsen werden ze onbruikbaar door bijzondere omstandigheden. Het is pas nadat ze geplaatst en al volledig gebruikt werden dat de goederen teniet gingen." De appelrechters hebben zodoende artikel 46 correct toegepast. Het standpunt van eiseressen volgens hetwelk artikel 46 geen beperking inhoudt met betrekking tot het "later tenietgaan van de goederen en de erop aangebrachte fiscale kentekens", faalt dan ook naar recht. Besluit: VERWERPING. ARREST _______________

(1)In tegenstelling tot de expliciete wettekst laat de administratieve commentaar op het ministerieel besluit vervanging van fiscale kentekens wel toe in gevallen waarin de wet niet had voorzien en die in vrij algemene bewoordingen in een ministerieel besluit zijn omschreven als "andere bijzondere omstandigheden". De vraag stelt zich dan ook naar de wettelijkheid en de verenigbaarheid met de Grondwet van de administratieve commentaar op artikel 46 van het M.B. (cfr. cfr. J. VANDEWALLE, "Diefstal van tabaksproducten tijdens het intracommunautair verkeer: accijnzen terugbetaalbaar? - Bedenkingen bij het Belgisch regime", Fiscaal praktijkboek, 2002-2003, p. 213) Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2007:ARR.20070525.6 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div