ETAT BELGE MINISTRE DES FINANCES c. P V ASSURANCES

id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet Cour de cassation Jugement/arrêt du 19 mars 2009 No ECLI: ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20090319.21 No Rôle: F.07.0096.F Affaire: ETAT BELGE MINISTRE DES FINANCES c. P V ASSURANCES Chambre: 1F - première chambre Domaine juridique: Droit fiscal Date d'introduction: 2009-08-12 Consultations: 309 - dernière vue 2026-06-18 22:32 Version(s): Traduction NL Fiche Est légalement justifié l'arrêt qui décide que la provision d'assurance-vie constituée pour couvrir, d'une part, le risque spécifique des assurances-vie du rendement invariable promis et garanti aux assurés à très long terme et pour des primes non encore versées et, d'autre part, l'engagement irrévocable de poursuivre la gestion des polices et des avoirs représentatifs, même sans contrepartie effectivement payée est exonérée d'impôt, dès lors qu'après avoir analysé les risques particuliers propres à l'assurance-vie, il considère que les pertes ou charges couvertes par la provision supplémentaire sont nettement précisées et que les événements en cours les rendent probables. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES SOCIETES - Détermination du revenu global net imposable - Frais professionnels Mots libres: Provisions pour risques et charges - Provision d'assurance-vie - Exonération - Conditions Bases légales: Côde des impôts sur les revenus 1992 - 12-06-1992 - Art. 48 - 32 Lien DB Justel 19920612-32 A.R. du 8 octobre 1976 - 08-10-1976 - Art. 13 - 30 Lien ELI No pub 1976100801 A.R. du 17 novembre 1994 - 17-11-1994 - Art. 13 - 48 Lien ELI No pub 1994011372 Texte de la décision N°F.07.0096.F ETAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du directeur régional des contributions à Bruxelles II Sociétés, dont les bureaux sont établis à Bruxelles, avenue Louise, 233-245, demandeur en cassation, contre P&V ASSURANCES, société coopérative à responsabilité limitée dont le siège social est établi à Bruxelles, rue Royale, 151, défenderesse en cassation, ayant pour conseil Maître Pol Glineur, avocat au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l’Empereur, 3, où il est fait élection de domicile. I. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l’arrêt rendu le 29 juin 2007 par la cour d’appel de Bruxelles. Le président de section Paul Mathieu a fait rapport. L’avocat général André Henkes a conclu. II. Le moyen de cassation Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants : Dispositions légales violées - article 48 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il était applicable pour l'exercice d'imposition 1996 ; - articles 13 et 19, alinéas 4 et 5, de l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels des entreprises, tels qu’ils ont été modifiés par les articles 10 et 14, 3° et 4°, de l'arrêté royal du 12 septembre 1983 modifiant l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels des entreprises et, pour autant que de besoin, article 18, alinéa 3, de ce même arrêté royal du 8 octobre 1976 ; - articles 13, 18, alinéa 3, et 19, alinéas 4 et 5, de l'arrêté royal du 17 novembre 1994 relatif aux comptes annuels des entreprises d'assurances. Décisions et motifs critiqués Dans le cadre d'une contestation relative à la provision d'assurance-vie (communément appelée « provision vie de bilan ») constituée au fil du temps par la défenderesse au moyen de dotations annuelles et figurant au passif de son bilan au 31 décembre 1995 pour un montant de 49.282.321.636 francs (1.221.676.842 euros) et, plus particulièrement, d'une contestation relative à l'exonération de cette provision dans la mesure où elle excède la « réserve mathématique d'inventaire » de tous les contrats d'assurance-vie souscrits auprès de la défenderesse pour un montant de 40.321.337.859 francs (999.539.856,50 euros) à ladite date du 31 décembre 1995, l'arrêt attaqué, en ce qu'il statue sur l'exonération des dotations et reprises de provisions opérées au cours du seul exercice d'imposition 1996, constate : - qu’« (la défenderesse) s'engage, moyennant encaissement de primes qu' (elle) fera fructifier, à verser un capital lorsque surviendra l'événement garanti, c'est-à-dire le décès au cours de la période d'assurance ou la survie à l'expiration du contrat » ; - qu’ « (elle) détermine, à cet égard, au moment de la conclusion du contrat, le montant des primes et des capitaux à l'aide d'un taux d'intérêt, appelé taux tarifaire ou taux garanti (...) (lequel) est déterminé compte tenu, notamment : * du rendement brut des placements des primes, qui seront opérés par l'assureur tout au cours du contrat, et * des frais de gestion des placements, des polices et des sinistres dans la mesure où ces frais ne sont pas contenus dans les primes » ; - que « le taux tarifaire s'élevait pour tous les contrats litigieux conclus par (la défenderesse) durant la période litigieuse à 4,75 p.c. » (...) (et que) la réserve mathématique d'inventaire est donc déterminée en fonction du taux tarifaire (de 4,75 p.c. en l'espèce) » (...) ; - que « depuis la fin des années 1980, (la défenderesse) a craint que - compte tenu de ses prévisions pessimistes relatives au rendement futur de ses placements et de ses craintes de voir augmenter démesurément ses frais de gestion non compris dans les primes - une provision vie de bilan correspondant à ses réserves mathématiques d'inventaire fixée sur la base du taux d'actualisation de 4,75 p.c. (égal à son taux tarifaire) fût insuffisante pour garantir raisonnablement le payement des capitaux assurés (et que la défenderesse) a dès lors augmenté sa provision vie de bilan, en estimant celle-ci sur la base d'un taux d'actualisation de 3,70 p.c., c'est-à-dire un taux inférieur au taux tarifaire de 4,75 p.c. déterminant le montant de la réserve mathématique d'inventaire non taxable » ; - que « le taux de 3,70 p.c. a été obtenu de la façon suivante : * la moyenne des dix taux moyens annuels les plus bas des emprunts de l'Etat belge à échéance de six ans et plus, retenus sur une période d'observation correspondant aux années 1960 à 1995, s'élève à 6,14 p.c. ; * (la défenderesse) a estimé que le taux de 6,14 p.c. à retenir comme taux de rendement brut de ses placements, devait être diminué de 20 p.c. pour tenir compte du déficit récurrent de ses frais de gestion non compris dans les primes, et de 20 autres p.c. pour tenir compte de sa crainte d'une poursuite durable de la baisse des rendements bruts amorcée depuis 1990 et confirmée, selon elle, par les autorités monétaires et financières ; * 6,14 p.c. moins (2 x 20 p.c. ) 40 p.c. = 3,68 p.c. arrondis à 3,70 p.c. » (...) ; - que « le risque couvert est, d'une part, le risque spécifique des assureurs-vie du rendement invariable promis et garanti aux assurés à très long terme et pour des primes non encore versées, et, d'autre part, l'engagement irrévocable de poursuivre la gestion des polices et des avoirs représentatifs, même sans contrepartie effectivement payée » (...) ; - que « (le déficit des frais de gestion), qui est récurrent, trouve notamment son origine dans des frais non couverts par les chargements d'inventaire contenus dans les primes. Tel sera le cas lorsque, comme c'est son droit, le preneur d'assurance arrête de verser les primes à un moment donné, sans solliciter le rachat du contrat (...). Dans cette hypothèse les obligations de gestion perdureront pourtant pendant toute la durée du contrat parce que l'obligation de gestion des assureurs ne cesse que lorsque le contrat - même réduit - prend fin soit par le décès, soit par l'arrivée du terme, soit par le rachat. L'assureur sera ainsi amené à exposer des frais de gestion non couverts par des primes (par définition non payées) en cas de rachat ultérieur du ‘contrat réduit’, de sa cession, de sa mise en gage ou de sa remise en vigueur éventuels ; le changement éventuel d'intermédiaire ou des bénéficiaires du contrat réduit entraîne aussi des frais exceptionnels » (...) ; - que « (la défenderesse) écrivait que l'actualisation de la provision doit être calculée en fonction du taux permettant à l'assureur de faire face aux pertes enregistrées et à l'entame de ses fonds propres lorsque, pendant une ou plusieurs périodes de temps pouvant être nettement plus courtes que 30 années, le rendement net effectif des actifs devient inférieur au taux tarifaire garanti, c'est-à-dire 4,75 p.c. », considère qu'« il apparaît par conséquent clairement que les trois paramètres retenus par (la défenderesse), pour le calcul de la dotation de 1995 à sa provision supplémentaire de bilan (à savoir 1° le taux de rendement brut de 6,14 p.c. 2° diminué de 20 p.c. pour couvrir le risque de déficit des frais de gestion et 3° diminué de 20 p.c. pour faire face au risque de baisse durable des rendements futurs), étaient sérieux et concordants. Ils avaient trait à des risques nettement précisés et probables, comme exigé par l'article 48 du Code des impôts sur les revenus 1992, et y répondaient adéquatement » et décide que « cette dotation n'est donc pas taxable ». Griefs L'article 48 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il était applicable pour l'exercice d'imposition 1996, prévoit que « les réductions de valeur et les provisions pour risques et charges qui sont comptabilisées par les entreprises en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables sont exonérées dans les limites et aux conditions déterminées par le Roi ». Il résulte des travaux préparatoires de cette disposition légale que les termes « provisions pour risques et charges » introduits par la loi du 28 décembre 1983 portant des dispositions fiscales et budgétaires ont « pour but d'aligner divers articles du Code des impôts sur les revenus sur la nouvelle législation comptable », le ministre des Finances déclarant « qu'il s'agit de modifications purement terminologiques ». II apparaît par voie de conséquence que la notion de « provisions pour risques et charges » telle qu'elle est reprise à l'article 48 du Code des impôts sur les revenus 1992 renvoie à une notion purement comptable. Cette notion est définie à l'article 13 de l’arrêté royal du 8 octobre 1976, tel qu'il était applicable au moment des faits, de la manière suivante : « les provisions pour risques et charges ont pour objet de couvrir des pertes ou charges nettement circonscrites quant à leur nature mais qui, à la date de clôture de l'exercice, sont ou probables ou certaines mais indéterminées quant à leur montant » et, s'il est vrai que le secteur des assurances est soumis à des règles comptables qui lui sont propres, la notion de « provisions pour risques et charges » y est toutefois définie en des termes identiques à l'article 13 de l’arrêté royal du 17 novembre

1. II ressort notamment de cette définition que les pertes ou charges susceptibles d'être couvertes par une « provision pour risques et charges » doivent être « nettement circonscrites quant à leur nature ». Pour bien cerner la nature des pertes ou charges qui sont susceptibles de faire l'objet d'une « provision pour risques et charges », il est opportun d'avoir égard aux catégories de risques et charges prévues « à titre exemplatif » par l'article 18, alinéa 3, de l’arrêté royal du 8 octobre 1976, et énumérées à l'article 19, alinéa 5, de l’arrêté royal du 8 octobre 1976 et de l’arrêté royal du 17 novembre 1994, ainsi qu'aux catégories analogues de risques et de charges prévues par l'article 18, alinéa 3, de l’arrêté royal du 17 novembre 1994, et énumérées à l'article 19, alinéa 5, de l’arrêté royal du 17 novembre
2. Au vu de ces catégories de risques et charges, les « provisions pour risques et charges » sont destinées à couvrir des charges futures (exemple : grosses réparations), des risques de charge future (exemple : risque de charge découlant de sûretés personnelles ou réelles constituées en garantie de dettes ou d'engagements de tiers) et des risques de perte future sur actifs (exemple : risques de pertes découlant d'engagements relatifs à l'acquisition d'immobilisations). II n'est nullement question, en revanche, dans ces catégories, d'un cas de « provisions pour risques et charges » permettant d'anticiper une perte d'exploitation future, c'est-à-dire une perte résultant de la contraction entre des produits futurs et des charges futures plus élevées. A cet égard, il résulte également de certaines catégories de risques et de charges envisagées à l'article 19, alinéa 5, de l’arrêté royal du 8 octobre 1976 et de l’arrêté royal du 17 novembre 1994 que les « provisions pour risques et charges » ont notamment pour objet de permettre l'anticipation de certaines « pertes » ou « charges » pour les rattacher au même exercice comptable que les produits auxquels elles sont liées (exemple : les risques de charges découlant de garanties techniques attachées aux ventes et prestations déjà effectuées par l'entreprise) et qu'elles concrétisent ainsi le principe de correspondance (« matching principle ») qui est un principe général de comptabilité suivant lequel un lien doit être établi, dans la mesure du possible, entre les produits et les charges qui ont été engagées en vue de les engendrer. L'article 19, alinéa 4, de l’arrêté royal du 8 octobre 1976 et de l’arrêté royal du 17 novembre 1994 comporte également une expression de ce principe de correspondance (« matching principle ») en disposant qu' « il doit être tenu compte des charges et produits afférents à l'exercice ou à des exercices antérieurs, sans considération de la date de paiement ou d'encaissement de ces charges et produits, sauf si l'encaissement effectif de ces produits est incertain. Doivent notamment être mis à charge de l'exercice, les impôts estimés sur le résultat de l'exercice ou sur le résultat d'exercices antérieurs, ainsi que les rémunérations, allocations et autres avantages sociaux qui seront attribués au cours d'un exercice ultérieur à raison de prestations effectuées au cours de l'exercice ou d'exercices antérieurs. Si les produits ou les charges sont influencés de façon importante par des produits et des charges imputables à un autre exercice, il en est fait mention dans l'annexe ». Il résulte toutefois de cette disposition que les « provisions pour risques et charges » ne peuvent réaliser une anticipation des pertes d'exploitation qu'une entreprise risque de subir dans le futur puisque ces pertes d'exploitation s'entendent de la différence négative entre des produits et des charges imputables les uns et les autres aux exercices futurs. L'enseignement de la Commission des normes comptables - qui a reçu du législateur la mission de formuler les principes d'une comptabilité régulière par voie d'avis et de recommandations - confirme cette analyse ; elle a notamment décidé que « les aléas relatifs aux conditions générales dans lesquelles l'exploitation de l'entreprise s'exercera au cours des exercices suivants - et notamment les prix auxquels elle achètera ses matières premières et les revendra après transformation - ne constituent pas un risque susceptible d'être rencontré par la constitution d'une provision pour risques et charges ; il s'agit en effet, d'une part, d'aléas afférents à des exercices ultérieurs et non à des exercices écoulés, et, d'autre part, d'aléas largement indéterminés même quant à leur survenance ». En l'espèce, il est constant que la partie de la provision d'assurance-vie constituée en complément de la réserve mathématique d'inventaire l'a été en vue de faire face
3. d'une part, à la probabilité, compte tenu du « risque de baisse durable des rendements futurs », d'une diminution des produits inhérents à l'activité financière future de la défenderesse et à la perte que cela engendrerait eu égard aux charges occasionnées, dans le futur, par les engagements souscrits,
4. d'autre part, à la probabilité, compte tenu du fait que « le preneur d'assurance (peut) arrête(r) de verser les primes à un moment donné, sans solliciter le rachat du contrat », d'une insuffisance de produits inhérents à l'activité d'assurance proprement dite de la défenderesse et à la perte qui en résulterait eu égard aux frais de gestion occasionnés dans le futur par les contrats conclus. Ainsi, la défenderesse a constitué une provision en vue de faire face aux pertes d'exploitation futures qui pourraient résulter des conditions dans lesquelles son activité professionnelle s'exercera dans l'avenir. Dès lors que la notion de « provisions pour risques et charges » reprise à l'article 48 du Code des impôts sur les revenus 1992 exclut la couverture des « aléas relatifs aux conditions générales dans lesquelles l'exploitation de l'entreprise s'exercera au cours des exercices suivants » , l'arrêt attaqué n'a pu, sans violer les dispositions légales visées au moyen, considérer que la provision constituée en complément de la réserve mathématique d'inventaire était une provision pour risques et charges, ni, partant, décider que la dotation opérée au cours de l'exercice d'imposition 1996, qui est imposable sur le pied de l'article 25, 5°, du Code des impôts sur les revenus 1992, devait être exonérée en application de l'article 48 du Code des impôts sur les revenus
5. III. La décision de la Cour L’article 48 du Code des impôts sur les revenus 1992, dans sa version applicable au litige, dispose que les réductions de valeur et les provisions pour risques et charges qui sont comptabilisées par les entreprises en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours rendent probables sont exonérées dans les limites et aux conditions déterminées par le Roi. L’article 13, alinéa 1er, de l’arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels des entreprises prévoit notamment que les provisions pour risques et charges ont pour objet de couvrir des pertes ou charges nettement circonscrites quant à leur nature. Une disposition identique est reprise à l’article 13, alinéa 1er, de l’arrêté royal du 17 novembre 1994 relatif aux comptes annuels des entreprises d’assurances. L’arrêt constate que le litige porte sur la taxation de la provision d’assurance-vie constituée par la défenderesse et figurant à son bilan de l’année
6. Il considère que « le risque couvert est, d’une part, le risque spécifique des assurances-vie du rendement invariable promis et garanti aux assurés à très long terme et pour des primes non encore versées et, d’autre part, l’engagement irrévocable de poursuivre la gestion des polices et des avoirs représentatifs, même sans contrepartie effectivement payée ». Après avoir analysé les risques particuliers propres à l’assurance-vie, l’arrêt considère que « les pertes ou charges couvertes par la provision supplémentaire étaient nettement précisées et que les événements en cours les rendaient probables ». L’arrêt décide dès lors légalement que la provision litigieuse doit être exonérée d’impôt. Le moyen ne peut être accueilli. Par ces motifs, La Cour Rejette le pourvoi ; Condamne le demandeur aux dépens. Les dépens taxés à la somme de cent vingt-cinq euros nonante-six centimes envers la partie demanderesse et à la somme de deux cent septante-six euros quatre-vingt-deux centimes à la partie défenderesse. Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Christian Storck, le président de section Paul Mathieu, les conseillers Sylviane Velu, Martine Regout et Gustave Steffens, et prononcé en audience publique du dix-neuf mars deux mille neuf par le président Christian Storck, en présence de l’avocat général André Henkes, avec l’assistance du greffier Marie-Jeanne Massart. Document PDF ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20090319.21 Publication(s) liée(s) voir plus récemment: ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20251023.1N.3 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div