ECLI:BE:CASS:2009:CONC.20091016.3

(1964), implique que pour déterminer la base imposable l'administration ne doit établir ni la provenance ni la nature des avoirs qui justifient la taxation d'après des signes ou indices et, partant, ne doit pas rattacher ces avoirs à l'une des catégories particulières des revenus visés à l'article 6 du code précité

(1).

(1)Voir les conclusions du ministère public. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - ETABLISSEMENT DE L'IMPOT - Preuve - Signes et indices d'aisance Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - ÉTABLISSEMENT ET RECOUVREMENT Mots libres: Provenance et nature des avoirs - Présomption légale - Portée Bases légales: Code des impôts sur les revenus - 26-02-1964 - Art. 247 Thésaurus Cassation: PREUVE - MATIERE FISCALE - Présomptions Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - ÉTABLISSEMENT ET RECOUVREMENT Mots libres: Présomptions légales - Impôts sur les revenus - Etablissement de l'impôt - Signes et indices d'aisance - Provenance et nature des avoirs - Présomption légale - Portée Bases légales: Code des impôts sur les revenus - 26-02-1964 - Art. 247 Fiche 3 L'avis de rectification qui annonce un accroissement d'impôt doit être motivé conformément à l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales

(1).

(1)Voir les conclusions du ministère public. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - ETABLISSEMENT DE L'IMPOT - Sanctions. Accroissement d'impôt. Amendes administratives. Peines Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - ÉTABLISSEMENT ET RECOUVREMENT Mots libres: Accroissement d'impôt - Avis de rectification - Motivation Fiches 4 - 6 Conclusions de l'avocat général HENKES. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - ETABLISSEMENT DE L'IMPOT - Preuve - Signes et indices d'aisance Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - ÉTABLISSEMENT ET RECOUVREMENT Mots libres: Provenance et nature des avoirs - Présomption légale - Portée Thésaurus Cassation: PREUVE - MATIERE FISCALE - Présomptions Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - ÉTABLISSEMENT ET RECOUVREMENT Mots libres: Présomptions légales - Impôts sur les revenus - Etablissement de l'impôt - Signes et indices d'aisance - Provenance et nature des avoirs - Présomption légale - Portée Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - ETABLISSEMENT DE L'IMPOT - Sanctions. Accroissement d'impôt. Amendes administratives. Peines Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - ÉTABLISSEMENT ET RECOUVREMENT Mots libres: Accroissement d'impôt - Avis de rectification - Motivation Texte des conclusions F.08.0018.F Conclusions de l'avocat général A. HENKES: I. Faits de la cause et antécédents de la procédure Le 14 janvier 1988, le demandeur, revenant du Grand-Duché de Luxembourg, a été trouvé par une équipe de douaniers à la frontière belgo-luxembourgeoise porteur notamment d'un relevé anonyme d'avoirs en banque estimés, au 13 janvier 1988, à la valeur boursière de 11.462.040 F. L'administration des contributions directes a considéré que le demandeur et son épouse étaient propriétaires de ces avoirs et que ceux-ci constituaient des signes ou indices établissant une aisance supérieure à celle résultant de leurs revenus déclarés de l'année 1987. A la suite de l'enrôlement successif de deux impositions qui ont été annulées, la première par la cour d'appel et la seconde par le directeur régional, une troisième imposition à l'impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 1988 a été enrôlée en août 1998 avec un accroissement de 50% suivant la procédure de rectification au nom du demandeur et de la succession de son épouse, décédée entre-temps. Sur réclamation du demandeur, cette cotisation a été partiellement dégrevée par décision du directeur régional des contributions et a été maintenue sur une base imposable de 11.462.040 F considérée comme revenus d'origine indéterminée, évalués d'après des signes ou indices d'où résultait une aisance supérieure à celle qu'attestaient les revenus déclarés, avec un accroissement de 20 % sur la partie de l'imposition incombant au demandeur. Le premier juge a rejeté le recours du demandeur contre cette imposition. En appel le demandeur soutenait en substance, à titre subsidiaire, que si l'Administration prétend que la valeur au 11 janvier 1988 des titres figurant dans le relevé bancaire constitue des revenus, il lui incombe d'"établir, éventuellement par présomptions, de quel type de revenus il s'agissait puisque le Code des impôts sur les revenus établit des régimes différents selon les différentes catégories de revenus imposables" (requête d'appel, p. 23); qu'il n'y a que certains revenus immobiliers (les loyers 'professionnels) et les revenus professionnels du redevable (mais pas ceux de son conjoint) qui sont imposés globalement; (que) ni (le demandeur) ni son épouse - l'administration ne le conteste pas - n 'avaient de revenus professionnels pendant l'exercice litigieux; (que) par conséquent, la taxation globale' ne se justifie certainement pas (..)" (requête d'appel, p. 23). La cour d'appel, par l'arrêt attaqué, considère que la cotisation litigieuse à l'impôt des personnes physiques enrôlée à charge du demandeur et de la succession de son conjoint au tarif progressif par tranches est justifiée et, confirmant la décision du premier juge, rejette le recours du demandeur contre la décision du directeur qui n'avait dégrevé que partiellement ladite cotisation. II. Moyens A) Premier moyen 1) Exposé Le moyen est pris de la violation des articles 6 (tel qu'il a été modifié par l'article1er de l'arrêté royal du 22 décembre 1986), 78, 93 (tels que ces deux articles étaient applicables à l'exercice d'imposition 1988) et 247, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1964 (ci-après CIR). Il fait valoir que ni l'article 6, qui énumère les quatre catégories de revenus nets qui constituent le revenu global imposable des personnes physiques, ni l'article 247 CIR, qui dispose que sauf preuve contraire, l'évaluation de la base imposable peut être faite, pour les personnes morales comme pour les personnes physiques, d'après des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés ni aucune autre disposition de la loi fiscale ne permettent de soumettre à l'impôt des personnes physiques au tarif progressif par tranches prévu à l'article 78 CIR, des revenus "d'origine indéterminée", catégorie non prévue par l'article 6 du code. Si - poursuit le moyen - l'administration entend ajouter au revenu imposable globalement au tarif progressif par tranches des revenus imposables dont elle a démontré la seule existence grâce à la présomption légale de l'article 247 CIR, il lui incombe de prouver, le cas échéant par présomptions de l'homme, que ces revenus font partie de ceux qui doivent être globalisés en vertu des dispositions du CIR et soumis à l'impôt des personnes physiques au dit tarif, dès lors que, si de la présomption légale qu'institue l'article 247 CIR résulte que ces signes et indices sont présumés provenir de revenus imposables de cette période, elle n'établit pas pour autant la nature de ces revenus, en particulier que ces deniers sont présumés provenir d'une activité professionnelle. Par conséquent, dès lors que, en l'espèce, l'arrêt attaqué ne dénie pas qu'au cours de l'année 1987, ni le demandeur ni son épouse n'exerçaient d'activité professionnelle, il ne pouvait légalement décider que l'application de l'impôt des personnes physiques au tarif du droit commun était justifiée pour le seul motif que les revenus présumés en vertu de l'article 247 du Code des impôts sur les revenus étaient "d'origine indéterminée". 2) Discussion Le moyen ne peut être accueilli. La question que le moyen soulève est à mettre en perspective avec deux arrêts de la Cour du 1er octobre

(1)et 22 octobre 2004

(2), tous deux rendus sur conclusions écrites contraires de M. l'avocat général D.Thijs. L'arrêt du 1er octobre 2004 est rendu dans une affaire où la Cour a à connaître d'un litige soumis à la cour d'appel d'Anvers, qui concerne la portée de la présomption légale contenue à l'article 341 du Code des impôts sur les revenus 1992 [soit 247 CIR 1964], et plus particulièrement la question de savoir si l'administration pouvait qualifier l'insuffisance indiciaire, constatée sur la base de cette disposition légale, comme revenus d'un associé actif auxquels s'applique l'article 157, alinéa 1er, CIR 1992, qui prévoit une majoration d'impôt pour cause de défaut ou d'insuffisance de versements anticipés. L'arrêt attaqué décide à ce propos que "l'administration ne pouvant prouver que l'insuffisance indiciaire constitue un revenu professionnel, cette insuffisance doit être imposée en tant que revenu d'origine indéterminée et que l'impôt dû ne peut être majoré pour cause de défaut ou d'insuffisance de versements anticipés". Dans la première branche du moyen, le demandeur invoquait la violation de l'article 341 CIR 92 et reprochait plus spécifiquement à l'arrêt de renverser la présomption légale contenue dans cet article en imposant à l'administration fiscale la charge de la preuve de ce que l'insuffisance indiciaire constatée d'après des signes ou indices constitue un revenu professionnel. La Cour enseigne que "l'article 341 du Code des impôts sur les revenus

(1992)dispose que, sauf preuve contraire, l'évaluation de la base imposable peut être faite, pour les personnes morales comme pour les personnes physiques, d'après des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés; Qu'en vertu de cette disposition, les dépenses faites au cours de la période imposable, qui sont considérées comme des signes et indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés, sont présumées provenir de revenus imposables; Attendu que la présomption qui résulté de cette disposition consiste dans le fait que les dépenses sont considérées provenir de revenus imposables; que ces revenus imposables ne sont pas nécessairement des revenus professionnels; Qu'il appartient à l'administration d'apporter la preuve, si besoin par présomptions, que les revenus du contribuable proviennent d'une catégorie bien déterminée de revenus"

(3). M. l'avocat général Thijs avait, sur cette question, conclu à une autre solution. Ainsi notre estimé collège écrivait que (traduction): "3. En vertu de l'article 341, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus, l'évaluation de la base imposable peut être faite, pour les personnes morales comme pour les personnes physiques, d'après des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés. Cette disposition contient une présomption légale d'origine [des fonds], de sorte que les signes ou indices auxquels se rapporte la présomption, sont présumés provenir de revenus imposables. Il s'agit d'une présomption iuris tantum concernant l'origine des fonds qui peut être renversée par le contribuable: lorsque l'administration a évalué légalement la base imposable d'après des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés, il appartient au contribuable d'établir par des éléments positifs et contrôlables que cette aisance provient de ressources autres que celles qui sont taxables aux impôts sur les revenus ou de revenus antérieurs à la période imposable (Cass., 2 janvier 1997, Bull. 1997, n° 3). La présomption légale instaurée par l'article 341, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus, implique qu'en principe l'administration ne doit prouver ni l'origine, ni la nature du surplus de ressources qu'elle a constaté, même lorsqu'elle taxe l'insuffisance indiciaire sur la base de présomptions, à savoir les indications puisées dans les déclarations d'impôt introduites par le contribuable, imposées comme revenus professionnels, en l'espèce comme une rémunération d'un associé actif. Il ressort, en effet, du contexte de la disposition visée que l'administration utilisera le moyen de preuve contenu à l'article visé précisément dans les cas où elle n'est pas en mesure de prouver l'origine des revenus dont le contribuable devait disposer pour financer les dépenses prises en compte dans le décompte indiciaire. En imposant, en l'espèce, à l'administration fiscale la charge de la preuve de ce que l'insuffisance constatée constitue un revenu professionnel d'après des signes et indices, l'arrêt attaqué renverse la présomption légale contenue à l'article 341 du Code des impôts sur les revenus et, dès lors, viole cette disposition.(...)". Comme le fait observer notre estimé collègue dans ses conclusions, la question de savoir si une insuffisance indiciaire indique un revenu professionnel supplémentaire ou un revenu d'origine indéterminée supplémentaire, a été discutée maintes fois dans la jurisprudence et la doctrine. La difficulté découle principalement de ce que, si l'article 247 CIR 1964 (341 CIR 1992) parle de "base imposable" sans préciser la nature des revenus en cause, l'article 6 du code définit la base imposable comme étant l'ensemble des revenus nets égal à la somme des revenus nets des quatre catégories qu'il énumère, apparemment limitativement, à savoir: ceux des biens immobiliers, ceux des capitaux et biens immobiliers, le revenus professionnels et les revenus divers. Il n'y a donc, apparemment, pas de place pour une autre catégorie: les revenus "indéterminés". Et si, en principe, depuis 1962 le régime fiscal repose sur la globalisation des revenus imposables au tarif progressif par tranches (v. actuellement article 78 CIR; revenus professionnels et certains revenus immobiliers), certains revenus, toutefois, sont taxables distinctement à divers taux non progressifs (v. actuellement article 98 CIR; revenus mobiliers et divers). De par le passé la Cour décidait non seulement que les revenus imposables qui avaient été constatés d'après des signes et indices étaient des revenus réalisés au cours de la période imposable, mais aussi que ces revenus étaient des revenus professionnels. Dans différents arrêts la Cour a affirmé, notamment, "qu'en vertu de l'article 247 du Code des impôts sur les revenus, les dépenses, placements, investissements et accroissements d'avoirs constatés au cours d'une période imposable, considérés comme des signes et indices d'où il résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés, sont présumés, sauf preuve contraire par le redevable, résulter des revenus imposables, c'est-à-dire [ou de] revenus professionnels réalisés au cours de la période imposable"

(4). La doctrine fiscale a toujours eu une approche plus restrictive

(5). Elle est d'avis qu'il ne peut être admis automatiquement que les revenus imposables constatés d'après des signes et indices constituent des revenus professionnels. Selon les auteurs, une telle interprétation ne trouverait pas de fondement dans le texte de la loi ou dans les travaux préparatoires

(6). Les deux arrêts précités ont été suivis de notes d'arrêts. M. Baltus

(7)n'aborde pas véritablement la question. Quant à W. Huber

(8), il s'étonne de ce que la Cour puisse admettre un revenu de nature indéterminée en dehors des quatre catégories précitées et pose la question de savoir si le caractère indéterminé de la nature de ces revenus ne s'oppose pas à une application des règles de calcul de l'impôt conformément aux articles [130] et s. CIR? Beaucoup de ces dispositions, en effet, reposent sur la nature du revenu. En pratique, toutefois, l'administration du fisc applique un ensemble de règles qu'apparemment elle considère avoir une primauté sur les règles qui s'en écartent. Toutefois, poursuit-il, le code ne prévoit pas de hiérarchie dans les règles applicables, lesquels sont de niveau égal et donc applicable en fonction de la nature du revenu. Par conséquent, conclut-il, il y a lieu de se demander si cette pratique est bien légale et si, au contraire, l'indétermination de la nature des revenus ne devrait pas entraîner l'indétermination du mode de calcul de l'imposition et donc, en fin de compte, conduire à la non-imposition de ces revenus? J.-P. Bours, par contre, pour ce qui est de la qualification de la nature du revenu, observe que si "aucune des deux solutions retenues ('professionnels' ou 'indéterminés') n'est satisfaisante, il n'existe toutefois aucune autre alternative à la qualification de "revenus d'origine indéterminée", le surplus de revenus ne pouvant être qualifié ipso facto de "professionnels". De la sorte, s'ajoute aux quatre catégories de revenus précités, de facto, une cinquième

(9). Ce à quoi l'arrêt du 1er octobre 2004 précité répond que "les juges d'appel, qui ont considéré que le revenu imposable qui résulte de l'insuffisance indiciaire constatée est imposée en tant que revenu d'origine indéterminée, n'ont pas décidé ainsi qu'il existe des autres catégories de revenus à côté des catégories de revenus visés à l'article 6 du Code des impôts sur les revenus mais ont uniquement considéré que le demandeur apporte certes la preuve de l'existence de revenus imposables mais ne démontre pas que ces revenus déclarés établis relèvent de la catégorie des revenus professionnels". Pour Maître Bours, la Cour a voulu dire par là que ce ne sont pas les juges d'appel qui décident qu'existe une autre catégorie de revenus mais c'est l'article 341 qui permet qu'il en soit ainsi. Pour ma part, je suis d'avis que l'article 247 CIR 1964 (article 341 CIR 1992), qui est une règle de preuve, entre en jeux lorsque, par définition, des revenus n'ont pas été déclarés et que l'administration fiscale relève des éléments dont elle peut déduire leur existence. Si la nature desdits revenus avait été connue, le recours à l'article 247 CIR 1964 (article 341 CIR 1992) serait superflu puisque l'existence de ces revenus serait tout autant connue. Cette présomption n'a de raison d'être que pour mettre à jour des revenus dont l'existence n'a été déclarée à aucune catégorie de revenus imposables, c'est-à-dire pour permettre à l'administration du fisc de prouver l'existence d'avoirs non déclarés dont le contribuable devait disposer pour financer les dépenses prises en compte dans le décompte indiciaire. Avec raison et nonobstant les objections de la doctrine fiscale, la Cour a, de par le passé, donné à ces dispositions la portée utile qui justifie leur existence. En effet, il n'est dans le régime d'imposition belge pas de revenu qui, sauf immunisation légale spécifique, ne soit, à des degrés divers, soumis à imposition. L'article 1er du CIR 1964 dispose qu'il est établi, en remplacement des impôts cédulaires sur les revenus de toutes catégories, de l'impôt complémentaire personnel et de la contribution nationale de crise: 1° un impôt sur le revenu global des habitants du royaume, dénommé impôt des personnes physiques; 2° un impôt sur le revenu global des personnes morales qui se livrent à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif, dénommé impôt des sociétés; 3°un impôt sur les revenus des propriétés foncières et sur les revenus et produits des capitaux et biens mobiliers des personnes morales de droit belge non visées au 2° dénommé impôt des personnes morales et 4° un impôt sur les revenus réalisés ou recueillis en Belgique par des non-habitants du royaume et des sociétés étrangères, dénommé impôt des non-résidents. Quant à l'article 1er CIR 1992, il dispose pareillement que sont établis à titre d'impôts sur les revenus: 1° un impôt sur le revenu global des habitants du royaume, dénommé impôt des personnes physiques; 2° un impôt sur le revenu global des sociétés résidentes, dénommé impôt des sociétés; 3° un impôt sur les revenus des personnes morales belges autres que les sociétés, dénommé impôt des personnes morales; 4° un impôt sur les revenus des non-résidents, dénommé impôt des non-résidents. Par ailleurs, pour le revenu global des habitants du Royaume, le CIR 1964 distingue, pour le calcul de l'impôt, entre le "régime ordinaire de taxation" (article 77 et s.) et le "régime spécial" (article 92 et 93). Le premier, qui concerne la très large majorité des revenus d'une personne physique, est la taxation progressive par tranches, alors que le second, et en particulier la catégorie des impositions distinctes, grève les revenus y visée d'un taux fixe. Il en va structurellement de même dans le CIR 1992 (articles 130 et s.)

(10). De ce qui précède résulte que la présomption autorisée par l'article 247 CIR 1964 (article 341 CIR 1992) a pour objectif de mettre l'administration du fisc en mesure d'établir que le revenu global à imposer est supérieur à ce qui a été déclaré. Il importe peu, à cet égard, que la nature exacte du revenu soit ou non identifié, c'est-à-dire la catégorie de laquelle ce revenu présumé pourrait ressortir exactement. Par conséquent, la présomption autorisée par l'article 247 précité n'oblige l'administration du fisc ni à établir la provenance ni la nature mais seulement l'existence des avoirs qui justifient la taxation d'après des signes ou indices. Partant, elle ne doit pas obligatoirement rattacher ces avoirs à l'une des catégories particulières de revenus visés à l'article 6 du code précité. Et que, à défaut pour le contribuable de démontrer l'appartenance catégorielle exacte de ces revenus dont l'existence est révélée par présomption

(11), ceux-ci seront soumis au régime ordinaire de taxation prévu par le législateur pour l'impôt sur le revenu global du contribuable que l'administration a dû compléter. B) Second moyen 1) Exposé En sa seconde branche, le moyen est pris de la violation de l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales, qui dispose que "chaque fois qu'une administration fiscale adresse à un contribuable un avis par lequel il lui est réclamé une amende administrative, cet avis mentionne les faits constitutifs de l'infraction et la référence aux textes légaux ou réglementaires dont il a été fait application, et donne les motifs qui ont servi à déterminer le montant de l'amende". Le moyen, qui, en cette branche, prend appui sur un arrêt de la cour d'arbitrage du 18 avril 2001

(12), fait valoir que cette disposition s'applique à l'administration des contributions directes lorsqu'elle annonce, dans un avis de rectification, qu'elle se propose d'infliger un accroissement d'impôt. Dans cet arrêt rendu sur question préjudicielle de la Cour, les juges constitutionnels décident que "rien ne justifie que l'administration fiscale ne mentionne pas les raisons qui l'ont amenée à conclure qu'une déclaration est incomplète ou inexacte et que le contribuable est ou n'est pas de mauvaise foi, lorsqu'elle applique un accroissement d'impôt, tandis qu'elle est tenue de mentionner les éléments visés à l'article 109 lorsqu'elle inflige une amende administrative. Dans les deux hypothèses, il s'agit de sanctions administratives que l'administration peut infliger en cas d'infraction à des dispositions du Code, dont elle apprécie l'existence et la gravité"

(13). Or, in casu, le demandeur soutenait, à titre subsidiaire, que "les accroissements sont nuls, car ils n'ont pas été motivés dans l'avis de rectification; qu'en effet, si le fonctionnaire a indiqué la disposition légale applicable, ce qui constitue une motivation valable en droit, il n'a donné aucune motivation en fait quant au choix de l'échelon d'accroissement appliqué" (requête d'appel, p. 25) et, partant, demandait l'annulation de l'accroissement de 20% qui avait été enrôlé L'arrêt attaqué rejette cette demande pour les motifs suivants: "[Le demandeur] estime que ces accroissements sont nuls car ils n'ont pas été motivés dans l'avis de rectification [...]. A bon droit, [le défendeur] fait valoir que l'accroissement d'impôt ne doit faire l'objet d'aucun avis de rectification de la déclaration et qu'aucune disposition légale ou réglementaire n'impose à l'administration de procéder à sa notification préalablement à son enrôlement". Considérant la portée de l'article 109 précité, le moyen en cette branche soutient que l'arrêt attaqué ne pouvait pas légalement déclarer valable l'accroissement enrôlé sans rechercher, comme le demandeur l'y invitait dans sa requête d'appel, si, en l'espèce, l'avis de rectification qui annonçait l'accroissement d'impôt comportait une motivation répondant au prescrit de cette disposition. 2) Discussion Le moyen en cette branche est fondé. Lorsque l'administration fiscale annonce un accroissement dans un avis de rectification, il résulte de la portée que la cour constitutionnelle reconnaît à l'article 109 précité, que ce dernier lui impose aussi de le motiver. Et, en l'espèce, une chose est d'apprécier, comme le fait la cour d'appel, si à ses yeux l'accroissement d'impôt était justifié, autre chose est de vérifier, ce qu'elle ne fait pas, si l'avis de rectification, qui annonçait l'accroissement, était motivé suivant les exigences dudit article 109

(14). III. Conclusion Cassation de l'arrêt attaqué en tant qu'il statue sur les accroissements d'impôt. __________________

(1)Cass., 1er octobre 2004, RG. F.02.0.052.N, Pas. 2004, inédit, et les conclusions de M. l'avocat général D. Thijs sur www.cass.be, à la date de l'arrêt.

(2)Cass., 22 octobre 2004, RG. F.03.0028.N ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20041022.18, Pas. 2004, n° 502 et les conclusions de M. l'avocat général D. Thijs.

(3)L'arrêt du 22 octobre est libellé de manière similaire: "Qu'en vertu de cette disposition [ article 341], les dépenses constatées durant une période imposable et considérées comme signes et indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés, sont présumées provenir de revenus imposables; Qu'il ne suit pas de l'article 341 que les revenus imposables qui sont pris en compte sur la base de l'insuffisance indiciaire constatée sont présumés provenir d'une activité professionnelle; Qu'il appartient à l'administration, qui prouve l'existence de revenus non déclarés sur la base de la présomption contenue à l'article 341, de prouver que ces revenus constituent un revenu professionnel".

(4)Cass., 26 avril 2001, R.G. F.99.0164.N, inéd.; Cass., 2 janvier 1997, R.G. F.96.0074.F ECLI:BE:CASS:1997:ARR.19970102.6, Bull., 1997, n° 3; Cass., 8 octobre 1993, R.G. F.1972.N; Cass., 4 janvier 1991, R.G. F.1803.N, Bull., 1991, n° 255; Cass., 21 décembre 1982, Bull., 1983, n° 242; F.J.F., 1983, n° 68; Cass., 8 octobre 1968, Pas., 1969, I, 145; Cass., 31 octobre 1967, Pas., 1968, I, 310; Cass., 22 novembre 1966, Pas., 1967, I, 382.

(5)Voir A. TIBERGHIEN, Traité de droit fiscal, 1999, n° 1725 et les références qui y sont reprises.

(6)Voir not. M. BALTUS, " L'étonnante extension du champ d'application de la présomption légale attachée aux signes et indices d'aisance ", J.D.F., 1997, 230-231; G. GEMIS, note sous Anvers, 19 mars 1985, A.F.T., 1986, 133; W. HUBER, "Bewijs en verweer bij indiciaire taxatie", A.F.T., 1996, n° 4, 10). Luc MAES analyse la jurisprudence de la Cour de cassation citée en tenant compte de l'évolution de notre système d'imposition. Lorsque l'administration fait usage de la taxation d'après signes et indices, elle procède à une évaluation globale des revenus imposables. La base imposable des habitants du royaume consiste en différentes catégories de revenus, à savoir les revenus des biens immobiliers, des biens mobiliers, les revenus divers et les revenus professionnels (article 6 du Code des impôts sur les revenus). La base imposable constatée d'après signes et indices, comprend, dès lors, la totalité des revenus, sans qu'il soit encore nécessaire d'indiquer la nature des revenus concernés. Depuis la réforme fiscale radicale des impôts sur les revenus en 1962, il n'existe plus qu'une seule assiette dans l'impôt des personnes physiques, à savoir le revenu global net. La jurisprudence de la Cour de cassation, qui qualifie le surplus de ressources de revenus professionnels, serait due, selon cet auteur, aux nombreux arrêts qui ont été rendus en matière du système d'imposition cédulaire. Dans ce système, la taxation indiciaire pouvait être appliquée afin de déterminer la base imposable dans l'impôt des sociétés, de sorte que l'évaluation faite dégageait aussi un revenu professionnel. Mais après la réforme de 1962 la qualification automatique de revenu professionnel ne serait plus possible (L. MAES, "Recente ontwikkelingen in de taxatie volgens tekenen en indiciën", in Liber Amicorum Albert Tiberghien, 1984, 288; L. MAES, "De aanslag op grond van tekenen en indiciën. Evolutie van de indiciaire belastingheffing in 50 jaar", T.F.R., 1988, 229-230).

(7)M. BALTUS, Observations sous Cass., 1er octobre 2004 et Cass., 22 octobre 2004, JDF, 2006, p. 31.

(8)W. HUBER, "De kwalificatie van een indiciair inkomen", note sous Cass., 22 octobre 2004, TFR 2005, p. 371.

(9)J.-P. BOURS, "La nature des revenus dégagés par une situation indiciaire ou la quadrature du cercle", note sous Cass., 1er octobre 2004, RGCF, 2005, p.261.

(10)L'imposition des revenus en Belgique était, avant la réforme de 1962, de type "mixte", c'est-à-dire qu'il frappait les revenus à la fois séparément et globalement. Après 1962 il devint, en principe, "synthétique", c'est-à-dire qu'il soumettait l'ensemble des revenus à un seul impôt (à l'exception des précomptes, qui gardaient la trace de l'impôt cédulaire abrogé); toutefois, depuis l'instauration du précompte mobilier libératoire

(1983), le système a à nouveau des accents de mixité (TIBERGHIEN, Manuel de droit fiscal 2006, De Boeck et Larcier, Bruxelles, 2006, n° 0012, p. 8.

(11)Sur la charge de la preuve, voir notamment Cass., 1er octobre 2004, RG. F.03.0038.N ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20041001.6, Pas. 2004, n° 448. le contribuable confondu pourra bien entendu toujours prouvé que les dépenses proviennent de revenus déclarés ou de revenus non imposables (v. Cass., 11 février 2002, RG; F.00.0016.F ECLI:BE:CASS:2002:ARR.20020211.6, Pas. 2002, n° 94, commenté dans le Fiscologe, 2002, n° 838, p.11).

(12)Cour constitutionnelle, arrêt n° 48/2001 du 18 avril 2001.

(13)Id., considérant B.10.

(14)Sur cette disposition, v. Stevenaert-Meeûs et Van Brustem, "La motivation formelle en matière fiscale", R.G.C.F. 2005, sp. pp.23 à 25. Publication(

1. s)liée(
2. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091016.3 citant: ECLI:BE:CASS:1997:ARR.19970102.6 ECLI:BE:CASS:2002:ARR.20020211.6 ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20041001.6 ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20041022.18 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div