ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20100114.4

(1).

(1)Zie de conclusie van het O.M. Thesaurus CAS: BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE (B.T.W.) - Maatstaf van heffing Vrije woorden: Maatstaf van heffing - Leveringen of diensten waarvan de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat Wettelijke bepalingen: Richtlijn EG/EU - 17-05-1977 - Art. 11.A.1 vóór de wijziging bij Richtlijn 24 juli 2006 Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde - 03-07-1969 - Art. 32 Fiche 2 Conclusie van advocaat-generaal THIJS. Thesaurus CAS: BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE (B.T.W.) - Maatstaf van heffing Vrije woorden: Maatstaf van heffing - Leveringen of diensten waarvan de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat Tekst van de beslissing Nr. F.08.0064.N GEWESTELIJKE INVESTERINGSMAATSCHAPPIJ VOOR VLAANDEREN, GIMV, naamloze vennootschap, met zetel te 2018 Antwerpen, Karel Oomsstraat 37, eiseres, vertegenwoordigd door mr. Huguette Geinger, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1000 Brussel, Quatre Brasstraat 6, waar de eiseres woonplaats kiest, tegen BELGISCHE STAAT, FOD-Financiën, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, voor wie optreedt de eerstaanwezende inspecteur a.i. van het eerste btw-ontvangkantoor te Antwerpen, met kantoor te 2000 Antwerpen, Italiëlei 4, bus 4, verweerder, vertegenwoordigd door mr. Antoine De Bruyn, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1000 Brussel, Dalstraat 67, bus 14, waar de verweerder woonplaats kiest. I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 24 december 2007 gewezen door het hof van beroep te Antwerpen. Voorzitter Ivan Verougstraete heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd. II. CASSATIEMIDDEL De eiser voert in zijn verzoekschrift een middel aan. Geschonden bepalingen - de artikelen 6.3, 11.A.1.a en d), zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, en 27, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn 2004/7/EG van 20 januari 2004, van de Zesde Richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetge¬vingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/ EEG), ingetrokken bij artikel 411 van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 no¬vember 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, bij toepassing artikel 413 in werking getreden op 1 ja¬nuari 2007; - de artikelen 1,3) en 4 van de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006 (2006/69/EG); - de artikelen 26, 32, zoals van toepassing vóór de wijziging bij wet van 27 de¬cember 2006, 32, in zijn huidige versie, en 33, §2 van het Btw-wetboek; - de artikelen 43 en 44 van de Programmawet van 27 december 2006; - artikel 2 van het Burgerlijk Wetboek. Aangevochten beslissing Bij het bestreden arrest van 24 december 2007 verklaart het hof van beroep te Antwerpen het hoger beroep van de verweerders ontvankelijk en gegrond, verklaart het incidenteel beroep van de ei¬seres ontvankelijk doch ongegrond, vernietigt het bestre¬den vonnis en opnieuw recht doende, verklaart de oorspronkelijke vordering van de eiseres voor de eerste rechter gesteld bij dagvaarding van 6 november 2002, ongegrond en wijst haar ervan af, zegt voor recht dat het dwangbevel van 8 oktober 2002, gebaseerd op het proces-verbaal van 28 juni 2002, terecht werd uitgevaardigd en de daarin vermelde bedragen aan btw, boeten en interesten verschuldigd zijn door de eiseres en veroordeelt haar tot de kosten van beide aanleggen. Deze beslissing is onder meer op volgende overwegingen gestoeld: "2.9. (De eiseres) is het niet eens met de berekeningsmethode van de maatstaf van heffing krachtens (het toenmalige) artikel 32 Btw-wetboek en vecht dit artikel aan door de omzetting ervan vanuit de Zesde Richtlijn te betwisten. De Administratie zou ook een inconsequente en verkeerde interpretatie van artikel 32 Btw -wetboek hanteren. 2.9.1. 2.9.1.1. Overeenkomstig artikel 26 Btw-wetboek wordt voor de diensten de belasting berekend over alles wat de dienstverrichter als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van degene aan wie de dienst wordt verstrekt, of van een derde, met inbegrip van de subsidies die rechtstreeks met de prijs van die hande¬lingen verband houden. Tot de maatstaf van heffing behoren o. m. de sommen die de dienstverrichter aan degene aan wie de dienst wordt verstrekt in rekening brengt als kosten van commissie, verzekering en vervoer, ongeacht of zulks al dan niet bij een afzonderlijk debetdocument wordt gedaan of ingevolge een afzonderlijke overeenkomst. Belastingen, rechten en heffingen moeten eveneens in de maatstaf van heffing worden opgenomen. 2.9.1.2. Artikel 32 Btw-wetboek (zoals van kracht tot 7 januari 2007) bepaalt dat bij ruil en, meer algemeen, wanneer de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat, die prestatie voor de berekening van de belasting op haar normale waarde wordt gerekend. Onder normale waarde wordt verstaan de prijs die hier te lande, op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt, in dezelfde handelsfase voor ieder van de prestaties kan worden verkregen onder vrije mededinging tussen twee van elkaar onafhankelijke partijen. 2.9.1.3. Krachtens de artikelen 37 en 38 van het Btw-wetboek en het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en diensten bij die tarieven, zoals achteraf gewijzigd, zijn desbetreffende dienstprestaties belastbaar aan het normale btw-tarief van 21 pct.. 2.9.2. (De eiseres) argumenteert dat het oude artikel 32 van het Belgische Btw-wetboek strijdig was met de Zesde Richtlijn en werpt de mogelijkheid op tot het stellen van een prejudiciële vraag aan het Europese Hof van Justitie. De Belgische overheid zou zijn afgeweken van de Zesde Richtlijn zonder dat artikel 27 van dezelfde richtlijn werd nageleefd. Dat betekent dat België een machtiging had moeten bekomen om het oude artikel 32 Btw -wetboek te handhaven. Ingevolge de beslissing van de Ministerraad van 22 april 2005 heeft België een dergelijk verzoek ingediend bij de Europese Commissie. Nog volgens (de eiseres) is het pas met de aanpassing van de richtlijn van 24 juli 2006 dat er een juridische basis is gekomen die het de Lidstaten mogelijk maakt om de normale waarde van de handeling als maatstaf van heffing voor leveringen van goederen en diensten in aanmerking te nemen. 2.9.3. Artikel 11 van de Zesde Richtlijn bepaalt onder punt A. 1, sub a als algemene regel voor de maatstaf van heffing voor de leveringen van goederen en diensten als zijnde: "alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelin¬gen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, van de ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden". Artikel 26, eerste lid van het Belgisch Btw-wetboek bepaalt identiek hetzelfde: "Voor de leveringen van goederen en de diensten wordt de belas¬ting berekend over alles wat de leverancier van het goed of de dienstverrichter als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van degene aan wie het goed wordt geleverd of de dienst wordt verstrekt, of van een derde, met inbegrip van de subsidies die rechtstreeks met de prijs van die handelingen verband houden". Bij ruil en, meer algemeen, wanneer de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat dient de prestatie voor de berekening van de belasting gere¬kend op haar normale waarde. Het oude artikel 32 Btw-wetboek geeft in het tweede lid een definitie van het begrip "normale waarde": "de prijs die hier te lande, op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt, in dezelfde handelsfase voor ieder van de pres¬taties kan worden verkregen onder vrije mededinging tussen twee van elkaar onafhankelijke partijen". Onder punt A. 1, sub d van artikel 11 (oud) bepaalt de Zesde Richtlijn dat de normale waarde van een dienst is: "het bedrag dat een ontvanger, in de han¬delsfase waarin de handeling wordt verricht, bij vrije mededinging zou moeten betalen aan een zelfstandige dienstverrichter in het binnenland op het tijdstip waarop de handeling wordt verricht, om de desbetreffende dienst te verkrij¬gen". Uit vergelijking van de inhoud van de twee voorgaande teksten is er geen afwijking m.b.t. het begrip "normale waarde" te vinden tussen het Belgische arti¬kel 32 (oud) en het Europese artikel 11, A. 1, sub d. Beide teksten dekken dezelfde lading. Het door België gehanteerde begrip "normale waarde" in geval van ruil wijzigt de belastinggrondslag dus niet. Bovendien, mocht een bepaalde vorm van betaling van de tegenprestatie wor¬den uitgesloten, dan zou een deel van de grondslag kunnen ontsnappen aan de belastingheffing zodat de doelstellingen van de Zesde Richtlijn worden om¬zeild of zelfs voorbij gestreefd. Dat kan nooit het opzet geweest zijn van deze richtlijn. Ten onrechte stelt (de eiseres) dat er pas door de aanpassing van de Rationalisatierichtlijn van 24 juli 2006 een wettelijke basis is gekomen die het de Lidstaten mogelijk maakt de normale waarde als maatstaf van heffing naar voor te schuiven en dat tot de inwerkingtreding van deze Rationalisatierichtlijn (de verweerder) voor haar taxatie op grond van artikel 32 Btw-wetboek geen juridische basis zou hebben gehad. Het eerste lid van het oude artikel 32 bepaalde dat bij ruil en, meer algemeen, wanneer de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat, die pres¬tatie voor de berekening van de belasting op haar normale waarde wordt gere¬kend. Deze bepaling staat nu in alinea 3 van het nieuwe artikel 33 en is ongewijzigd gebleven. (De verweerder) kon, en kan dus nu nog altijd in gelijkaardige omstandigheden, toepassing maken van dit artikel wanneer de tegenprestatie zoals in onderha¬vig geval bestaat uit de toekenning van winstbewijzen. De toepassing van het oude artikel 32 was dus niet verkeerd: wanneer een levering van een goed of een dienst als tegenwaarde een prestatie heeft die bijvoorbeeld geheel of gedeeltelijk bestaat uit aandelen, obligaties of andere onlichamelijke roerende waarden, dient voor het bepalen van de maatstaf van heffing met betrekking tot de levering van het goed of de dienst rekening te worden gehouden met de normale waarde van de verkregen aandelen, obli¬gaties of roerende waarden. Dit zal o.m. het geval zijn wanneer een belastingplichtige een goed in een vennootschap inbrengt, en deze inbreng in natura wordt vergoed door toekenning van maatschappelijke rechten. Het nieuwe begrip "normale waarde" is met ingang van 7 januari 2007 opge¬nomen in het eerste lid van artikel 32 Btw-wetboek en geeft een verduidelij¬king van het begrip zoals het voorheen bestond. Hiermee werd de definitie van artikel 11, A, §7 van de Zesde Richtlijn, zoals ingevoerd als gevolg van de Rationalisatierichtlijn, overgenomen, namelijk: "het volledige bedrag dat een afnemer in de handelsfase waarin de levering van goederen of de dienst wordt verricht, bij eerlijke concurrentie zou moeten betalen aan een onafhankelijke leverancier of dienstverrichter op het grondge¬bied van het land waar de handeling belastbaar is, om de desbetreffende goe¬deren of diensten op dat tijdstip te verkrijgen". De Belgische wetgever heeft deze nieuwe regeling aangegrepen voor een specifiek doel, nl. om inzake btw het fenomeen te kunnen bestrijden waarbij tussen partijen een bijzondere band bestaat, voor belastbare handelingen een belastbare grondslag wordt gehanteerd die lager is dan de normale waarde (Memorie van Toelichting, Parl. St., Kamer 2006-2007, nr. 2773/001, 40). Volgens de Memorie van Toelichting biedt de normale waarde een grote soepelheid bij de schatting van de waarde omdat het deze waarde is die overeenstemt met de marktprijs. De geïnde btw over de normale waarde van de levering van goederen of dienstverrichting benadert het best de belasting die normaliter zou verschul¬digd zijn. De aanpassing van de Belgische wetgeving om in een aantal welomschreven gevallen en onder bepaalde criteria het begrip "normale waarde" thans ook te kunnen toepassen doet niets af aan het feit dat de definitie zoals ze voorheen vervat lag in het tweede lid van artikel 32 perfect kon worden toegepast in de zaak die thans ter beoordeling voorligt. In se is dezelfde bepaling blijven bestaan doch werd de toepassing ervan uitgebreid naar specifieke situaties die zouden kunnen ontstaan na het Scandic¬arrest. De kern van de definitie van ‘normale waarde' is hetzelfde gebleven. Er bestaat dan ook geen aanleiding tot het stellen van enige prejudiciële vraag omtrent de toepassing van het oude artikel 32 Btw-wetboek. 2.10. (De eiseres) stelt nog dat de Administratie in elk geval een verkeerde interpretatie van het artikel 32 Btw-wetboek hanteert. Het tweede lid van het voormalige artikel 32 stelde immers dat de "normale waarde" moest bepaald worden op het moment van opeisbaarheid van de btw. Volgens geïntimeerde zou de btw ten laatste opeisbaar worden op het mo¬ment van de toekenning van de winstaandelen. 2.10.1. (De verweerder) stelt terecht dat de door (de eiseres) verrichte diensten in se "voortdurende" diensten betreffen. ... 2.10.2. Voor de voortdurende diensten werden in aandelen converteerbare winstbewijzen toegekend. Teneinde de waarde van deze winstbewijzen te bepalen, grijpt de administra¬tie terecht terug naar het begrip "normale waarde" uit het Belgische Btw-wet¬boek zoals het bestond ten tijde van de taxatie door de Administratie in het oude artikel 32 Btw-wetboek. Wanneer een levering van een goed of een dienst als tegenwaarde een pres¬tatie heeft die bijvoorbeeld geheel of gedeeltelijk bestaat uit aandelen, obliga¬ties of andere onlichamelijke roerende waarden, dient voor het bepalen van het goed of de dienst rekening te worden gehouden met de normale waarde van deze verkregen aandelen, obligaties of roerende waarden. Onder normale waarde wordt verstaan: - de prijs; - die hier te lande; - op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt; - in dezelfde handelsfase voor de prestatie kan worden verkregen; - onder vrije mededinging tussen twee van elkaar onafhankelijke partijen (art. 32, 2° lid Btw-wetboek). De waarde zal verschillend beoordeeld worden naargelang het gaat om een fabrikant, een groothandelaar of een detaillist. De prijs die kan worden verkregen onder vrije mededinging tussen twee van elkaar onafhankelijke partijen, is de prijs die niet beïnvloed is door commer¬ciële of financiële relaties tussen de partijen. Gelet daarbij op de specifieke (korte) tijdsverloop tussen de toekenning van de litigieuze winstbewijzen en de conversie ervan in aandelen (zie hoger randnr. 2.5.), gelet op de onbetwistbare bedoeling ab initio van alle actoren inclusief de nv GIMV om in realiteit als tegenprestatie voor de geleverde diensten aandelen toe te kennen (zie hoger randnrs. 2.5., 2.6., 2.7. en 2.8.), neemt de administratie terecht als maatstaf voor de waardering van de tegenprestatie de prijs die de inschrijvers op nieuwe pakketten aandelen van de cva FLVF (zijnde derden, die onafhankelijk zijn van zowel de cva FLVF als van de nv GIMV) betaald hebben op 10 juli 1998 wanneer het aandeel voor de eerste keer werd genoteerd. Gelet op wat voorafgaat, kan (de eiseres) niet worden gevolgd wanneer zij stelt dat (de verweerder) een verkeerde interpretatie zou hanteren van het oude artikel 32 Btw-wetboek (...) ... 2.10.7. Gelet op wat voorafgaat, werd de maatstaf van heffing in casu correct berekend. De oorspronkelijke 32.000 winstbewijzen resulteerden, na splitsing en conver¬sie, in 125.334 kapitaalsaandelen a rato van 429,985 frank per aandeel bij de eerste beursnotering of 125.334 x 429,985 frank = 53.891.740 frank. Over dit bedrag, dat de maatstaf van heffing vormt voor de door (de eiseres) verstrekte maar niet-gefactureerde dienstprestaties, is de btw verschuldigd tegen het normale tarief van 21 pct.. Aldus is (de eiseres) verschuldigd aan btw: 53.891.740 frank x 21 pct. = 11.317.265 frank of 280.547,67 euro. (De eiseres) heeft de litigieuze in aandelen te converteren winstbewijzen ontvangen in ruil voor geleverde dienstprestaties. Deze diensten zijn in België geleverd onder bezwarende titel en zijn dus belastbaar. Aangezien deze prestaties niet het voorwerp hebben uitgemaakt van een factuur noch werden opgenomen in enige btw-aangifte en aangezien de waarde van de in kapitaalsaandelen geconverteerde winstbewijzen nooit werd opge¬nomen in de boekhouding en er door (de eiseres) nooit enige waarde werd aan toegekend, gaat de administratie er terecht van uit dat (de eiseres) deze tegenprestatie niet aan de btw heeft onderworpen. De opgelegde boete is zeker niet onevenredig met de gepleegde inbreuk. De eiseres is dan ook de volgende bedragen verschuldigd zoals vermeld in het dwangbevel van 8 oktober 2002: - aan belasting over de toegevoegde waarde: 280.547,67 euro. - aan geldboete, bij toepassing van artikel 70, §1, van het Btw-wetboek een bedrag gelijk aan het dubbel van de verschuldigde rechten, doch op grond van het KB nr. 41 van 30 januari 1987, tabel G, Y van de bijlage van dit besluit verminderd tot 20 pct. van de verschuldigde belasting, afgerond tot het lagere duizendtal, zijn de 56.098, 30 euro; te vermeerderen met wettelijke interesten overeenkomstig artikel 91, §1, Btw-wetboek vanaf 21 januari 2002 en met de moratoire interesten over de geldboete, alsook met de kosten. Grieven Naar luid van artikel 11.A.1.

1. a)van de Zesde Richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG), zoals van toepas¬sing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, is de maatstaf van heffing voor andere goederenleveringen en diensten dan bedoeld sub
2. b)en c): alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, van de ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden. Artikel 26 van het Btw-wetboek herneemt deze bepaling en stelt dat voor leveringen van goederen en diensten de belasting wordt berekend over alles wat de leverancier van het goed of de dienstverrichter als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van degene aan wie het goed wordt geleverd of de dienst wordt verstrekt, of van een derde, met inbegrip van de subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden. In afwijking van punt
3. a)preciseert artikel 11.A.1.
4. d)van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, dat de maatstaf van heffing voor de in artikel 6, lid 3 bedoelde handelingen de normale waarde van de verrichte diensten is. In het tweede lid wordt bepaald dat als normale waarde van een dienst wordt be¬schouwd het bedrag dat een ontvanger in de handelsfase waarin de handeling wordt verricht, bij vrije mededinging zou moeten betalen aan een zelfstandige dienstverlener in het binnenland op het tijdstip waarop de handeling wordt verricht om de desbetreffende dienst te verkrijgen. Artikel 6, lid 3 van de Zesde Richtlijn luidt meer bepaald als volgt: "Ter voorkoming van concurrentievervalsing kunnen de Lidstaten, onder voorbehoud van de in artikel 29 bedoelde raadpleging, met een dienst verricht onder bezwarende titel gelijkstellen het door een belastingplichtige voor bedrijfs¬doeleinden verrichten van een dienst, voor zover hij, ingeval een dergelijke dienst door een andere belastingplichtige zou zijn verricht, geen recht zou hebben op volledige aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde". Deze bepaling is derhalve vreemd aan de in onderhavige zaak belaste dienstprestatie. Uit artikel 11.A.1 van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, volgt dat, be¬houdens de hypothese van artikel 11.A.1.
5. d)van de Zesde Richtlijn, de werkelijke waarde en niet de normale waarde van de dienst in 1998 gold als maatstaf van heffing. Als maatstaf van de heffing gold m.a.w. alles wat de dienstverrich¬ter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de ontvanger of van een derde, waarmee de werkelijk ontvangen tegenprestatie wordt bedoeld en niet een volgens objectieve maatstaven geschatte waarde, onder te verstaan een prijs die bepaald wordt door vergelij¬king met wat in dezelfde handelsfase de normale prijs is. Het artikel refereert naar de subjectieve waarde, zoals het Hof van Justitie herhaaldelijk in zijn rechtspraak bevestigde. Dat gold evenzeer wanneer er geen geldelijke prestatie werd afgesproken. Waar artikel 32 van het Btw-wetboek, zoals van toepassing vóór de wijziging bij wet van 27 december 2006, bepaalde dat bij ruil en, meer algemeen, wanneer de tegenprestatie niet uitsluitend in een geldsom bestaat, die prestatie voor de berekening van de belasting op haar normale waarde wordt gerekend, en aldus ook andere situaties viseert dan deze bedoeld in artikel 11.A.1.
6. d)van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, druist het derhalve in tegen deze richtlijn en kon hiervan geen toepassing worden gemaakt, bij gebreke van mo¬gelijkheid tot afwijking. Artikel 27 van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn 2004/7/EG van de Raad van 20 januari 2004, bepaalde met name dat de Raad op voorstel van de Commissie met eenpa¬righeid van stemmen elke Lidstaat kan machtigen bijzondere, van de bepalin¬gen van deze richtlijn afwijkende maatregelen te treffen teneinde de belastingheffing te vereenvoudigen of bepaalde vormen van belastingfraude of - ontwijking te voorkomen. De maatregelen tot vereenvoudiging van de belas¬tingheffing mogen geen noemenswaardige invloed hebben op het belas¬tingbedrag dat verschuldigd is in het stadium van het eindverbruik (eerste lid). De Lidstaat die maatregelen als bedoeld in lid 1 wil treffen brengt de Commissie daarvan op de hoogte en verschaft haar alle nodige beoordelings¬gegevens (tweede lid). De Commissie stelt de andere Lidstaten binnen een maand daarvan in kennis (derde lid). Het besluit van de Raad wordt geacht te zijn genomen indien noch de Commissie noch een lidstaat binnen twee maanden nadat de Lidstaten overeenkomstig lid 3 in kennis zijn gesteld, om behan¬deling van de zaak door de Raad heeft verzocht (vierde lid). De Lidstaten die op 1 januari 1977 bijzondere maatregelen als bedoeld in lid 1 toepasten, mo¬gen deze handhaven op voorwaarde dat zij de Commissie voor 1 januari 1978 van de maatregelen in kennis stelden en onder voorbehoud dat die maatregelen, wanneer zij ten doel hebben de belastingheffing te vereenvoudigen, voldoen aan de in lid 1 omschreven voorwaarde (vijfde lid). Uit deze bepaling volgt duidelijk dat een afwijking slechts mogelijk was mits hierom machtiging van de Raad werd gevraagd en bekomen of mits kennisgeving voor 1 januari 1978. Bij gebreke van aanvraag en machtiging tot afwijking van artikel 11.A.1.
7. a)van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, aangevraagd overeenkomstig artikel 27 van de Zesde Richtlijn, en bij gebreke van kennisgeving in de zin van het vijfde lid, kon de Belgische wetgever de normale waarde derhalve niet verheffen tot maatstaf der heffing ingeval de tegenprestatie niet in geld werd uitgedrukt. Hieraan wordt geen afbreuk gedaan door de omstandigheid dat de tekst van de richtlijn naderhand werd aangepast bij artikel 1, 3) van de Ra¬tionalisatierichtlijn van 24 juli 2006, in die zin dat voortaan in artikel 11.A.6 werd bepaald dat om belastingfraude en belastingontwijking te voorkomen de Lidstaten maatregelen kunnen nemen om ervoor te zorgen dat de maatstaf van heffing voor goederenleveringen of diensten de normale waarde is, met dien verstande dat van deze mogelijkheid alleen mag worden gebruikgemaakt met betrekking tot goederenleveringen en diensten waarbij familiale of andere nauwe persoonlijke, bestuurlijke, eigendoms-, lidmaatschaps-, financiële of juridische banden zoals omschreven door de Lidstaat bestaan en dat het toepas¬singsgebied van deze mogelijkheid beperkt is tot volgende gevallen, met name: - wanneer de tegenprestatie lager is dan de normale waarde en de afnemer geen volledig recht op aftrek uit hoofde van artikel 17 heeft; - wanneer de tegenprestatie lager is dan de normale waarde en de afnemer geen volledig recht op aftrek uit hoofde van artikel 17 heeft en de goederenle¬veringen of de diensten uit hoofde van artikel 13 of artikel 28, lid 3, onder
8. b)is vrijgesteld; - wanneer de tegenprestatie hoger is dan de normale waarde en degene die de handeling verricht geen volledig recht op aftrek heeft uit hoofde van artikel 17. Deze wijziging houdt integendeel de bevestiging in dat er voorheen geen mogelijkheid bestond om de normale waarde in een dergelijke si¬tuatie in acht te nemen. Overeenkomstig artikel 4 van de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006 (2006/69/EG) trad deze bepaling immers in werking op de dag volgend op die van haar bekendmaking in het Publicatieblad van de EU. Deze wijzigingsbepaling was zodoende niet van toepassing op de datum waarop de belastbare handeling werd gesteld, noch op datum van de taxatie door de administratie. Het voorgaande geldt eveneens voor de huidige versie van artikel 32 van het Btw-wetboek, dat een definitie geeft van het begrip normale waarde, en van artikel 33, §2 dat stelt dat in afwijking van artikel 26 de maatstaf van heffing voor de levering van goederen of diensten de normale waarde is zoals die overeenkomstig artikel 32 is bepaald als de tegenprestatie lager is dan de normale waarde, de afnemer van de levering van goederen of de dienst geen volledig recht op aftrek heeft van de verschuldigde belasting, de afnemer verbonden is met de leverancier van de goederen of de dienst¬verrichter, onder meer als vennoot, lid of bestuurder van de vennootschap of rechtspersoon, met inbegrip van hun familieleden tot in de vierde graad. Uit het geheel van deze bepalingen volgt dat in 1998 ter bepaling van de maatstaf van de heffing de werkelijke waarde, met uitsluiting van de "normale waarde", in aanmerking diende te worden genomen, ook wanneer te¬genover de prestatie geen geldelijke vergoeding stond. Besluit Waar het hof van beroep oordeelt dat ingeval de tegenprestatie bestaat uit de toekenning van winstbewijzen, als maatstaf van heffing de normale waarde, zoals bepaald in het toenmalige artikel 32 van het Btw-wet¬boek evenals in het laatste lid van artikel 11.A.1.
9. d)van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006 kon worden gehanteerd, daar waar de normale waarde anno 1998 blijkens artikel 11.A.1.
10. d)van de Zesde Richtlijn, zoals van toepassing vóór de wij¬ziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, enkel gold in de hypothese van artikel 6.3 van de Zesde Richtlijn, hypothese die hier niet voorhanden was, verantwoordt het zijn beslissing niet naar recht (schending van artikelen 6.3, 11.A.1.a en d), zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006, van de Zesde Richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG), ingetrokken bij artikel 411 van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, bij toepassing artikel 413 in werking getreden op 1 januari 2007, 26 en 32, zoals van toepassing vóór de wijziging bij wet van 27 december 2006, van het Btw-wetboek). Bovendien doet het aldus uitspraak in miskenning van de verplichting, opgelegd aan de lidstaten om voor iedere afwijking van die richtlijn voorafgaandelijk om machtiging aan de Raad te vragen (schending van artikel 27, zoals van toepassing vóór de wijziging bij de Richtlijn 2004/ 7/EG van de Raad van 20 januari 2004, van de Zesde Richtlijn van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidsta¬ten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG), ingetrokken bij artikel 411 van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, bij toepassing artikel 413 in werking getreden op 1 januari 2007) en maakt het toepassing van bepalingen die nog niet van toepassing waren op het tijdstip waarop de belastbare handelingen werden gesteld en de belasting opeisbaar werd (schending van de artikelen 2 van het Burgerlijk Wetboek, 32 en 33, §2 van het Btw-wetboek, zoals gewijzigd bij wet van 27 december 2006, 1, 3) en 4 van de Richtlijn van de Raad van 24 juli 2006 (2006/69/EG), 43 en 44 van de Programmawet van 27 december 2006). III. BESLISSING VAN HET HOF Beoordeling 1. Het te dezen toepasselijk artikel 11.A.1 van de Zesde Richtlijn 77/388/EEG van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (hierna: de Zesde Richtlijn), bepaalt betreffende de maatstaf van heffing in het binnenland: "
11. a)voor andere goederenleveringen en diensten dan hierna bedoeld sub b),
12. c)en d): alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, van de ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden;
13. b)voor de in artikel 5, leden 6 en 7, bedoelde handelingen: de aankoopprijs van de goederen of van soortgelijke goederen of, indien er geen aankoopprijs is, de kostprijs, berekend op het tijdstip waarop deze handelingen worden uitgevoerd;
14. c)voor de in artikel 6, lid 2, bedoelde handelingen: de door de belastingplichtige voor het verrichten van de diensten gemaakte uitgaven;
15. d)voor de in artikel 6, lid 3, bedoelde handelingen: de normale waarde van de verrichte diensten. Als ‘normale waarde' van een dienst wordt beschouwd het bedrag dat een ontvanger, in de handelsfase waarin de handeling wordt verricht, bij vrije mededinging zou moeten betalen aan een zelfstandige dienstverrichter in het binnenland op het tijdstip waarop de handeling wordt verricht, om de desbetreffende dienst te verkrijgen". 2. Zoals het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: het Hof van Justitie) oordeelt in het arrest van 6 juli 1995, BP Soupergaz, C-62/93, kent vermeld artikel 11.A.1 aan de particulieren rechten toe waarop zij zich voor de nationale rechter kunnen beroepen. 3. Overeenkomstig de algemene regel van vermeld artikel 11.A.1, sub a, wordt de maatstaf van heffing voor onder bezwarende titel verrichte goederenleveringen of diensten gevormd door de daartoe door de belastingplichtige werkelijk ontvangen tegenprestatie. Dit volgt onder meer uit het arrest van het Hof van Justitie van 20 januari 2005, Scandic, C-412/03. Deze tegenprestatie is dus de subjectieve waarde, dat wil zeggen de werkelijk ontvangen waarde, en niet een volgens objectieve maatstaven geschatte waarde. Nu sprake is van een ‘bezwarende titel' en van een ontvangen tegenprestatie voor een dienst, moet de tegenprestatie in beginsel worden uitgedrukt in een som geld. 4. In geval de tegenprestatie niet in geld is uitgedrukt, bepaalt de Zesde Richtlijn in de vóór de wijziging bij de richtlijn van 24 juli 2006 toepasselijke versie, niet expliciet op welke wijze de tegenprestatie moet worden gewaardeerd. Wanneer de rechter vaststelt dat het onmogelijk is de werkelijke waarde te bepalen, sluit de richtlijn niet uit dat de normale waarde als maatstaf wordt gebruikt. 5. Het middel gaat ervan uit dat uit vermeld artikel 11.A.1 volgt dat in 1998, enkel voor de in artikel 6.3 van de Zesde Richtlijn bedoelde handelingen, de normale waarde als maatstaf van heffing gold. Het middel leidt hieruit af dat artikel 32 van het Btw-wetboek dat de normale waarde van een dienst als maatstaf van heffing hanteert voor de vordering van een dienst waarvan de tegenprestatie niet uitsluitend uit een geldsom bestaat, niet verenigbaar is met de beginselen van de Zesde Richtlijn, zoals te dezen van toepassing, die, gezien geen toelating tot afwijking werd verleend, uitsloten dat de normale waarde kon worden gehanteerd in geval geen andere mogelijkheid tot waardering bestond. Het middel faalt naar recht. Dictum Het Hof, Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eiseres in de kosten. De kosten zijn begroot op de som van 398,58 euro jegens de eisende partij en op de som van 116,22 euro jegens de verwerende partij. Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit voorzitter Ivan Verougstraete, als voorzitter, afdelingsvoorzitter Robert Boes, en de raadsheren Eric Dirix, Alain Smetryns en Mireille Delange, en in openbare terechtzitting van 14 januari 2010 uitgesproken door voorzitter Ivan Verougstraete, in aanwezigheid van advocaat-generaal Dirk Thijs, met bijstand van griffier Johan Pafenols. PDF document ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20100114.4 Gerelateerde publicatie(
16. s)Conclusie O.M.: ECLI:BE:CASS:2010:CONC.20100114.4 geciteerd door: ECLI:BE:CASS:2016:CONC.20160902.2 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div