id="page_main" x-ms-format-detection="none"> Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet Cour de cassation Jugement/arrêt du 02 décembre 2010 No ECLI: ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20101202.1 No Rôle: F.09.0094.F Chambre: 1F - première chambre Domaine juridique: Droit fiscal Date d'introduction: 2010-12-22 Consultations: 520 - dernière vue 2026-07-02 04:40 Version(s): Traduction NL Conclusions M.P.: ECLI:BE:CASS:2010:CONC.20101202.1 Fiche 1 Un prêt d'argent, au sens de l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, peut être constaté par une inscription au compte courant de l'actionnaire ou de la personne qui exerce un mandat ou des fonctions qui sont visés à l'article 32, alinéa 1er, 1°
(1)Voir les conclusions du M.P. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus de biens meubles Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - IMPÔT DES PERSONNES PHYSIQUES - Assiette - Revenus professionnels - Généralités Mots libres: Associé - Prêt d'argent à sa société - Inscription au compte courant - Conséquence - Existence d'un contrat de prêt - Preuve - Administration fiscale Fiches 4 - 6 Conclusions de l'avocat général HENKES. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Revenus de biens meubles Thésaurus UTU: DROIT FISCAL - IMPÔT SUR LES REVENUS - IMPÔT DES PERSONNES PHYSIQUES - Assiette - Revenus professionnels - Généralités Mots libres: Associé - Prêt d'argent à sa société - Inscription au compte courant Associé - Prêt d'argent à sa société - Inscription au compte courant - Conséquence - Existence d'un contrat de prêt Associé - Prêt d'argent à sa société - Inscription au compte courant - Conséquence - Existence d'un contrat de prêt - Preuve - Administration fiscale Texte de la décision N° F.09.0094.F RHUMAPRAT, société civile ayant emprunté la forme d'une société privée à responsabilité limitée dont le siège social est établi à Charleroi (Ransart), rue de la Cayauderie, 6, demanderesse en cassation, représentée par Maître Paul Wouters, avocat à la Cour de cassation, et assistée par Maître Dominique Lambot, avocat au barreau de Bruxelles, dont le cabinet est établi à Ixelles, rue Vilain XIIII, 17, où il est fait élection de domicile, contre ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, défendeur en cassation, représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Charleroi, rue de l'Athénée, 9, où il est fait élection de domicile. I. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 17 septembre 2008 par la cour d'appel de Mons. Le conseiller Martine Regout a fait rapport. L'avocat général André Henkes a conclu. II. Le moyen de cassation La demanderesse présente un moyen libellé dans les termes suivants : Dispositions légales violées - article 18, spécialement alinéas 1er, 4°, et 2, du Code des impôts sur les revenus, coordonné par l'arrêté royal du 10 avril 1992 et confirmé par la loi du 12 juin 1992 ; - articles 1321, 1874, 1892 et 1902 du Code civil ; - principe général du droit selon lequel les lois d'impôt sont de stricte interprétation. Décisions et motifs critiqués L'arrêt déclare l'appel [du défendeur] fondé, met à néant le jugement entrepris, sauf en ce qu'il a déclaré la demande originaire de la demanderesse recevable, et, statuant par voie de dispositions nouvelles quant au surplus, déclare la demande originaire de la demanderesse non fondée et l'en déboute, reçoit la demande nouvelle de la demanderesse et la déclare non fondée, et condamne la demanderesse aux dépens des deux instances, non liquidés par [le défendeur]. Cette décision est motivée comme suit : « Le ministère des Finances estime que les intérêts créditeurs dont la (demanderesse) s'est trouvée débitrice sur le solde de son compte courant envers son associé (soit une somme de 680.000 francs pour l'exercice d'imposition 2000 et une somme de 701.000 francs pour l'exercice d'imposition 2001 inscrites en charges financières dans les comptes de résultat) doivent être requalifiés en dividendes sur la base de l'article 18, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992 ; Il est constant que la rémunération du ‘quasi-apport' consistant en une cession de clientèle par le docteur J.-P. D. à (la demanderesse) (dont aucun acte écrit n'est produit aux dossiers des parties) a été comptabilisée comme une somme à valoir par la société au crédit du compte courant entre la société et son associé-gérant ; La requalification d'intérêts en dividendes peut trouver à s'appliquer aux intérêts afférents à une créance inscrite en compte courant et correspondant au solde du prix d'achat d'un bien, fût-il immatériel, mis à la disposition d'une société par son associé-gérant, en l'espèce à la suite d'un acte de cession de clientèle ; Il appartient cependant à l'administration fiscale de démontrer que l'opération juridique apparente (acte de cession de la clientèle à [la demanderesse]) qui a donné lieu à la naissance d'une dette au nom de la société professionnelle Rhumaprat va de pair avec une convention de prêt d'argent qui est restée cachée ; Il est constant qu'en l'espèce, le montant de la ‘rémunération' de la cession de clientèle, élément d'actif incorporel (soit une somme de 13.842.216 francs) a été comptabilisée au crédit du compte courant associé/administrateur entre J.-P. D. et la (demanderesse) ; La (demanderesse) effectua des remboursements périodiques de la valeur d'acquisition de la clientèle (comptabilisés au débit du compte courant sous la rubrique ‘prélèvements') ; Le rapport du réviseur d'entreprises X. D. du 30 décembre 1987 indique que monsieur J.-P. D., gérant de la (demanderesse), consent à ce que cette société rembourse ce prix de cession en fonction de ses disponibilités financières, ce qui impliquait dès lors un payement différé de ce prix ; En d'autres termes, le gérant était d'accord d'accorder à la (demanderesse) des délais de paiement de sa créance jusqu'à ce que sa situation financière le permette ; La question de savoir si l'octroi d'un délai de paiement peut être assimilé à un prêt d'argent dépend de l'intention réelle des parties ; Si une personne visée à l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992 a l'intention, parallèlement au transfert immédiat de la propriété d'un bien lui appartenant, fût-il immatériel, de laisser le remboursement du prix de vente à la disposition de la société durant un délai relativement long, par exemple parce qu'aucun délai contractuel de paiement n'est stipulé ou que la société ne possède pas de moyens financiers pour rembourser un emprunt, il peut être question d'un prêt d'argent et une requalification des intérêts en dividendes est possible ; À cet égard, il convient de souligner que - le rapport d'évaluation du quasi-apport du réviseur D. est daté du 30 décembre 1997, alors que l'opération de cession de la clientèle est intervenue la veille, le 29 décembre 1997 : dès lors, l'assemblée générale des associés n'a pu prendre connaissance au préalable de ce rapport en violation de l'article 120quater des lois coordonnées sur les sociétés commerciales ; - les délais de paiement du prix de cession sont fort longs, puisque plus de huit ans après l'acquisition de la clientèle par (la demanderesse), il subsistait encore un solde du prix restant à rembourser : en effet, le solde créditeur du compte courant de la société vis-à-vis de J.-P. D. s'élevait, selon l'annexe 11.1 des bilans respectifs : • à la somme de 12.326.885 francs au 30 juin 1999 ; • à la somme de 10.678.501 francs au 30 juin 2000 ; • à la somme de 234.863,03 euros au 30 juin 2001 ; • à la somme de 202.834,28 euros au 30 juin 2002 ; • à la somme de 153.584,75 euros au 30 juin 2003 ; • à la somme de 110.096,35 euros au 30 juin 2004 ; • à la somme de 67.353,90 euros au 30 juin 2005 ; Vu la capitalisation limitée de la société, la hauteur des remboursements et l'absence de fonds suffisants mis en réserve, il était évident ab initio que (la demanderesse) ne disposerait pas des moyens financiers suffisants avant de nombreuses années pour exécuter son obligation de remboursement à l'égard de son gérant ; C'est à bon droit que l'administration fiscale soutient que l'on se trouve en présence d'un prêt d'argent puisque les modalités de paiement en argent d'un prix quelconque, convenues entre les parties - ou plus exactement, l'absence de toute modalité de paiement -, sont telles qu'elles traduisent la mise en place d'une véritable formule de financement (achat par la société d'une clientèle pour un prix payable sur une longue période, avec attribution d'intérêts) ; Le fait pour le vendeur de ne pas exiger le paiement immédiat du prix de vente implique que le vendeur a accordé un crédit à l'acheteur, ce qui équivaut sur le plan juridique à une avance au sens de l'article 18 du Code des impôts sur les revenus 1992 (Civ. Anvers, 25 juin 2003, F.J.F., 2004/111) ; La cour d'appel approuve à cet égard totalement la doctrine de l'école de droit fiscal de l'Université de Gand dont elle cite les références et qui reflète bien l'intention du législateur lors de la modification législative du 20 mars 1996 ; Sous le couvert d'une cession de clientèle à (la demanderesse), se cache en réalité un contrat de prêt déguisé (voir en ce sens I. Van de Woestijn, Herkwalificatie van interesten in dividenden bij een rekening-courant. Grondslag en tarief van de roerende voorheffing, T.F.R., 2005, n° 284, pp. 584 et suiv. ; E. Buysse, De kwalificatie van de onderliggende overeenkomsten bij een rekening-courant : kan de verkoop met uitstel van betaling worden aangemerkt als een geldlening in de zin van artikel 18, lid 1, 4°, van het W.I.R. 1992, T.F.R., 2007, n° 315, p. 107) ; L'intention réelle des parties était en effet que l'argent soit prêté par le gérant à sa société ; Le fait juridique de la mise à disposition de ces fonds ressort de leur comptabilisation sur le compte courant ; La mise à disposition de ces fonds à rembourser par la société à l'occasion de l'acte de cession de la clientèle médicale et la comptabilisation de ces fonds sur un compte courant productif d'intérêts (voir comptes annuels établis par la société anonyme Fiduciaire Pardoen) doit être qualifiée de prêt d'argent au sens de l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992 (voir Anvers, 11 septembre 2007, www.monkey.be ; Anvers, 5 septembre 2000, Fiscoloog, 2000, n° 770, p. 10 ; Anvers, 29 septembre 1998, F.J.F., n° 99/171 ; Gand, 31 mars 1999, F.J.F., 99/138 ; Anvers, 2 mai 2006, inédit, R.G. n° 2003/3049) ; L'appel étant déclaré fondé, il n'y a pas lieu de condamner (le défendeur) à payer à la (demanderesse) une somme de 2.500 euros fixée ex aequo et bono à titre de répétibilité des frais et honoraires de son avocat ; Par conséquent, l'appel est fondé et la demande nouvelle de (la demanderesse) est non fondée ». Griefs Dans sa version applicable aux exercices d'imposition ici en litige, l'article 18, alinéa 1er, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992 dispose que « Les dividendes comprennent [...] les intérêts des avances lorsqu'une des limites suivantes est dépassée et dans la mesure de ce dépassement : - soit la limite fixée à l'article 55 ; - soit lorsque le montant total des avances productives d'intérêts excède les sommes des réserves taxées au début de la période imposable et du capital libéré à la fin de cette période ». L'alinéa 2 du même article 18 définit la notion d'avance comme suit : « Est considéré comme avance, tout prêt d'argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle possède des actions ou parts ou par une personne à une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visées à l'article 32, alinéa 1er, 1°, ainsi que tout prêt d'argent consenti, le cas échéant, par leur conjoint ou leurs enfants à cette société lorsque ces personnes ou leur conjoint ont la jouissance légale des revenus de ceux-ci, à l'exception : 1° des obligations et autres titres analogues émis par appel public à l'épargne ; 2° des prêts d'argent à des sociétés coopératives qui sont agréées par le Conseil national de la coopération ; 3° des prêts d'argent consentis par des sociétés visées à l'article 179 ». Pour que la requalification des intérêts en dividendes puisse trouver à s'appliquer, il faut un « prêt d'argent », puisque est considéré comme « avance », au sens de l'article 18 précité, « tout prêt d'argent ». Il en est ainsi depuis que la notion de « créance » qui figurait dans le texte initial - aux termes duquel était considérée comme une avance « toute créance » - a été remplacée par la notion de « prêt d'argent », tandis que le terme « détenu » était remplacé par le terme « consenti ». Faute de définition spécifique du « prêt d'argent » pour l'application de l'article 18 du Code des impôts sur les revenus 1992, le « prêt », au sens de cette disposition, reçoit la même définition, et est assorti des mêmes caractéristiques, que le prêt en droit civil. En droit civil, il résulte des articles 1874, 1892 et 1902 du Code civil que le prêt est un contrat réel qui n'existe qu'à partir du moment où la chose prêtée est remise par le prêteur à l'emprunteur. L'inscription d'un montant en compte courant peut révéler l'existence d'un prêt mais toute inscription en compte courant ne constitue pas nécessairement l'enregistrement comptable d'un prêt au sens des dispositions précitées du Code civil (et, partant, de l'article 18 du Code des impôts sur les revenus 1992). C'est à l'administration fiscale, qui revendique l'application de l'article 18 du Code des impôts sur les revenus 1992, qu'il revient de démontrer que le contrat sous-jacent à la créance comptabilisée constitue effectivement un contrat de prêt. Selon l'arrêt [attaqué], la vente de la clientèle à la demanderesse, avec paiement différé du prix en fonction des liquidités de la société et inscription de la créance de prix en compte courant déguise, en réalité, un prêt d'argent de l'associé à la société, l'intention réelle des parties étant que l'argent soit prêté par l'associé à sa société et le fait juridique de la mise à disposition des fonds ressortant de leur comptabilisation en compte courant. Or, la simulation implique que les parties font un acte apparent dont elles conviennent de modifier ou de détruire les effets par une autre convention, restée secrète. En l'espèce, il n'est pas contesté, en fait, que la convention entre la demanderesse et son associé, portant sur la clientèle, était une vente, vente dont le prix n'a pas été acquitté immédiatement, raison pour laquelle il a fait l'objet d'une inscription en compte courant. Il n'y a là aucun prêt, « déguisé » ou pas, puisque la demanderesse n'a jamais reçu des fonds qu'elle se serait engagée à restituer (ce qui impliquerait l'existence d'un prêt). En outre, de la circonstance que le prix n'a pas été acquitté immédiatement (ou, en d'autres termes, n'a pas fait l'objet d'un décaissement immédiat dans le chef de la société acquéreuse), voire même du fait que la demanderesse n'avait pas les moyens financiers d'acquitter immédiatement le prix de la clientèle achetée, ne peut se déduire l'existence d'une simulation déguisant, sous couvert d'une vente avec paiement différé du prix, l'existence d'un prêt consenti par le vendeur à l'acheteur, dans la mesure où fait défaut l'élément caractéristique et constitutif d'un prêt, à savoir la remise effective des fonds. Il s'ensuit que l'arrêt n'a pu légalement décider qu'il y a bien eu prêt d'argent, en l'espèce, au sens de l'article 18 du Code des impôts sur les revenus 1992, de sorte que les conditions d'application de la requalification étaient réunies en l'espèce, aux motifs que, « sous le couvert d'une cession de clientèle à (la demanderesse), se cache en réalité un contrat de prêt déguisé », que « l'intention réelle des parties était en effet que l'argent soit prêté par le gérant à sa société » et que « le fait juridique de la mise à disposition de ces fonds ressort de leur comptabilisation sur le compte courant », de sorte que « la mise à disposition de ces fonds à rembourser par la société à l'occasion de l'acte de cession de la clientèle médicale et la comptabilisation de ces fonds sur un compte courant productif d'intérêts (...) doivent être qualifiées de prêt d'argent au sens de l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992 ». Ce décidant, l'arrêt : - viole la notion légale de « prêt » d'argent (violation des articles 1874, 1892 et 1902 du Code civil et 18, alinéas 1er, 4°, et 2, du Code des impôts sur les revenus 1992), dans la mesure où l'existence d'un prêt, contrat réel, suppose que des fonds soient mis à la disposition de l'emprunteur par le prêteur et où la comptabilisation d'une créance en compte courant ne peut, sans plus, être assimilée à une remise des fonds, constitutive d'un prêt, lorsque cette comptabilisation, qui ne s'accompagne d'aucun transfert de fonds, résulte du fait que la créance de prix n'est pas acquittée immédiatement par l'acheteur au profit du vendeur ; - viole également l'article 1321 du Code civil et la notion légale de simulation, ainsi que l'article 18, alinéas 1er, 4°, et 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, dans la mesure où il n'a pu légalement conclure à l'existence d'une simulation et d'un prêt déguisé, au sens de l'article 18 du Code des impôts sur les revenus 1992, dès lors que l'existence d'un prêt, contrat réel, suppose que des fonds soient mis à disposition de l'emprunteur par le prêteur et que la comptabilisation d'une créance en compte courant ne peut, sans plus, être assimilée à une remise des fonds, constitutive d'un prêt déguisé, lorsque cette comptabilisation, qui ne s'accompagne d'aucun transfert de fonds, résulte du fait que la créance de prix n'est pas acquittée immédiatement par l'acheteur au profit du vendeur ; - viole enfin le principe général du droit selon lequel les lois d'impôt sont de stricte interprétation et, par voie de conséquence, l'article 18, alinéas 1er, 4°, et 2, du Code des impôts sur le revenus 1992, dans la mesure où, sous couvert du recours à la théorie de la simulation, il confond « prêt » et « créance », et ce alors que l'article 18, alinéas 1er, 4°, et 2, du Code des impôts sur le revenus 1992, dans sa version applicable au litige, ne s'applique qu'aux « prêts d'argent ». III. La décision de la Cour L'article 18, alinéa 1er, 4°, du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il est applicable en l'espèce, prévoit que les dividendes comprennent les intérêts des avances dans les conditions qu'il détermine. En vertu de l'alinéa 2 du même article, est considéré comme avance, tout prêt d'argent, représenté ou non par des titres, consenti par une personne physique à une société dont elle possède des actions ou parts ou par une personne à une société dans laquelle elle exerce un mandat ou des fonctions visés à l'article 32, alinéa 1er, 1°, de ce code. À défaut de définition particulière dans la loi fiscale, il y a lieu d'entendre par prêt d'argent, conformément au droit commun, le contrat par lequel le prêteur remet de l'argent à l'emprunteur en vue de lui permettre de s'en servir et à charge pour ce dernier de le lui restituer au terme convenu. Un prêt d'argent, au sens de l'article 18, alinéa 2, précité, peut être constaté par une inscription au compte courant de l'actionnaire ou de la personne qui exerce un mandat ou des fonctions qui sont visés à l'article 32, alinéa 1er, 1°, mais une telle inscription n'implique pas nécessairement l'existence d'un contrat de prêt au sens de cette disposition. C'est à l'administration fiscale, qui revendique l'application de l'article 18, qu'il appartient de démontrer que le contrat sous-jacent à la créance comptabilisée constitue un prêt d'argent. L'arrêt énonce que l'associé-gérant de la demanderesse a cédé sa clientèle à celle-ci et que « la rémunération du quasi-apport consistant en une cession de clientèle [...] a été comptabilisée comme une somme à valoir par la société au crédit du compte courant entre la société et son associé-gérant », que « la [demanderesse] effectua des remboursements périodiques de la valeur d'acquisition de la clientèle (comptabilisés au débit du compte courant sous la rubrique ‘prélèvements' )» que « le rapport du réviseur d'entreprises [...] indique que [l'associé-gérant de la demanderesse] consent à ce que cette société rembourse ce prix de cession en fonction de ses disponibilités financières, ce qui impliquait [...] un paiement différé de ce prix » et qu' « en d'autres termes, le gérant était d'accord d'accorder à la [demanderesse] des délais de paiement de sa créance jusqu'à ce que sa situation financière le permette » . Il considère que « les délais de paiement du prix de cession sont fort longs, puisque plus de huit ans après l'acquisition de la clientèle par [la demanderesse], il subsistait encore un solde du prix restant à rembourser » et que, « vu la capitalisation limitée de la société, la hauteur des remboursements et l'absence de fonds suffisants mis en réserve, il était évident ab initio que [la demanderesse] ne disposerait pas des moyens financiers suffisants avant de nombreuses années pour exécuter son obligation de remboursement à l'égard du gérant ». Il en déduit que « l'intention réelle des parties était [...] que l'argent soit prêté par le gérant à sa société » et que « le fait juridique de la mise à disposition de ces fonds ressortit de leur comptabilisation sur le compte courant ». Sur la base de ces énonciations, et sans violer les dispositions légales ni méconnaître le principe général du droit visés au moyen, l'arrêt justifie légalement sa décision de retenir l'existence d'un prêt d'argent au sens de l'article 18, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992. Le moyen ne peut être accueilli. Par ces motifs, La Cour Rejette le pourvoi ; Condamne la demanderesse aux dépens. Les dépens taxés à la somme de cent septante et un euros trente-six centimes envers la partie demanderesse et à la somme de cent septante euros cinquante-deux centimes envers la partie défenderesse. Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Paul Mathieu, les conseillers Didier Batselé, Sylviane Velu, Martine Regout et Mireille Delange, et prononcé en audience publique du deux décembre deux mille dix par le président de section Paul Mathieu, en présence de l'avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont. Document PDF ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20101202.1 Publication(s) liée(s) Conclusion M.P.: ECLI:BE:CASS:2010:CONC.20101202.1 cité par: ECLI:BE:CASS:2018:CONC.20180419.3 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div