ECLI:BE:CASS:2010:CONC.20100910.5

(1964)worden bepaalde kosten, zoals commissies, die voor de verkrijgers ervan beroepsinkomsten zijn, slechts als beroepskosten aangemerkt als ze gerechtvaardigd worden door de overlegging van individuele fiches en een samenvattende opgave die worden overgelegd in de vorm en binnen de termijn die de Koning bepaalt; wanneer die kosten niet op die wijze worden verantwoord kan worden vermoed dat de werknemer werd uitbetaald zonder afhouding van de sociale lasten en zijn deze uitgaven bijgevolg niet aftrekbaar. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Beroepskosten UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING - PERSONENBELASTING - Grondslag - Beroepsinkomen - Beroepskosten FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING -VESTIGING EN INVORDERING - Sancties - Strafrechtelijke sancties Vrije woorden: Niet gerechtvaardigde commissies - Aftrekbaarheid Wettelijke bepalingen: Wetboek van Inkomstenbelastingen - 26-02-1964 - Art. 47, § 1 Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 57, 1° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Fiche 2 Artikel 6.1, E.V.R.M. is niet van toepassing op geschillen over rechten en verplichtingen in belastingzaken, tenzij een rechtspleging in belastingzaken leidt of kan leiden tot een naar aanleiding van een strafvordering uitgesproken straf in de zin van deze bepaling

(1).

(1)Zie de conclusie van het O.M. Thesaurus CAS: RECHTEN VAN DE MENS - VERDRAG RECHTEN VAN DE MENS - Artikel 6 - Artikel 6.1 UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING - PERSONENBELASTING - Grondslag - Beroepsinkomen - Beroepskosten FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING -VESTIGING EN INVORDERING - Sancties - Strafrechtelijke sancties Vrije woorden: Toepassingsgebied - Geschillen in belastingzaken Wettelijke bepalingen: Verdrag of internationale overeenkomst - 04-11-1950 - Art. 6.1 Fiches 3 - 4 In zoverre de bijzondere aanslag in de geheime commissielonen er toe strekt het verlies van de belasting en de sociale bijdragen te vergoeden, heeft zij geen strafrechtelijk karakter en is artikel 6 E.V.R.M. niet van toepassing

(1).

(1)Zie de conclusie van het O.M. Thesaurus CAS: RECHTEN VAN DE MENS - VERDRAG RECHTEN VAN DE MENS - Artikel 6 - Artikel 6.1 UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING - PERSONENBELASTING - Grondslag - Beroepsinkomen - Beroepskosten FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING -VESTIGING EN INVORDERING - Sancties - Strafrechtelijke sancties Vrije woorden: Toepassingsgebied - Geschillen in belastingzaken - Bijzondere aanslag in de geheime commissielonen Wettelijke bepalingen: Verdrag of internationale overeenkomst - 04-11-1950 - Art. 6 Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 219 - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Wetboek van Inkomstenbelastingen - 26-02-1964 - Art. 132 Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Afzonderlijke aanslagen - Allerlei UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING - PERSONENBELASTING - Grondslag - Beroepsinkomen - Beroepskosten FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING -VESTIGING EN INVORDERING - Sancties - Strafrechtelijke sancties Vrije woorden: Bijzondere aanslag in de geheime commissielonen - Artikel 6, E.V.R.M. - Toepasselijkheid Wettelijke bepalingen: Verdrag of internationale overeenkomst - 04-11-1950 - Art. 6 Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 219 - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Wetboek van Inkomstenbelastingen - 26-02-1964 - Art. 132 Fiches 5 - 6 Conclusie van advocaat-generaal THIJS. Thesaurus CAS: RECHTEN VAN DE MENS - VERDRAG RECHTEN VAN DE MENS - Artikel 6 - Artikel 6.1 UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING - PERSONENBELASTING - Grondslag - Beroepsinkomen - Beroepskosten FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING -VESTIGING EN INVORDERING - Sancties - Strafrechtelijke sancties Vrije woorden: Toepassingsgebied - Geschillen in belastingzaken - Bijzondere aanslag in de geheime commissielonen Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Afzonderlijke aanslagen - Allerlei UTU-thesaurus: FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING - PERSONENBELASTING - Grondslag - Beroepsinkomen - Beroepskosten FISCAAL RECHT - INKOMSTENBELASTING -VESTIGING EN INVORDERING - Sancties - Strafrechtelijke sancties Vrije woorden: Bijzondere aanslag in de geheime commissielonen - Artikel 6, E.V.R.M. - Toepasselijkheid Tekst van de conclusie PARKET VAN HET HOF VAN CASSATIE _____ F.09.0121.N Conclusie van advocaat-generaal D. Thijs: 1. De betwisting betreft de in hoofde van eiseres voor het aanslagjaar 1989 van ambtswege gevestigde aanslag in de vennootschapsbelasting op geheime commissielonen. Eiseres voerde voor het Hof van Beroep te Gent tevergeefs aan dat de bestreden aanslag diende te worden vernietigd om reden dat de aanslag willekeurig was gevestigd, en de aanslag geheime commissielonen discriminatoir is om reden dat zij niet in verhouding staat tot de fiscale tekortkomingen. De appelrechters oordeelde in het bestreden arrest tevens dat de aanslag op de geheime commissielonen niet te beschouwen is als een sanctie in de zin van artikel 6 E.V.R.M. derwijze dat die sanctie niet door de rechter kan worden gemoduleerd. 2. In het eerste middel voert eiseres aan dat het bestreden arrest niet wettig, zonder schending van de artikelen 278, 279 en 282 W.I.B.

(1964), heeft kunnen oordelen dat de argumentatie van eiseres tegen de toepassing door verweerder, in het kader van de ambtshalve aanslag, van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964), een nieuwe grief uitmaakt waarvan de appelrechters geen kennis kunnen nemen. Volgens de appelrechters was het verweer van eiseres in de bezwaarprocedure niet gericht tegen de toepassing van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964), maar wel tegen een vermeende willekeurige vaststelling van de belastbare grondslag zodat er sprake was van een nieuwe en onontvankelijke grief, die bovendien buiten de termijn was geformuleerd. Eiseres houdt voor dat deze grief niet nieuw is nu zij in haar bezwaarschrift ook tegen de willekeurige toepassing van voormelde bepalingen was opgekomen. 3. Een grief die niet aan de directeur der belastingen is voorgelegd of die niet ambtshalve door hem is opgeworpen, is nieuw en kan enkel voor het hof van beroep worden aangevoerd als de grief voldoet aan de voorwaarden, bepaald in de artikelen 278, tweede lid, 279, tweede lid, en 282 W.I.B.

(1964)(Cass. 22 december 1997, A.C. 1997, nr. 576). Zulks impliceert dat een nieuwe grief slechts kan worden aangevoerd indien hij betrekking heeft op een overtreding van de wet of op een schending van de op straf van nietigheid voorgeschreven procedurevormen en geformuleerd wordt binnen de termijn van zestig dagen na de neerlegging ter griffie van het Hof van Beroep van de uitgifte en stukken bedoeld in artikel 281, door de directeur der belastingen. Uw Hof oordeelde reeds dat een grief overeenkomstig artikel 278 W.I.B.

(1964)moet worden aangemerkt als zijnde "niet aan de directeur voorgelegd" en dus "nieuw", wanneer hij betrekking heeft op een belastbaar feit waaromtrent voor de directeur geen geschil is aanhangig gemaakt of door hem geen beslissing is genomen, waarbij als belastbaar feit moet worden beschouwd niet de grondslag van de aanslag in zijn geheel, maar elk afzonderlijk onderdeel (Cass. 27 september 1991, A.C. 1991-92, nr. 54). 4. In de kennisgeving van aanslag van ambtswege betreffende de vennootschapsbelasting voor het aanslagjaar 1989, werd aan eiseres meegedeeld dat "ingevolge het ontbreken van een opgave 325.10 en bijhorende fiche(s) 281.10, waardoor taxatie in hoofde van derden onmogelijk is, de bezoldigingen gerante (338.845 F.) en de geboekte sociale lasten (217.084 F.), verhoogd met de reeds vroeger bepaalde voordelen van alle aard (48.000 F.), (zullen) worden belast in hoofde van de vennootschap ten titel van geheime commissielonen bij toepassing van art. 132 W.I.B". In haar bezwaarschrift van 17 december 1992 verzette eiseres zich tegen het arbitrair karakter van deze aanslag in zoverre de aanslagambtenaar "zich louter en alleen gebaseerd (heeft) op de ontvangsten vermeld in de B.T.W.-aangiften over 1988 en geen bedrijfslasten in aanmerking (heeft) genomen. Het is wettelijk niet toegestaan een aanslag te vestigen op bruto inkomsten. Voor zover de aanslagambtenaar wel met bepaalde bedrijfslasten zou rekening gehouden hebben, is dit enkel het geval geweest m.b.t. deze waarop B.T.W. verschuldigd was. Naast deze zijn er uiteraard tal van lasten welke buiten de B.T.W.-sfeer blijven". In voormeld bezwaarschrift heeft eiseres zich aldus niet verzet tegen de verwerping als bedrijfslast van de "bezoldigingen gerante", "de geboekte sociale lasten" en "de reeds vroeger bepaalde voordelen van alle aard", om reden dat de individuele fiches en samenvattende opgaven ontbraken (cfr. 47, §1, W.I.B.

(1964), noch werd opgekomen tegen het belasten van deze uitgaven als geheime commissielonen op grond van artikel 132 W.I.B.

(1964)). Aangezien het bezwaarschrift wegens laattijdigheid als onontvankelijk werd afgewezen, had de directeur der belastingen zich evenmin ambtshalve uitgesproken over de toepassing van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964). 5. Waar eiseres in haar bezwaarschrift aldus opkwam tegen de grondslag van de aanslag in zijn geheel, zonder specifiek op te komen tegen de toepassing van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964), welke op zich een zelfstandig onderdeel uitmaken van die aanslag, vormt eiseres' verweer tegen de toepassing van voormelde artikelen, voor het eerst aangevoerd voor het hof van beroep, derhalve een nieuwe grief. Zoals verweerder opwerpt in zijn memorie van antwoord, omvat het bezwaar tegen de willekeurige vaststelling van de belastbare grondslag, zoals voorgelegd aan de directeur, anders dan het middel betoogt, aldus geen kritiek tegen de toepassing van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964). Het gaat om twee onderscheiden grieven, met een eigen voorwerp en rechtsgrond, die elkaar niet ondersteunen, noch in elkaars verlengde liggen (CLAEYS BOUUAERT, I., "Wijziging van de rechtspleging betreffende geschillen inzake directe belasting. Commentaar op de wet van 16 maart 1976", T. Not. 1977, 243 e.v.). Het middel, dat uitgaat van het tegendeel, berust bijgevolg op een verkeerde rechtsopvatting, en faalt dienvolgens naar recht. 6. In het tweede middel wordt aangevoerd dat het bestreden arrest niet wettig heeft kunnen oordelen dat een aanslag gevestigd op grond van artikel 132 W.I.B.

(1964)en berekend op basis van het loon dat door eiseres werd uitgekeerd aan haar gerante, inclusief voordelen van alle aard en sociale bijdragen, rechtmatig is en niet willekeurig. Volgens het tweede middel gaat deze interpretatie in tegen de bepalingen van artikel 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964), gelezen in samenhang met de artikelen 110, 112 G.W. (oud), 170, 172 G.W. (nieuw). In het eerste onderdeel voert eiseres aan dat het bestreden arrest niet wettig het bedrag van de geheime commissielonen heeft bepaald aan de hand van de waarde van het voordeel van alle aard dat aan de gerante was verstrekt. Volgens eiseres maakt een voordeel van alle aard in hoofde van de verstrekker ervan geen kost uit, maar een winstderving, welke niet belast kan worden als verworpen uitgaven. Het tweede onderdeel voert aan dat sociale lasten geen uitgaven zijn in de zin van artikel 47, §1, W.I.B.

(1964)zodat het bestreden arrest ten onrechte heeft vastgesteld dat de fiscale ficheverplichting ook geldt voor deze sociale lasten. 7. In zijn memorie van antwoord werpt verweerder terecht op dat in zoverre het tweede middel de schending aanvoert van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964), het middel nieuw is en niet ontvankelijk. Het tweede middel, dat in werkelijkheid kritiek uitoefent op de toepassing van deze bepalingen in het kader van de aanslag van ambtswege, heeft aldus immers een grief tot voorwerp die als nieuw moet worden aangemerkt in de zin van artikel 278 W.I.B.

(1964). Een dergelijke nieuwe grief die buiten de termijn van artikel 279, tweede lid, W.I.B.

(1964)werd geformuleerd, maakt voor Uw Hof eveneens een nieuw middel uit en kan bijgevolg niet op ontvankelijke wijze worden voorgelegd aan het Hof van Cassatie. Het tweede middel is derhalve geheel afgeleid uit het eerste middel waarin vergeefs werd staande gehouden dat de kritiek tegen de toepassing van de artikelen 47, §1 en 132 W.I.B.

(1964)geen nieuwe grief uitmaakte. Het tweede middel is dan ook in zijn geheel niet ontvankelijk. 8. In het derde middel voert eiseres aan dat het bestreden arrest niet wettig kon oordelen dat de bijzondere afzonderlijke aanslag op zogenaamde "geheime commissielonen", voorzien in artikel 132 W.I.B.

(1994), niet beschouwd kan worden als een strafsanctie in de zin van artikel 6 EVRM met als gevolg dat eiseres zich niet kan beroepen op de rechtsbescherming die door deze verdragsrechtelijke norm wordt gewaarborgd. 9. In beginsel is artikel 6 EVRM is niet van toepassing op geschillen over rechten en verplichtingen in belastingszaken (VELU, J., en ERGEC, R., Convention Européenne des droits de l'homme, in R.P.D.B., Complément VII, 285, nr. 429; Hof Mensenrechten, 3 december 2002, Mieg de Boofzheim t/ Frankrijk), tenzij een rechtspleging in belastingzaken leidt of kan leiden tot een naar aanleiding van een strafvordering uitgesproken straf in de zin van voormelde bepaling (Cass. 3 januari 2003, AR C.00.0318.N ECLI:BE:CASS:2003:ARR.20030103.9, A.C. 2003, nr. 6: zie het tweede onderdeel van het eerste middel, zoals gepubliceerd op www.cass.be; Cass. 23 januari 1992, A.C. 191-92, nr. 269; Cass. 15 oktober 2009, AR F.08.0001.N ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091015.3, www.cass.be). In tegenstelling tot wat verweerder stelt in zijn memorie van antwoord, blijkt dat eiseres in casu wel degelijk heeft aangevoerd, dat een dergelijke rechtspleging ten zijnen laste is gevoerd, zodat het eerste middel m.i. niet onontvankelijk is. Eiseres heeft in de procedure voor het Hof van Beroep immers de stelling verdedigd dat de aanslag op de geheime commissielonen op grond van artikel 219 W.I.B.

(1992)te beschouwen is als een strafsanctie in de zin van artikel 6 EVRM zodat zij gerechtigd is de rechtsbescherming van dit artikel in te roepen en in het bijzonder dat de opgelegde sanctie onevenredig is met de fiscale formele tekortkoming. Het bestreden arrest oordeelde terzake dat "niet kan gesteld worden dat met de bijzondere aanslag een zo zware sanctie wordt opgelegd dat het een strafsanctie betreft, die dan door de rechter zou kunnen worden gemoduleerd". 10. Het belastingstelsel dat geldt voor geheime commissielonen, is het resultaat van meerdere opeenvolgende wetswijzigingen (A. VERBIST, "Afzonderlijke aanslag geheime commissielonen. De laatste 10 jaar revisited", T.F.R. 2008, nr. 349, 903). De parlementaire voorbereiding van die verschillende aanpassingen toont aan dat de wetgever bepaalde vormen van misbruik heeft willen bestrijden (Grondw. Hof, nr. 3/2007, 11 januari 2007, B.2.). Hij heeft dan ook een "correlatie [gelegd] tussen, eensdeels, de aftrekbaarheid van de bedragen in hoofde van diegene die ze betaalt en, anderdeels, de belastbaarheid van die bedragen ten name van de verkrijgers". Daarom heeft hij, bij wet van 25 juni 1973, de bijzondere aanslag vastgesteld "ter compensatie van het verlies van de belasting die niet van de verkrijgers kan worden gevorderd" en hij heeft het bedrag van de bijzondere aanslag die door vennootschappen verschuldigd is "berekend volgens een formule die zodanig is opgevat dat de totale belasting (vennootschapsbelasting plus bijzondere aanslag) 65 % van de bedoelde belastingen bedraagt, wat ongeveer met het marginale tarief van de personenbelasting overeenstemt [...]" (Part. St., Kamer, 1972-1973, nr. 521/7, pp. 38-39). Bij de wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen 1979-1980 heeft de wetgever de vaste termijn ingevoerd waarbinnen de individuele fiches en de samenvattende opgave aan de administratie moeten worden toegezonden. Tevens werd het tarief van de aanslag gebracht op "het verschil tussen de zevenenzestig en half honderdsten van het drievoudige van die lasten of bedragen enerzijds en het gedeelte van de overeenkomstig de artikelen 126 tot 128 en 130 berekende vennootschapsbelasting dat verhoudingsgewijs op het drievoudige van die lasten of bedragen betrekking heeft anderzijds". De wetgever stelde dat het de bedoeling was de aanslag op een zodanig niveau te brengen dat geen enkele vennootschap belang erbij heeft dergelijke bedragen niet meer te rechtvaardigen volgens de wettelijke vormvereisten (Parl. St., Kamer, 1979-1980, nr. 323/47, pp. 64-66). Bij de wet van 7 december 1988 werd vanaf het aanslagjaar 1990, "met het oog op een vereenvoudigde berekening", de vroegere berekeningswijze vervangen door een aparte bijzondere aanslag tegen het tarief van 200 pct. (Parl. St., Senaat, B.Z. 1988, nr. 440-1, p. 26), terwijl zowel de niet-verantwoorde kosten als de afzonderlijke aanslag, zelf aftrekbaar werden als beroepskosten. De verhoging van het tarief werd gemotiveerd als "het resultaat van de beslissing van de Regering om zich niet te beperken tot de belasting alleen, doch om de patronale en persoonlijke sociale zekerheidsbijdragen, die niet worden geheven door de toekenning van geheime commissielonen, op te nemen in de aanslag" (Parl. St., Senaat, B.Z. 1988, nr. 440-2, p. 131; art. 33 wet 7 december 1988 houdende hervorming van de inkomstenbelasting en wijziging van de met het zegel gelijkgestelde taksen, B.S., 16 december 1988, van toepassing vanaf aj. 1990 (art. 39, 1°)). Bij de wet van 30 maart 1994 werd het tarief van de afzonderlijke aanslag vanaf het aanslagjaar 1995 verhoogd van 200 pct. naar 300 pct., met als doel de fraude te ontraden (Parl. St., Kamer, 1993-1994, nr. 1290/6, pp. 45-46 en p. 86; artikel 219 W.I.B.

(1992), lid 2, gewijzigd bij art. 15 wet 30 maart 1994, B.S., 31 maart 1994, van toepassing vanaf aj. 1995; elke wijziging die vanaf 17 november 1993 aan de datum van afsluiting van de jaarrekening wordt aangebracht, is zonder uitwerking voor de toepassing van art. 15 (art. 29, §2, wet 30 maart 1994)). Na de verhoging van het tarief waren er opeenvolgende wettelijke uitbreidingen van het toepassingsgebied van de bijzondere aanslag: - de wet van 4 mei 1999 nam met ingang van 22 juni 1999 verdoken meerwinsten op die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden en legaliseerde op die wijze een praktijk die de administratie al jarenlang toepaste (art. 21 van de wet van 4 mei 1999, B.S., 12 juni 1999 (1ste ed.); - de wet van 27 december 2006 nam met ingang van aanslagjaar 2007 ook alle voordelen van alle aard als bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2° en 32, tweede lid, 2° erbij (art. 20, 1° tot 3° van de Programmawet (I) van 27 december 2006, B.S., 28 december 2006 (3de ed.), van toepassing vanaf aj. 2007 (art. 27); - de wet van 11 mei 2007 neemt met ingang van 8 juni 2007 de in artikel 53, 24° W.I.B.

(1992)bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard op in het toepassingsgebied van de afzonderlijke aanslag (art. 12 van de wet van 11 mei 2007, B.S., 8 juni 2007, inwerkingtreding 8 juni 2007 (art. 20). 11. Uit de wetshistoriek van het belastingstelsel inzake geheime commissielonen blijkt dat de bijzondere aanslag op de geheime commissielonen gaandeweg niet alleen het verlies voor de Schatkist voortvloeiend uit de ontduiking van de personenbelasting en van de socialezekerheidsbijdragen wil compenseren, maar sedert de tariefverhoging bij de wet van 30 maart 1994 (300 % vanaf aj. 1995) een ontradend karakter heeft gekregen met het doel fraude te voorkomen. De in casu toepasselijke versie van de wettekst betreft artikel 132 W.I.B.

(1964)zoals van toepassing voor het aanslagjaar 1989, en dus vóór de tariefverhogingen tot 200% (wet 7 december 1988) en 300% (wet 30 maart 1994). De appelrechters oordeelden dan ook terecht dat de bijzondere aanslag op de geheime commissielonen essentieel tot doel heeft om het verlies aan belasting en sociale bijdragen te compenseren en niet van strafrechtelijke aard is zodat artikel 6 E.V.R.M. terzake niet toepasselijk is.

1. Het middel gaat kennelijk uit van een versie van de wettekst die niet toepasselijk is op de betwiste aanslag over aanslagjaar 1989 waar eiseres voorhoudt dat "de aanslag op de geheime commissielonen een veelvoud bedraagt van de aanslag berekend aan het maximale tarief van de personenbelasting en van de vennootschapsbelasting" en "minstens 400% bedraagt van de ontdoken belasting" (voorziening, p. 14, al. 3 en 4). Het middel lijkt mij dan ook onontvankelijk.
2. In de gegeven omstandigheden is Uw Hof niet gehouden de door eiseres voorgestelde vragen te stellen aan het Grondwettelijk Hof. Besluit: VERWERPING. Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2010:ARR.20100910.5 citeert: ECLI:BE:CASS:2003:ARR.20030103.9 ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091015.3 geciteerd door: ECLI:BE:CASS:2018:CONC.20180921.2 ECLI:BE:CASS:2022:CONC.20220923.1N.7 ECLI:BE:CASS:2025:CONC.20250124.1N.7 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div