ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190214.2

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(1)Voy. les concl. du MP. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES NON-RESIDENTS Mots libres: Redevable - Habitant du royaume - Conséquences Fiche 2 L'habitant du royaume assujetti à l'impôt des personnes physiques est la personne physique qui a établi en Belgique son domicile ou le siège de sa fortune; le domicile est un domicile de fait caractérisé par une certaine permanence ou continuité et le siège de la fortune, le lieu à partir duquel la fortune est gérée et qui se caractérise par une certaine unité

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(1)Voy. les concl. du MP. Voir Cass. 16 janvier 2004, RG F.02.0026.F ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20040116.4, Pas. 2004, n° 27; Cass. 3 juin 2002, RG F.01.0017.F ECLI:BE:CASS:2002:ARR.20020603.6, Pas. 2002, n° 336. Thésaurus Cassation: IMPOTS SUR LES REVENUS - IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES - Redevable. Habitant du royaume Mots libres: Domicile - Siège de la fortune - Notions Bases légales: Code des impôts sur les revenus - 12-06-1992 - Art. 3 - 30 Lien ELI No pub 1992003455 Texte des conclusions F.17.0138.F Conclusions de M. le premier avocat général A. Henkes: I. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 28 mars 2017 par la cour d'appel de Liège (2016/RG/59) Rapporteur: Madame le conseiller Sabine Geubel. II. Faits de la cause et antécédents de la procédure 1. Les faits de la cause, tels qu'ils ressortent des constations du jugement originaire et de l'arrêt attaqué peuvent être sommairement résumés de la manière suivante. Durant les années 2003 et 2004, J.M. B., de nationalité belge, est employé au service du Shape. Le Shape se situe dans une commune de la zone frontalière belge. Le 15 décembre 2005, un attaché fiscal de l'ambassade de France fait parvenir, en réponse à une demande formulée par les autorités fiscales belges dans le cadre de l'assistance administrative prévue par l'article 20 de la convention préventive de la double imposition conclue entre la France et la Belgique, aux services centraux de l'administration fiscale belge un courrier les informant notamment du fait que J.M. B. serait domicilié, en 2003 et 2004, à Longuevilie, à une adresse où se trouvent quatre appartements d'environ 30 m2 et une maison de 204 m2 qui seraient déjà occupés. Quatre des collègues de J.M. B. seraient également domiciliés à cette adresse, ces personnes étant arrivées en France à la même époque que J.M. B., d'après ledit document. Le 14 août 2007, l'administration fiscale belge adresse à J.M. B. une notification d'imposition d'office, portant sur les exercices d'imposition 2004 et 2005, dès lors qu'il n'a pas souscrit dans les délais légaux de déclaration à l'impôt des non-résidents en Belgique. Selon l'administration fiscale belge, J.M. B. doit être imposé en Belgique sur ses rémunérations perçues du Shape, de source belge, dès lors qu'il ne démontrerait pas être résident en zone frontalière française. II devrait être imposé à l'impôt des non-résidents, dès lors qu'il ne serait pas inscrit au registre national belge et qu'il ne serait pas démontré que son domicile ou le siège de sa fortune serait établi en Belgique. Des accroissements au taux de 50 % sont annoncés en raison d'une intention d'éluder l'impôt dans le chef de J.M. B.. Le 6 septembre 2007, J.M. B. répond à la notification d'imposition d'office susvisée, refusant de marquer son accord sur son contenu. Le 7 novembre 2007, l'administration fiscale belge notifie à J.M. B. sa décision de taxation portant sur les exercices d'imposition 2004 et 2005. Elle l'informe de ce qu'elle estime devoir maintenir tous les revenus et autres éléments mentionnés en termes de notification d'imposition d'office. Le 28 novembre 2007, sont enrôlée les cotisations litigieuses relatives à l'exercice d'imposition 2004 et 2005. Le 30 novembre 2007, les avertissement-extrait de rôle y relatifs sont envoyé à J.M. B.. Le 15 avril 2008, J.M. B. introduit une réclamation à l'encontre de ces cotisations. 2. En l'absence de décision statuant sur cette réclamation, J.M. B. saisit le Tribunal fiscal de la contestation, par requête déposée au greffe du Tribunal de première instance de Bruxelles, le 3 mars 2009. Par un jugement rendu, le 29 avril 2009, le Tribunal de première instance de Bruxelles, après s'être déclaré incompétent territorialement, renvoie l'affaire devant le Tribunal de première instance de Namur. 3. Le contribuable étant décédé en cours de procédure et les demandeurs, ses héritiers, ont repris l'instance. 4. L'arrêt attaqué rejette le recours pour ce qui concerne l'impôt en tant que tel. Il décharge par contre les héritiers des accroissements au motif que ceux-ci sont une sanction pénale, de nature personnelle, dont la charge ne passe pas aux ayants-droits du défunt. La décision sur les accroissements n'est évidemment pas critiquée par les demandeurs. Pour rejeter le recours en ce qu'il concerne l'impôt, l'arrêt décide que l'article 11, 2, C de la Convention franco-belge ne s'applique pas en l'espèce, à défaut de domicile du contribuable dans la zone frontalière française. Il rejette également, au préalable, le moyen pris par les demandeurs du caractère tardif de l'enrôlement. I. Examen des moyens 5. Ces deux chefs de décisions sont critiqués par les deux moyens que les demandeurs exposent dans leur requête. On relèvera que le moyen qui critique la décision relative à la non-tardiveté de l'enrôlement est présenté en second lieu. La chose s'explique par le fait que la décision de non-tardiveté n'est critiquée qu'en rapport avec l'exercice d'imposition 2005. Le second moyen, s'il était fondé, n'entraînerait donc qu'une cassation plus retreinte que l'accueil du premier moyen, qui entraînerait l'annulation des cotisations enrôlées pour les deux exercices d'imposition. A. Le premier moyen 1) Exposé 6. Le premier moyen est divisé en trois branches; il qui revient à soutenir que soutenir que Monsieur J.M. B. ne pouvait être soumis à l'impôt des non-résidents pour la période litigieuse parce qu'il avait un domicile en Belgique. La première branche expose une série de griefs dans l'hypothèse où l'arrêt attaqué serait interprété comme ayant décidé que l'Etat où le contribuable a maintenu « le "centre de ses intérêts", son "foyer permanent" et son domicile ainsi entendu, est la Belgique ». De même, la deuxième branche expose une série de griefs dans l'hypothèse où l'arrêt attaqué serait interprété comme ayant décidé que le contribuable a « maintenu en Belgique le "centre de ses intérêts ainsi que son foyer permanent" et comme ne disant pas que (le contribuable) avait maintenu en Belgique son "domicile, entendu comme le lieu où il habite de manière effective et continue, où il a établi son foyer, ainsi que le siège de ses intérêts patrimoniaux" ». Dans la troisième branche, les demandeurs exposent une série de griefs dans l'hypothèse où l'arrêt attaqué serait interprété comme ayant décidé que le contribuable « avait maintenu le "centre de ses intérêts ainsi que son foyer permanent" dans un Etat qui n'est ni la France et la Belgique pendant les périodes imposables litigieuses » (requête, 10e feuillet, sub 10). 2) Discussion 7. Le moyen, en ces trois branches, n'est (

1. i)soit pas recevable, (
2. ii)soit manque en fait, (iii) soit, en sa troisième branche, ne peut, pour partie, être accueilli. (
3. i)Irrecevabilité 8. L'arrêt attaqué décide qu'à défaut de foyer d'habitation permanent avéré de l'intéressé dans la zone frontalière française, ses rémunérations du Shape relèvent du pouvoir d'imposition de la Belgique et doivent dès lors être soumises à l'impôt belge des non-résidents. Les motifs de l'arrêt attaqué, qui suffisent à fonder cette décision, sont les suivants: - l'auteur des demandeurs « était, à l'origine et jusqu'au 25 mars 2003, résident belge et a été radié des registres de la commune de Saint-Ghislain le 26 mars 2003 pour la France » et qu'« à partir du 15 mars 2003, il a pris en location une chambre meublée de 28 m² [...] dans la zone frontalière française, à 59570 La Longueville »; - « il n'est pas discuté que [l'auteur des demandeurs] exer[çait] son activité dans la zone frontalière de la Belgique, mais bien qu'il [fut] un résident de la France ayant son foyer d'habitation permanent dans la zone frontalière de cet État »; - « le taxateur qui a imposé [l'auteur des demandeurs] à l'impôt des non-résidents n'a pas cherché à établir qu'il était habitant du Royaume, ce qu'il relève ne pas être établi, mais s'est borné à considérer que [l'auteur des demandeurs] ne disposait pas, au cours des années litigieuses, d'un foyer d'habitation permanent dans la zone frontalière de la France » et que « c'est par conséquent à juste titre qu'il a imposé, pour les exercices litigieux, [l'auteur des demandeurs] à l'impôt des non-résidents ». 9. Il peut être déduit de ces motifs qu'aux yeux de la cour d'appel, d'une part, l'assujettissement à l'impôt des non-résidents plutôt qu'à l'impôt des personnes physiques doit s'apprécier en fonction des éléments dont l'agent taxateur dispose au moment de l'imposition d'office; d'autre part, eu égard au choix de l'auteur des demandeurs de se faire radier des registres de la commune de Saint-Ghislain et de se considérer comme non-résident fiscal de la Belgique, l'agent taxateur a pu renoncer à faire la preuve que celui-ci aurait néanmoins conservé la qualité d'habitant du Royaume pour les exercices d'imposition litigieux. 10. Le moyen, qui ne critique pas ces motifs, alors qu'ils constituent un fondement suffisant de la décision attaquée, ne saurait entraîner la cassation de celle-ci et, partant, dénué d'intérêt, est irrecevable. 11. Certes, le pourvoi soutient que la qualité d'habitant du Royaume de l'auteur des demandeurs « n'est [pas] remise en cause par la constatation de l'arrêt que ‘le taxateur qui a imposé [l'auteur des demandeurs] à l'impôt des non-résidents n'a pas cherché à établir qu'il était résident du Royaume, ce qu'il relève ne pas être établi' » (7e feuillet). Ce faisant, le pourvoi ne critique toutefois pas cette constatation en tant que telle, pas plus qu'il ne critique les motifs de l'arrêt attaqué qui entourent celle-ci et qui servent de fondement à la décision critiquée, à savoir principalement que « le taxateur qui a imposé [l'auteur des demandeurs] à l'impôt des non-résidents n'a pas cherché à établir qu'il était habitant du Royaume, ce qu'il relève ne pas être établi, mais s'est borné à considérer qu'il ne disposait pas, au cours des années litigieuses, d'un foyer d'habitation permanent dans la zone frontalière de la France » et que « c'est par conséquent à juste titre qu'il a imposé, pour les exercices litigieux, [l'auteur des demandeurs] à l'impôt des non-résidents » (arrêt, p. 10). Une fois décidé qu'à défaut de foyer d'habitation permanent, et donc à défaut de facteur de rattachement à la zone frontalière française, l'État français ne tire de l'article 11, § 2, c), de la convention préventive franco-belge aucun pouvoir d'imposer l'auteur des demandeurs sur ses rémunérations du Shape, la cour d'appel a essayé de s'en tenir à ce qu'elle avait tranché au préalable, en la page 10 de son arrêt, à savoir que, suivant la loi interne belge, l'intéressé relevait de l'impôt des non-résidents et non de l'impôt des personnes physiques. (
4. ii)Manque en fait 12. Le moyen expose une série de griefs qui sont pris de la violation de diverses dispositions constitutionnelles ou légales et qui, par-delà leur diversité, présentent tous comme caractéristique d'être fondés sur la lecture de l'arrêt que la requête expose en son cinquième feuillet, dernier paragraphe (point 1 figurant sous l'intitulé « Griefs »). Les demandeurs y indiquent ce qui suit (les soulignements sont d'origine): « En constatant que (le contribuable) n'a pas transféré en France, durant les périodes imposables litigieuses, "le centre de ses intérêts ainsi que son foyer permanent" ni "son domicile, entendu comme le lieu où il habite de manière effective et continue, où il a établi son foyer, ainsi que le siège de ses intérêts patrimoniaux", l'arrêt entrepris constate nécessairement que, durant les périodes litigieuses, (le contribuable) a maintenu dans un Etat autre que la France le "centre de ses intérêts", son "foyer permanent" et son domicile ainsi entendu. Cet Etat autre que la France est nécessairement soit la Belgique soit un Etat qui n'est ni la France ni la Belgique ». 13. Je ne puis me rallier à cette lecture de l'arrêt attaqué. Ce dernier considère: « Le taxateur qui a imposé (le contribuable) à l'impôt des non-résidents n'a pas cherché à établir qu'il était résident du Royaume, ce qu'il relève ne pas être établi, mais s'est borné à considérer qu'il ne disposait pas, au cours des années litigieuses, d'un foyer d'habitation permanent dans la zone frontalière de la France (cf. notification d'imposition d'office du 14 août 2007 - pièce 20 du dossier administratif); c'est par conséquent à juste titre qu'il a imposé, pour les exercices litigieux, (le contribuable) à l'impôt des non-résidents/personnes physiques; Les éléments produits par les appelants ne permettent pas de démontrer que le contribuable aurait transféré son foyer permanent d'habitation dans la zone frontalière française ». L'arrêt attaqué ne considère nullement, me paraît-il, que le contribuable ne soit pas établi en France; il considère uniquement qu'il n'est pas établi que le contribuable serait installé dans la zone frontalière. Il n'affirme par conséquent pas que le demandeur aurait son domicile, sa résidence ou son foyer d'habitation en Belgique, ni dans un Etat étranger autre que la France. Il suit de ceci que les deux premières branches du moyen manquent en fait. 14. Quant à la troisième branche, ce n'est que partiellement que le moyen manque en fait mais pour une autre raison. Les griefs formulés ne dépendent pas entièrement de ce que l'arrêt attaqué aurait décidé que le contribuable était établi dans un Etat autre que la France et la Belgique. Certains griefs prennent surtout argument de ce que l'arrêt n'a pas précisé expressis verbis le lieu où, selon lui, le contribuable était effectivement installé. De cette absence de précision, les demandeurs déduisent que l'arrêt attaqué: - en ne permettant pas de comprendre pourquoi le contribuable était assujetti à l'impôt des non-résidents pendant les périodes litigieuses, est motivé de manière obscure et, partant, viole l'article 149 de la Constitution; - place la Cour dans l'impossibilité de contrôler sa légalité au regard des articles 2, § 1er, alinéa 1er, sous-alinéa 1°, a, et sous-alinéa 2, 3 et 227, 1°, du Code des impôts sur les revenus, partant viole l'article 149 de la Constitution et, pour autant que de besoin, les dispositions du code précitées; - viole le principe général du droit relatif au respect des droits de la défense en fondant sa décision sur un moyen qui n'a pas été invoqué par les parties, dont les parties ne pouvaient s'attendre, vu le déroulement des débats, que le juge l'inclurait dans sa décision, et au sujet duquel le juge n'a pas donné aux parties la possibilité de se défendre; - viole le principe général du droit dit dispositif, en se fondant sur des faits qui n'ont pas été régulièrement soumis à son appréciation. 15. Les griefs exposés sous les troisième et quatrième tirets sont exclusivement déduits de ce que l'arrêt attaqué aurait décidé que le contribuable est installé dans un pays tiers, autre que la France et la Belgique, soit une affirmation qu'aucune des parties n'a soutenue. Ces griefs manquent en fait. (iii) Non-Fondement 16. Quant aux griefs exposés sous les deux premiers tirets, le moyen, en cette troisième branche, ne peut être accueilli. Saisi par les parties d'une contestation portant sur le fait de savoir, si l'auteur des demandeurs était, pour les exercices d'imposition litigieux, établi dans la zone frontalière française et si, partant, ses rémunérations de source belge n'étaient pas taxables en Belgique en application de l'article 11, 2, C, de la Convention franco-belge, l'arrêt attaqué motive régulièrement et justifie légalement sa décision en constatant qu'il n'est pas démontré que le contribuable aurait transféré son foyer permanent d'habitation dans la zone frontalière française. B. Second moyen 1) Exposé 17. Le moyen, dans sa globalité, soutient que les demandeurs auraient contesté l'application de l'article 358, § 1er, 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992, qui ouvre à l'administration un délai extraordinaire d'enrôlement, au motif qu'une des conditions d'application de ce texte n'aurait pas été remplie en l'espèce. Ils font grief à l'arrêt attaqué de ne pas répondre à ce moyen (première branche, violation de l'article 149 de la Constitution). Ils soutiennent également qu'en ne constatant pas que cette condition est remplie, l'arrêt attaqué viole l'article 358, § 1er, 2°, précité (deuxième branche). 2) Discussion 18. Le moyen, en ces branches, ne peut être accueilli. 19. L'arrêt énonce notamment que: - « le 15 décembre 2015, un attaché fiscal de l'ambassade de France fait parvenir, en réponse à une demande formulée par les autorités fiscales belges dans le cadre de l'assistance administrative prévue par l'article 20 de la convention préventive de la double imposition conclue entre la France et la Belgique, aux services centraux de l'administration fiscale belge, un courrier les informant notamment du fait que [l'auteur des demandeurs] serait domicilié, en 2003 et 2004, à La Longueville, à une adresse où résideraient également d'autres collègues de l'intéressé, tous arrivés dans le courant de l'année 2003 »; - conformément à l'article 358, § 1er, 2°, du Code des impôts sur les revenus 1992, « l'administration fiscale peut établir des suppléments d'impôt dans les cas où le contrôle ou l'enquête effectuée par les autorités compétentes d'un pays avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition [fasse] apparaître que des revenus imposables n'ont pas été déclarés en Belgique au cours d'une des cinq années qui précèdent celle pendant laquelle les résultats de ce contrôle ou de cette enquête sont venus à la connaissance de l'administration »; - qu'« en l'espèce, les renseignements ont été obtenus en application de la convention préventive [franco-belge] » et que la notification d'imposition d'office, aux termes de laquelle « les investigations menées par l'administration française dont les résultats ont été communiqués aux services centraux de [l'] administration belge en date du 20 décembre 2005, établissent que [l'auteur des demandeurs] ne dispos[ait] pas d'un foyer d'habitation en France pour les années concernées », révèle que « l'administration, sans se prononcer sur la charge de la preuve, considère que l'absence d'un foyer d'habitation permanent pour les années ultérieures en cause est établie en fonction de cet élément »; 20. Il ressort de ces énonciations qu'aux yeux de la cour d'appel ce sont les informations sur la résidence fiscale de l'intéressé, obtenues des autorités fiscales françaises, qui ont fait apparaître que des revenus imposables n'ont pas été déclarés en Belgique. De la sorte, l'arrêt attaqué répond, en les contredisant, aux conclusions des demandeurs et justifie légalement sa décision que la cotisation à l'impôt des non-résidents de l'exercice d'imposition 2004 a été établie dans le délai légal. II. Conclusion Rejet. Document PDF ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190214.2 Publication(
5. s)liée(
6. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190214.2 précédents: ECLI:BE:CASS:2002:ARR.20020603.6 ECLI:BE:CASS:2004:ARR.20040116.4 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div