ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190222.4

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Beroepskosten Vrije woorden: Restaurantkosten - Restaurant - Begrip Wettelijke bepalingen: Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 53, 8° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Beroepskosten Vrije woorden: Restaurantkosten - Restaurant - Begrip Wettelijke bepalingen: Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 53, 8° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Fiches 3 - 4 Receptiekosten zijn kosten die de belastingplichtige maakt in het kader van zijn externe relaties voor de ontvangst van derden, ongeacht of zij hoofdzakelijk of bijkomend een publicitair doel hebben

(2).

(1)Zie concl. OM.

(2)Het Hof sprak in deze zaak op 12 april 2019 een verbeterend arrest uit C.19.0117.N ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190412.1, AC 2019, nr.

1. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Beroepskosten Vrije woorden: Receptiekosten - Begrip Wettelijke bepalingen: Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 53, 8° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Beroepsinkomsten - Beroepskosten Vrije woorden: Receptiekosten - Begrip Wettelijke bepalingen: Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Art. 53, 8° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Annotaties Publicaties: Fiscale Actualiteit [Fisc.Act.] - JANSSENS, Koen; Noot "Toch geen 100% aftrek voor catering op event?" - 2019, nr. 13, p. 1-
2. Tekst van de conclusie F.17.0123.N Conclusie van advocaat-generaal m.o. J. Van der Fraenen:
3. Situering 1.
4. Eiseres, een concessiehouder van een automerk, nam in haar aangiften in de vennootschapsbelasting voor de aanslagjaren 2007 en 2008 onder meer op: 31% (dit is het niet-aftrekbare gedeelte van de beroepsmatig gedane restaurantkosten) van de kosten gemaakt in de instelling Saint-Guidon, waar zij tijdens de thuiswedstrijden van de eerste ploeg van voetbalclub Anderlecht aan klanten, leveranciers en zakenrelaties spijzen en dranken aanbood. De fiscale administratie van verweerder meent evenwel dat de gemaakte kosten kwalificeerden als receptiekosten en voegde 19% (50%-31%) toe aan de verworpen uitgaven. Verder bracht eiseres in haar aangiften in de vennootschapsbelasting voor de aanslagjaren 2007 en 2008 de traiteurskosten van evenementen zoals "Mercedes Days" en "Evolution Days" en soortgelijke meer, volledig in mindering van haar belastbare inkomsten. De taxatieambtenaar herkwalificeerde deze kosten, die waren geboekt als publiciteitskosten, als receptiekosten die slechts voor 50% als beroepskost aftrekbaar zijn. 1.2 Bij arrest van 21 december 2016 oordeelde het hof van beroep te Brussel dat de kosten gemaakt in de instelling Saint-Guidon als receptiekosten dienen aangemerkt en aan de aftrekbeperking van 50% moeten worden onderworpen vanuit de redenering dat "onder restaurant dus wel degelijk (dient) te worden verstaan, een publieke gelegenheid, d.w.z. een voor iedereen vrij toegankelijke plaats waar men koude en warme maaltijden kan verkrijgen" en dat "tijdens de thuiswedstrijden de gelegenheid Saint-Guidon enkel toegankelijk (was) voor het publiek van [eiseres] en zij derhalve geen restaurant (was)". Voor wat betreft de traiteurskosten van evenementen zoals "Mercedes Days" en "Evolution Days" oordeelde het hof van beroep dat deze als receptiekosten dienen aangemerkt en derhalve slechts ten belope van 50% aftrekbaar zijn. Het cassatieberoep van eiseres tegen dit arrest maakt het voorwerp uit van de huidige cassatieprocedure. Eiseres voert in haar verzoekschrift twee middelen tot cassatie aan.
5. Bespreking van het eerste middel 2.
6. In het eerste middel voert eiseres aan dat de appelrechters aan het begrip "restaurantkosten" een al te restrictieve uitlegging geven, door aan te nemen dat daarvan enkel sprake kan zijn wanneer maaltijden zijn verbruikt in een gelegenheid die op het ogenblik dat de kosten worden gemaakt, voor iedereen toegankelijk is. Het feit dat een plaats naar aanleiding van welbepaalde aangelegenheden kan worden gereserveerd voor een beperkt aantal personen, heeft volgens eiseres niet voor gevolg dat een plaats waar maaltijden worden aangeboden en waar personeel aan tafel bedient, het publiek toegankelijk karakter en bijgevolg de kwalificatie van "restaurant" verliest. Volgens eiseres schendt het hof van beroep dan ook artikel 53, 8° bis, WIB92, in zover het op die grond weigert de ontheffing te bevelen van de betwiste aanslagen in de mate dat de kosten gemaakt in de instelling Saint-Guidon als receptiekosten werden aangemerkt. 2.
7. Krachtens artikel 53, 8°bis, WIB92, worden niet als beroepskosten aangemerkt: 31 pct. van de beroepsmatig gedane restaurantkosten, met uitsluiting evenwel van restaurantkosten van vertegenwoordigers van de voedingssector waarvan de belastingplichtige bewijst dat zij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid noodzakelijk zijn in het kader van een mogelijke of werkelijke relatie van leverancier tot klant. Zoals het hof van beroep vaststelt, wordt het begrip "restaurant" in de wet niet gedefinieerd. Uw Hof oordeelde voorheen reeds dat wanneer de wetgever of de verordenende overheid de door hen gebruikte termen niet definieert, aan deze termen de gebruikelijke betekenis dient te worden gegeven, behoudens indien blijkt dat de wetgever of de verordenende overheid heeft willen afwijken van deze gebruikelijke betekenis

(1). Het Van Dale woordenboek beschrijft een "restaurant" als "de publieke gelegenheid waar men koude en warme maaltijden (en daarbij dranken) kan gebruiken en waar personeel aan tafel bedient (als zelfstandig complex of als onderdeel van een groter complex)." Het woord "publiek" wordt door het Van Dale woordenboek beschreven als: "openbaar" of "voor iedereen (toegankelijk, bestemd enz.)". Naar mijn mening kan "publieke gelegenheid" echter niet begrepen worden als een steeds voor iedereen toegankelijke gelegenheid. Een tijdelijk reserveren van een eetgelegenheid voor een welbepaald publiek (bijvb. klanten van de organisator) naar aanleiding van welbepaalde aangelegenheden ontneemt deze eetgelegenheid het publiek karakter niet en bijgevolg evenmin de kwalificatie van restaurant. Verweerder geeft m.i. een al te restrictieve uitlegging aan het begrip "restaurant" door er een voorwaarde aan te verbinden die m.i. niet strookt met de gebruikelijke betekenis ervan. 2.3. Daarnaast lijkt de visie van verweerder ook praktische moeilijkheden op te leveren. Auteur Luc MAES

(2). wijst er op - m.i. met reden - dat de vereiste van publieke toegankelijkheid zoals voorgehouden door verweerder een aantal in het verleden ingenomen standpunten van de administratie op de helling zet

(3). Tevens pleit hij ervoor om voor het begrip "restaurant" de interpretatie te handhaven die al vele jaren in de (oude) administratieve commentaar (Comm. WIB92, nr. 53/132) wordt gehanteerd en die erop neerkomt dat als "restaurant" moet worden beschouwd, elke inrichting waar maaltijden, inclusief kleine maaltijden, ter plaatse worden verbruikt. Daarbij valt het inderdaad op dat de oude administratieve commentaar in haar omschrijving de voorwaarde niet opneemt dat de maaltijden en dranken moeten opgediend worden in een (op dat moment) "publiek" toegankelijke gelegenheid. Dit is overigens evenmin het geval inzake de toepassing van de BTW. Voor de toepassing van de BTW-wetgeving wordt, overeenkomstig artikel 6.1 van de BTW-verordening van 15 maart 2011

(4), onder restaurant of cateringdiensten verstaan "het verstrekken van bereide of onbereide spijzen of dranken dan wel beide, voor menselijke consumptie, in combinatie met voldoende bijkomende diensten ten behoeve van de onmiddellijke consumptie van die spijzen of dranken. Het komt mij derhalve voor dat noch in de gebruikelijke betekenis van het woord, noch in de voormelde specifieke context van directe of indirecte belastingen het begrip "restaurant" enkel die eetgelegenheden dekt die steeds voor iedereen vrij toegankelijk zijn. 2.

1. De appelrechters stellen vast dat: * eiseres als concessiehouder van een automerk tijdens de thuiswedstrijden van de eerste ploeg van een voetbalclub in een gelegenheid in het stadion van die club aan haar klanten, leveranciers en zakenrelaties spijzen en dranken aanbood; * tijdens de thuiswedstrijden de gelegenheid Saint-Guidon enkel toegankelijk was voor het gereserveerd publiek van eiseres. De appelrechters die vervolgens oordelen dat een restaurant een publieke gelegenheid is, dit wil zeggen een voor iedereen vrij toegankelijke plaats waar men koude en warme maaltijden kan verkrijgen, en dat de gelegenheid die enkel toegankelijk is voor het gereserveerd publiek van de eiseres derhalve geen restaurant is, verantwoorden hun beslissing m.i. niet naar recht. Het middel komt mij gegrond voor.
2. Bespreking van het tweede middel 3.
3. In het tweede middel voert eiseres aan dat het algemeen rechtsbeginsel volgens hetwelk fiscale wetten strikt moeten worden uitgelegd, noodzakelijk impliceert dat artikel 53, 8° WIB92 aldus moet worden geïnterpreteerd dat kosten met een hoofdzakelijk publicitaire doelstelling niet kunnen worden beschouwd als "receptiekosten" in de zin van die bepaling. Volgens eiseres miskennen de appelrechters het voornoemd algemeen rechtsbeginsel en schenden zij de artikelen 49, eerste lid, en 53, 8°, WIB92, door, uitgaande van de vaststelling dat "onbetwist is dat het traiteurskosten betreft, gemaakt in het kader van publicitaire evenementen, tijdens dewelke uitzonderlijke promoties gelden bij de aankoop van voertuigen en nieuwe modellen worden voorgesteld", te doen gelden dat artikel 53, 8°, WIB92 niettemin onverminderd van toepassing blijft en dat, bij ontstentenis van een wetsbepaling in die zin, niets eiseres toelaat dergelijke receptiekosten, die kaderen in een ruimer geheel van kosten die worden gemaakt voor publiciteitsevenementen, te beschouwen als publiciteitskosten. 3.
4. Luidens artikel 53, 8°, WIB92, worden niet als beroepskosten aangemerkt: 50 pct. van de beroepsmatig gedane receptiekosten en van de kosten voor relatiegeschenken, met uitsluiting evenwel van reclameartikelen die opvallend en blijvend de benaming van de schenkende onderneming dragen. 3.
5. Voor wat betreft de invulling van het begrip "receptiekosten" sluit ik mij aan bij de visie van Procureur-generaal THIJS in zijn conclusie bij het arrest van Uw Hof dd. 20 februari 2014

(5). Daarin omschrijft hij "receptiekosten" als de kosten die de belastingplichtige maakt in het kader van zijn externe relaties, voor de ontvangst van derden. Bedoeld worden de kosten die verbonden zijn aan de ontvangst van mogelijke klanten of leveranciers, zakenrelaties en andere personen die de belastingplichtige in zijn eigen lokalen of elders ontvangt. Het betreft meer bepaald kosten van traiteurs, kosten voor aankoop van dranken, voedingswaren, rookartikelen, bloemen, de afschrijving of de huur van lokalen, behang en gordijnen, tapijten en meubelen en salarissen van dienst- en receptiepersoneel die verband houden met het ontvangen van bezoekers. Die kosten kunnen betrekking hebben op diverse manifestaties (congressen, opendeurdagen, verjaardagen, jubileums, gala-avonden enz.), die zowel kunnen worden georganiseerd in de lokalen van de onderneming zelf als in de lokalen die voor die gelegenheid worden gehuurd of gratis ter beschikking worden gesteld van de onderneming. Onder receptiekosten vallen kosten die met een bepaald oogmerk worden gesteld, met name het bestendigen of verstevigen van de zakelijke relaties met haar klanten en het creëren van een algemeen gunstige sfeer ten overstaan van de onderneming. 3.4. Het oogmerk of het doel waarvoor de kosten zijn gemaakt, is naar mijn mening het relevante criterium om te bepalen of men al dan niet te maken heeft met receptiekosten. Gaat het om kosten die erop gericht zijn om klanten, leveranciers en andere zakelijke relaties gunstig te stemmen ten overstaan de onderneming dan gaat het om kosten van onthaal en dus receptiekosten. Als het hoofddoel van de kosten er daarentegen in bestaat om bestaande of potentiële klanten te informeren over producten en diensten en de verkoop ervan te bevorderen, dan gaat het m.i. om publiciteitskosten. Dit standpunt wordt ook aangehaald bij MAES

(6)die er op wijst dat in verband met het onderscheid tussen receptiekosten en publiciteitskosten er al langer voor wordt gepleit om zowel inzake inkomstenbelastingen als inzake BTW in de eerste plaats objectief te bepalen wat de finaliteit is van de gemaakte kost. Auteur JANSSENS

(7)wijst er op dat inzake BTW de fiscus heeft toegegeven dat cateringkosten in het kader van een evenement voor BTW-aftrek in aanmerking komen en er sindsdien niet meer naar de aard (spijs en drank) maar wel naar het doel (reclame) van de kosten moet gekeken worden. De fiscale administratie weigerde voorheen dat BTW-standpunt echter door te trekken naar directe belastingen. Als argument daartoe werd aangehaald dat kosten van onthaal inzake BTW en receptiekosten inzake inkomstenbelastingen niet helemaal dezelfde lading zouden dekken. De bedoeling van de wetgever zou ook niet dezelfde zijn geweest. Inzake inkomstenbelastingen zou het de bedoeling geweest zijn om de aftrek van die kosten altijd te beperken, dus ook al gaat het om echte beroepskosten. Inzake BTW zou het alleen maar de bedoeling geweest zijn om de aftrek te beperken in de mate dat het om privékosten gaat. Dit standpunt is ook terug te vinden in de (weliswaar divergerende) rechtspraak

(8). Uit het antwoord op een parlementaire vraag dd. 14 maart 2018 blijkt evenwel dat de Minister van Financiën streeft naar een harmonisatie van de aftrekregels tussen directe belastingen en BTW en vanuit dat oogpunt eveneens het doel waarvoor de kosten zijn gemaakt, als relevant criterium in aanmerking neemt om uit te maken of men al dan niet te maken heeft met receptiekosten

(9). De Minister gaat ermee akkoord dat "de kosten van spijzen en dranken en de cateringkosten die de belastingplichtige maakt in het kader van een evenement dat hij of zij organiseert voor bestaande of potentiële klanten en dat hoofdzakelijk of rechtstreeks tot doel heeft de verkoop van welbepaalde producten of diensten te bevorderen, inzake inkomstenbelasting volledig aftrekbaar zijn. In dat geval moet immers gekeken worden naar het doel van de uitgaven en niet zozeer naar de aard ervan. Dat heeft tot gevolg dat gemaakte kosten betreffende evenementscatering geherkwalifceerd worden als publiciteitskosten en niet als receptiekosten." 3.

1. De appelrechters stellen vast en oordelen dat: * eiseres de traiteurskosten van evenementen als publiciteitskosten volledig in mindering bracht van haar belastbare inkomsten; * onbetwist is dat het traiteurskosten betreft, gemaakt in het kader van publicitaire evenementen, tijdens dewelke uitzonderlijke promoties gelden bij de aankoop van voertuigen en nieuwe modellen worden voorgesteld; * de kosten van dergelijke evenementen bijgevolg hoofdzakelijk ertoe strekken de potentiële kopers in te lichten over het bestaan en de kwaliteiten van de voertuigen die door de eiseres worden verkocht, teneinde de verkoop ervan te stimuleren; * de kosten kaderen in het ruimer geheel van kosten die gemaakt werden voor publiciteitsevenementen; * bij ontstentenis van een wetsbepaling in die zin, niets toelaat dat eiseres dergelijke receptiekosten, die kaderen in een ruimer geheel van kosten die worden gemaakt voor publiciteitsevenementen, beschouwt als publiciteitskosten; * het legaliteitsbeginsel in fiscale zaken een dergelijke herkwalificatie zonder wettekst niet toelaat; * artikel 53, 8°, WIB92 onverminderd van toepassing blijft; * het duidelijk is dat een receptiekost in dergelijke context een receptiekost blijft en niet kan worden geherkwalificeerd in integraal aftrekbare publiciteitskosten; * de regel volgens dewelke de bijzaak (de receptiekosten) de hoofdzaak (de publiciteitskosten) volgt, al evenmin afbreuk kan doen aan het legaliteitsbeginsel; * inzake inkomstenbelastingen het de uitdrukkelijke wil van de wetgever is om de aftrek van receptiekosten die als beroepskosten worden aangemerkt, te beperken tot 50 pct. Het lijkt mij dat de appelrechters die op die gronden beslissen dat de door eiseres ingebrachte kosten receptiekosten zijn in de zin van artikel 53, 8°, WIB92, hun beslissing niet naar recht verantwoorden . Het middel is m.i. gegrond.
2. Besluit: VERNIETIGING. ______________________

(1)Cass. 10 oktober 2008, AR F.07.0064.N, AC 2008, nr. 539, ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20081010.4.

(2)MAES, L., "Kan enkel 'publiek' toegankelijke eetgelegenheid een ‘restaurant' zijn?", Fiscoloog 1510, p. 4.

(3)Zo verwijst MAES onder meer naar:

(1)het administratieve standpunt dat verstrekken van gratis ontbijt aan bezoekers van vakbeurzen wordt aangemerkt als een restaurantkost (Comm. WIB 92, nr. 53/132); de vraag rijst dan of deze kwalificatie ook nog van toepassing is als de vakbeurs niet voor iedereen, maar slechts voor een geselecteerd publiek toegankelijk is.

(2)Kosten die een onderneming maakt om aan haar personeel in het bedrijfsrestaurant sociale maaltijden te verstrekken, vallen niet onder de aftrekbeperking van restaurantkosten. Gaat het daarentegen om kosten voor het verstrekken van andere dan sociale maaltijden of maaltijden die binnen de onderneming aan derden worden verstrekt, dan is volgens de Administratie de aftrekbeperking inzake "restaurantkosten" in beginsel wel van toepassing (Comm.WIB92, nr. 53/142 en 143). En dat terwijl de inrichting waar de maaltijden opgediend worden zeker en vast niet open staat voor het publiek.

(3)In verband met de restaurantkosten bij seminaries en colloquia heeft de Administratie meer dan tien jaar geleden laten weten dat de factuur van het seminarie of het colloquium steeds zodanig uitgesplitst moet zijn dat de "restaurantkosten" van de andere kosten kunnen worden onderscheiden (Fiscoloog, nr. 938, p. 8 en Fiscoloog, nr. 938, p. 12). Sindsdien is het gedeelte "restaurantkost" van de inschrijvingsprijs in hoofde van de deelnemer maar aftrekbaar als beroepskost ten belope van 69 %. Maar als het seminarie een besloten karakter heeft en niet vrij toegankelijk is, kan de vraag gesteld worden of de kost nog een restaurantkost is. Als het antwoord daarop negatief is, volgt daaruit dat de wettelijke aftrekbeperking ook niet meer van toepassing is.

(4)Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de Raad van 15 maart 2011 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van Richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde; PB EU nr L.77/1 dd. 23 maart 2011; Zie ook de bespreking in Fiscoloog nr. 1246, p. 8.

(5)Cass. 20 februari 2014, AR F.12.0050.N, AC 2014, nr. 130, ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140220.1, met concl. van procureur-generaal D. THIJS, ECLI:BE:CASS:2014:CONC.20140220.1.

(6)MAES, L., l.c., p. 5.

(7)JANSSENS, K., "Kosten voor catering op event zijn dan toch 100% aftrekbaar", Fisc. Actualiteit, 2018, 12/2.

(8)Zie o.a. de verwijzingen bij MAES., L. en PLETS, N., (ed.), Handboek Personenbelasting 2017, Mechelen, Wolters Kluwer Belgium, 2017, nr. 1518.

(9)Mond. Vr. nr. 23784 Johan KLAPS, 14 maart 2018, Kamercomm. Fin. Criv, 54, Com 844, p. 10. PDF document ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190222.4 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190222.4 citeert: ECLI:BE:CASS:2008:ARR.20081010.4 ECLI:BE:CASS:2014:ARR.20140220.1 ECLI:BE:CASS:2014:CONC.20140220.1 precedenten: ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190412.1 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div