ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190228.14

(1).

(1)Voy. les concl. du MP. Thésaurus Cassation: TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE Mots libres: Base imposable - Subvention - Lien avec le prix de vente - Critère - Valeur du marché Bases légales: Code de la taxe sur la valeur ajoutée - 03-07-1969 - Art. 26, al. 1er - 32 Lien DB Justel 19690703-32 Directive CE/UE - 17-05-1977 - Art. 11, A, § 1er, a - 34 Lien DB Justel 19770517-34 Texte des conclusions F.17.0162.F Conclusions de M. le premier avocat général A. Henkes: I. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 9 février 2017 par la cour d'appel de Bruxelles (2014/AF/84). Rapporteur: Madame le conseiller Marie-Claire Ernotte. II. Faits de la cause et antécédents de la procédure Les faits de la cause et les antécédents de la procédure, tels qu'ils résultent des pièces auxquelles la Cour peut avoir égard, se résument comme suit. Le 8 mars 1999, la défenderesse a signé avec la Société de Développement Régional pour l'arrondissement de Bruxelles Capitale (« SDRB ») et d'autres sociétés une convention pour la réalisation de logements et commerces à Saint-Josse-Ten-Noode. Aux termes de cette convention, la SDRB s'est engagée à fournir à la défenderesse un subside pour la construction de « logements moyens ». En contrepartie, la défenderesse s'est engagée à vendre ces logements en respectant un prix maximum. Au terme d'un contrôle portant sur la période du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2002, l'administration de la TVA a, le 1er décembre 2003, dressé procès-verbal à charge de la défenderesse, considérant que celle-ci aurait dû inclure le subside de la SDRB dans la base de calcul de la TVA due sur les ventes d'appartements. Le 16 décembre 2003, l'administration de la TVA a fait signifier une contrainte à la défenderesse l'intimant au paiement d'une somme de 770.481,57 euro de TVA en principal, outre une amende de 20 %. Par jugement du 13 novembre 2013, le tribunal de première instance de Bruxelles a annulé la contrainte, au motif que les subsides litigieux ne font pas partie de la base imposable définie par l'article 26, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée. Par son arrêt du 9 février 2018, la cour d'appel de Bruxelles a déclaré l'appel du demandeur contre ce jugement recevable mais non fondé. A l'appui de son pourvoi formé contre cet arrêt, l'Etat belge prend deux moyens. III. Examen des moyens A. Premier moyen 1) Exposé Le premier moyen est pris de la violation de l'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et de l'article 11, A, 1, a), de la sixième directive TVA 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme. L'article 26, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée dispose que pour les livraisons de biens et les prestations de services, la taxe est calculée sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur du bien ou par le prestataire du service de la part de celui à qui le bien ou le service est fourni, ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. L'article 11, A, 1, a), de la sixième directive TVA prévoit que, à l'intérieur du pays, la base d'imposition est constituée, pour les livraisons de biens et les prestations de services autres que celles visées sous b), c) et d), par tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. L'article 26 constitue la transposition en droit belge de l'article 11, A, 1, a), de la sixième directive. Pour décider que la taxe sur la valeur ajoutée n'est pas due par la défenderesse sur le montant des subventions qui lui ont été versées par la SDRB, l'arrêt attaqué considère que cette subvention n'est pas directement liée au prix de vente des appartements. Selon l'arrêt, « pour pouvoir estimer si la subvention litigieuse est un subside lié ou non au prix qui aurait dû figurer dans la base d'imposition, il convient (...) de rechercher si le prix payé par les acheteurs correspond ou non à la valeur du marché ». En l'occurrence, l'arrêt constate « que le prix payé par les acheteurs n'était sûrement pas inférieur à la valeur du marché » et en déduit « que, par voie de conséquence, la subvention, reçue par (la défenderesse) n'est pas une subvention directement liée au prix et ne doit donc pas figurer dans la base d'imposition relative aux ventes des immeubles en cause par application de l'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ». Selon le demandeur, la subvention est directement liée au prix lorsqu'elle a pour effet d'amener son bénéficiaire à céder les biens pour un prix inférieur à leur valeur de revient. La circonstance que ce prix soit conforme à la valeur de marché serait sans incidence. Dès lors, en décidant que les subventions en cause ne sont pas directement liées au prix de vente des appartements litigieux au motif que le prix payé par les acheteurs correspond à la valeur du marché, alors qu'il constate par ailleurs que cette valeur est « inférieure au prix de revient », que « sans le subside aucun entrepreneur ne produirait de tels logements vu leur coût trop élevé » et que la subvention litigieuse n'a été obtenue par la défenderesse qu'à la condition qu'elle s'engage à vendre ces appartements à un prix maximum qui, en l'espèce, est inférieur au prix de revient, l'arrêt attaqué méconnaitrait les articles 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et 11, A, 1, a), de la sixième directive. 2) Appréciation La Cour de justice de l'Union européenne a rendu plusieurs arrêts relatifs à l'interprétation de l'article 11, A, 1, a), de la sixième directive. Ces arrêts déterminent le cadre conceptuel à l'aune duquel il convient d'apprécier les mérites du moyen. Dans son arrêt C-184/00 du 22 novembre 2001, en cause de l'Office des produits wallons ASBL, la Cour de justice de l'Union européenne a considéré que pour « établir l'existence d'un lien direct entre la subvention et le bien ou le service en cause », la juridiction nationale doit vérifier « que les acheteurs du bien ou les preneurs du service tirent profit de la subvention octroyée au bénéficiaire de celle-ci. En effet, il est nécessaire que le prix à payer par l'acheteur ou par le preneur soit fixé de telle façon qu'il diminue à proportion de la subvention accordée au vendeur du bien ou au prestataire du service, laquelle constitue alors un élément de détermination du prix exigé par ces derniers. Le juge devra examiner si, objectivement, le fait qu'une subvention est versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention »

(1). Cet arrêt considère également que, « afin de vérifier si la contrepartie représentée par la subvention est déterminable, la juridiction de renvoi pourra par ailleurs soit comparer le prix auquel les biens en cause sont vendus par rapport à leur prix normal de revient, soit rechercher si le montant de la subvention a été diminué à la suite de l'absence de la production desdits biens. Si les éléments examinés sont significatifs, il y aura lieu de conclure que la partie de la subvention affectée à la production et à la vente du bien constitue une "subvention directement liée au prix" »

(2). En résumé, l'arrêt C-184/00 détermine le critère positif permettant de considérer qu'une subvention est liée au prix, partant, imposable à la taxe sur la valeur ajoutée. Il en va ainsi lorsque la subvention permet à l'acheteur d'acquérir le bien à un prix inférieur à son prix de revient. Dans ses arrêts C-381/01, C-495/01, C-144/02 et C-463/02 du 15 juillet 2004, la Cour de justice a ajouté à ce premier principe un critère négatif, permettant d'exclure le prélèvement de la taxe lorsque la subvention n'influence pas la valeur de marché du bien. Dans ces arrêts, la Cour a été appelée à se prononcer sur des recours en manquement formés par la Commission européenne contre l'Italie, la Finlande, l'Allemagne et la Suède. La Commission reprochait à ces Etats d'avoir manqué aux obligations leur incombant en vertu de l'article 11 de la sixième directive « en s'abstenant d'appliquer la taxe sur la valeur ajoutée sur le montant des aides versées en application du règlement (CE) n° 603/95 du Conseil, du 21 février 1995, portant organisation commune des marchés dans le secteur des fourrages séchés ». Ce règlement prévoyait une aide accordée à hauteur de 68,83 euros par tonne pour les fourrages séchés artificiellement à la chaleur et à hauteur de 38,64 euros par tonne pour les fourrages séchés au soleil. La Cour de justice a considéré que, pour que la subvention soit imposable à la taxe sur la valeur ajoutée, les conditions suivante doivent être réunies: - « la subvention doit d'abord être spécifiquement versée à l'opérateur subventionné afin qu'il fournisse un bien ou effectue un service déterminé. Ce n'est que dans ce cas que la subvention peut être considérée comme une contrepartie de la livraison d'un bien ou de la prestation d'un service et que, partant, elle est imposable. Il doit être constaté, notamment, que le droit de percevoir la subvention est reconnu au bénéficiaire dès lors qu'une opération taxable a été accomplie par ce dernier »

(3); - « il doit par ailleurs être vérifié que les acheteurs du bien ou les preneurs du service tirent profit de la subvention octroyée au bénéficiaire de celle-ci. En effet, il est nécessaire que le prix à payer par l'acheteur ou par le preneur soit fixé de telle façon qu'il diminue à proportion de la subvention accordée au vendeur du bien ou au prestataire du service, laquelle constitue alors un élément de détermination du prix exigé par ces derniers. Il doit ainsi être vérifié si, objectivement, le fait qu'une subvention est versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention »

(4). Examinant ensuite si, en l'espèce, les subventions versées en vertu du règlement (CE) n° 603/95 remplissent ces conditions, la Cour de justice considère que tel n'est pas le cas. Concernant les opérations de vente après séchage de fourrages achetés auprès de producteurs, elle constate que « l'aide est versée au profit de l'entreprise de transformation, qui peut en disposer »

(5). Elle ajoute qu'elle n'est cependant « pas directement liée au prix de l'opération taxable au sens de l'article 11, A, paragraphe 1, sous a), de la sixième directive »

(6)dès lors qu'elle « n'est pas spécifiquement versée afin que l'entreprise de transformation fournisse du fourrage séché à un acheteur »

(7). Elle ajoute ensuite que « en l'espèce, les parties s'accordent à reconnaître qu'il n'existe pas de pénurie de fourrages séchés sur le marché mondial. Il est également constant que l'objectif du régime d'aide est, d'une part, une incitation à la production au sein de la Communauté en dépit de coûts de production supérieurs à ceux du marché mondial, afin de garantir une source d'approvisionnement interne, et, d'autre part, la production de fourrages séchés de qualité »

(8). Elle poursuit: « dans ce contexte, il n'apparaît pas que le régime d'aide soit un régime de promotion de la consommation. Il ne tend pas à inciter les tiers à acheter du fourrage séché du fait de prix qui, grâce à l'aide, seraient inférieurs au cours du marché mondial, situation dans laquelle une base d'imposition à la TVA limitée au prix payé ne correspondrait pas à la totalité de la valeur du bien livré. Il vise à permettre à ces tiers de s'approvisionner dans la Communauté à un prix comparable au cours du marché mondial, cours auquel ils pourraient en toute hypothèse s'approvisionner en dehors de la Communauté si, en l'absence d'aide, l'offre au sein de celle-ci n'existait pas ou se révélait insuffisante. La TVA appliquée à ce prix couvre donc la totalité de la valeur du bien sur le marché »

(9). Il ressort de l'arrêt précité du 22 novembre 2001 qu'une subvention est liée au prix, partant, imposable, lorsqu'elle amène le vendeur à céder le bien sous son prix de revient. Les arrêts précités du 15 juillet 2004 excluent ce caractère imposable lorsque la subvention n'empêche pas que le bien subventionné soit vendu au prix du marché

(10). En l'occurrence, l'arrêt attaqué constate que les biens subventionnés ont été vendus au prix du marché. Il s'ensuit que, même s'ils ont été vendus en-dessous de leur prix de revient, la subvention ne constitue pas la contrepartie du prix et ne doit donc pas être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. Selon le demandeur, l'arrêt attaqué constaterait toutefois que « sans le subside aucun entrepreneur ne produirait de tels logements vu leur coût trop élevé ». Si l'arrêt contenait ces constatations, il exclurait la possibilité pour les acquéreurs de se procurer sur le marché des biens semblables à ceux vendus. Il ne déciderait alors pas légalement que la subvention n'est pas liée au prix. L'arrêt attaqué ne contient cependant pas ces constatations, mais se borne à reproduire les propos de la défenderesse sans se les approprier. Le premier moyen ne peut être accueilli. Il n'y a pas lieu de poser à la Cour de justice la question préjudicielle suggérée par le demandeur, dès lors que les arrêts de cette dernière, que l'on vient d'examiner, déterminent sans équivoque la portée que doit recevoir la notion de subvention directement liée au prix. B. Second moyen Dans son second moyen, le demandeur expose trois griefs pris respectivement du défaut de réponse aux conclusions, de la violation de la foi due au rapport d'expertise et de la violation des articles 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et 11 de la sixième directive TVA, précitée. Pour déterminer la valeur de marché à l'aune de laquelle il convient d'évaluer le lien entre les subsides et le prix, l'arrêt attaqué considère que: « (La défenderesse) a fait procéder à cet effet à l'évaluation par un expert de la valeur de marché, à l'époque des ventes des deux complexes immobiliers Edinburgh I et Edinburgh II en question. (...) (Le demandeur) s'emploie en vain dans ses conclusions d'appel à démontrer que les points de comparaison repris dans le rapport d'expertise, c'est-à-dire les immeubles Novalis et Schengen, ne seraient pas pertinents. L'expert désigné par (la défenderesse) a pris comme points de comparaison, proches des bâtiments en litige, deux projets réalisés par les mêmes promoteurs privés à titre de charges d'urbanisme en compensation de la construction de bureaux. Dans le cadre de charges d'urbanisme, les promoteurs immobiliers concernés sont certes contraints de construire des immeubles de logement, mais ils sont par contre libres d'en déterminer le type et le prix. Contrairement à ce que (le demandeur) soutient, les immeubles constituent donc des points de comparaison significatifs. Les immeubles concernés constituent donc bien des points de comparaison à part entière dès lors qu'aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente des logements à construire ». Par ces motifs, l'arrêt attaqué rencontre le moyen pris par le demandeur, en ses conclusions de synthèse d'appel, de ce qu'« il n'y avait à l'époque des faits aucun marché de véritable concurrence pour du logement moyen dans l'Espace Nord ». Ce motif ne méconnaît pas la foi due au rapport d'expertise. Il ne s'ensuit en effet pas que l'arrêt attaqué dénierait les énonciations que ce rapport contient, plus spécialement l'affirmation de ce que « la situation résidentielle du quartier n'était absolument pas celle qu'elle est devenue », que « le quartier n'avait donc pas beaucoup d'attrait pour des logements familiaux », qu'il fallait « d'abord ramener la population dans cette partie de la région bruxelloise, et que bien entendu les prix de vente de l'ensemble des promotions qui pourraient avoir lieu dans le quartier devaient en tenir compte ». Le grief pris de la violation des articles 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et 11 de la sixième directive TVA, précitée, est déduit par voie de conséquence des deux premiers griefs. Leur rejet entraîne celui du troisième grief. IV. Conclusion Rejet du pourvoi. ____________________

(1)Considérant 14.

(2)Considérant 17.

(3)Considérant 29.

(4)Considérant 30.

(5)Considérant 35.

(6)Considérant 36.

(7)Considérant 37.

(8)Considérant 38.

(9)Considérant 39.

(10)Comp. V. SEPULCHRE, note sous Civ. Charleroi, 21 novembre 2007, RGF, 2008/3, p. 20. Document PDF ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190228.14 Publication(

1. s)liée(
2. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190228.14 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div