ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190919.3

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Allerlei Vrije woorden: Vastgoedbevak - Belastbare grondslag - Vennootschapsbelasting van vorig aanslagjaar - Niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en lasten Wettelijke bepalingen: Wetboek van Inkomstenbelastingen - 12-06-1992 - Artt. 185, § 1, 185bis, § 1, en 198, eerste lid, 1° en 3° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Tekst van de conclusie F.17.0119.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:

1. Situering Eiseres was, ten tijde van de aanslagen in de vennootschapsbelasting die het voorwerp zijn van de betwisting met de belastingadministratie (aanslagjaren 2009 en 2010), een vennootschap met vast kapitaal voor beleggingen in onroerend goed ("vastgoedbevak") (wet van 20 juli 2004 betreffende bepaalde vormen van collectief beheer van beleggingsportefeuilles). In haar aangiften in de vennootschapsbelasting voegde eiseres noch de vennootschapsbelasting die zij had betaald voor het vorige boekjaar, noch de verschuldigde roerende voorheffing, toe aan de belastbare basis omdat deze volgens eiseres geen deel uitmaken van de belastbare grondslag van een beleggingsvennootschap bedoeld in artikel 185bis, §1, WIB
2. Volgens de fiscale administratie zijn de vennootschapsbelasting en de roerende voorheffing evenwel aan te merken als "niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" (onder verwijzing naar artikel 198, eerste lid, 1° en 3°, WIB92) en dienden deze wel degelijk toegevoegd aan de belastbare grondslag. Bij gebreke aan directoriale beslissing over het door eiseres ingediende bezwaar maakte eiseres de betwisting aanhangig bij de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen. Bij vonnis dd. 7 april 2014 verklaarde de eerste rechter de vordering van eiseres ontvankelijk en toelaatbaar, maar ongegrond. Bij arrest dd. 13 juni 2017 bevestigde het hof van beroep te Antwerpen de beslissing van de eerste rechter op het vlak van de toevoeging aan de belastbare grondslag van de vennootschapsbelasting en de roerende voorheffing. Het cassatieberoep van eiseres tegen dit arrest maakt het voorwerp uit van de huidige cassatieprocedure. Eiseres voert in haar verzoekschrift een middel tot cassatie aan.
3. Bespreking van het enig middel 2.
4. Het enig middel voert de schending aan van de artikelen 185bis, §1, en 198, eerste lid, 1° en 3°, WIB92, zoals die van toepassing waren voor de aanslagjaren 2009 en
5. Gezien de bijzondere belastingregimes voor erkende coördinatiecentra en voor beleggingsvennootschappen, bedoeld in artikel 185bis WIB92, er op gericht zijn hen gering te belasten teneinde de buitenlandse concurrentie aan te gaan en misbruiken zoals bij coördinatiecentra (meer bepaald het ten laste nemen van lasten die in hoofde van een normaal belaste vennootschap niet of slechts gedeeltelijk aftrekbaar zijn), ook niet uit te sluiten zijn bij bedoelde beleggingsvennootschappen, dient volgens eiseres te worden aangenomen dat de wetgever aan de termen "de niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" van artikel 185bis WIB92 dezelfde betekenis heeft willen geven als aan de termen "de niet als bedrijfsuitgaven aftrekbare uitgaven en kosten" van artikel 5, §1, tweede lid, van het KB nr. 187 van 30 december
6. Artikel 185bis, §1 WIB92 zou aldus volgens eiseres dan ook als strekking hebben de vennootschapsbelasting van de belastbare grondslag van de beleggingsvennootschappen uit te sluiten. Volgens het enig middel is er geen grond is om voor de toepassing van artikel 185bis, §1 WIB92, terug te koppelen aan artikel 198, eerste lid, 1° en 3°, WIB
7. Deze bepaling zou immers niet tot doel of als gevolg hebben de vennootschapsbelasting zelf aan de vennootschapsbelasting te onderwerpen, maar enkel beogen te verduidelijken dat de vennootschapsbelasting geen aftrekbare kost is (omdat het een besteding van het inkomen is), zodat de belastbare grondslag van een vennootschap overeenstemt met de boekhoudkundige winst vóór aftrek van de belasting en niet met de boekhoudkundige winst na aftrek van de belasting. De toepassing van dit artikel ter vaststelling van de belastbare grondslag van beleggingsvennootschappen bedoeld in artikel 185bis WIB92 zou immers tot gevolg hebben deze grondslag te verhogen met het bedrag van de op de grondslag verschuldigde belasting en vervolgens de belastbare grondslag met deze tweede belasting te verhogen, en dit zo voor jaren. Dit is volgens eiseres niet de draagwijdte van deze bepaling en het kan niet de bedoeling zijn geweest van de wetgever om voor beleggingsvennootschappen voormelde onlogische berekeningswijze van de belasting te voorzien, temeer daar de wetgever voor de beleggingsvennootschappen een bijzonder belastingregime heeft voorzien dat er precies op is gericht om deze vennootschappen gering te belasten teneinde de buitenlandse concurrentie te kunnen aangaan. 2.
8. Artikel 185, §1, WIB92, zoals van toepassing voor de aanslagjaren 2009 en 2010, bepaalt dat vennootschappen belastbaar zijn op het totale bedrag van de winst, uitgekeerde dividenden inbegrepen. Luidens artikel 185bis, §1, WIB92, zoals in deze toepasselijk, zijn, in afwijking van artikel 185, de beleggingsvennootschappen bedoeld in de artikelen 14, 19, 24, 99, 102, 106 en 119 van de wet van 20 juli 2004 betreffende bepaalde vormen van collectief beheer van beleggingsportefeuilles, alsmede de organismen voor de financiering van instellingen voor bedrijfspensioenvoorziening, slechts belastbaar op het totaal van de ontvangen abnormale of goedgunstige voordelen en van de niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten andere dan waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen, onverminderd evenwel het feit dat zij de in artikel 219 bedoelde bijzondere bijdrage verschuldigd zijn. Artikel 198, eerste lid, 1° en 3°, WIB92, zoals toepasselijk in dit geval, bepaalt dat niet als beroepskosten worden aangemerkt: "1° de vennootschapsbelasting, met inbegrip van de ingevolge artikel 219bis verschuldigde afzonderlijke aanslagen, de in mindering van de vennootschapsbelasting gestorte sommen en de roerende voorheffing die de schuldenaar van het inkomen met miskenning van artikel 261, tot ontlasting van de verkrijger heeft gedragen, doch met uitzondering van de ingevolge artikel 219 verschuldigde afzonderlijke aanslag; (...) 3° verhogingen, vermeerderingen, kosten en nalatigheidsinteresten met betrekking tot de vennootschapsbelasting en de voorheffingen, met uitzondering van de onroerende voorheffing" 2.
9. De kernvraag, vervat in het middel tot cassatie, betreft de betekenis van de termen "de niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" die in artikel 185bis WIB92 voorkomen. Indien onder deze termen onder meer de vennootschapsbelasting dient te worden verstaan, dan komt die belasting in aanmerking voor het bepalen van de belastbare grondslag van een vastgoedbevak. Indien onder deze termen de vennootschapsbetaling niet valt - wat de stelling is van eiseres - komt die belasting niet in aanmerking voor het bepalen van de belastbare grondslag van een vastgoedbevak. Hetzelfde geldt voor wat betreft de roerende voorheffing. 2.
10. Er dient vastgesteld dat het fiscaal gunstregime voorzien in artikel 185bis, §1, WIB92 slechts uitdrukkelijk afwijkt van één enkele bepaling van het WIB92, met name van artikel 185 WIB92, luidend dat vennootschappen worden belast op het totale bedrag van de winst, uitgekeerde dividenden inbegrepen. Van de overige bepalingen die de "normale" belastbare grondslag in de vennootschapsbelasting determineren, wordt (in tegenstelling tot bij coördinatiecentra) niet afgeweken. Aansluitend bij auteur VAN GILS meen ik dat de tekst van artikel 185bis, §1, WIB92 duidelijk is en geen verdere interpretatie behoeft

(1). Indien artikel 185bis, §1 WIB92 geen afwijking voorziet dan dient m.i. teruggegrepen naar het referentiekader van het gemeen inkomstenbelastingrecht. Welnu, onder de afdeling IV "vaststelling van het netto-inkomen" valt het artikel 198 WIB92 dat stelt dat de vennootschapsbelasting niet als beroepskost wordt aangemerkt. Het lijkt mij dat uit de samenhang van artikel 185bis, §1 en 198, eerste lid, 1° en 3° volgt dat de vennootschapsbelasting deel uitmaakt van "de niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" die in artikel 185bis WIB92 worden vermeld en derhalve onderdeel vormt van de belastbare grondslag van eiseres. 2.5. Deze visie vindt ook steun in de voorbereidende werkzaamheden van de wet van 4 december 1990 op de financiële transacties en de financiële markten

(3). Het begrip "niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" in de zin van artikel 185bis, §1 WIB92, wordt daarin niet nader omschreven, wat m.i. betekent dat dit begrip niet op een afwijkende manier moet worden uitgelegd en dat teruggegrepen kan worden naar de gewone fiscale regels om te bepalen welke uitgaven of kosten voor een normaal belaste vennootschap al dan niet fiscaal aftrekbaar zijn. In het verslag van de commissie in de Senaat p.15 wordt vermeld specifiek wat de belastbare grondslag betreft: "Hoewel zij dus onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting, werd bij de vaststelling van hun belastbare grondslag rekening gehouden met het specifieke maatschappelijk doel van de beleggingsvennootschappen. In afwijking van artikel 98, W.I.B., zijn de Bevak/Bevek's enkel belastbaar op het totaal bedrag van de "Verworpen Uitgaven" (VU), verhoogd met de abnormale of gratis voordelen en onverminderd de bijzondere aanvullende aanslag van 200 pct. op geheime commissielonen". In de voorbereidende werkzaamheden werd er aldus expliciet van uitgegaan dat -bij gebreke aan nadere omschrijving van het begrip "niet als bedrijfskosten aftrekbare uitgaven en kosten"- de belastbare grondslag van beleggingsvennootschappen bestond uit verkregen abnormale of goedgunstige voordelen en het totaal bedrag van de verworpen uitgaven. Men grijpt m.a.w. terug naar de terminologie zoals die in het gemeen inkomstenbelastingrecht gebruikt wordt om de belastbare basis in de vennootschapsbelasting vast te stellen. 2.6. Ter ondersteuning van de interpretatie dat de vennootschapsbelasting en roerende voorheffing geen deel uitmaken van de belastbare grondslag van beleggingsvennootschappen, verwijst eiseres naar de rechtspraak van Uw Hof betreffende de belastbare grondslag van coördinatiecentra

(4). De rechtspraak van Uw Hof inzake de belastbare grondslag van coördinatiecentra is m.i. echter niet relevant voor de vaststelling van de belastbare grondslag van beleggingsvennootschappen, gelet op de verschillende bedoeling van de wetgever die aan de invoering van de betrokken regelingen ten grondslag lag. Aan het belastbaar stellen bij beleggingsvennootschappen van "niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" ligt niet het vermijden van misbruiken ten grondslag (die volgens het middel niet uit te sluiten zouden zijn) maar enkel het oogmerk om de Belgische beleggingsvennootschappen, via een beperking van de belastbare grondslag, toe te laten competitief te zijn op de Europese beleggingsmarkt. Auteur VAN GILS formuleert het als volgt: "Onderzoeken we toch zo nodig de bedoeling van de wetgever, dan stellen we vast dat uit de voorbereidende werken bij de wet van 4 december 1990 (inzake ICBE's), noch uit die bij de wet van 27 december 2006 blijkt dat de wetgever enig sanctionerend mechanisme voor ogen had. (...)Specifiek voor de ICBE's lag de bedoeling van de wetgever veeleer in het zoeken naar een fiscaal statuut dat met buitenlandse quasi niet-belaste collectieve beleggingsinstellingen (vnl. Luxemburgse Sicavs) kon wedijveren. (...) In dat licht lijkt het niet abnormaal dat de wetgever heeft teruggegrepen naar een belastbare grondslag die hem reeds bekend was, en dat de genoemde instellingen in staat stelt de belastingkost tot een absoluut minimum te beperken"

(5). 2.7. Volledigheidshalve kan ook nog worden gewezen op het arrest van 20 oktober 2016 van het Grondwettelijk Hof6, waarin werd beslist dat de artikelen 185bis, §1, en 198, eerste lid, 1°, WIB92, "aldus geïnterpreteerd dat de vennootschapsbelasting, bedoeld in de laatstgenoemde bepaling, ressorteert onder de notie 'niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten', bedoeld in de eerstgenoemde bepaling, zodat zij tot de belastbare grondslag van de betrokken beleggingsvennootschappen behoort, (...) de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet (schenden)". Volgens het Grondwettelijk Hof is "De toepassing van artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992 op de beleggingsvennootschappen en dus de gelijkstelling van die vennootschappen, wat de toevoeging van de vennootschapsbelasting aan de belastbare grondslag betreft, met de andere vennootschappen, (...) niet zonder redelijke verantwoording" (B.7). Het Grondwettelijk Hof heeft bijgevolg ter zake de haar voorgelegde vraag geen bezwaren tegen het feit dat ingevolge de toepassing van de artikelen 185bis, §1, en 198, eerste lid, 1°, WIB92, de vennootschapsbelasting wordt opgenomen in de belastbare grondslag van beleggingsvennootschappen

(7). 2.

1. Wat voorafgaat leidt m.i. tot het besluit dat de vennootschapsbelasting en de roerende voorheffing voor de toepassing van artikel 185bis, §1 WIB92 te beschouwen zijn als "niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten" in de zin van voormelde bepaling. Het enig middel dat van een andere rechtsopvatting uitgaat, lijkt mij te falen naar recht.
2. Besluit: VERWERPING ______________________

(1)VAN GILS, M., "Taks-on-taks: requiescat in pace?, noot bij Cass., 16 maart 2007, TFR, 2007, nr. 325, 618.

(2)B.S., 22 december 1990; Parl.st., Kamer, 47, 1989-1990, 1156/1; Parl. St., Senaat, 1989-1990, 1007-2.

(3)Zie de wetsgeschiedenis van het artikel 185bis, §1 WIB92, zoals weergegeven in het bestreden arrest.

(4)Cass., 16 maart 2007, AR F.04.0055.N, AC 2007, nr. 141, ECLI:BE:CASS:2007:ARR.20070316.5.

(5)VAN GILS, M., o.c., p. 618.

(6)GwH 20 oktober 2016, nr. 135/2016.

(7)Zie hierover VANNESTE, L., "Grondwettelijk Hof: betaalde vennootschapsbelasting behoort tot belastbare grondslag gereglementeerde vastgoedvennootschappen", Fisc.Act., 2017, nr.5, 7-9; VAN DYCK, J., "Vastgoedvennootschappen: ‘belasting op belasting' is niet discriminerend", Fiscoloog 2016, afl. 1496, 8. PDF document ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190919.3 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190919.3 citeert: ECLI:BE:CASS:2007:ARR.20070316.5 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div