ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190927.4

(1).

(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE Mots libres: Bien affecté à l'entreprise - Utilisation à des fins privées - Droit à déduction - Conséquences Bases légales: Directive CE/UE - 17-05-1977 - Art. 6, § 2, al. 1er, a, et 17, § 2, a - 34 Lien DB Justel 19770517-34 Code de la taxe sur la valeur ajoutée - 03-07-1969 - Art. 19, § 1er, et 45, § 1er, 1° - 32 Lien DB Justel 19690703-32 Fiche 2 L'administration fiscale peut poursuivre devant le juge le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée sans décerner contrainte

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(1)Voir les concl. du MP. Thésaurus Cassation: CONSTITUTION - CONSTITUTION 1994 (ART. 100 A FIN) - Article 144 Mots libres: Taxe sur la valeur ajoutée - Non-paiement - Action judiciaire du Fisc - Contrainte Bases légales: Constitution 1994 - 17-02-1994 - Art. 144 - 30 Lien ELI No pub 1994021048 Texte des conclusions F.18.0059.F Conclusions de M. le procureur général A. Henkes: I. La procédure devant la Cour Le pourvoi en cassation est dirigé contre les arrêts rendus les 13 mai 2016 et 24 février 2017 par la cour d'appel de Mons (2010/RG/1015). Rapporteur: Madame le conseiller Marie-Claire Ernotte. II. Faits de la cause et antécédents de la procédure Les faits de la cause et les antécédents de la procédure, tels qu'ils résultent des pièces auxquelles la Cour peut avoir égard, se résument comme suit. La défenderesse est assujettie à la T.V.A. pour exercer une activité de bureau de mesurage. Elle a fait construire un immeuble qu'elle a choisi d'affecter à cette activité et qui est utilisé à la fois comme bureau de la défenderesse et logement de sa gérante. La défenderesse a déduit l'entièreté de la T.V.A. ayant grevé la construction. Le demandeur conteste ce calcul et considère que seule la fraction de la taxe relative à la partie qui est utilisée en tant que bureau peut être déduite. Contrainte a dès lors été décernée en vue du recouvrement de la fraction de la taxe déduite qui est afférente à la partie servant de logement à la gérante.

1. Le premier juge a annulé la contrainte litigieuse. Par le premier arrêt attaqué, la cour d'appel de Mons déclare non fondé l'appel du demandeur contre ce jugement. Il ordonne la réouverture des débats pour permettre aux parties de s'expliquer sur la recevabilité de la demande reconventionnelle de l'Etat, tendant à obtenir une somme correspondant à la T.V.A. due sur l'utilisation à des fins privées de l'actif professionnel pour les années 2012 à
2. Le second arrêt attaqué déclare cette demande irrecevable. III. Examen des moyens a. Premier moyen 1) Exposé
3. Le moyen est pris de la violation des articles 45, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'article 1er, §§ 1er et 2, de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, des articles 17.2 et 17.5 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme, de l'article 288, alinéa 3, du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, du principe général du droit relatif à la primauté du droit international sur le droit interne et du principe de la neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il se retrouve dans les articles 17, 18 et 22 de la sixième directive. Le moyen soutient que ces dispositions doivent être interprétées comme impliquant que la taxe payée en amont, relative à un bien livré qui n'est utilisé qu'en partie par un assujetti pour effectuer des opérations taxables, n'est pas déductible dans son intégralité mais uniquement dans la mesure de l'utilisation de ce bien pour des opérations taxées. L'arrêt du 13 mai 2016, en déclarant la taxe payée en amont déductible pour la totalité, sans rechercher si le bien est utilisé pour des opérations taxées et sans rechercher s'il existe un lien direct et immédiat entre l'utilisation à des fins privatives et l'activité économique, aurait par conséquent violé les dispositions légales précitées. b) Appréciation
4. L'assujetti qui acquiert un bien immeuble pour l'affecter à l'exercice de son activité économique a normalement le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé l'acquisition. Lorsque ce bien est partiellement utilisé à des fins privées, les choses sont plus compliquées. Plusieurs Etats membres ont tendance à considérer que, en pareil cas, le droit à déduction doit être limité à la fraction de la taxe qui se rapporte à la partie de l'immeuble qui n'est pas utilisée à des fins privées. Telle a notamment été la position de l'administration fiscale allemande dans le litige qui l'a opposé à un contribuable nommé Wolfgang Seeling. Pour justifier son refus de déduction, l'administration allemande a considéré que l'utilisation à des fins privées doit être traitée comme une location d'immeuble exonérée de taxe. Par conséquent, puisque l'immeuble était en partie utilisé pour réaliser des opérations non taxables, la taxe afférente à la partie de l'immeuble servant à réaliser des opérations exonérées ne pouvait être déduite. L'assujetti ayant soutenu que ce raisonnement est contraire aux prescriptions des directives européennes organisant le système de la T.V.A., le juge fiscal allemand a saisi la Cour de justice d'une question préjudicielle. Par son arrêt du 8 mai 2003, n° C-269/00, Seeling, la Cour a dit pour droit que: « Les articles 6, paragraphe 2, premier alinéa, sous a), et 13, B, sous b), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme, doivent être interprétés en ce sens qu'ils s'opposent à une législation nationale qui traite comme une prestation de services exonérée, en tant qu'affermage ou location d'un bien immeuble au sens dudit article 13, B, sous b), l'utilisation pour les besoins privés de l'assujetti d'une partie d'un bâtiment affecté dans sa totalité à son entreprise »

(1). Cette décision se fonde sur la circonstance que les exonérations de T.V.A. doivent faire l'objet d'une interprétation stricte

(2). Les notions d'affermage ou de location de bien immeuble, qui consistent « en substance en ce que le propriétaire d'un immeuble cède au locataire, contre un loyer et pour une durée convenue, le droit d'occuper son bien et d'en exclure d'autres personnes »

(3), ne peuvent dès lors comprendre l'utilisation à des fins privées d'un bien par l'assujetti. L'occupation par l'assujetti n'étant pas exonérée de la taxe, il s'ensuit « un assujetti qui choisit d'affecter la totalité d'un bâtiment à son entreprise et qui utilise, par la suite, une partie de ce bâtiment pour ses besoins privés, a, d'une part, le droit de déduire la TVA acquittée en amont sur la totalité des frais de construction dudit bâtiment et, d'autre part, l'obligation, y correspondant, de payer la TVA sur le montant des dépenses engagées pour l'exécution de ladite utilisation »

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1. L'arrêt de la Cour de justice ne déroge pas au principe selon lequel la déduction de la taxe payée en amont pour acquérir un bien n'est admise qu'au prorata de l'utilisation d'un bien pour réaliser des opérations taxées. Il considère uniquement que l'utilisation à des fins privatives d'un actif immobilier affecté à l'exercice de l'activité professionnelle doit échapper à la qualification de location immobilière ou d'affermage, partant, constitue une opération soumise à la taxe, dès lors, ouvre le droit à déduction de la taxe payée en amont.
2. L'arrêt Seeling, bien que concernant le régime fiscal allemand, portait condamnation implicite du traitement fiscal appliqué en Belgique à des opérations similaires. Le fisc belge considérait en effet également que l'utilisation à des fins privatives d'un immeuble professionnel est exonérée de taxe et, partant, que la taxe payée en amont, grevant la partie de l'immeuble utilisée à des fins privées, n'était pas déductible. L'administration fiscale a longuement combattu l'enseignement de l'arrêt Seeling. Dans un premier temps, par une circulaire n° 5/2005 du 31 janvier 2005, l'administration fiscale belge a essayé de limiter la portée de l'arrêt de la Cour de justice aux personnes physiques, à l'exclusion des sociétés. Le raisonnement consistait à soutenir que l'exclusion de la qualification de location immobilière ou d'affermage est possible lorsque c'est le constructeur de l'immeuble qui l'occupe, ce qui suppose qu'il soit une personne physique puisqu'on voit difficilement une société utiliser son immeuble à des fins privées

(5). Par ailleurs, la Belgique a également modifié l'article 19 du Code de la T.V.A., qui soumet à la taxe les prélèvements, de manière à restreindre ceux-ci aux seuls prélèvements d'actifs mobiliers. La démarche prenait sens comme moyen d'éviter que l'utilisation de l'immeuble à des fins privées puisse être soumise à la taxe et, partant, visait à exclure le droit à déduction de la taxe en amont, puisque celle-ci découlait de ce que la mise à disposition était taxable

(6). Le procédé a été contesté par la doctrine, comme étant contraire aux prescriptions des directives européennes organisant la T.V.A. Finalement, en 2009, les Etats membres de l'Union se sont entendus pour modifier la réglementation applicable. La directive 2009/162/UE du Conseil du 22 décembre 2009 a inséré un article 168bis dans la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. L'article 168bis, 1, alinéa 1er, prévoit que « dans le cas d'un bien immeuble faisant partie du patrimoine de l'entreprise d'un assujetti et utilisé par l'assujetti à la fois aux fins des activités de l'entreprise et pour son usage privé ou celui de son personnel ou, plus généralement, à des fins autres que celles de son entreprise, la T.V.A. sur les dépenses liées à ce bien ne doit être déductible, conformément aux principes énoncés aux articles 167, 168, 169 et 173, qu'à proportion de son utilisation aux fins des activités de l'entreprise de l'assujetti ». Cette disposition a été transposée en droit belge par une loi du 29 décembre 2010 qui, tout en rapportant la modification opérée à l'article 19 du Code de la T.V.A.

(7), a inséré dans l'article 45 de celui-ci un § 1er quinquies qui reprend le régime prévu par l'article 168bis, 1, aliéna 1er, de la directive. Ces modifications sont entrées en vigueur le 1er janvier 2011

(8). 7. A la lumière de ce qui précède, le rejet du moyen s'impose. Le demandeur expose en effet deux griefs entremêlés: d'une part, il remet en cause l'enseignement de l'arrêt Seeling en soutenant que l'utilisation à des fins privatives d'un immeuble affecté à l'activité de l'assujetti ne peut ouvrir droit à déduction même si cette utilisation, constituant un prélèvement, est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée; d'autre part, il reproche à l'arrêt de ne pas chercher si l'utilisation de l'immeuble par la gérante de la défenderesse était soumise à la taxe. Dans la mesure où il soutient que le droit à déduction ne pourrait être exercé pour la fraction de la taxe payée en amont qui correspond à l'utilisation à des fins privées d'un immeuble affecté à l'exercice de l'activité économique de l'assujetti, bien que cette utilisation soit soumise à la taxe, le moyen manque en droit. Pour le surplus, le moyen manque en fait dès lors que, contrairement à ce que soutient le demandeur, l'arrêt attaqué constate précisément que l'utilisation à des fins privées d'un immeuble affecté à l'exercice de l'activité économique de l'assujetti est soumise à la taxe. b. Deuxième moyen 1) Exposé 8. Le moyen est pris de la violation des articles 2, 9, § 1er, 33, § 1er, 2° et 45, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, des articles 6, § 2, alinéa 1er, a), 11, § 1er, c), 17.2 et 17.5 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme, de l'article 288, alinéa 3, du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, du principe général du droit relatif à la primauté du droit international sur le droit interne et du principe de la neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, tel qu'il se retrouve dans les articles 17, 18 et 22 de la sixième directive. Il est également prix de la violation des articles 149 de la Constitution, 5, 774 et 1138, 3°, du Code judiciaire et du principe général de droit en vertu duquel le juge est tenu de déterminer la norme juridique applicable à la demande portée devant lui. Le moyen est divisé en trois branches et critique l'arrêt du 13 mai 2016 en ce que celui-ci, confirmant la décision du premier juge, admet que la défenderesse pouvait déduire l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la construction de l'immeuble, mais n'affirme pas dans le même temps que l'utilisation de l'immeuble à des fins privées constituait une opération taxable sur laquelle la taxe était due, ni ne condamne la défenderesse au paiement de cette taxe. Or, selon le demandeur, il n'est légalement possible d'autoriser la déduction de l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la construction de l'immeuble qu'en constatant dans le même temps que l'utilisation de l'immeuble à des fins privées constituait une opération taxable sur laquelle la taxe était due et en condamnant l'assujetti au paiement de cette taxe. L'arrêt du 13 mai 2016 se dispenserait de ce constat et, partant, ne tiendrait pas compte de l'obligation de la défenderesse de payer la taxe sur la valeur de l'occupation privative de l'immeuble. En sa première branche, le moyen soutient que l'arrêt du 13 mai 2016 viole ainsi l'article 149 de la Constitution, dès lors qu'il se borne à confirmer la décision du premier juge qu'il ne doit pas être tenu compte de l'obligation de la défenderesse, sans donner les motifs qui justifient cette décision et sans répondre aux conclusions du demandeur. En sa deuxième branche, le moyen soutient que l'arrêt viole également les articles 5, 774 et 1138, 3°, du Code judiciaire, ainsi que le principe général de droit en vertu duquel le juge est tenu de déterminer la norme juridique applicable à la demande portée devant lui, dès lors que ces dispositions lui imposaient d'affirmer l'obligation de la défenderesse, corrélative à son droit à déduction de la taxe payée en amont, de collecter en aval et de verser au fisc la taxe sur l'occupation à des fins privées. Enfin, en sa troisième branche, le moyen soutient que ce refus d'affirmer l'obligation de la défenderesse constitue également une violation des articles 6, § 2, alinéa 1er, a), 11, § 1er, c), 17.2 et 17.5 de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme, de l'article 288, alinéa 3, du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, ainsi que du principe général du droit relatif à la primauté du droit international sur le droit interne.

1. b)Appréciation 9. En chacune de ses branches, le moyen manque en fait en tant qu'il affirme que l'arrêt du 13 mai 2016 aurait exclu ou, à tout le moins, n'aurait pas pris en considération le fait que la défenderesse doive collecter la T.V.A. sur la valeur de l'utilisation de l'immeuble à des fins privées. L'arrêt, en citant extensivement l'arrêt Seeling, admet au contraire que le droit à déduction de la taxe payée en amont est le corollaire de la taxation de l'utilisation à des fins privées. Pour le surplus, l'arrêt du 13 mai 2016 ne statue pas sur les demandes formulées par le demandeur contre la défenderesse, mais se borne à ordonner la réouverture des débats. Dans la mesure où il affirme le contraire, le moyen manque également en fait. Il n'y a pas lieu de poser à la Cour de justice la question préjudicielle proposée par le demandeur, qui repose sur une hypothèse inexacte. c. Troisième moyen 1) Exposé 10. Le moyen critique l'arrêt du 24 février 2017 en tant qu'il rejette la demande reconventionnelle de l'Etat belge tendant à la condamnation de la défenderesse au paiement, pour les années 2012 à 2015, de la T.V.A. due sur la mise à disposition à des fins privatives de l'immeuble affecté à l'exercice de l'activité économique de la défenderesse. L'arrêt attaqué considère que « à défaut de contrainte, dûment visée et rendue exécutoire, invitant la défenderesse à payer lesdites taxes pour les années 2012 à 2015, la cour est sans juridiction, notamment en raison du principe de la séparation des pouvoirs, pour examiner la légalité de cette dette T.V.A. et faire œuvre administrative en décernant un titre pour le paiement de celle-ci ». L'arrêt ajoute que « l'Etat belge ne désigne d'ailleurs pas, sur le plan procédural, la disposition qui l'autorise à former pareille demande ». Ces deux motifs constituant deux fondements distincts de la décision de l'arrêt de déclarer la demande irrecevable, le demandeur se devait de les critiquer tous les deux. La première branche du moyen critique donc la décision d'irrecevabilité en ce qu'elle repose sur le motif qui reproche au demandeur de ne pas indiquer la disposition qui l'autorise à former une demande reconventionnelle. Cette première branche est prise de la violation des articles 14 et 807 du Code judiciaire. Elle soutient que ces dispositions sont violées dès lors que l'arrêt ne constate pas que la demande reconventionnelle n'est pas fondée sur un fait ou un acte invoqué dans la citation. Il est également soutenu que la circonstance que le demandeur ne désigne pas la disposition légale qui l'autorise à former une demande reconventionnelle ne suffit pas pour déclarer cette demande irrecevable. En sa seconde branche, le moyen critique le motif en vertu duquel les tribunaux ne pourraient connaître de la demande reconventionnelle qu'en violation du principe de séparation des pouvoirs. Prise de la violation de l'article 144 de la Constitution et du principe général de droit de la séparation des pouvoirs, elle soutient qu'en vertu de ces dispositions, il est au pouvoir des tribunaux de connaître des contestations relatives à des droits civils et qu'en décernant un titre en vue du recouvrement des impôts, le juge ne fait pas œuvre administrative.
2. b)Appréciation 11. D'une point de vue logique, la seconde branche doit être examinée en premier lieu, dès lors que la question de savoir si la demande rentre dans les attributions des tribunaux précède celle de savoir si la demande respecte les formes procédurales dans lesquelles les demandes doivent être soumises au tribunaux. 12. La seconde branche du moyen est fondée en ce qu'elle soutient que le principe de la séparation des pouvoirs ne s'oppose pas, contrairement à ce que soutient l'arrêt, à ce que le juge décerne à l'administration un titre exécutoire en vue du recouvrement de la taxe sur la valeur ajoutée. Le raisonnement de l'arrêt est fondé sur la circonstance que le pouvoir de l'administration de s'octroyer un titre exécutoire administratif, en l'occurrence la contrainte, exclurait toute possibilité pour le juge de lui décerner un titre judiciaire aux mêmes fins, sous peine d'empiéter sur les prérogatives de l'administration. Ce raisonnement est erroné. La prérogative exorbitante de l'administration fiscale, à qui la loi a permis de poursuivre le recouvrement de l'impôt sur la base d'un document qu'elle établit de manière unilatérale, n'a pas pour conséquence de priver les tribunaux du droit de connaître des litiges fiscaux. L'administration, dans tous les cas où la dette d'impôt préexiste à l'établissement du titre, est donc en droit de saisir les tribunaux d'une action tendant à ce que le contribuable soit condamné à le payer

(9). 13. La première branche est également fondée. Outre qu'il ne peut effectivement être reproché à l'administration de ne pas indiquer la disposition qui l'autorise à former une demande reconventionnelle, elle puise ce droit dans les articles 14 et 807 du Code judiciaire. Dans son arrêt du 29 janvier 2015, la Cour a d'ailleurs considéré que « si l'opposition du redevable visée à l'article 89 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée saisit le juge de la seule contestation de la validité et du bien-fondé de la contrainte décernée par le fonctionnaire chargé du recouvrement de la taxe, aucune disposition légale n'exclut que la saisine du juge devant qui est formé ce recours soit étendue ou modifiée par des demandes incidentes »

(10). IV. Conclusion

1. Cassation partielle de l'arrêt du 24 février
2. Rejet du pourvoi pour le surplus. _________________________

(1)C.J.U.E., 8 mai 2003, n° C-269/00, Seeling.

(2)Voy. le considérant 44.

(3)Voy. le considérant 49.

(4)Considérant n° 43.

(5)Pour une analyse de cette circulaire, voy. V. BERCHEM, « Le régime T.V.A. applicable aux avantages de toute nature pour utilisation d'une partie d'un immeuble appartenant à une société - Etat de la question », C.&F.P., 2005, p., 285.

(6)S. PROCEK, « Mise à disposition gratuite d'un immeuble par une société à son gérant : droit intégral à déduction T.V.A. ou pas ? », Immobilier, 2011, n° 14, pp. 5-7.

(7)TIBERGHIEN, Manuel de droit fiscal, éd. 2018-2019, Kluwer, p. 1739, n° 5732.

(8)Inséré par l'article 12 de la loi du 29 décembre 2010 visant à modifier le Code de la taxe sur la valeur ajoutée. Voy., dans les travaux parlementaires de cette loi, le rapport de la Commission Finances et Budget, Doc. parl., Ch. Repr., s.o. 2010-2011, n° 645/002, pp. 6 et suiv.

(9)Voy. H. DUBOIS, « De rol van de partijen voor de fiscale rechtbank », TFR 2003, p. 164, n° 28 et suiv.

(10)Cass. 29 janvier 2015, RG F.14.0007.F ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150129.4, Pas. 2015, n° 69. Document PDF ECLI:BE:CASS:2019:CONC.20190927.4 Publication(

1. s)liée(
2. s)Jugement/arrêt: ECLI:BE:CASS:2019:ARR.20190927.4 citant: ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150129.4 Imprimer cette page Taille d'impression S M L XL Nouvelle recherche JUPORTAL Fermer l'onglet <div