NYRSTAR BELGIUM nv contra BELGISCHE STAAT

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Beroepskosten Vrije woorden: Intresten ter financiering van een kapitaalvermindering of dividenduitkering - Aftrekbaarheidsvoorwaarden Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Artt. 49 en 52, 2° - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Fiche 2 De loutere omstandigheid dat een vennootschap op het ogenblik dat zij betalingen moet uitvoeren, over onvoldoende liquiditeiten beschikt en bijgevolg een lening aangaat om die betalingen uit te voeren, volstaat niet als bewijs dat de aan die lening verbonden interestlasten als beroepskost aftrekbaar zijn; de vennootschap dient immers te bewijzen dat die interestlasten strekken tot het verkrijgen of het behouden van belastbare inkomsten, wat onder meer kan door aan te tonen dat de lening werd aangegaan om het verlies te voorkomen van activa die worden gebruikt om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Beroepskosten Vrije woorden: Intresten ter financiering van een kapitaalvermindering of dividenduitkering - Aftrek - Bewijslast Wettelijke bepalingen: Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 - 12-06-1992 - Art. 49 - 30 ELI link Pub nr 1992003455 Annotaties Publicaties: Fisc.Act.-Fiscale actualiteit: wekelijkse nieuwsbrief - 2021, nr. 40, p. 5-

1. - GNEDASJ, Svjatoslav; Noot'Aftrek leningskost voor superdividend: BBI en Antwerps hof doen Duvel den duivel aan' Tekst van de conclusie F.19.0025.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:
2. Situering Het geschil heeft betrekking op een aanslag in de vennootschapsbelasting die in hoofde van eiseres werd gevestigd voor aanslagjaar
3. In het bijzonder wordt de verwerping betwist van de aftrek als beroepskost van interestlasten van een lening die werd aangegaan bij de met eiseres verbonden vennootschap NV NYRSTAR en die werd aangewend voor de financiering van een kapitaalvermindering en een dividenduitkering. Bij arrest dd. 8 mei 2018 oordeelde het hof van beroep te Antwerpen dat de aftrek van de interestlasten als beroepskost terecht werd verworpen aangezien niet werd aangetoond dat de interestlasten werden gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden. Eiseres komt op tegen voormeld arrest met twee middelen tot cassatie.
4. Bespreking van het eerste middel EERSTE ONDERDEEL 2.
5. In het eerste onderdeel voert eiseres schending aan van de artikelen 52, 2°, en 183 WIB92 en van het algemeen rechtsbeginsel krachtens hetwelk de rechter gehouden is, mits eerbiediging van het recht van verdediging, de rechtsnorm te bepalen die van toepassing is op de hij hem ingestelde rechtsvordering en die regel toe te passen. Eiseres voert aan dat de interesten van een lening die wordt aangewend door een vennootschap voor de financiering van een kapitaalvermindering door terugbetaling aan de aandeelhouders en van een dividenduitkering, onder het toepassingsgebied vallen van art. 52, 2°, WIB92 ("interesten van aan derden ontleende en in de onderneming gebruikte kapitalen"). Volgens eiseres zijn interesten van een dergelijke lening aftrekbaar als beroepskosten op basis van artikel 52, 2°, en 183 WIB92, behalve in zoverre hun aftrekbaarheid wordt verhinderd door één van de bepalingen van het WIB92 die in randnummer 1.3 van het middel worden aangehaald. De appelrechter had derhalve artikel 52, 2° WIB92 moeten toepassen en de aftrek niet mogen weigeren. 2.
6. De vraag naar de verhouding tussen de artikelen 52, 2°, en 49 WIB92 vormt de kern van de het eerste onderdeel. Eiseres gaat er immers van uit dat interesten van een lening aangewend door een vennootschap voor de financiering van een kapitaalvermindering door terugbetaling aan de aandeelhouders en van een dividenduitkering, aftrekbaar zijn op grond van het artikel 52, 2°, WIB92 dat volgens het eerste onderdeel losstaat van de voorwaarden van artikel 49 WIB
7. In een noot bij het bestreden arrest stelt auteur LUTS vast dat over de wisselwerking tussen artikel 49 en 52, 2° WIB92 geen eensgezindheid bestaat: "Aan de ene kant stelt SALENS (...) dat (...) artikel 52, 2° een weerlegbaar vermoeden van aftrekbaarheid doet ontstaan. GNEDASJ bekritiseert deze visie in eerste instantie en stelt dat er geen (al dan niet weerlegbaar) vermoeden van aftrekbaarheid valt af te leiden uit artikel 52 WIB
8. Elders kwalificeert GNEDASJ artikel 52, 2° WIB 1992 echter weer als een "safe harbor [die] een soort (al dan niet wettelijk) vermoeden dat aan de finaliteitsvoorwaarde voldaan is", creëert"

(1). Zelf sluit auteur LUTS zich aan bij de visie dat artikel 52, 2° WIB92 een weerlegbaar vermoeden van het vervullen van de finaliteitsvoorwaarde van artikel 49 WIB92 impliceert. Eiseres volgt in het eerste onderdeel klaarblijkelijk de visie van SALENS. Nochtans voerde zij in haar syntheseberoepsconclusies dd. 5 maart 2018 (p. 59) nog aan: "Tenslotte is het zo dat artikel 52 WIB op zich geen bijkomende voorwaarden bevat (m.n. bovenop diegene die reeds voorzien worden in artikel 49 WIB) voor de aftrekbaarheid van interest, doch enkel een lange, niet volledige lijst bevat van voorbeelden van bedrijfskosten. Bijgevolg, zelfs indien de huidige interestkosten niet binnen het toepassingsgebied van artikel 52, 2° WIB zouden vallen (quod non), dan betekent dit helemaal niet dat de huidige interestkosten niet aftrekbaar zouden zijn als bedrijfskost. Inderdaad, alle kosten die beantwoorden aan de voorwaarden van artikel 49 WIB, zoals in casu, en die niet uitgesloten worden als bedrijfskost ingevolge de artikelen 53 tot 66bis WIB (zoals in casu) zijn aftrekbaar als bedrijfskosten". De stelling die eiseres aanhield voor het hof van beroep impliceert m.i. derhalve de erkenning van de voorwaarden van het artikel 49 WIB92 als basisvoorwaarden waaraan elke beroepskost moet beantwoorden om aftrekbaar te zijn, wat haaks staat op de in het onderdeel ontwikkelde stelling - zoals verduidelijkt in de toelichting - dat artikel 52, 2°, WIB92 (volledig) "los staat van de voorwaarden van artikel 49, eerste lid, van het WIB 92" (voorziening, p. 15, nr. 1, tweede alinea). Naar mijn mening doen de bepalingen van artikel 52, 2° WIB92 geen afbreuk aan de aftrekbaarheidsvoorwaarden voorzien in artikel 49 WIB92 en dient de aftrekbaarheid van de interesten als beroepsuitgave derhalve in concreto getoetst te worden aan de bepalingen van artikel 49 WIB92. De interesten moeten bijgevolg betrekking hebben op sommen die in en dus door de onderneming zijn gebruikt met het oog op het verkrijgen of behouden van belastbare inkomsten in de onderneming. Ook in de hogere rechtspraak is een precedent te vinden in deze zin. Zo oordeelde het hof van beroep te Gent in een arrest van 4 maart 2014 dat artikel 49 WIB92 niet wordt uitgeschakeld door artikel 52, 2°, WIB92.

(2)Artikel 52, 2° WIB92 kan naar mijn mening hooguit worden gelezen als een soort van vermoeden ten voordele van de belastingplichtige dat aan één van de voorwaarden van artikel 49 WIB92 is voldaan, met name aan de finaliteitsvoorwaarde

(3). De effectieve bewijslast berust in elk geval bij de belastingplichtige (eiseres): opdat een uitgave als beroepskost aftrekbaar zou zijn, is vereist dat voldaan is aan alle voor de aftrekbaarheid als beroepskost gestelde voorwaarden en dient in het concreet geval door de belastingplichtige bewezen te worden dat voldaan is aan die voorwaarden, waaronder het dragen van de kosten om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden en het bewijs van de echtheid en het bedrag ervan. Het onderdeel dat ervan uitgaat dat zulke interest als beroepskost kan worden aangemerkt op grond van artikel 52, 2°, WIB92 zonder dat aan de voorwaarden van artikel 49, eerste lid, WIB92 moet zijn voldaan, lijk mij te steunen op een onjuiste rechtsopvatting en bijgevolg te falen naar recht. TWEEDE ONDERDEEL 2.

1. In het tweede onderdeel voert eiseres de schending aan van de artikelen 49, eerste lid, en 183 WIB
2. Volgens eiseres hebben interesten van een lening die werd aangewend door een naamloze vennootschap voor de financiering van een kapitaalvermindering door terugbetaling aan de aandeelhouders en van een dividenduitkering waartoe werd beslist door de algemene vergadering der aandeelhouders, noodzakelijk een causaal verband met de werkelijke uitgeoefende beroepswerkzaamheid van de vennootschap in de zin van artikel 49, eerste lid, WIB92, aangezien

(1)dergelijke besluiten tot kapitaalvermindering en dividenduitkering inherent zijn aan de functionering van een naamloze vennootschap en

(2)een vennootschap, op fiscaal gebied geen activa of passiva heeft die buiten haar onderneming vallen en haar vermogen dus noodzakelijk een bedrijfskarakter heeft. Eiseres leidt daaruit af dat dergelijke interesten aftrekbaar zijn als beroepskost indien aan de andere voorwaarden van artikel 49 WIB92 is voldaan, en indien de aftrekbaarheid ervan niet wordt verhinderd door één van de bepalingen van het WIB92 die in randnummer 1.3 van het middel worden aangehaald. 2.

1. Het onderdeel lijkt mij te berusten op een onjuiste rechtsopvatting en bijgevolg te falen naar recht. Dat een besluit werd genomen in het kader van het functioneren van de vennootschap, impliceert nog niet dat dit besluit ook de daadwerkelijk door die vennootschap uitgeoefende ondernemingsactiviteit betreft en aldus werd genomen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden. Het gegeven dat een vennootschap geen activa of passiva heeft die buiten haar vermogen vallen, verandert daaraan niets. Kosten die verband houden met het functioneren van de vennootschap, zoals de interestlasten van een lening die werd aangegaan voor de financiering van een kapitaalvermindering of dividenduitkering, zijn dan ook niet noodzakelijk als beroepskost aftrekbaar met toepassing van artikel 49 WIB92, zoals het middel aanvoert. Daartoe is immers vereist dat de vennootschap bewijst dat die interestlasten strekken tot het verkrijgen of het behouden van belastbare inkomsten. (...)
2. Bespreking van het tweede middel EERSTE ONDERDEEL Eerste subonderdeel 3.
3. Eiseres voert aan dat de afwezigheid van voldoende liquiditeiten om de betalingen ten gevolge van de kapitaalvermindering en de dividenduitkering uit te voeren, een omstandigheid is eigen aan haar bedrijf en dat kosten die hun oorzaak vinden in aan het bedrijf eigen omstandigheden als beroepskosten worden aangemerkt onder artikel 49, eerste lid, WIB
4. Bijgevolg, aangezien de appelrechters oordeelden dat de aftrekbaarheid van de interestlast onder artikel 49 WIB92 los staat van de vraag naar de noodzaak of het nut van de kapitaalvermindering en de dividenduitkering die door de lening werden gefinancierd, en aangezien zij niet betwistten dat eiseres op het moment van die kapitaalvermindering en dividenduitkering niet over voldoende liquiditeiten beschikte om de betalingen uit te voeren die door deze beslissingen aan te aandeelhouders dienden te gebeuren, konden zij niet wettig beslissen dat deze interestlast niet voldoet aan de voorwaarde voor aftrekbaarheid van beroepskosten dat de kosten zijn gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden; aldus eiseres (schending van artikel 49, eerste lid, io. 183 WIB92). 3.
5. Een vennootschap die een lening aangaat voor de financiering van de betalingen die voortvloeien uit een beslissing tot kapitaalvermindering of dividenduitkering, kan naar mijn mening de aan die lening verbonden interestlasten als beroepskost aftrekken met toepassing van artikel 49 WIB92 indien zij aantoont dat de interestlasten zelf (en dus niet de kapitaalvermindering of dividenduitkering) voldoen aan de aftrekbaarheidsvoorwaarden van artikel 49 WIB92

(4). Verweerder werpt met reden op in de memorie van antwoord dat de loutere omstandigheid dat een vennootschap, op het ogenblik dat zij betalingen moet uitvoeren, over onvoldoende liquiditeiten beschikt en bijgevolg een lening aangaat om die betalingen uit te voeren, niet volstaat als bewijs dat de aan die lening verbonden interestlasten als beroepskost aftrekbaar zijn. Uit het loutere gegeven dat geen liquiditeiten voorhanden zijn en beroep wordt gedaan op een lening, volgt inderdaad niet dat de uitgave de op inkomstencreatie of -behoud gerichte vennootschapsactiviteit betreft. De vennootschap dient te bewijzen dat die interestlasten strekken tot het verkrijgen of het behouden van belastbare inkomsten. Dit lijkt mij onder meer mogelijk door aan te tonen dat de lening werd aangegaan om het verlies te voorkomen van activa die worden gebruikt om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden. Auteur GNEDASJ geeft ter zake als voorbeeld "de situatie waarin de vennootschap onvoldoende liquide middelen heeft om dividenden in geld uit te betalen. Zij zou dan ofwel (mits akkoord van de aandeelhouders) de dividenduitkering in natura kunnen uitvoeren (door overdracht van bedrijfsactiva - wat op inbetalinggeving neerkomt met alle daaraan inzake inkomstenbelastingen en btw veerbonden gevolgen en complicaties) ofwel bepaalde bedrijfsactiva moeten verkopen om met de aldus vrijgekomen middelen de dividenduitkering te financieren. In beide gevallen zou de vennootschap haar bedrijfsmiddelen kwijt zijn. Welnu, het moet worden aanvaard dat de intentie om verlies in de ruime zin (en dus met inbegrip van verkoop) van bedrijfsactiva te voorkomen, die tot de op winstcreatie gerichte activiteit van de vennootschap aangewend worden, aan de finaliteitsvoorwaarde van artikel 49 WIB 1992 voldoet omdat daarmee de bestaande en toekomstige inkomstenstromen minstens behouden worden"

(5). 3.3. De appelrechters stellen vast p. 11 van het bestreden arrest dat "[eiseres] stelt dat de lening die aanleiding gaf tot de interestlasten werd aangegaan na de beslissing tot kapitaalvermindering en dividenduitkering "om, bij gebrek aan voldoende liquiditeiten om de kapitaalvermindering en dividenduitkering in cash te kunnen uitvoeren, alle inkomsten genererende activa van [eiseres] (en in het bijzonder een intragroepsvordering, verschillende deelnemingen en al haar operationele activa) te kunnen behouden, in plaats van bepaalde van die activa te moeten verkopen of in natura uit te keren om aan de schuld die ontstaan is naar aanleiding van de kapitaalvermindering/dividenduiterking te kunnen voldoen". De appelrechters oordelen vervolgens dat: * eiseres geen stukken bijbrengt waaruit blijkt dat de lening werkelijk werd aangegaan met het oog op het verkrijgen of het behoud van haar actiefbestanddelen en dat dienvolgens de interestlasten werden gedaan of gedragen met het oog op het verkrijgen of het behoud van belastbare inkomsten uit deze activa (p. 11, tweede al.); * de enkele specificatie dat de lening voor algemene bedrijfsdoeleinden werd aangegaan, niet bewijst dat de lening werd aangegaan met het oog op het behoud van de actiefbestanddelen van eiseres en het verkrijgen of behouden van inkomsten uit deze activa (p. 14, tweede al.). Zelfs al weerleggen de appelrechters de aanvoering niet dat eiseres op het moment van de kapitaalvermindering en dividenduitkering niet over voldoende liquiditeiten beschikte om de betalingen aan de aandeelhouders te doen, konden zij m.i. derwijze de toepassing van artikel 49 WIB92 uitsluiten

(6). In zoverre kan het subonderdeel m.i. niet worden aangenomen. 3.

1. In zoverre het subonderdeel aanvoert dat de motivering van het arrest met betrekking tot de toepassing van artikel 49, eerste lid, WIB92 uw Hof in de onmogelijkheid plaatst om de wettigheid ervan na te gaan mist het m.i. feitelijke grondslag. (...)
2. Besluit: Verwerping. _________________________

(1)J. LUTS, Aftrekbaarheid van interestlasten n.a.v. schuldgefinancierde eigenvermogensuitkeringen", TFR, nr. 559, p. 348.

(2)Gent, 4 maart 2014, Fiscoloog 2014, afl. 1409, p. 13

(3)Zie hierover S. GNEDASJ, Artikel 49 WIB92 ont(k)leed, p. 217, nr. 181, die opmerkt: "De belastingplichtige zal uiteraard moeten aantonen dat er sprake is van een ondernemingsactiviteit die op inkomstencreatie of -behoud gericht is. (...) De belastingplichtige zal bovendien ook nog steeds de realiteit van de desbetreffende kosten moeten bewijzen (zodat ook de realiteitsvoorwaarde van art. 49 WIB92 nog uitwerking heeft)."

(4)Ook de minister van Financiën aanvaardt dat de interesten m.b.t. de leningen die werden aangegaan met het oog op het uitkeren van dividenden of met het oog op het doorvoeren van een kapitaalvermindering, moeten getoetst worden aan de voorwaarden van artikel 49 WIB92: "Kosten moeten voldoen aan een aantal wettelijke voorwaarden om aftrekbaar te zijn. Eén van die voorwaarden is dat ze moeten worden gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden. In een recent vonnis werd geoordeeld dat die voorwaarde, in een voorliggende situatie zoals bedoeld in uw vraag, niet was vervuld. Ik sluit echter niet uit dat een vennootschap, rekening houdend met het geheel van de juridische en feitelijke omstandigheden die eigen zijn aan elk geval afzonderlijk, kan bewijzen dat aan de voorwaarde van aftrek is voldaan" (Kamer 2016-2017, QRVA 54 100, 23-12-2016, p. 324). Eerder kreeg de minister van Financiën de vraag te beantwoorden of de interesten van een lening aangegaan voor de financiering van een tussentijds dividend in hoofde van de uitkerende vennootschap een beroepsmatige uitgave is die beantwoordt aan de vereisten van artikel 49 WIB92. Volgens de minister "hangt de fiscale behandeling van het geheel van opeenvolgende verrichtingen, zoals omschreven in de vraag, af van het geheel van de juridische en feitelijke omstandigheden die eigen zijn aan elk geval afzonderlijk" (Kamer 2013-2014, QRVA 53 158, 25-04-2014, p. 267-268).

(5)S. GNEDASJ, Artikel 49 WIB92 ont(k)leed, p. 579, nr. 522; in dezelfde zin T. GERNAY, "Intérêt afférent à une réduction de capital/un dividende: non déductible?", Fisc. 2016, afl. 1487, 2/3.

(6)Zie voor een kritiek op deze zienswijze: S. GNEDASJ en W. VERHOEYE, "Lenen voor kapitaalvermindering of dividend: bezint eer ge begint!", Fisc.Act. nr. 18/19-01, p. 7-8. PDF document ECLI:BE:CASS:2020:CONC.20200319.1N.2 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2020:ARR.20200319.1N.2 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div