L. contra BELGISCHE STAAT

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - PERSONENBELASTING - Algemeen Vrije woorden: Auteursrechten - Cessieovereenkomst - Veinzing - Begrip Wettelijke bepalingen: oud Burgerlijk Wetboek - 21-03-1804 - Artt. 1134, 1165 en 1321 - 30 ELI link Pub nr 1804032150 Tekst van de conclusie F.19.0052.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen:

1. Situering De betwisting betreft een aanslag in de personenbelasting voor het aanslag jaar
2. In het belastbaar tijdperk verbonden aan dit aanslagjaar verkreeg eerste eiser, advocaat, van de BVBA (...) overeengekomen forfaitaire vergoedingen voor de overdracht van auteursrechten en voor de verhuur van zijn naam en logo. Volgens eisers dienden deze vergoedingen in hun hoofde belast te worden als roerende inkomsten op basis van artikel 17, §1, 3° en 5° WIB92, terwijl de fiscale administratie van oordeel was dat de vergoedingen beroepsinkomsten, meer bepaald bedrijfsleidersbezoldigingen, waren die op grond van artikel 32 WIB92 dienden te worden belast. Bij arrest van 30 oktober 2018 volgde het hof van beroep te Gent de stelling van de fiscus. Tegen dit arrest komen eisers op met drie middelen tot cassatie.
3. Bespreking van het eerste middel (...) DERDE ONDERDEEL 2.
4. Eisers voeren in het derde onderdeel aan dat de appelrechter slechts wettig tot veinzing van een overeenkomst kan besluiten wanneer hij in feite vaststelt dat partijen een schijnovereenkomst sloten en overeenkwamen dat zij de gevolgen ervan wijzigden of teniet deden door middel van een andere, geheim gebleven overeenkomst, tegenbrief genaamd. Zij verwijten de appelrechter dergelijke vaststellingen niet te hebben gedaan (schending van de artikelen 1134, 1165 en 1321 B.W.). 2.
5. Over de inhoud van het begrip simulatie in het fiscaal recht bestaan verschillende opvattingen. De toepassing van het concept in fiscale zaken is eerder complex en niet altijd even coherent

(1). Over de betekenis van het begrip simulatie bestaan verschillende opvattingen. Volgens een meer objectieve benadering is er sprake van simulatie wanneer een belastingplichtige met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden een inbreuk pleegt op de fiscale wet door de veruitwendiging van een juridische akte die niet overeenstemt met een andere geheim gehouden overeenkomst, neergelegd in een tegenbrief. Volgens deze opvatting is het, om te kunnen spreken van veinzing, noodzakelijk maar voldoende dat wordt aangetoond dat de akte in werkelijkheid niet is gesteld, of dat de partijen niet alle gevolgen van deze akte aanvaarden

(2). In een andere, meer subjectieve opvatting, komt simulatie neer op het opzettelijk creëren van een discrepantie tussen de werkelijke wil en de verklaarde wil, gemeen aan alle partijen. Simulatie wordt in deze opvatting bewezen door aan te tonen dat de werkelijke wil van de partijen afwijkt van de schijnbare wil zoals deze blijkt uit de door de partijen gestelde rechtshandeling(en). De omstandigheid dat partijen deze werkelijke wil vorm hebben gegeven in een verborgen tegenbrief, is dan de meest extreme vorm van het niet-aanvaarden van de gevolgen van hun rechtshandeling

(3). Voor een toepassing van deze meer subjectieve invulling van het begrip simulatie in fiscale zaken, kan o.m. verwezen worden naar een arrest van Uw Hof van 19 mei 1995

(4), waarin Uw Hof oordeelde: "Overwegende dat de appelrechters, op grond van de discrepantie tussen de overnameprijs en de werkelijke waarde van de activa, van de berekeningsbasis van de jaarlijkse vergoeding op grond van het toekomstig zakencijfer en van de aard van de activiteit die eiser verder vervult in het kader van de vennootschap, in feite oordelen dat eiser niet de werkelijke wil had de handelszaak over te dragen of in te brengen voor de bedongen prijs..."; "Dat het arrest aldus wettig beslist dat het bestuur bewijst dat de door de eiser ontvangen bedragen in werkelijkheid vermomde bezoldigingen waren". 2.7. De vraag stelt zich welke benadering - de objectieve of subjectieve invulling van de simulatie - de voorkeur verdient. Auteur M. GHYSELEN wijst, m.i. terecht, op een viertal bezwaren tegen de subjectieve benadering

(5). 1) Vooreerst kreeg de wilsleer af te rekenen met de kritiek dat ze de rechtszekerheid niet steeds kan garanderen en dat ze de rechter vaak dwingt tot koffiedik kijken om de werkelijke bedoeling van de partijen te achterhalen. 2) Bovendien blijft er in de subjectieve benadering weinig of geen plaats over voor een keuze voor de minst belaste weg. 3) Voorts werd ook de toepasselijkheid van de theorie van de wetsontduiking in fiscale zaken, in dewelke het subjectieve element karakteriserend is, van de hand gewezen. Wetsontduiking ligt in het algemeen voor wanneer een voorschrift van dwingend recht een bepaald resultaat heeft willen verbieden of reglementeren en iemand zich met ontduikingsopzet, door middel van op zichzelf geoorloofde handelingen, in een toestand plaatst, die de verboden of gereglementeerde toestand zeer dicht benadert. Vertaald in fiscale termen zou dit betekenen dat een door de belastingplichtige met ontduikingsopzet geschapen rechtstoestand, die de door de wet belastbaar gestelde toestand zo dicht nabij komt dat doel en strekking van de wet zouden worden miskend, op dezelfde wijze door de belasting moet worden getroffen

(6). Uw Hof wees deze theorie van de hand in het Brepolsarrest van 6 juni 1961

(7), dat tezelfdertijd een bruikbaar alternatief aanreikt voor het wilselement als criterium in de beoordeling van simulatie. Uw Hof oordeelde dat er geen simulatie, en dus ook geen fiscale fraude is, wanneer de partijen met de bedoeling een voordeliger belastingstelsel te genieten en gebruik makend van hun vrijheid van overeenkomst, rechtshandelingen stellen, die geen enkele wettelijke verplichting schenden en waarvan zij alle zowel civiel- als fiscaalrechtelijke gevolgen aanvaarden; het is niet vereist dat de vorm van die rechtshandelingen de meest normale zou zijn

(8). Om simulatie vast te stellen is het dus noodzakelijk maar voldoende om aan te tonen dat de handeling in kwestie niet werkelijk is gesteld, of dat niet alle gevolgen van de gestelde handeling werden aanvaard. 4). De fiscale administratie heeft meermaals geprobeerd om dit objectieve criterium dat in de rechtspraak van Uw Hof werd aangereikt in haar voordeel te wijzigen. Zo poogde zij het criterium in die zin in te vullen dat de gestelde juridische handeling moest beantwoorden aan de economische werkelijkheid. Ook aan die theorie werd door Uw Hof een einde gesteld

(9). 2.

1. Het standpunt van auteur GHYSELEN wordt door meerdere auteurs gedeeld. 2.8.
2. Zo verdedigt ook PEETERS dat "de (...) strakkere objectieve opvatting over fiscale simulatie (...) sterk (aansluit) bij het - ook later meermaals bevestigd - Brepolsarrest van het Hof van Cassatie. Het biedt meer rechtszekerheid dan de subjectieve opvatting en wordt daarom door vele auteurs verkozen"

(10). 2.8.2. M. WAUTERS stelt zich eveneens op dit standpunt: "Op die wijze (n.a.v. het Brepolsarrest) kwam vast te staan dat simulatie niet kan worden afgeleid uit de achterliggende bedoelingen van partijen bij de keuze voor een bepaalde rechtshandeling (subjectief criterium): de theorie van de wetsontduiking in het fiscale recht zou daarmee van de hand zijn gewezen. Cassatierechtspraak maakte later ook komaf met de poging van de fiscale administratie om te vereisen dat de gekozen weg zou beantwoorden aan een zogenaamde "economische werkelijkheid". Het geveinsd karakter van een handeling dient integendeel beoordeeld vanuit de realiteit van de rechtsgevolgen (objectief criterium)

(11). Tezelfdertijd voegt deze auteur daaraan toe dat "deze interpretatie enige nuancering (verdient). Ook indien partijen alle gevolgen van de openlijke overeenkomst aanvaarden, is het bewijs van simulatie niet uitgesloten. Op zich volstaat het om het bestaan te bewijzen van een geheime overeenkomst die afwijkt van de openlijke akte". Immers, "zo zullen partijen in geval van simulatie die slechts op modaliteiten van de overeenkomst betrekking heeft, doorgaans wel de gevolgen van de openlijke overeenkomst respecteren indien de werkelijke overeenkomst enkel verder gaat dan deze die veruitwendigd werd. In fiscale zaken is het partijen er daarentegen vaak om te doen hun rechtsverhouding - of de inkomsten die daaruit voortvloeien - een andere kwalificatie te verlenen. Het uitvoeren van de werkelijke overeenkomst valt dan ongetwijfeld minder eenvoudig te verzoenen met het aanvaarden van alle gevolgen van de openlijke overeenkomst

(12). 2.8.3. N. APPERMONT benadrukt terecht dat ongeacht de opvatting die wordt aangehangen, het gevolg van veinzing is dat de geveinsde (openlijke) rechtshandeling niet tegenwerpelijk is aan de fiscus als deze de veinzing kan bewijzen. Bij bewezen simulatie kan de fiscus de belasting heffen alsof de veinzing niet heeft plaatsgevonden. De fiscus moet de belasting heffen op de juridische realiteit zoals deze tussen partijen geldt, wars van een mogelijke geveinsde juridische realiteit die slechts fungeert als een camouflage ten aanzien van de buitenwereld

(13). Dezelfde auteur ontwaart hierin het verschil met de economische werkelijkheidsleer, die niet draait om de betrachting te zoeken naar de juridische werkelijkheid zoals zij tussen partijen geldt (om mogelijk geveinsde juridische ‘werkelijkheden' terzijde te schuiven), maar integendeel zou toelaten om de juridische werkelijkheid als zodanig terzijde te schuiven, ten voordele van een extra-juridische werkelijkheid, zijnde de economische werkelijkheid. 2.

1. Uitgaande van de objectieve benadering van het begrip "veinzing", meen ik dat de beslissing van de appelrechter dat de cessie-overeenkomst gesimuleerd is, naar recht is verantwoord. Om te kunnen spreken van veinzing in fiscale zaken is het volgens deze opvatting noodzakelijk maar voldoende dat wordt aangetoond dat de akte in werkelijkheid niet is gesteld of dat partijen niet alle gevolgen van deze akte aanvaarden. Door gebruik te maken van het criterium dat partijen niet alle rechtsgevolgen van hun akte hebben aanvaard, hoeft niet echt meer gekeken te worden naar de werkelijke wil van de partijen om te kunnen besluiten tot veinzing. Met zijn vaststellingen en overwegingen dat er geen sprake kan zijn van auteursrechten en van cessie ervan, zodat aangenomen moet worden dat de cessie-overeenkomst gesimuleerd is, en enkel werd opgemaakt door eerste eiser (wiens handtekening de enige is die op de cessieovereenkomst voorkomt, éénmaal in eigen naam en eénmaal in zijn hoedanigheid van bedrijfsleider van de advocatenvennootschap die zijn naam draagt) om te kunnen genieten van een ruim lagere belasting op een deel van zijn inkomsten uit zijn beroepsactiviteit dan in de gewone personenbelasting, en dat men niet goed inziet welke reden anders aan de grondslag van dergelijke overeenkomst zou kunnen liggen, mede in acht genomen het feit dat een vordering/procedure van eerste eiser tegen zijn eigen vennootschap weinig waarschijnlijk is, en dat toch niet blijkt dat de - voorgehouden - vergoeding voor auteursrechten voor eerste eiser tot een hogere vergoeding voor zijn prestaties zou hebben geleid dan voordien, geeft de appelrechter m.i. zonder schending van de als geschonden aangevoerde wetsbepalingen aan dat de cessie-overeenkomst in werkelijkheid niet is gesteld en bijgevolg geveinsd is. Het onderdeel kan m.i. niet worden aangenomen. (...)
2. Besluit: Verwerping. ____________________________

(1)In die zin P. VAN OMMESLAGHE, "La simulation en droit des obligations", in X. DIEUX e.a. (eds.) Les obligations contractuelles, Brussel, 2000, p. 212, nr. 54.

(2)B. PEETERS, "De dunne lijn tussen belastingontwijking en belastingontduiking?" AFT 2010, p. 41, en de verwijzingen aldaar.

(3)B. PEETERS, o.c., p. 42.

(4)Cass. 19 mei 1995, ECLI:BE:CASS:1995:ARR.19950519.10; zie ook Cass. 3 november 1995, ECLI:BE:CASS:1995:ARR.19951103.2: "De beslissing dat de premies van een door een BVBA gesloten levensverzekering, waarbij zij een kapitaal krijgt uitbetaald bij overlijden vaan een zaakvoerder-vennoot, voor laatstgenoemde als bezoldiging van een werkend vennoot belastbare voordelen zijn, is naar recht verantwoord wanneer het arrest, op grond van een geheel van samenvallende verrichtingen en inzonderheid van een overeenkomst tussen die vennootschap en haar vennoot-zaakvoerder, vaststelt dat alleen laatstgenoemde daar voordeel bij had en dat de partijen in werkelijkheid niet de bedoeling hadden van de vennootschap tot werkelijke begunstigde van de verzekeringsovereenkomst te maken."

(5)M. GYSELEN, "Simulatie in fiscaal recht - inbreng in vennootschap", TRV 1991, p. 174 e.v.

(6)S. VAN CROMBRUGGE, "De grondregels van het Belgisch fiscaal recht", Roeselare, 2018, p. 27, en de verwijzingen aldaar.

(7)Cass. 6 juni 1961, Pas. 1961, I, 1082.

(8)In de recentere rechtspraak van Uw Hof werd de klassieke formule nog enigszins verscherpt. Zie Cass. 18 december 2009, AR F.08.0072.F, AC 2009, nr. 767, ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091218.7 en Cass. 4 december 2015, AR F.13.0165.F, AC 2015, nr. 731, ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20151204.2. In dit laatste arrest oordeelde Uw Hof: "Van verboden simulatie voor de fiscus en dus belastingfraude is geen sprake als de partijen, met het oog op de meest voordelige belastingregeling, gebruikmaken van de vrijheid van overeenkomst, zonder evenwel enige wettelijke verplichting te schenden, en handelingen verrichten waarvan zij alle gevolgen aanvaarden, ook al worden die handelingen enkel en alleen verricht om de belastingen te verminderen".

(9)Cass. 29 januari 1988, ECLI:BE:CASS:1988:ARR.19880129.5; TRV 1988, 198, noot A. HAELTERMAN.

(10)B. PEETERS, o.c., p. 44.

(11)M. WAUTERS, Simulatie en kapitaalverrichtingen. Bedenkingen n.a.v. het registratierecht bij de gemengde inbreng", Not.Fisc.M. 2001, p. 128.

(12)M. WAUTERS, o.c., p. 129, vn. 41.

(13)N. APPERMONT, "De verhouding tussen het burgerlijk recht en het fiscaal recht binnen de Belgische rechtsorde", AFT 2018, p. 39, nr. 34. PDF document ECLI:BE:CASS:2020:CONC.20200625.1N.13 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2020:ARR.20200625.1N.13 citeert: ECLI:BE:CASS:1988:ARR.19880129.5 ECLI:BE:CASS:1995:ARR.19950519.10 ECLI:BE:CASS:1995:ARR.19951103.2 ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091218.7 ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20151204.2 geciteerd door: ECLI:BE:CASS:2023:CONC.20230616.1N.9 ECLI:BE:CASS:2025:CONC.20250425.1N.9 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div