B. contra B.S.

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - INTERNATIONALE VERDRAGEN Vrije woorden: Dubbelbelastingverdrag tussen België en de Verenigde Arabische Emiraten - Artikel 16 - Bezoldigingen Vennootschapsleiding - Heffingsbevoegdheid Wettelijke bepalingen: Overeenkomst tussen het Koninkrijk België en de Verenigde Arabische Emiraten tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en met het Protocol, ... - 30-09-1996 - Art. 16 - 35 Link Justel databank 19960930-35 Fiche 2 Uit de artikelen 16, § 1, en 23, §§ 1 en 2, van het dubbelbelastingverdrag België – Verenigde Arabische Emiraten volgt dat de tantièmes, presentiegelden en andere soortgelijke beloningen, die een inwoner van België verkrijgt uit het persoonlijk verrichten van werkzaamheden als lid van de raad van bestuur of als lid van de raad van toezicht c.q. van een gelijkaardig orgaan van een vennootschap gevestigd in de Verenigde Arabische Emiraten, in België slechts vrijgesteld worden van belasting met progressievoorbehoud; indien deze inkomsten in de Verenigde Arabische Emiraten niet zijn belast, wat het geval is wanneer zij aldaar niet worden onderworpen aan enige belastingregeling, mogen zij belast worden in België

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - INTERNATIONALE VERDRAGEN Vrije woorden: Dubbelbelastingverdrag tussen België en de Verenigde Arabische Emiraten - Artikel 23 - Bezoldigingen Vennootschapsleiding - Belasting in België - Voorwaarden Wettelijke bepalingen: Overeenkomst tussen het Koninkrijk België en de Verenigde Arabische Emiraten tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en met het Protocol, ... - 30-09-1996 - Artt. 16 en 23 - 35 Link Justel databank 19960930-35 Tekst van de conclusie F.18.0112.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen: (...)

1. Bespreking van het tweede middel. 3.
2. Eisers voeren aan dat artikel 23, § 2, a) van het dubbelbelastingverdrag tussen België en de Verenigde Arabische Emiraten aan België niet het recht toekent om inkomsten die in de Verenigde Arabische Emiraten niet effectief worden belast omdat ze aldaar niet aan personenbelasting zijn onderworpen, alsnog in België te belasten. De appelrechters zouden, door te oordelen dat de enkele vaststelling dat in de Verenigde Arabische Emiraten geen personenbelasting van kracht is, toelaat te besluiten dat in casu uitsluitend België heffingsbevoegd is, de artikelen 16, § 1, en 23, § 1 van het dubbelbelastingverdrag België - Verenigde Arabische Emiraten hebben geschonden. Volgens eisers hebben de appelrechters hun beslissing evenmin naar recht verantwoord door

(1)verder uit artikel 23, § 2 van het dubbelbelastingverdrag af te leiden dat er moet worden van uitgegaan dat de inkomsten niet belast zijn in de bronstaat wanneer bijvoorbeeld de belastingwetgeving van die Staat die inkomsten niet kent, of nog, wanneer de belastingwetgeving van die Staat een bepaald soort belastingverplichtingen niet kent, en

(2)dat in onderhavig dossier de door eisers verkregen kwestieuze inkomsten in België geen belastingvrijstelling kunnen genieten omdat in de Verenigde Arabische Emiraten de inkomsten van natuurlijke personen niet onderworpen zijn aan een belastingstelsel en aldaar inkomsten van natuurlijke personen niet kunnen worden belast bij gebreke aan een belastingregeling die op deze inkomsten van toepassing is, en

(3)verder te oordelen dat het de bedoeling is van de dubbelbelastingverdragen te vermijden dat de belastingplichtigen in beide Staten op eenzelfde inkomen worden belast en het daarentegen niet de bedoeling is om de belasting in beide Staten te vermijden. (Schending van de artikelen 2, in het bijzonder § 3, b), 1°, 16, § 1, en 23 van het dubbelbelastingverdrag België - Verenigde Arabische Emiraten en van het algemene rechtsbeginsel inzake de primauteit van het internationale recht op het nationale recht). 3.2. Tot voorkoming van dubbele belasting bevatten dubbelbelastingverdragen zogenaamde toewijzingsregels die aangeven hoe de heffingsbevoegdheid omtrent inkomens- of vermogensbestanddelen tussen de twee verdragslanden wordt verdeeld

(1). De heffingsbevoegdheid kan exclusief worden toegewezen aan, hetzij de woonstaat, hetzij de bronstaat. Als terminologie gebruikt het verdrag dan de uitdrukking "...is slechts belastbaar in de Staat waar ...". Meestal zal de verdeling van de heffingsbevoegdheid echter niet exclusief zijn zodat beide Staten bevoegd zijn om het betreffende inkomensbestanddeel geheel of gedeeltelijk in de belastingheffing te betrekken. Als terminologie gebruikt het verdrag dan de uitdrukking: "...mogen worden belast in die andere Staat...". Voor dergelijke situaties waarin de toewijzing niet exclusief is en er sprake is van een gedeelde heffingsbevoegdheid, voorziet het dubbelbelastingverdrag in een voorkoming van dubbele belasting door de woonstaat, hetzij volgens de vrijstellingsmethode, hetzij volgens de verrekeningsmethode

(2). 3.3. De vraag stelt zich of tantièmes, presentiegelden en andere soortgelijke beloningen die eiser heeft verkregen als lid van de raad van bestuur of van toezicht of van een gelijkaardig orgaan van een vennootschap gevestigd in de Verenigde Arabische Emiraten, vrijgesteld zijn van belastingen in België onder de toepassing van het dubbelbelastingverdrag België - Verenigde Arabische Emiraten. Artikel 16 van het dubbelbelastingverdrag voorziet in een verdeling van de heffingsbevoegdheid onder beide Staten: "§ 1 Tantièmes, presentiegelden en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een overeenkomstsluitende Staat in zijn hoedanigheid van lid van de raad van bestuur of van toezicht of van een gelijkaardig orgaan van een vennootschap die inwoner is van de andere overeenkomstsluitende Staat, mogen in die andere Staat worden belast (...)"

(3). Artikel 23 van het dubbelbelastingverdrag voorziet in een bepaling die dubbele belasting moet voorkomen: "§ 1 De wetgeving die in elke overeenkomstsluitende Staat van kracht is, blijft de belastingheffing van de inkomsten of van het vermogen in de respectieve overeenkomstsluitende Staten regelen, behalve indien andersluidende bepalingen in deze Overeenkomst zijn opgenomen. § 2 In België wordt dubbele belasting op de volgende wijze vermeden: "a) Indien een inwoner van België inkomsten verkrijgt of bestanddelen van een vermogen bezit die ingevolge de bepalingen van de Overeenkomst, niet zijnde de bepalingen van artikel 10, paragraaf 2, van artikel 11, paragrafen 2 en 7, en van artikel 12, paragrafen 2 en 7, in de Verenigde Arabische Emiraten zijn belast, stelt België deze inkomsten of deze bestanddelen van vermogen vrij van belasting, maar om het bedrag van de belasting op het overige inkomen of vermogen van die inwoner te berekenen mag België het belastingtarief toepassen dat van toepassing zou zijn indien die inkomsten of die bestanddelen van het vermogen niet waren vrijgesteld". Artikel 23, § 1 bevestigt het principe dat de vigerende wetgeving in elke Staat de belastingheffing van de inkomsten blijft regelen zodat de heffingsbevoegdheid van België intact blijft, behoudens andersluidende bepalingen in het dubbelbelastingverdrag, met name bepalingen die de heffingsbevoegdheid exclusief toewijzen aan de andere Staat. De tweede paragraaf, sub a), van artikel 23 die de wijze regelt waarop dubbele belasting in België moet worden vermeden, formuleert een zogenaamde "onderworpenheidsvereiste" of "taxatievoorwaarde", waarbij de vrijstelling van Belgische belastingen afhankelijk wordt gesteld van de eis dat de betreffende inkomsten in de andere Staat "zijn belast". In toepassing van artikel 23, § 2 zal België de inkomsten verkregen door een rijksinwoner vanuit de Verenigde Arabische Emiraten, waarvoor geen exclusieve, maar een gedeelde heffingsbevoegdheid bestaat, bijgevolg slechts vrijstellen van belastingen voor zover deze inkomsten in de Verenigde Arabische Emiraten "zijn belast". 3.4. In de toelichting bij het middel wordt aangevoerd dat het oordeel van de appelrechters indruist tegen het standpunt dat Uw Hof heeft aangenomen in een arrest van 25 januari 2018

(4). Uw Hof oordeelde in dat arrest m.b.t. artikel 23, § 1,

1. a)van het Belgisch - Nederlands dubbelbelastingverdrag (bepaling die analoog is aan artikel 23, § 2,
2. a)van het dubbelbelastingverdrag met de Verenigde Arabische Emiraten) als volgt: "Deze verdragsbepaling kent aan België echter niet het recht toe om op inkomsten die in Nederland niet effectief werden belast, alsnog belasting te heffen. Het middel dat volledig steunt op de veronderstelling dat op een inkomen dat in Nederland is behaald en waarvoor Nederland heffingsbevoegd is, door België belasting kan worden geheven indien dit inkomen in Nederland niet daadwerkelijk werd belast, faalt naar recht". Dit arrest werd in de rechtsleer uitvoerig becommentarieerd en vanuit diverse hoeken bekritiseerd

(5). De kritiek betrof onder meer de aanname in die zaak dat de heffingsbevoegdheid, met betrekking tot inkomsten verworven in Nederland door een inwoner van België in zijn hoedanigheid van sportbeoefenaar, exclusief was toegewezen aan Nederland, en de vanuit dat standpunt daaraan gekoppelde gevolgtrekking m.b.t. artikel 23, § 1, a) van het Belgisch - Nederlands dubbelbelastingverdrag. In het dubbelbelastingverdrag met de Verenigde Arabische Emiraten is terzake van de heffingsbevoegdheid voor tantièmes, presentiegelden en andere soortgelijke beloningen verkregen als lid van de raad van bestuur of van toezicht of van een gelijkaardig orgaan van een vennootschap met zetel in de Verenigde Arabische Emiraten, voorzien in een gedeelde heffingsbevoegdheid zodat de regel die werd geformuleerd in het arrest van Uw Hof dd. 25 januari 2018 m.i. niet kan worden uitgebreid naar onderhavige casus. 3.5. Auteur BAMMENS stelt vast dat de Belgische belastingadministratie een onderscheid maakt tussen drie verschillende types van verdragen, al naargelang de formulering van de vrijstellingsverplichting

(6). Een eerste categorie verplicht België een inkomen vrij te stellen dat "belastbaar" is in de bronstaat. De effectieve fiscale behandeling in de bronstaat speelt in deze situatie geen rol. Een tweede categorie verplicht België een inkomen vrij te stellen dat "belast" is in de bronstaat. De laatste categorie verplicht België een inkomen vrij te stellen dat "effectief/daadwerkelijk belast" is in de bronstaat. Het dubbelbelastingverdrag België - Verenigde Arabische Emiraten behoort derhalve tot de tweede onderscheiden categorie, met name de verdragen die België verplichten een inkomen vrij te stellen dat "belast" is in de bronstaat. Opdat er sprake kan zijn van inkomsten die in de andere Staat "zijn belast", kan op basis van de leer van het Sidro-arrest

(7), worden aangenomen dat daartoe is vereist dat deze inkomsten in het buitenland de normale aanslagregeling van dat land hebben ondergaan

(8). Het volstaat volgens die leer dat die inkomsten in de bronstaat aan een fiscaal regime werden onderworpen, ook al leidt dit in de praktijk tot een vrijstelling zodat er geen effectieve belasting is. Als volgens een verdrag het inkomen in de bronstaat moet zijn "belast", zal België dat inkomen derhalve moeten vrijstellen wanneer het in de bronstaat onderworpen is geweest aan de belastingregeling die er gewoonlijk op van toepassing is

(9). In een administratieve circulaire van 6 april 2010 (AFZ nr. 4/2010), die als addendum bij de circulaire van 11 mei 2006 (Ci.R9.Div/577.956) wordt gevoegd, wordt in de lijn van de leer van het Sidro-arrest nader toegelicht wanneer men ervan moet uitgaan dat de inkomsten "belast" of "niet belast" zijn. Zo worden inkomsten geacht niet te zijn belast "als de belastingwetgeving van de bronstaat die inkomsten niet kent en ze daar niet opgenomen zijn in de belastbare grondslag van de inkomstenbelastingen" of "als de belastingwetgeving van de bronstaat een bepaald soort belastingplichtigen niet kent". Auteurs MOREAU P. en VAN DEN BERGH geven het volgende voor deze zaak relevante voorbeeld: "Een Belgisch rijksinwoner ontvangt in het kader van zijn buitenlandse dienstbetrekking in de Verenigde Arabische Emiraten een bezoldiging. Op basis van het verdrag zijn de Emiraten heffingsbevoegd om die bezoldiging te belasten. De Emiraten heffen echter geen belasting op de inkomsten van natuurlijke personen. Bijgevolg hoeft België geen vrijstelling van belasting te verlenen"

(10). Verder kan nog worden gewezen op de Voorafgaande beslissing nr. 800.465 dd. 17 februari 2009 die specifiek betrekking heeft op artikel 23, § 2, a) van het dubbelbelastingverdrag met de Verenigde Arabische Emiraten, en waarin het beginsel "exemption vaut impôt", waarbij een vrijgesteld inkomen met een belast inkomen wordt gelijkgesteld, wordt toegepast: "De terminologie gebruikt in artikel 23, § 2, a), van de overeenkomst houdt enkel een onderworpenheidsvereiste en geen vereiste van effectieve taxatie in". 3.6. De eerste vraag die derhalve concreet moet worden beantwoord is de vraag of de inkomsten die eiser vanuit de Verenigde Arabische Emiraten heeft verworven aldaar überhaupt aan enig belastingstelsel zijn onderworpen; m.a.w. of zij een aanslagregeling hebben ondergaan die als normaal aan te merken valt. Of dat belastingstelsel al dan niet tot een effectieve/daadwerkelijke belasting moet hebben geleid opdat België het inkomen zal vrijstellen, is een vraag die m.i. slechts in tweede orde dient beantwoord en die in voorliggende zaak zelfs niet aan bod komt. Immers, de appelrechters stellen vast dat er in de Verenigde Arabische Emiraten "er geen belastingwetgeving met betrekking tot de belastingheffing van de inkomsten van natuurlijke personen bestaat", m.a.w. "dat er geen personenbelasting van kracht is"

(11). Als gevolg van het ontbreken van een personenbelasting werden de litigieuze inkomsten derhalve niet aan de normale aanslagregeling onderworpen in de Verenigde Arabische Emiraten zodat deze Staat in het geheel geen gebruik heeft gemaakt van de hem krachtens het dubbelbelastingverdrag toegekende gedeelde heffingsbevoegdheid bij toepassing van artikel 16, §

1. De bedoelde inkomsten werden derhalve noch belastbaar gesteld, noch vrijgesteld zodat zij m.i. dan ook niet "belast zijn" in de zin van artikel 23, § 2 en het België vrijstond zijn gedeelde heffingsbevoegdheid ter zake uit te oefenen. Het middel dat uitgaat van een andere rechtsopvatting, lijkt mij te falen naar recht. (...)
2. Besluit: Vernietiging van het bestreden arrest in zoverre het eisers uit hoofde van rechtsplegingsvergoeding voor de procedure in hoger beroep veroordeelt tot een bedrag van meer dan 3.600 euro. ______________________________

(1)JANSEN T. en DE VOS P., "Handboek internationaal en Europees belastingrecht", Antwerpen, Intersentia, 2006, 80.

(2)JANSEN T. en DE VOS P, l.c., p. 81.

(3)Merk op dat "may be taxed" in artikel 16 van het dubbelbelastingverdrag België - Verenigde Arabische Emiraten wordt vertaald in de Franstalige versie als "sont imposables" en dat in de Nederlandstalige versie de woorden "mogen worden belast" worden gebruikt, zie BS 24 december 2003.

(4)Cass. 25 januari 2018, AR F.16.0060.N, AC 2018, nr. 58, ECLI:BE:CASS:2018:ARR.20180125.4, met concl. OM, ECLI:BE:CASS:2018:CONC.20180125.4.

(5)Zie: VAN DER MAST Anouk, "Vrijstelling in België ook zonder effectieve belasting in buitenland?", Fisc. Act, 2018, nr. 21, p. 8-12; VAN DER MAST Anouk; "Fiscus legt zich niet neer bij arrest van Cassatie over vereiste van effectieve belasting", Fisc. Act., 2018, nr. 35, p. 8-10; HEYVAERT Werner; "Cassatie zet puntjes op de i", TFR, 2018, nr. 549, p. 954-961; DE TROYER Ilse; "De internationale heffingsbevoegdheid m.b.t. inkomsten van artiesten en sportbeoefenaars: zit het Hof van Cassatie op een dood spoor?", RW 2018-19, nr. 30, p. 1181-1184; HENDRICKX C., "Hof van Cassatie: vrijstelling vereist geen effectieve heffing in bronstaat", Intern. Fisc. Act., 2018, nr. 6, p. 1-4; Circulaire 2018/C/94 betreffende het vrijstellingsmechanisme in de internationale belastingverdragen dd. 20 juli 2018, Fisconetplus.

(6)BAMMENS N. (ed.), "Internationaal fiscaal recht", Mechelen, Wolters Kluwer, 2019 p. 339-440 en de verwijzingen aldaar.

(7)Cass. 15 september 1970, AC 1971, 43, ECLI:BE:CASS:1970:ARR.19700915.2.

(8)Bepaalde auteurs menen evenwel dat artikel 23 op autonome verdragsrechtelijke wijze, moet worden geïnterpreteerd, rekening houdend met de bedoeling van de verdragsluitende partijen; zie bijvb. VAN DER MAST A., "Vrijstelling in België ook zonder effectieve belasting in buitenland?", Fisc. Act, 2018, nr. 21, p. 8-12.

(9)JANSEN T., "Onderhoudsuitkeringen in een internationale context. Wegwijs doorheen het fiscale kluwen", A.F.T., 2003, 362-363; MOREAU P. en VAN DEN BERGH M., ‘Exemption vaut impôt': genuanceerde bevestiging in nieuwe circulaire", Fisc.Act., 2010, nr. 31, p. 6.

(10)MOREAU P. en VAN DEN BERGH M., l.c., 7.

(11)Bestreden arrest p. 7, punt 5, tweede en laatste alinea. PDF document ECLI:BE:CASS:2021:CONC.20210625.1N.11 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2021:ARR.20210625.1N.11 citeert: ECLI:BE:CASS:1970:ARR.19700915.2 ECLI:BE:CASS:2018:ARR.20180125.4 ECLI:BE:CASS:2018:CONC.20180125.4 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div