BS, MIN FINANCIEN c ICL Belgium Sales

(1).

(1)Zie concl. OM. Thesaurus CAS: INKOMSTENBELASTINGEN - VENNOOTSCHAPSBELASTING - Vaststelling van het belastbaar netto-inkomen - Allerlei Vrije woorden: Europeesrechtelijk beginsel van verbod van fiscaal rechtsmisbruik Thesaurus CAS: RECHTSMISBRUIK Vrije woorden: Europeesrechtelijk beginsel van verbod van fiscaal rechtsmisbruik - Draagwijdte Tekst van de conclusie F.20.0094.N Conclusie van advocaat-generaal J. Van der Fraenen: (…) VIERDE ONDERDEEL 2.

1. Het vierde onderdeel verwijt de appelrechters de artikelen 79 en 207, tweede lid, WIB92 te eng te hebben geïnterpreteerd, want niet uitgelegd in het licht van het ruimer algemeen Europeesrechtelijk beginsel van het verbod van fiscaal rechtsmisbruik, op grond waarvan er reeds sprake is van fiscaal misbruik zodra het verkrijgen van een fiscaal wederrechtelijk voordeel het "voornaamste doel" of "een van de voornaamste doelen" van een verrichting is. (Schending van het algemeen rechtsbeginsel van de voorrang van regels van internationaal recht boven de regels van nationaal recht, van het algemeen Europeesrechtelijk beginsel van het verbod van fiscaal rechtsmisbruik, de artikelen 4.3 VEU, 288 en 291.1 VWEU, 79, 205bis tot en met 205novies, 207, in het bijzonder het tweede lid, WIB92) 2.
2. Het vierde onderdeel voert in wezen de miskenning aan van het algemeen Europees beginsel van verbod van (fiscaal) rechtsmisbruik. De stelling dat er een algemeen Europees beginsel van verbod van fiscaal rechtsmisbruik bestaat, dat in alle omstandigheden toepassing vindt, moet evenwel worden genuanceerd

(1). Zoals door verweerster in de memorie van antwoord wordt aangehaald, blijkt uit de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie dat het Hof inderdaad een dergelijk beginsel onderkent, maar slechts in zoverre een belastingplichtige zich op abusievelijke wijze onder de formele voorwaarden van een bepaling van het Unierecht brengt ter verkrijging van een voordeel van het Unierecht

(2). Rechtsmisbruik wordt daarbij gedefinieerd als het opzetten van een zuiver kunstmatige constructie die geen verband houdt met de economische realiteit en waarvan het wezenlijke of voornaamste doel is om een voordeel van Unierecht te genieten

(3). Het Hof van Justitie van de Europese Unie maakt daarnaast ook toepassing van het beginsel van het verbod van rechtsmisbruik in een geval waar een lidstaat een nationale bepaling hanteert die tot doel heeft (fiscaal) rechtsmisbruik te beteugelen en waarbij de vraag rijst of die antimisbruikbepaling de Europese fundamentele vrijheden (meer bepaald het vrij verkeer van kapitaal en de vrijheid van vestiging) respecteert (op vlak van o.a. proportionaliteit). De beteugeling van fiscaal misbruik wordt daarbij onder omstandigheden beschouwd als een legitieme en proportionele doelstelling die nationale maatregelen kan rechtvaardigen die een beperking stellen aan de fundamentele vrijheden. Ook in deze wordt fiscaal misbruik gedefinieerd als het opzetten van kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en in het leven zijn geroepen om belastingen te ontwijken of waarvan het voornaamste doel of een van de voornaamste doelen erin bestaat belastingen te ontwijken

(4). In het voorliggend geval betreft de rechtsvraag evenwel hoe de feitenrechter het begrip 'abnormale of goedgunstige voordelen' uit de artikelen 79 en 207, tweede lid, WIB92 dient in te vullen ter beoordeling van de onderliggende feiten. Dit betreffen louter nationaalrechtelijke bepalingen die door de fiscale administratie worden toegepast op een Belgische vennootschap. Verweerster laat m.i. terecht gelden dat er geen verplichting tot uitlegging in de zin van het Unierechtelijk beginsel voorhanden is, omdat het Unierecht op de litigieuze verrichting niet toepasselijk is. Auteurs DE BROE en GOMMERS kunnen worden bijgetreden in hun analyse: "Wanneer een belastingplichtige beweerdelijk misbruik maakt van nationaal fiscaal recht maar zich niet beroept op een bepaling van het Unierecht (bv. een zuiver interne transactie waar de belastingplichtige geen gebruik maakt van één van de fundamentele vrijheden),volgt duidelijk uit het arrest 3M Italia dat nationale autoriteiten en rechtbanken niet verplicht zijn om dat misbruik te bestrijden op basis van een algemeen beginsel van Unierecht, omdat het Unierecht niet op het spel staat."

(5)Verder stellen zij: "In zuiver nationale situaties waar er van misbruik sprake kan zijn, speelt het Unierechtelijk algemeen rechtsbeginsel geen rol en moet de nationale antimisbruikbepaling dan ook niet worden uitgelegd in het licht van de rechtspraak van het HvJ."

(6)In zoverre het onderdeel aanvoert dat het Hof van Justitie van de Europese Unie een algemeen Europeesrechtelijk beginsel van verbod van fiscaal rechtsmisbruik onderkent, dat zowel in een Europeesrechtelijke als een louter nationaalrechtelijke context van toepassing is, faalt het m.i. naar recht. 2.

1. In zoverre het onderdeel de schending zou aanvoeren van artikel 6.1 van de (ATAD-)Richtlijn 2016/1164 van de Raad van 12 juli 2016 tot vaststelling van regels ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken welke rechtstreeks van invloed zijn op de werking van de interne markt, kan het m.i. niet worden aangenomen. Krachtens artikel 11.1 van die Richtlijn stellen de lidstaten uiterlijk op 31 december 2018 de nodige wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen vast om aan deze richtlijn te voldoen en maken deze bekend. Zij delen de Commissie de tekst van die bepalingen onverwijld mee. Zij passen die bepalingen toe vanaf 1 januari
2. De ATAD-richtlijn lijkt mij derhalve slechts van toepassing op constructies die opgezet zijn vanaf 1 januari
3. De door eiser gewraakte constructie werd echter al opgezet in 2010 en de betwisting heeft betrekking op het aanslagjaar 2015, zodat artikel 6.
4. van de Richtlijn m.i. dan ook niet van toepassing is op die constructie. 2.
5. Het is krachtens de 11de overweging voorafgaand aan de ATAD-richtlijn niet de bedoeling met art. 6 de toepassing van de specifieke antimisbruikbepalingen die reeds in het interne recht bestaan, zoals bijvb. artikel 79 en 207, tweede lid, WIB92 te doorkruisen: "

(11)Algemene antimisbruikbepalingen worden in belastingstelsels opgenomen om fiscale misbruikpraktijken aan te pakken waartegen nog geen voorzieningen zijn getroffen door middel van doelgerichte bepalingen. Het doel van deze regels is dus mazen te dichten zonder dat zij de toepasselijkheid van specifieke antimisbruikregels doorkruisen. (...)" Het was derhalve niet de bedoeling aan artikel 6.1. een retroactieve werking te geven waarbij die specifieke nationale antimisbruikbepalingen richtlijnconform geïnterpreteerd zouden moeten worden. 3. Besluit: Verwerping. _________________________

(1)Voor een overzichtsartikel, zie K. LENAERTS, “De Unierechter, pleitbezorger voor de strijd tegen rechtsmisbruik in fiscale zaken”, TFR, nr. 587, p.743 e.v.

(2)Zie L DE BROE en S. GOMMERS, De Deense 'uiteindelijk gerechtigde' - arresten van het Hof van Justitie. Analyse en relevatie voor België, AFT, 2020/5, p. 41-42.

(3)Deze rechtspraak heeft betrekking op gevallen waarin een rechtsonderhorige werd verweten een kunstmatige constructie te hebben opgezet met als doel een belastingvoordeel onder de Zesde BTW-richtlijn te genieten. Zie HvJ 26 februari 2019, C-116/16 en C-117/16, T Danmark en Y Denmark Aps, r.o. 97 en 98: “Zoals blijkt uit de rechtspraak van het Hof is, voor het bewijs dat sprake is van misbruik enerzijds een geheel van objectieve omstandigheden vereist waaruit blijkt dat in weerwil van de formele naleving van de door de Unieregeling opgelegde voorwaarden het door deze regeling beoogde doel niet werd bereikt, en anderzijds een subjectief element, namelijk de bedoeling om een door de Unieregeling toegekend voordeel te verkrijgen door kunstmatig de voorwaarde te creëren waaronder het recht op dat voordeel ontstaat. Of de bestanddelen van misbruik aanwezig zijn en met name of ondernemers enkel formele of kunstmatige transacties hebben verricht waarvoor geen economische en commerciële rechtvaardiging bestaat, met als voornaamste doel een wederrechtelijk voordeel te verkrijgen, kan dan ook worden nagegaan aan de hand van een onderzoek van alle feiten.” Zie verder ook HvJ 22 november 2017, C-251/16, Cussens, r.o. 53; HvJ 21 februari 2008, C-425/06, Part Service, r.o. 45. Zie evenwel HvJ 20 juni 2013, C-653/11, Her Majesty’s Commissioners of Revenu and Customs v Paul Newey, r.o. 46, waarin geen sprake is van kunstmatige constructies die als wezenlijk of voornaamste doel hebben een wederrechtelijk voordeel te verkrijgen, maar van constructies die alleen tot doel hebben om een fiscaal voordeel te verkrijgen.

(4)Zie HvJ 26 februari 2019, C-135/17, X GmbH, r.o. 73 en 84: “In dezelfde trant heeft het Hof geoordeeld dat een nationale maatregel die het vrije kapitaalverkeer beperkt, kan worden gerechtvaardigd door de noodzaak van het voorkomen van belastingfraude en belastingontduiking wanneer de maatregel specifiek gericht is op volstrekt kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en in het leven zijn geroepen om de belasting te ontwijken die normaal verschuldigd is over winsten uit activiteiten die op het nationale grondgebied van de betrokken lidstaat zijn verricht. (…) [Het begrip volstrekt kunstmatige constructie] kan zich in het kader van het vrije kapitaalverkeer ook uitstrekken tot een constructie waarvan het voornaamste doel of een van de voornaamste doelen erin bestaat de winst uit activiteiten die op het grondgebied van een lidstaat hebben plaatsgevonden, kunstmatig over te dragen naar derde landen met een laag belastingniveau.” Zie evenwel HvJ 17 september 2009, C-182/08, Glaxo Wellcome, r.o. 89; HvJ 13 maart 2007, C-524/04, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, r.o. 74; HvJ 12 september 2006, C-196/04, Cadburry Schweppes, r.o. 55, waarin fiscaal misbruik nog werd gedefinieerd als het opzetten van volstrekt kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en bedoeld zijn om de belasting te ontwijken die normaal verschuldigd is over winsten uit activiteiten op het nationale grondgebied, zonder te preciseren dat het volstaat dat het voornaamste of een van de voornaamste doelen was om belastingen te ontwijken.

(5)L DE BROE en S. GOMMERS, l.c., p. 42, zie HvJ., 29 maart 2012, C-417/10, 3M Italia SpA, §§ 30-32.

(6)L DE BROE en S. GOMMERS, l.c., p. 67. PDF document ECLI:BE:CASS:2021:CONC.20211125.1N.2 Gerelateerde publicatie(s) Vonnis/arrest: ECLI:BE:CASS:2021:ARR.20211125.1N.2 Print deze pagina Afdrukformaat S M L XL Nieuwe JUPORTAL-zoekopdracht Sluit Tab <div